臺北高等行政法院判決
99年度訴字第96號99年5月20日辯論終結原 告 甲○○訴訟代理人 丁福慶律師複代 理人 陳智勇律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○○○○○住同上訴訟代理人 丁○○
戊○○上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國98年11月16日台財訴字第09800521540 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔貳分之壹，餘由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠緣原告為訴外人鄭紹棠（於86年1月29日死亡）之繼承人，
鄭紹棠前對其被繼承人鄭楊月桂所留遺產，被告所屬新竹縣分局（以下簡稱新竹縣分局）所核復查決定應納遺產稅本稅計新台幣（下同）10,748,911元表示不服，提起訴願，惟未繳納復查決定之應納稅額半數或提供相當擔保，經新竹縣分局移送臺灣新竹地方法院（以下簡稱新竹地院）強制執行，嗣因行政執行法於90年1月1日修正施行，新竹地院遂將該件移由法務部行政執行署新竹行政執行處（以下簡稱新竹行執處）續行執行，並於90年3月22日強制徵起本稅金額計9,422,973元，截至98年9月10日止，共徵起滯納稅捐合計14,661,991元（含滯納金、滯納利息、行政救濟加計利息及債權人代繳444,316元）。
㈡迨86年1月29日鄭紹棠死亡，原告乃向新竹縣分局主張前開
強制執行徵起遺產稅之執行名義（復查決定之遺產稅稅額繳款書）已無效力，認有終止執行之事由，並向新竹行執處聲明異議，請求終止執行，經該處以90年11月23日竹執一字第5215號函予以否准。原告不服，聲明異議，亦經該署於91年5月27日以91年署聲議字第13號聲明異議決定書予以駁回其異議（載明『不得聲明不服』字樣）而告確定在案。原告仍不服，又於92年1月24日，以新竹縣分局先後開立展延日期不同之繳款書2份，1份限繳日期展延為80年3月24日（復查決定之遺產稅稅額繳款書；以下簡稱第1份繳款書），另1份限繳日期展延則為81年7月17日（以下簡稱第2份繳款書），竟用無效之第1份繳款書移送強制執行，而於90年3月22日違法徵起本稅9,422,973元為由，依稅捐稽徵法第28條規定申請退還稅款，經新竹縣分局於92年7月22日以北區國稅竹縣四字第0921016212號函（以下簡稱新竹縣分局於92年7月22日函）予以否准所請。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院以93年度判字第1002號判決駁回其訴，原告猶不服，提起上訴，復經最高行政法院於95年8月31日以95年度判字第1433號判決駁回其上訴，而告確定在案。
㈢嗣原告於97年12月29日，向立法委員提出陳情書請轉監察院
，經新竹縣分局於98年2月11日以北區國稅竹縣四字第0981001394號函（以下簡稱新竹縣分局98年2月11日函）復略以：「系爭遺產稅案件，程序與實體部分均經行政救濟確定在案，尚無不合」等語。原告復於98年7月13日，向立法委員提出98年3月19日及98年7月13日申請書，即申請退還已徵起之稅款計14,661,991元，並申請停止執行利息，經轉由被告處理結果，新竹縣分局於98年8月10日以北區國稅竹縣四字第0980005939號函（以下簡稱新竹縣分局98年8月10日函）復「執行名義並無違誤，無停止執行之事由」等語在案。原告不服，提起訴願，遭訴願決定予以不受理，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或
