臺北高等行政法院判決
99年度訴字第758號99年11月18日辯論終結原 告 崙敦通信股份有限公司代 表 人即清算 人 牟敦文被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上訴訟代理人 何雅雯
曾瑞媛林雅惠上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年4 月21日台財訴字第09900122970 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：本件被告代表人於訴訟繫屬中由陳文宗變更為邱政茂，現為吳自心，並已具狀聲明承受訴訟。
貳、事實概要：緣原告於民國（下同）91年5 月20日申請註銷營業登記，因未依規定辦理營利事業所得稅決、清算申報，被告所屬三重稽徵所依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第3條第2 項第2 款規定，按帳載存貨帳面價值新台幣（下同）32,831,486元，核定營業稅額1,641,574 元，繳款書於98年
5 月14日合法送達，原告未於規定期間內申請復查，全案已告確定在案。原告於99年1 月5 日向被告所屬三重稽徵所主張取得新事證，申請依行政程序法第128 條規定撤銷原核定補徵稅款處分重新核定稅額。被告所屬三重稽徵所以99年1月12日北區國稅三重三字第0990011066號函（下稱原處分）否准。原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
參、本件原告主張：
一、原告於87年倒閉後就沒在經營，每年至國稅局報稅金額都掛零，直到91年，原告至南投中部辦公室辦理公司停業，國稅局也給予無欠稅證明，因而認定完成所有程序。事隔7 年後被告要原告清算庫存，原告年事已高，亦無經營公司，怎會知道庫存在那裏？更不知行政程序為何？原告當時在北區國稅局確有回應「雖有庫存，能用的早被債主搬走，家中剩下的是廢棄物……等等」，因而喪失行政救濟的期限，等到長子回台灣，在家中找出當年的債權會議記錄、中租抵扣商品記錄及家中的剩下庫存商品，才了解庫存在那裏，但已過行政救濟的期限。板橋執行處也來函要執行財產，原告已無任何財產，每天靠直銷賺錢還長子所留下的債務，如果戶頭被執行，則努力賺取的一點錢不就白費？銀行無法拿到錢，當年的相關保證人就要受到銀行的扣款。
二、依行政程序法第9 條規定，行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。國稅局於91年即應告知尚有未完成之行政程序，怎會在當年開出無欠稅證明，讓原告誤以為完成所有程序，且未對當事人不利之情形予以注意並告知。7 年後國稅局通知庫存未結，為何主辦人不告知在國稅局有義務會計師可諮詢，讓案件可在合理的範圍內得到解決。
三、依行政程序法第128 條規定，行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。1 、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。2 、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。本件於行政救濟期間經過後，在家中找出可供清算庫存之發生新事實或發現新證據。
四、行政程序法第22條規定，無行政程序行為能力者，應由其法定代理人代為行政程序行為。原告已80歲，記憶力日漸退化，耳朵亦聽不到，當時一人去處理此事，怎知國稅局行政人員所述與原告認知是否相符？人民對國稅局要求權利是有期限的，為何國稅局向人民要求的卻沒有期限，7 年的時間所有的狀態怎易回復，祈望能撤銷裁決或裁決原告能力所及之稅金，並對行政執行行為之第1 次權利保護程序聲明異議，讓原告免受板橋執行處清算之苦等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
肆、被告則以：
一、按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：1 、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。2 、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。3 、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後3 個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5 年者，不得申請。」「行政機關認前條之申請為有理由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」為行政程序法第128 條及第129 條所明定。