臺北高等行政法院判決
99年度訴字第709號99年9月30日辯論終結原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○○○○○住同上訴訟代理人 丁○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年2月2 日台財訴字第09900001770 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：①本件被告代表人陳文宗於訴訟進行中依次變更為邱政茂、吳
自心，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
②原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法
第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：原告民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，漏報取自○○○營造有限公司（以下簡稱○○○公司）其他所得新臺幣（下同）21,018,812元，經被告查獲，通報被告所屬羅東稽徵所歸課綜合所得總額21,423,321元，補徵應納稅額7,688,
478 元，並經被告處罰鍰3,841,240 元。原告不服，就漏報其他所得21,018,812元及罰鍰申經復查遭駁回，仍表不服向財政部提起訴願亦遭駁回，原告仍不服，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、原告訴稱（依原告書狀及準備程序所述）：⑴原告於93年5 月13日取得○○○公司所移轉○○企業股份有
限公司（以下簡稱○○公司）之股份共計18,000股，又原告為○○○公司之股東受○○○公司之託，同意擔任○○公司之股東，即○○○公司將其所持有之○○公司股份借名登記給原告，並非將系爭股份贈與給原告。又○○○公司與○○公司為相互持股公司，均為家族企業，本件情形與○○○（即原告之父）將持有○○○公司之股份計52,500千股，借名登記予○○○；原告將持有○○○公司之股份計30,000千股，借名登記予○○○之情形相同，然該次讓與後，由○○○提供○○○公司6,930 千股給原告辦理93年度贈與稅實物抵償；○○○提供22,135千股給○○○辦理93年度贈與稅實物抵償，後由中華民國取得29,065千股，並由財政部國有財產局擔任管理機關。上開○○○公司間股東出資轉讓實為借名登記，且本件原告取得○○公司股份之緣由實與前述情形相同，並非基於贈與關係，至為明顯。
⑵被告核定原告取得○○公司之18,000千股，依移轉當日「○
○○公司」淨值計算贈與金額，核定原告取得之其他所得21,018,812元云云，惟查，○○○公司曾於91年3 月30日在○○○公司召開董監事會議，決定以每股1 元之價格，代欲退出○○○公司之股東召募新股東。○○公司與○○○公司因同為家族企業，兩家公司股價實應歸一致，故應以每股1 元計算原告所取得之股份之價值，故原告實僅獲得18,000元之利益，被告竟核定為21,018,812元，違法之處甚為明顯。
⑶綜上，賦稅採公平主義，原告93年除薪資外，未從○○○公
司取得任何金錢或紅利，即無所得，訴願機關駁回原告訴願，同意原處分機關課徵93年度綜合所得稅，即屬不合。因而聲明：「訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
四、被告抗辯：⑴按行為時所得稅法第4 條第1 項第17款及第14條第1 項第10
類、第2 項規定：「左列各種所得，免納所得稅……十七、因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」「其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。前項各類所得，如為實物、有價證券或外國貨幣，應以取得時政府規定之價格或認可之兌換率折算之；未經政府規定者，以當地時價計算。」次按行為時遺產及贈與稅法第10條第1 項前段及同法施行細則第29條第1 項規定：「遺產及贈與財產價值之計算，以……贈與人贈與時之時價為準。」「未上市或上櫃之股份有限公司股票……應以……贈與日該公司之資產淨值估定之。」⑵原告93年度漏報取自○○○公司其他所得21,018,812元，經
被告查獲，通報被告所屬羅東稽徵所歸課綜合所得稅。原告主張○○公司93年度每股股價不及10元，被告卻以10元為標準計算綜合所得稅，與實際情形不符；另93年度○○○公司資產負債表已呈負債狀態，該公司股份根本不值錢，被告核定該公司每股面值1,000 元，有重大瑕疵；又○○○公司將其股票無償轉讓予其，有無償轉讓同意書可證，故其係無償取得○○○公司股票，並無獲利；再綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則云云。查○○○公司係○○公司股東，○○○公司93年5 月13日以每股1,011 元（每股面值1,000 元）移轉18,000股之○○○公司股權予原告，成交總價18,198,000元（1,011 元×18,000元），經原查函請原告及○○○公司提示股權買賣契約書、相關資金流程等文件供核，○○公司雖具函說明宜而宏公司於92年間承包北宜高速公路頭城蘇澳段工程後財務吃緊，遲遲無法支付工程款，致公司發生重大虧損，乃向銀行借款以支應週轉所需，原股東紛紛表示將退出經營團隊，故將原股東股權以無償方式轉讓予原告等語，惟未能提示股權買賣契約書及相關資金流程等文件供核，原查乃以○○○公司贈與原告○○公司股權，按移轉當日○○公司淨值計算贈與金額21,018,812元【（移轉日未分配盈餘累積數15,531,897元＋移轉日年度未分配盈餘1,239,281元＋資本額100,000,000 元）×移轉股份面額18,000,000元÷公司資本額10 0,000,000元】，通報歸課綜合所得稅，有○○公司函、○○公司各年度所得資料及淨值計算表影本等資料可稽。依前揭規定，原核定其他所得21,018,812元並無不合，請予維持。另本件係○○○公司贈與原告○○公司股權，原查按移轉當日○○公司淨值計算贈與金額，核定系爭其他所得21,018,812元，核與原告取得○○○公司股票無涉，原告主張係屬誤解；又本件係違章查獲逃漏稅案件，核定系爭所得之法令依據已臚列如上，故本件係依法課稅案件，而與收付實現原則無涉，併予敘明。