其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。前二項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。本條修正施行前，因第二項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」為稅捐稽徵法第28條第二項、第三項及第四項所明定。次按「公務員對於租稅或其他入款，明知不應徵收而徵收者，處一年以上七年以下有期徒刑。」、「公務員假借職務上之權力，機會或方法，以故意犯本章以外各罪者，加重其刑至二分之一。但因公務員之身分已特別規定其刑者，不在此限。」及「毀棄、損壞或隱匿公務員職務上掌管或委託第三人掌管之文書、圖畫、物品，或致令不堪用者，處五年以下有期徒刑。」，復分別為刑法第129條、第134條及第138條所明定。
㈡本案雖經最高行政法院95年8月31日95年度判字第1433號判
決確定，但在該判決確定後，發現新事證，係影響原判決之重要證物，而當時未發現，故漏未斟酌。且本案係被告機關高階主管官員乘新舊機關移交之機會，違法故意隱匿職務上掌管合法有效之公文書，而另以無效之課稅資料移送強制執行，所發生違法徵收稅捐之事況，原告已另案依法告發，特此陳明。故本案係循合法程序主張權益，訴願決定「訴願不受理」實有包庇犯罪之嫌。
㈢在最高行政法院95年8月31日95年度判字第1433號判決確定後，發現影響原判決之重要新事證有五，茲列述如下：
1.新竹縣分局98年3月13日北區國稅竹縣四字第0980001608號函：內附本件遺產稅繳款書影本7紙，共有8張本件遺產稅本稅及罰鍰繳款書，其中有6張繳款書之展延限繳日期填載為81年7月17日，顯然與移送強制執行之送達繳款書所填載之展延日期80年3月24日不符。
2.新竹行執處98年4月3日竹執信90年遺稅執特專字第00000132號函（以下簡稱新竹行執處98年4月3日函）於說明二明示：「二、義務人主張本件移送強制執行時之稅單繳款書限繳日期為「80年3月24日」，惟貴分局電腦欠稅資料登載繳款書限繳日期以及執行時所開立繳款書（收據）上所填載之展延限繳日期均為「81年7月17日」，資料有所不符，請查明實情並敘明理由，回復本處。」。
3.新竹縣分局98年4月17日北區國稅竹縣四字第0981004996號函，對新竹行執處98年4月3日函所載「請查明實情並敘明理由，回復本處」一節完全避而不答，謹在說明二表示：「系爭移送執行之繳款書限繳日期為80年3月24日或81年7月17日事項，業經最高行政法院95年8月31日95年度判字第1433號判決確定（後附裁判書），按行政程序法第173條第1項第2款：『人民陳情案有下列情形之一者，得不予處理……二同一事由，經予適當處理，並已明確答覆後，而仍一再陳情者』規定，相同事由不再答覆，並無延緩執行之理由。」，此舉顯然違反行政程序法第8條、第9條及第36條之規定。
4.依行政法院81年度判字第976號判決正本封面顯示：這一份內部簽辦公文之批示資料，上面蓋有各級承辦官員之官章，顯示本件遺產稅經再審判決後，仍由台灣省新竹縣稅捐稽徵處之稅務官員在審理，並非由被告或新竹縣分局在審理本案。故有關之電腦欠稅明細登打資料，係由台灣省新竹縣稅捐稽徵處所建檔，該建檔之授權碼只歸新竹縣稅捐稽處承辦人員所有，且該授權碼早已停用，新竹縣分局銷毀本案有關展延日期為81年7月17日之全部課稅資料，卻完全無法竄改本案之欠稅檔明細資料。
5.再依據被告機關成立之沿革：關於台灣省國稅稽徵之業務，新竹縣分局係自81年9月1日始開始運作，故本件遺產稅之稽徵業務，在81年9月1日前，新竹縣分局尚未成立，當然不可能參與本案之稽徵業務。故有關本案遺產稅限繳日期展延為81年7月17日及電腦欠稅檔登載本案限繳日期展延為81年7月17日等之課稅資料，均係移交單位台灣省新竹縣稅捐處之稅務官員所辦理，毫無疑問。故「財政部台灣省新竹縣分局湮滅本案所有有關展延日期為81年7月17日之課稅資料，故意以已無效（展延日期為80年3月24日）之課稅資料移送強制行，但卻又以有效（展延日期為81年7月17日）課稅資料徵起本案欠稅」之種種矛盾現象，因原告長期之行政救濟而早已曝光，所有之承辦人員，無人敢向移交機關（即台灣省新竹縣稅捐稽徾處）查詢。原判決（最高行政法院95年度判字第1433號）中漏未審酌台灣省新竹縣稅捐稽徵處完整之課稅資料，即係因該課稅資料中重要部分被湮滅隱匿所致。