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：1 、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。……3 、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。」為稅捐稽徵法第21條所規定。又「有左列情形之一者，視為銷售貨物：1 、營業人以其產製、進口、購買供銷售之貨物，轉供營業人自用；或以其產製、進口、購買之貨物，無償移轉他人所有者。2 、營業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務、分配與股東或出資人者。」「本法第4 章第1 節規定計算稅額之營業人解散或廢止營業時，於清算期間需處理餘存貨物或勞務者，仍應向主管稽徵機關申請領用統一發票，並依本法第35條規定申報其應納或溢付之營業稅額。營業人清算期間屆滿當期之銷售額及應納或溢付營業稅額，應於清算期間屆滿之日起
15 日 內向主管稽徵機關申報繳納或退還。前2 項清算期間，公司組織者，依公司法規定之期限……營業人未依第1 項及第2 項規定申報應納稅額者，主管稽徵機關應依本法第43條之規定核定其銷售額及應納稅額並補徵之。」分別為營業稅法第3 條第3 項第1 款、第2 款及同法施行細則第34條所規定。
二、崙敦公司於91年5 月20日申請註銷營業登記，因未依規定辦理營利事業所得稅決、清算申報，89年度資產負債表尚列載存貨32,831,486元，經三重稽徵所以98年2 月27日北區國稅三重三字第0980004433號函及98年3 月13日北區國稅三重三字第0980004452號函請原告提供處分存貨之相關帳簿憑證，惟逾期未提供，三重稽徵所爰依營業稅法第3 條第2 項第2款規定，依帳載存貨帳面價值32,831,486元，核定營業稅額1,641,574 元，繳款書於98年5 月14日合法送達，繳納期限為98年6 月10日，原告未於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查，本件已告確定。原告於99年1 月5 日以87年3 月30日「崙敦公司及永銓電腦股份有限公司第1 次債權會議紀錄」為新證據，申請依行政程序法第128 條規定重開行政救濟程序，經三重稽徵所以99年1 月12日北區國稅三重三字第0990011066號函復略以，該債權會議紀錄核非屬行政程序法規定之新事實或新證據，尚無行政程序法第128 條規定之適用。
三、本件經向經濟部中部辦公室函詢，崙敦公司於91年5 月18日股東會議中選任原告為清算人，原告於98年11月30日向臺灣板橋地方法院聲請聲報於91年5 月12日就任為崙敦公司之清算人，並經該院98年12月22日板院輔民倫團98年度司司字第
217 號函准予備查在案。
四、崙敦公司於91年5 月20日申請註銷營業登記，因未依規定辦理營利事業所得稅決、清算申報，89年度資產負債表尚列載存貨32,831,486元，經三重稽徵所函請原告提供處分存貨之相關帳簿憑證，惟逾期未提供，爰依營業稅法第3 條第2 項第2 款規定，按帳載存貨帳面價值32,831,486元，核定營業稅額1,641,574 元，繳款書於98年5 月14日合法送達，繳納期限自98年6 月1 日至98年6 月10日止，原告未於繳納期間屆滿翌日起算30日內申請復查，本件已告確定。原告遲至99年1月5日始依行政程序法第128條規定撤銷行政處分，顯已逾該法條第2 項前段規定之法定救濟期間經過後3 個月內之期限。
五、原告於訴願補充理由書主張：「公司帳載存貨總金額32,831,486 元 之流向明細，其中存貨5,848,688 元抵償中瑞租賃股份有限公司債務，存貨8,218,802 元開立債權會議抵償債務，其餘過期存貨18,763,996元尚堆在家中，折價至零等同報廢。」乙節，原告並無提示實際抵付之存貨及債務明細資料佐證。按營業稅法第3 條第2 項第3 款視為銷售貨物之規定，存貨抵償債務仍應依規定開立統一發票報繳營業稅。至剩餘存貨18,763,996元無價值之主張，與87年3 月30日崙敦公司及永銓電腦股份有限公司第1 次債權會議紀錄：「資產部分：1 、應收帳款計新台幣739,139 元。2 、存貨：8,218,802 元………結論：1 、出賣存貨時，事先應以書面通知全體債權人，各債權人在限期內有優先購買之權利，逾期無人承購，即由債務人自行出售。」，及原告98年3 月9 日陳情書所述：「雖有庫存，能用的早被債主借去（搬走），剩下一些都是不能用的東西，現在日新月異不斷進步，僅有的庫存只能說是廢棄物，又因付不出房租及管理費，房東催著搬走，那些無法賣掉的存貨，只好請環保回收人員運走。」，既無依照該債權會議結論辦理，亦無請環保人員回收之相關文件，原告說詞前後不一，所稱無法採信。
