臺北高等行政法院判決
99年度訴更一字第45號99年6 月17日辯論終結原 告 金鶴育樂興業股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 林詮勝律師(兼送達代收人)
王雅婷律師被 告 宜蘭縣政府地方稅務局代 表 人 乙○○○○○○訴訟代理人 戊○○
丙○○上列當事人間房屋稅事件，原告不服宜蘭縣政府中華民國96年6月13日府訴字第0960040839號訴願決定，提起行政訴訟，經本院97年5 月8 日96年度訴字第2797號判決後，兩造均提起上訴，經最高行政法院以99年度判字第273 號判決部分廢棄，發回本院更為審理，本院更為判決如下：
主 文原告之訴(除確定部分外)駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用(除確定部分外)由原告負擔。
事實及理由
甲、程序事項：
一、本件原告起訴後，原告之代表人由林惠美變更為甲○○，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意，或行政法院認為適當者，不在此限。」為行政訴訟法第111 條第1 項所規定。原告於前審時聲明: 「訴願決定及原處分均撤銷，被告應作成返還89、90年度房屋稅本稅，以及89、90、92、93年的滯納金計新台幣2,179,266 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息的處分。」嗣於本院更審時具狀聲明: 「訴願決定及原處分均撤銷，被告應作成返還89、90年度房屋稅本稅，以及89、90、92、93年的滯納金2,179,266 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息之處分。訴訟費用由被告負擔。」並追加備位聲明: 「被告應返還原告新台幣2,179,266 元，並自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計算之利息」，雖為被告所不同意，但其請求之基礎事實不變，本院認為適當，應予准許。嗣原告於99年6 月4 日具狀聲明: 「訴願決定及原處分均撤銷，被告應作成返還89年度房屋稅本稅，以及89、92、93年的滯納金1,214,329 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息之處分。訴訟費用由被告負擔。備位聲明: 被告應返還原告新台幣1,214,329 元，並自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計算之利息」，核屬減縮訴之聲明，應予准許。再於本院言詞辯論時將先位聲明第1 項更正為「訴願決定及原處分( 除確定部分外) 均撤銷，」核屬減縮訴之聲明，應予准許，合先敘明。
乙、實體部分:
一、事實概要：原告所有門牌號碼為宜蘭縣○○鎮○○里○○路○○○○號房屋乙棟，經被告所屬羅東分局核定民國（下同）89年、90年、92年及93年應納房屋稅分別為新臺幣（下同）848,097 元、839,076 元、821,031 元及772,429 元。被告將該4 年度房屋稅繳款書，分別於89年7 月29日、90年7 月16日、92年7月16日及93年4 月26日對原告營業登記地址○○○鎮○○里○○路○○○○號」送達。上揭房屋稅繳款書之掛號郵件回執聯，89年有原告變更名稱前之郵件收發專用章「金鶴育樂事業有限公司」印記及署名羅麗文之人簽收；90年有原告變更名稱前之郵件收發專用章「金鶴育樂事業有限公司」印記、原告公司章及代表人私章；92年有原告之郵件收發專用章印記及署名黃淑玲之人簽收；93年有原告之郵件收發專用章印記及署名簡美華之人簽收。原告未依被告展延後之限繳期限內繳納系爭4 年度房屋稅，經被告移送法務部行政執行署宜蘭行政執行處（以下簡稱宜蘭行政執行處）執行，原告爰將89年房屋稅分41期、90年房屋稅分31期與92年、93年房屋稅一併於96年2 月9 日繳納完竣，依法應分別加計滯納金127,21