㈣被告違法徵收本案遺產稅之情節：
關於被繼承人鄭楊月桂遺產稅案，全部之稽徵業務均為台灣省新竹縣稅捐稽徵處所作業，第一次展延繳款日期為80年3月24日，第二次展延繳款日期為81年7月17日。依法第一次展延繳款日期為80年3月24日之繳款書已因核發第二次展延繳款日期為81年7月17日之繳款書後而失其效力，本件全部稽徵作業的課稅資料，非常完整。但被告機關違法湮滅第二次展延繳款日期為81年7月17日之所有相關課稅資料，而以80年3月24日已失效之送達課稅資料，移送強制執行機關徵收稅捐，已違法徵起14,661,991元，經新竹縣分局提供新事證（即按電腦欠稅檔徵起本案稅捐之繳款書收據），而證實被告機關內部有關人員確有湮滅本案課稅資料，但無法湮滅電腦檔之欠稅檔紀錄，亦無法阻止有關徵收稅捐之人員依據欠稅資料檔徵收稅捐之行為，經原告向新竹行執處提出異議後，該處亦發現原告主張屬實，而據以發文（98年4月3日竹執信90年遺稅執特專字第00000132號函）新竹縣分局：「貴分局移送強制執行時稅單繳款書限繳日期為『80年3月24 日』，但執行時所開立繳款書上所填載之展延限繳日期均為『81年7月17日』，資料有所不符，請查明實情並敘明理由，回復本處云云。」，該分局迄今，畏罪故避而不答，只有拿之前舊資料搪塞，對於新事證，不敢置啄。被告違法徵收稅捐之事證至為明確，謹再析述如后：
1.徵收本件稅捐之依據與移送強制執行之依據不符：即本案被告機關以80年3月24日送達之繳款書移送強制執行，但徵收本案稅捐14,661,991元之6張課稅繳款書收據，均係依據電腦檔81年7月17日限繳日期開立繳款書，顯與移送強制執行之依據不符。
2.本案新竹縣分局分局長林建堂係於82年7月16日上任，而被告機關於81年7月1日成立，新竹縣分局則係於81年9月1日開始運作，開始運作後，新竹縣分局接收原新竹縣稅捐稽徵處遺產及贈與稅等國稅案件，續為處理。豈料新竹縣分局長林建堂接管鄭楊月桂之遺產稅案件後，明知其所接管之資料及電腦檔案資料中，有二份課稅資料，一份為原處分限繳日期為「80年3月24日」之繳款書，該份繳款書嗣因納稅義務人提起行政訴訟而經撤銷。另一份課稅資料為限繳日期為「81年7月17日」之繳款書，係新竹縣稅捐稽徵處就納稅義務人勝訴之行政判決提起再審之訴，經勝訴後，所再送達之處分書。此時新竹縣分局應將後送達且合法有效之限繳日期「81年7月17日」之處分書移送執行始為合法，其為創造模糊空間以利上下其手之目的，竟將前經撤銷而已不存在之限繳日期「80年3月24日」處分書移送執行，以為徵起之依據，此部分疑義亦經法務部行政執行處向新竹縣分局為函詢，顯見本案確有違法徵稅及隱匿合法徵稅資料之情事，至於新竹縣分局長林建堂為達其私人目的之行為，其所為實已觸犯刑法第129條1項及第138條之犯行，除已依法提出告發外，本案自有稅捐稽徵法第28條規定之適用。
3.至於鈞院93年訴字第1002號判決及最高法院95年度判字第1433號判決，其所審認的理由係第2份繳款書所載展延日期為81年7月17日，係屬電腦登載有誤，及第二份繳款書告訴人請求補列印，未送達，非行政處分。而最高行政法院之理由為繳款限繳日期展延為81年7月17日之繳款書並非行政處分，無論出於何原因，均與判斷執行遺產稅是否合法無關。惟依新竹縣分局給予告訴人之欠稅明細畫面所示，鄭紹棠之遺產稅其展延日期仍為「810717」，電腦資料未為刪除，即表示該81年7月17日展延日期方為合法之課稅依據，且因此徵起案尚未終結，故電腦資料持續保存，顯非鈞院所謂「電腦誤載」，亦非鈞院所謂「無論何原因，該展延日期為81年7月17日之繳款書均非行政處分」。