六、原告主張91年申請註銷時所核發無欠稅證明，未告知尚有未完成之行政程序乙節，查臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處（收回自徵前之處分機關）於91年8 月16日以北稅重（一）字第0910047344號函核復崙敦公司於說明欄亦敘明：「請依提出註銷登記申請書時帳上所載餘存之財物（勞務）及固定資產，依規定期限辦妥清算，其清算期間，仍應按期申報並繳納營業稅，惟清算期間屆滿當期之銷售額及應納營業稅額，應於清算期間屆滿之日起15日內申報。」被告已善盡告知之義務，原告訴稱誤以為所核發無欠稅證明即表示原告已完成所有程序顯屬推辭。
七、再原告訴稱三重稽徵所未依行政程序法第9 條就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形一律注意乙節，三重稽徵所98年2 月27日及98年3 月13日調查函之說明已詳細載明事實、理由、金額及所違反之法令規定，並於98年3 月6 日及98年3 月19日合法送達原告，有送達證書可稽，已對當事人有利及不利情形一併注意。
八、原告提出之債權會議紀錄核非新事實或新證據，亦無具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對或利害關係人之變更情形，核無行政程序法第128 條規定適用。三重稽徵所雖未先通知原告以公司名義申請，即逕復原告，惟駁回結果並無二致，原處分應予維持。原告之訴為無理由，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出被告所屬三重稽徵所98年1 月8 日北區國稅三重三字第098103169 號函（查詢何人為原告清算人）、91年8 月16日以北稅重（一）字第0910047344號函（請原告提出註銷登記申請書時帳上所載餘存之財物）、台灣板橋地方法院98年12月22日板院輔民倫團98年度司司字第217 號函（函覆原告清算人為牟敦文女士）、原告公司變更登記事項卡、註銷登記申請書、原處分為証，為兩造所不爭執，堪信為真，兩造爭點厥為：
一、原告所提示崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄，是否「非因申請人之重大過失而未能在行政程序中主張其事由」？
二、原告所提示崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄，縱認是發現新證據，如經斟酌，原告是否可受較有利益之處分？
伍、本院之判斷：
一、按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：1 、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。2 、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。3 、其他具有相當於行政訴訟所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間過後3 個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾
5 年者，不得申請。」及「行政機關認前條之申請為有理由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由者或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」分別為行政程序法第128 條及第129 條所明定。
二、原告所提示崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄，係因原告之重大過失而未能在行政程序中主張：
（一）按行政程序法第128 條第1 項第2 款所謂「新證據」，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之證據，但該證據必須「非因申請人之重大過失而未能在行政程序中主張其事由」者為限。
（二）本件原告於91年5 月20日申請註銷營業登記，因89年度資產負債表尚列載存貨32,831,486元，經被以98年2 月27日北區國稅三重三字第0980004433號函及98年3 月13日北區國稅三重三字第0980004452號函請原告提供處分存貨之相關帳簿憑證，惟逾期未提供，被告爰依營業稅法第3 條第
2 項第2 款規定，按帳載存貨帳面價值32,831,486元，核定營業稅額1,641,574 元，繳款書於98年5 月14日合法送達，繳納期限自98年6 月1 日至98年6 月10日止，惟原告未於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查，原處分因而確定。