4 元、125,861 元、123,154 元及115,864 元。惟原告於95年12月28日以被告89年至93年房屋稅繳款書送達不合法為由，向宜蘭行政執行處申請將被告移送之案件退回，另重新開立稅單。經被告以96年1 月18日宜稅法字第0960000758號函復原告略謂：其91年之房屋稅，應屬不合法送達，被告同時另以同文號函向宜蘭行政執行處將上述年度移送強制執行案件撤案等語。原告96年1 月25日及31日再向被告提出聲明異議書，就房屋稅部分略謂：89年至93年繳款書均非原告所屬員工簽收，送達應屬不合法，89年及90年度房屋稅本稅已逾徵收期，應將本稅部分退還原告，至於91年至93年度應重新開立更正後稅單等語。被告於96年2 月5 日宜稅法字第0960002734號函告知原告本案業已於前函復在案。原告遂於96年
2 月9 日以被告就系爭4 年度繳款書送達不合法為由，申請退還89、90年房屋稅本稅及系爭4 年度加計之滯納金共計2,233,266 元。經被告所屬羅東分局以96年2 月27日宜稅羅字第0960049540號（下稱原處分）函復略謂：系爭4 年度房屋稅送達應不生疑義，否准退稅之申請，與法尚無不合等語。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍表不服，向本院提起訴訟，經本院以97年5 月8 日96年度訴字第2797號判決（下稱原判決）：「訴願決定及原處分除90年度房屋稅本稅及滯納金（計964,937 元）部分均撤銷，被告應作成返還原告89年度房屋稅本稅及滯納金暨92年度、93年度滯納金（合計1,214,329 元），並自繳納稅款日起，依繳納日郵政儲金匯業局之1 年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還之處分，原告其餘之訴駁回，訴訟費用由被告負擔2 分之1，其餘由原告負擔。」原告與被告均提起上訴，經最高行政法院以99年3 月25日99年度判字第273 號判決廢棄原判決關於撤銷訴願決定、原處分及命被告返還暨該訴訟費用部分，發回本院更為審理。
二、本件原告主張：㈠本件89、90、92、93年度之房屋稅繳款書之送達，應交付原
告「金鶴育樂興業股份有限公司」代表人「林惠美」；倘被告無法對本人送達，亦須遵守補充送達之要件，行政處分始生效力：
⒈按「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於該文書所載開
始繳納稅捐日期前送達」、「書面之行政處分，應送達相對人及已知之利害關係人；書面以外之行政處分，應以其他適當方法通知或使其知悉。」、「書面之行政處分自送達相對人及已知之利害關係人起；書面以外之行政處分自以其他適當方法通知或使其知悉時起，依送達、通知或使知悉之內容對其發生效力」，稅捐稽徵法第18條第4 項、行政程序法第100條第1項、第110條第1項定有明文。
⒉又「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理
人、代表人、經理人或管理人以為送達」、「對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之」，稅捐稽徵法第19條第1 項、行政程序法第69條第2項定有明文。因此本件89、90、92、93年度房屋稅繳款書之送達，應以送達本人，即原告代表人林惠美為必要之優先程序，倘無法對本人送達，而改以補充送達時，亦須遵守補充送達之要件，行政處分方生效力，甚為灼明。
⒊稅捐稽徵文書送達於應受送達人之住居所、事務所或營業
所不獲會晤應受送達人者，應遵守法定之程序，否則難謂已生合法送達之效力：
⑴行政程序法施行前：依財政部88年3 月8 日台財稅第00
000000號函釋見解，照稅捐稽徵法第1 條及公文程式條例第13條規定，得準用民事訴訟法有關文書送達之規定，即循民事訴訟法第137 條規定「得將文書付與有辦事能力之同居人或受僱人」。