再者，新竹縣分局於98年3月13日以0000000000號函及其附件所給予告訴人之本案徵起資料所示，其中收據核驗日期為92年9月5日之繳款書有二份，金額分別為3,604元，及1,076元，其展延日期均為81年7月17日，且均非補發，而是徵稅之資料;又收據核驗日期為92年8月20日，金額12,588元之繳款書，其展延日期為81年7月17日，為徵稅資料，亦非補發，收據核驗日期92.8.18，金額660元，展延日期為81年7月17日，也是徵稅資料非補發，收據核驗日期為92.8.20，金額為566元，其展延日期為81年7月17日，為徵稅資料亦非補發，徵稅日期為90年3月20日，徵稅金額分別為9,499,693元及10,748,911元，其展延日期分別為81年7月17日及81年6月20日並非原移送之80年3月24日，且為徵稅資料非補發。則由上述資料足資證明，直至90、92年間仍以展延日期81年7月17日之處分為徵稅之依據，且其次數多達7筆，並非補發，亦非誤載，更非最高行政法院所謂展延日期為81年7月17日之繳款書非行政處分，否則怎能做為徵稅之依據？被告自不得以該二份判決書為掩飾其非法徵稅之依據。
㈤綜上所述，本案違法徵收遺產稅14,661,991元之事證明確，
且於最高行政法院95年度判字第1433號判決後發現有新事證，為保障原告之合法權益，實有撤銷原處分及訴願決定之必要；並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分，並命被告返還違法徵收遺產稅14,661,991元。
三、被告則以：㈠按「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，
得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」，為稅捐稽徵法第28條第1項、第2項及第39條所明定。次按「人民陳情案有下列情形之一者，得不予處理……二、同一事由，經予適當處理，並已明確答覆後，而仍一再陳情者。」，為行政程序法第173條第1項第2款所規定。又「行政訴訟法第213條規定：
『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。」，為最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議有案。
㈡原告訴訟意旨略以，其前依法申請退還新竹縣分局違法徵收
之遺產稅稅款9,422,973元，雖經最高行政法院95年度判字第01433號判決駁回確定，然原告嗣發現影響原判決之重要新事證，足證該分局徵收本件稅捐之依據與移送強制執行之依據不符，違法湮滅與有關第2份繳款書有關之所有課稅資料，故意以已失效之第1份繳款書，移送強制執行機關違法徵收稅捐14,661,991元。新竹縣分局未就原告所發現新事證查明實情，以經最高行政法院判決確定為由不為答覆，否准原告退還遺產稅之申請，提起訴願，經決定不受理，深感不服等語。
㈢答辯理由：
⒈事實通知部分：
⑴按人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不
當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願，固為訴願法第1條所明定，惟所稱行政處分，依同法第3條第1項規定係指「中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為」而言，若非行政處分，自不得對之提起訴願，法意甚明。次按「官署所為單純的事實敘述或理由說明，並非對人民之請求有所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，非訴願法上之行政處分，人民對之提起訴願，自非法之所許。」及「提起訴願，係對官署之行政處分，請求救濟之程序，必以有行政處分之存在為其前提。而所謂行政處分，係指官署本於行政職權，就特定事件，對人民所為足以發生法律上具體效果之處分而言。若非屬行政處分，自不得對之，依行政訟爭程序，請求救濟。」分別為改制前行政法院著有62年度裁字第41號判例及53年度判字第230號判例可稽。
⑵本件原告依稅捐稽徵法第28條規定申請退還系爭稅款一