（三）嗣原告於核課處分確定後，提出崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄，主張係行政程序法第128 條第1項第2 款之「新證據」云云，惟依原告代表人自陳被告要求提示庫存資料時，因原告代表人「年事已高，亦無經營公司，怎會知道庫存在那裏？等到長子回台灣，在家中找出當年的債權會議記錄、中租抵扣商品記錄及家中的剩下庫存商品，才了解庫存在那裏」等語（見原告起訴狀），可知崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄等證據，縱認係於原告代表人牟敦文長子回台灣後才「知悉」，且於知悉後3 個月內請求再開行政程序，但亦係因原告之重大過失而未能在行政程序中主張，原告自不得主張行政程序法第128 條第1 項第2 款之「新證據」要求再開行政程序。
（四）原告雖主張91年申請註銷時所核發無欠稅證明，未告知尚有未完成之行政程序（應提出存貨流向證明），三重稽徵所未依行政程序法第9條就當事人有利及不利之情形一律注意，致原告誤以為核發無欠稅證明即表示已完成所有程序，故未於核課程序提出存貨流向證明並非伊過失云云，惟查臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處（收回自徵前之處分機關）於91年8月16日以北稅重（一）字第0910047344號函核復崙敦公司於說明欄已敘明：「請依提出註銷登記申請書時『帳上所載餘存之財物（勞務）及固定資產』，依規定期限辦妥清算，其清算期間，仍應按期申報並繳納營業稅，惟清算期間屆滿當期之銷售額及應納營業稅額，應於清算期間屆滿之日起15日內申報。」，已善盡告知之義務，且被告98年2月27日北區國稅三重三字第0980004433號函及98年3月13日北區國稅三重三字第0980004452號函亦已請原告提供處分存貨之相關帳簿憑證，惟原告逾期未提供，系爭核課處分方才確定，原告未於行政程序中提供系爭存貨流向，顯為原告自己重大過失所致，原告即不得本該證據要求再開行政程序。
三、原告所提示崙敦公司及永銓電腦股份有限公司債權會議紀錄，縱認是新證據，如經斟酌，原告亦不能受較有利益之處分：
（一）原告主張5,848,688 元抵償中瑞租賃股份有限公司債務、存貨8,218,802 元開立債權會議抵償債務乙節，查僅有原告及永銓電腦股份有限公司第一次債權會議記錄載明「如以債務人之資產平均分配，約為一成。」，並無實際抵付之存貨及債務明細資料佐證，是原告是否確以存貨抵債？抵債之存貨明細為何？所抵償之金額為何？均無從勾稽，原告主張尚不足採（何況若確有抵償，亦應以抵償金額視同銷售開立統一發票）。
（二）至原告主張剩餘存貨18,763,996元仍在家中且已無價值云云，經查原告未依營利事業所得稅查核準則第101-1 條報請各該管分局或稽徵所派員勘查監毀，或事業主管機關監毀並取具證明文件，自無從認定系爭存貨已經報廢（存貨若仍未報廢而留存，則屬轉供自用，依營業稅法第3 條第
3 項第1 款仍視為銷售貨物而須開立統一發票），且系爭18,763,996元存貨難認為目前仍存在轉供自用，理由如下：
１、87年3 月30日崙敦公司及永銓電腦股份有限公司第1次債權會議紀錄：「資產部分：1 、應收帳款計新台幣739,139 元。2 、存貨：8,218,80 2元。……結論：1、出賣存貨時，事先應以書面通知全體債權人，各債權人在限期內有優先購買之權利，逾期無人承購，即由債務人『自行出售』。」
２、原告98年3 月9 日陳情書所述：「雖有庫存，能用的早被債主借去（搬走），剩下一些都是不能用的東西，現在日新月異不斷進步，僅有的庫存只能說是廢棄物，又因付不出房租及管理費，房東催著搬走，那些無法賣掉的存貨，『只好請環保回收人員運走』。」，可知系爭8,218,802 元存貨若依債權會議結論應已「出賣（由債權人優先承購）」或「自行出售」，原告復主張系爭存貨「堆在家中」或「已請環保人員運走」，前後所述不一，其所主張目前「堆在家中」之存貨，非無可能以其他廢品充替，難認系爭存貨目前仍然存在（何況若留存轉供自用，仍視為銷售貨物而須開立統一發票）。
四、從而，該債權會議紀錄核非行政程序法第128 條規定之新證據，且縱經斟酌，原告亦不能受較有利益之處分，本件核無行政程序法第128 條規定之適用。原處分未通知原告代表人牟敦文改以原告公司名義申請，逕函復原告代表人牟敦文個人，固有未妥，惟駁回結果並無二致，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 12 月 3 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 帥嘉寶
法 官 林惠瑜法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 12 月 3 日
書記官 陳圓圓