⑵行政程序法施行後：財政部94年4 月13日台財稅字第09
40452457號函釋見解，得依稅捐稽徵法第1 條適用行政程序法第73條第1 項規定，即「將稅捐稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員」，資為送達。
⒋又按法務部92年7 月10日法律字第0920026106號函釋：「
( 三) 關於應受送達人之受僱人或接收郵件人員將文書退回郵局應如何處理乙節，按本法第七十三條有關補充送達之要件應具備１、於應送達處所不獲會晤應受送達人，２、補充送達之對象須為應受送達之人同居人、受僱人或接收郵件人員，３、為有辨別事理能力之同居人、受僱人或接收郵件人員，４、同居人、受僱人或接收郵件人員須非與應受送達人在該行政程序上利害關係相反之人。如符合上開要件，不論同居人、受僱人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與同居人、受僱人或接收郵件人員
(例如大樓管理員) 時發生送達效力…」。顯然所謂「不論同居人、受僱人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與同居人、受僱人或接收郵件人員時發生送達效力」者，乃以具備前開「補充送達」1 ～4 之要件為前提，否則仍不生補充送達之效力。
㈡本件89、92、93年度之房屋稅繳款書，並未合法送達之情形如下：
⒈89年度：
⑴本件89年的房屋稅繳款書，依掛號郵件回執聯，載明89
年7 月29日之收件人為「金鶴育樂興業股份有限公司法代人：林惠美」，但簽收人則勾選「大廈管理員」署名「羅麗文」，蓋用之簽收章則為「金鶴育樂事業有限公司」，並非原告；而「羅麗文」既非原告之員工、與原告或代表人，並無同居、受僱之關係，有89年度綜合所得稅扣繳給付清單可憑。揆之行政程序法施行前，送達稅捐稽徵文書不獲會晤應受送達人者，準用民事訴訟法第137 條規定：「得將文書付與有辦事能力之同居人或受僱人」，可見被告將本件89年之房屋稅繳款書，交由與原告無僱傭關係之人，難謂已生合法送達之效力。
⑵況且，系爭應送達處所之建築物，為三層樓建物，僅有
2 樓金賀視聽歌唱有限公司為接待消費者而於一樓設置招待櫃臺，且該建物並未成立公寓大廈管理委員會，或聘僱大樓管理員，因此有關「大廈管理員」欄之勾選記載，明顯不實，被告辯稱係郵差詢問羅麗文身份後勾選，並即發生送達效力云云，殊無實據，於法亦有未合。
⑶又房屋稅繳款書是否合法送達，要與原告人員邱世續曾
向宜蘭行政執行處申請協議分期繳納房屋稅無涉。蓋，依宜蘭行政執行處執行案件進行審核表可知，該處為促債務人繳款，「派員查訪、現場勸繳、電話勸繳」，均為案件進行處理方式，其通知催繳之對象亦不限於公司之負責人，此有鈞院函調宜蘭行政執行處90年度稅執字第13157 號卷中，宜蘭行政執行處曾以保證人邱世續為送達對象，該限期履行之公文書並經保證人邱世續收受可憑。可見，原告人員邱世續曾向宜蘭行政執行處申請協議分期繳納房屋稅，乃因宜蘭行政執行處執行案件透過電話催繳或送達邱世續之方式而知悉執行案件，此與被告房屋繳款書有無合法送達原告或受僱人是否收受，核屬二事，以上事實並有邱世續先生可資傳訊證實（地址：宜蘭縣○○鎮○○路○○○○號），從而被告以前開執行案件之分期繳納等情，質疑原告已先收受房屋稅繳款書云云，顯屬誤會。
⒉92、93年度：
⑴按原告92年房屋稅繳款書，係於92年7 月16日由黃琡玲
署名「受僱人黃琡玲」；93年房屋稅繳款書，則由簡美華於93年4 月26日署名「簡美華」勾選「收發處」（未註明與原告之關係）而收受，有掛號郵件回執聯記載可憑。
⑵惟黃琡玲、簡美華並非原告之受僱人，分別有92年、93