⑶至本件罰鍰部分，按行為時所得稅法第71條第1 項前段及第
110 條第1 項規定：「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額
2 倍以下之罰鍰。」。原告93年度漏報其他所得21,018,812元，被告按所漏稅額7,682,481 元處0.5 倍罰鍰3,841,240元。查系爭其他所得既經維持已如前述，原處罰鍰並無違誤，請予維持。
⑷綜上，被告以原處分並無違誤，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：⑴兩造之爭執在於，原告主張○○○公司間股東出資轉讓實為
借名登記，並非基於贈與關係，原告93年除薪資外，未從○○○公司取得任何金錢或紅利，即無所得，自不應補稅受罰。被告則以原告93年度漏報取自○○○公司其他所得21,018,812元，經查獲歸課綜合所得稅，並按所漏稅額7,682,481元處0.5 倍罰鍰3,841,240 元，原處分並無違誤為辯。
⑵本件爭議稅額數據來源及其計算，被告所核應屬有據：
①原告93年度綜合所得稅結算申報，漏報取自○○○公司其
他所得21,018,812元（參原處分卷p.80），經被告歸課核定原告當年度綜合所得稅。雖○○公司說明是其公司負責人與其負責人之配偶（即原告之父、母）○○○、○○○將原股東股權以無償方式轉讓予原告（參原處分卷p.51）等語，惟未能提示相關文件供核，故被告以○○○公司贈與原告○○公司股權，按移轉當日○○公司淨值計算贈與金額21,018,812元，其計算式為：（移轉日未分配盈餘累積數15,531,897元＋移轉日年度未分配盈餘1,239,281 元＋資本額100,000,000 元）×移轉股份面額18,000,000元÷公司資本額100,000,000 元（參原處分卷p.64），歸課綜合所得稅。
②罰鍰部分，既經被告查獲原告漏報其他所得21,018,812元
，有結算申報書（參原處分卷p.78）、核定通知書（參原處分卷p.80）、綜合所得資料傳票（參原處分卷p.55）附案佐證，被告乃按所漏稅額7,682,481 元處0.5 倍之罰鍰計3,841,240 元（參原處分卷p.56）。
⑶就原告所稱，應無可採之理由：
①本件究竟是贈與行為或借名登記，按當事人間財產之移轉
固為私法自治範疇，惟係出於何原因而移轉稽徵機關無從得知，該財產移轉行為既為當事人所發動，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條及遺產及贈與稅法之規定行使調查權，當事人應就所主張該移轉行為之實質關係及有關內容，負協力之義務；本件客觀事實上存在的是「原告於93年5月13日取得○○○公司所移轉○○公司之股份共計18,000股」，被告就贈與人將財產移轉予受贈人之事實，原告並無爭執，堪認被告已為基礎事實之舉證證明（單純獲有利益，歸屬於贈與行為）；若針對這樣的財產移轉，原告如有異議，應就所主張該移轉行為之實質關係（借名登記）及其相關內容，負舉證之義務；而原告僅稱屬「家族企業間持股借名登記」，但並未進一步提出資料供參，而對主張之事實無法提出相關證據供核，本院自無由認定原告所主張事實為真實，而為對其有利之認定。就此，被告斟酌原告之相關陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷認定贈與行為成立，應屬可信；則原告所稱之借名登記，即無足憑。
②另原告主張，○○○公司曾於91年3 月30日在○○公司召
開董監事會議，決定以每股1 元之價格，代欲退出○○○公司之股東召募新股東；因此。○○公司與○○○公司因同為家族企業，兩家公司股價實應歸一致，故應以每股1元計算原告所取得之股份之價值，故原告實僅獲得18,000元之利益云云。經查，即使同為家族企業，○○公司與○○○公司仍因市場評價不同，而會呈現不同之價值，被告已經詳細敘明其計算方式（參原處分卷p.64），即使宜建公司具函說明「○○○公司於92年間承包北宜高速公路頭城蘇澳段工程後財務吃緊，遲遲無法支付工程款，致公司發生重大虧損，乃向銀行借款以支應週轉所需，原股東紛紛表示將退出經營團隊，故將原股東股權以無償方式轉讓予原告等語」，亦無法進一步核實財務吃緊後之市場評價，原告並未進一步提出舉證，本院自無由認定原告所主張事實為真實，而為對其有利之認定。
⑷罰鍰部分，被告參酌原告行為時所得稅法第71條第1 項前段
及第110 條第1 項之規定，認原告93年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報其他所得21,018,812元，乃按所漏稅額7,682,481 元處0.5 倍之罰鍰計3,841,240 元，亦有所據，當無疑義。
六、綜上所述，被告所之處分（含復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 10 月 14 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 帥嘉寶
法 官 畢乃俊法 官 陳心弘上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 10 月 14 日
書記官 鄭聚恩