案，業經最高行政法院95年度判字第1433號判決駁回確定在案，原告嗣後陳請立法委員代轉其陳情書予監察院，再轉經被告所屬新竹縣分局函復，該分局之函復內容，僅在重申以往各該管機關就原告之各項主張所為之處理經過及其結果，並非對原告之新的訴求，作成新的規制效果，核其性質並非為首揭訴願法第3條所稱之「行政處分」，則原告對之提起訴願，尚有未合。原告復提起行政訴訟，顯非適法，應予駁回。
㈣遺產稅部分︰
1.納稅義務人鄭紹棠君（歿）前因對復查決定應納被繼承人鄭楊月桂君遺產稅本稅計10,748,911元不服，依法提起訴願，惟未繳納復查決定之應納稅額半數或提供相當擔保，經被告所屬新竹縣分局以80年2月2日送達之復查決定書及第1份繳款書，移送執行機關聲請強制執行。系爭遺產稅之復查決定雖曾經改制前行政法院80年度判字第2482號判決撤銷，惟該判決經同院81年度判字第976號再審判決廢棄，並駁回再審被告在前程序之訴。改制前行政法院80年度判字第2482號判決既經廢棄，即溯及自始不生效力，系爭遺產稅之復查決定即不生被撤銷之效果，其效力繼續存在，因而核發之第1份繳款書屬合法有效。至於第2份繳款書，被告所屬新竹縣分局並無以該繳款書課稅之意，且未送達納稅義務人，是該繳款書並非行政處分，不生有效及合法與否之問題，其上所載展延日期81年7月17日無論出於何原因，其既非執行徵起遺產稅之執行名義，自與判斷執行系爭遺產稅是否合法無關。至於原告主張於最高行政法院判決確定後，發現新事證部分，查該事證均於原告在前以被告所屬新竹縣分局違法以無效之第1份繳款書移送強制執行徵起稅捐9,422,973元為由，依稅捐稽徵法第28條規定聲請退還稅捐時，爭執案件強制執行名義適法性時已論述，並經最高行政法院95年度判字第1433號判決「上訴駁回」確定在案，該院明示：「新竹執行處執行系爭遺產稅所據之執行名義為80年2月2日送達之復查決定書及第1份繳款書，上訴人甲○○亦知之」，依最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議，該判決有確定力，原告即不得為與該確定判決意旨相反之主張。
2.依照改制前行政法院80年度判字第2482號及81年度判字第976號判決書可知，系爭遺產稅經訴願、再訴願、行政訴訟及行政訴訟再審之訴等行政救濟程序而告確定，其強制執行部分，原告之聲明異議亦經法務部行政執行署以91年署聲議字第13號決定書決定「異議駁回」確定。原告所爭執案件強制執行名義及執行徵起稅款均無違法，更無稅捐稽徵法第28條規定因適用法令錯誤致溢繳稅款情事，亦經最高行政法院95年度判字第1433號判決確定在案。原告既無新事實及新理由，一再以同一理由向被告所屬新竹縣分局申請退還已強制執行徵起之稅款，被告均已明確答覆，按行政程序法第173條第1項第2款規定，得不予處理。被告所屬新竹縣分局於被告98年8月10日函，函復原告謂系爭遺產稅案件移送強制執行有關執行名義之爭執，業經最高行政法院95年8月31日以95年度判字第1433號判決：「上訴駁回」確定，另對強制執行程序部分之聲明異議，亦經法務部行政執行署以91年署聲議字第13號決定書決定「異議駁回」確定，尚無停止執行之事由，依法並無違誤；並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造之爭點厥為新竹縣分局就原告退還已徵起之遺產稅金額共計14,661, 991元等之申請，所為98年8月10函是否違誤？經查：
㈠按行政訴訟法第4條第1項規定：人民因中央或地方機關之違
法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。而此所謂行政處分，依訴願法第3條第1項規定係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。再按「．．．被告官署據以拒絕其請求之通知，則不能不認係對原告所為之消極處分，當非不可提起行政爭訟。受理訴願官署自應就該項通知之是否合法適當，就實體上審查而為決定，方為正辦。．．．」，行政法院（現改制為最高行政法院）亦著有55年判字第223號判例可資參照。
㈡本件原告於98年7月13日，向立法委員提出98年3月19日及98