年綜合稅單給付清單可憑。且證人黃琡玲於鈞院前審97年4 月2 日之準備程序時，明白證稱：「（你是金鶴育樂興業股份有限公司的職員？）不是，我是2 樓金賀視聽有限公司的員工。（誰叫你去收受繳款書的？）郵差送來，現場的人就簽收。（金鶴育樂興業股份有限公司有叫你要幫他們收受郵件嗎？）沒有，只是因為郵差送來，我們就幫他們收」、證人簡美華證稱：「（你是金鶴育樂興業股份有限公司的職員？）不是，我是金賀視聽的職員，在二樓。（誰叫你去收受繳款書的？）沒有人叫我，郵差送來我就收。（金鶴育樂興業股份有限公司有叫你要幫他們收受郵件嗎？）沒有。（章是誰放在那邊？）原本就有了」；以及證人李承洋具結證稱：「（如果有金鶴育樂興業股份有限公司郵件送來時，你們如何處理？）2 樓、或1 樓櫃台的人會幫他們收，我們沒有幫他們收過」等語在卷（參見鈞院更審前97年4 月
2 日準備程序筆錄），足見原告自停業後，確未在該址繼續營業，且彼等均未獲得原告授權收信無訛，自非原告實質委託代收郵件之接收郵件人員甚明，是依前開稅捐稽徵法第1 條適用行政程序法第73條第1 項規定，即「將稅捐稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員」，被告主張送達合法云云，於法顯非有據。
⑶被告以證物編號第157 頁之會議記錄有員工代表簡美華
、黃琡玲之簽名，因此推斷彼等為原告之員工云云，亦與事實有違：
①執行機關將原告與金賀視聽歌唱有限公司各自之執行
案件併案，辦理協議分期繳納處理，非原告所能決定。執行機關併案後，92年間原告會同承租人金賀視聽歌唱有限公司召開會議，故出席之債權人、員工，並有承租人金賀視聽歌唱有限公司之債權人（如債權人徐志輝，參見該公司簽發之支票二紙）、及員工（如：簡美華、黃琡玲），從而被告以證物編號第157 頁之會議記錄指簡美華、黃琡玲為原告之員工云云，即有誤會。
②宜蘭行政執行處執行案件透過電話催繳或送達邱世續
之方式，邱世續因而知悉執行案件，核與被告房屋繳款書有無合法送達原告或受雇人是否收受，係屬二事，已如前述。按書面行政處分自送達相對人起，依送達之內容對相對人發生效力，行政程序法第110 條第
1 項定有明文。被告92及93年度之房屋稅繳款書既未合法送達，即對原告不生效力，要無因原告曾向宜蘭執行處申請協議分期繳納房屋稅，即指原告同意，並補正房屋稅繳款書處分之效力。而執行機關將原告與金賀視聽歌唱有限公司，原屬兩家公司各自之執行案件併案，辦理協議分期繳納處理，更非原告所決定，自不得以此遽指原告曾經授權「金賀視聽歌唱有限公司」之員工代為收受郵件。因此，最高行政法院以執行機關嗣後自行併案，將原告與金賀視聽歌唱有限公司不同之執行事件併案處理，指稱原告似已認同執行名義云云，即屬誤會。
㈢原告經營不善期間，仍有開立發票報稅，係因上訴人將房屋
出租他人，已如前述，且因房屋租金之收入，本應報稅，至於記載為本業收入之部分，則係三樓之承租人邱景彤，尚未申請營業執照，其為繼續經營保齡球業，乃借用原告之名義開立發票繳納營業稅，有關營業稅之繳納，則因原告公司之人員已不在該址營業，亦由實際於3 樓經營事業之邱景彤自行前往繳納，尚非原告於出租房屋後，仍於該址繼續營業，亦有邱景彤先生（臺中市○○路○ 段○○○ 號13樓之5 ），可以傳訊證明。另原告與2 樓之承租人「金賀視聽歌唱有限公司」，係分別於82年3 月10日、88年11月29日經核准設立之兩家公司，登記營業地址分別為「宜蘭縣○○鎮○○路22之
2 號」及「宜蘭縣○○鎮○○路22之2 號2 樓」，有營利事業登記證可憑。原告申報營業稅時，填載之營業地址乃「宜蘭縣○○鎮○○路22之2 號」，亦有宜蘭縣營業人銷售額與稅額申報書為證。是以有關原審卷附91、92年度營利事業所得稅結算核定通知書中，原告之營業地址記載為「宜蘭縣○○鎮○○路22之2 號2 樓」，係被告之公務員不查，而為之錯誤登載，並非原告先以「金賀視聽歌唱有限公司」之營業地址申報稅捐，或原告仍於該址2 樓繼續營業。從而，最高法院稱原告申報營業稅之營業地址即為宜蘭縣○○鎮○○路22之2號2 樓云云，其認定事實即有錯誤。
㈣原告因不堪債權人之催討，於系爭建物出租後，相關負責人
離開該址時過於匆忙，以致遺留部分物品，如郵件收發章等未及帶走，惟此非可以承租人「金賀視聽歌唱有限公司」之負責人戴成地，為原告公司之股東，黃琡玲曾為原告暫停經營前之員工，即指稱原告仍然繼續在該址營業，或原告有實質授權黃琡玲、簡美華代收郵件之情形。又彼等自行收受原告公司或負責人為收件之郵件後，並未交付原告，已據彼等於鈞院前審時，證述甚詳，原告自屬無從表示反對意見，從而被告以黃琡玲有多次擅自收受郵件之事實，即稱原告確有實質授權、或彼等於收受時乃原告公司之員工云云，均非事實。