年7月13日申請書，即申請退還已徵起之稅款計14,661,991元，並申請停止執行利息，經轉由被告處理結果，新竹縣分局以98年8月10日函復「執行名義並無違誤，無停止執行之事由」等語。原告不服，提起訴願，遭訴願決定予以不受理，遂向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載。
㈢依行政訴訟法第4條第1項、訴願法第3條第1項規定，可知行
政處分之概念特徵之一，乃直接對外發生法律上效果，此並為行政處分與觀念通知主要區分標準。次按「行政機關行使公權力，就特定具體之公法事件所為對外發生法律上效果之單方行政行為，皆屬行政處分，不因其用語、形式以及是否有後續行為或記載不得聲明不服之文字而有異。若行政機關以通知書名義製作，直接影響人民權利義務關係，且實際上已對外發生效力者，如以仍有後續處分行為，或載有不得提起訴願，而視其為非行政處分，自與憲法保障人民訴願及訴訟權利之意旨不符。」，亦經司法院大法官會議釋字第423號解釋闡明在案。故行政機關所為單純之事實敘述或理由說明，如不因該項敘述或說明而生法律上效果者，固非行政處分，不得對之提起訴願；惟若行政機關所為直接對外發生法律效果之法律行為，縱未為具體之表示，但由其敘述之事實及理由之說明內容，如已足認其有對人民權利與（或）義務發生、變更、消滅或確認之行為之表示，而對人民發生法律上之效果者，即難謂非行政處分。
㈣經查新竹縣分局98年8月10日函為「主旨：有關台端陳訴本
分局處理鄭紹棠君欠繳被繼承人鄭楊月桂君遺產稅事件，送達有違失，依法申請退還稅捐14,661,991元及其加計利息，另立即停止執行利息等情事一案，復請查照。」等字樣，有上開函影本1份在卷可稽。第以原告既係依法請求被告退還稅款（縱係以透過立法委員陳情之方式），被告即應依法就其申請是否合法及有無據以申請之事由予以准駁，系爭新竹縣分局98年8月10日函雖未就原告申請之事項直接為准駁，但審諸該函主旨及說明欄所敘述之理由，足認其有否准之表示，即含有駁回申請之意，故上開函文中業已表示拒絕退還稅款之法律效果，且自函文之用語，足以讓受文者即原告認已無後續處置，揆諸上開條文規定、判例及司法院大法官會議解釋暨說明，應認系爭新竹縣分局98年8月10日函，依其敘述之之事實及理由，已足認其有准駁之表示，顯係政府機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施，而對外直接發生法律效果之單方行政行為，自難謂非屬行政處分，原告對之不服，自得提起訴願。
㈤職是，被告主張上開函僅在重申以往各該管機關就原告之各
項主張所為之處理經過及其結果，並非對原告之新的訴求，作成新的規制效果云云，忽略本件係原告主動申請事項，受理機關即應就其申請事項是否合法及有無理由予以斟酌考量，其未為此圖，逕認系爭函不具行政處分之效力，容有未合。從而訴願決定不察，遽以系爭新竹縣分局98年8月10日函文，究其性質係屬僅係單純之事實敘述或說明而已，尚非行政處分，而認原告遽提訴願，難謂合法而予以不受理，自有違誤，原告請求予以撤銷，即無不合，應予准許，應由本院將訴願決定撤銷，著由訴願機關就本案實體理由審酌後另為適法之決定。又本件訴願決定既不合法，系爭訴訟實體之理由及兩造其餘之陳述暨主張，已無庸審酌；至於原告訴之聲明中請求撤銷原處分（即新竹縣分局98年8月10日函）及請求被告並應作成退還違法徵收之遺產稅14,661,991元之行政處分部分，因訴願機關尚未就本件實體理由審酌，原處分是否需經訴願決定予以撤銷，尚待查明，即無庸審理，自無從准許，應予駁回，均併予述明。
據上論結，本件原告之訴為一部分有理由，一部分無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 6 月 10 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 許 瑞 助法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 6 月 10 日
書記官 劉 育 伶