㈤至於原告95年後因相關債務逐漸清償、營運步入正常，公司
乃開始派員於該址收受郵件，並著手處理相關申請退稅之申請，此尚與判斷系爭89、92、93年度房屋稅繳款書有無合法送達，並無關連。從而，被告遽以95年度以後，原告通信往來之地址，均仍記載系爭建物地址，且原告均可收受信件，而溯及推論系爭89、92、93年度房屋稅繳款書亦屬合法送達云云，實非有據。
㈥89、92、93年度與91年房屋稅之繳款單，送達不合法之情形
相同，但被告卻為不同之認定，有違「相同事件應為相同處理」之行政平等原則：
⒈「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇」，行政程
序法第6 條定有明文。可見平等原則乃要求行政機關對於事物本質上相同的事件應作相同的處理，並形成行政自我拘束原則。
⒉查89、92、93年度與91年房屋稅之繳款單，送達不合法之
情形相同，查被告對於送達不合法之情形與89、92、93年度相同之91年度送達回執，卻作出91年度房屋稅屬於不合法送達之認定、而89、92、93年度房屋稅，亦屬相同情形，卻為合法送達之不同認定；該函同時亦認定有關90～92年度之地價稅有送達不合法情形。
⒊參以原告另以送達不合法為由，向財政部臺灣省北區國稅
局羅東稽徵所，申請退還88年度營利事業所得稅暫繳稅額之滯納金及滯納金利息一案，亦經同意准予辦理。
⒋從而本件被告行政權之行使，對相同事件，缺乏正當理由
卻為差別之待遇，應有違反「相同事件應為相同處理」之行政平等原則。
㈦綜上可知，被告以情理上之推想猜測（諸如：這麼多年都有
人在該址收信，所以一定送達合法；「金鶴」跟「金賀」音同，可見很密切，所以送達一定合法等），實非有據。被告核定之89、90、92、93年房屋稅繳款書，未經合法送達，自不生課稅處分之效力，被告自應返還其未依法行政，而送交強制執行所得之不當得利款項。從而本件被告拒絕原告返還請求之原處分，依法即有撤銷，並改為准予返還處分之必要，為此，原告提起本件行政訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分( 除確定部分外) 均撤銷，被告應作成返還89年度房屋稅本稅，以及89、92、93年的滯納金計1,214,329 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息的處分，訴訟費用( 除確定部分外) 由被告負擔。追加備位聲明：被告應返還原告1,214,329 元，並自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計算利息，訴訟費用除確定部分外由被告負擔。
三、被告則以：㈠按「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人
、代表人、經理人或管理人以為送達；…」、「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2 日按滯納數額加徵百分之一滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」分別為稅捐稽徵法第19條第1 項、第20條及第28條所明定。次按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。…」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員。」及「書面之行政處分自送達相對人及已知之利害關係人起…依送達…之內容對其發生效力。」分別為行政程序法第72條第1 項、第73條第
1 項及第110 條第1 項所明定。復按「機關、學校、工廠、商場、事務所、營業所或其他公私團體內之員工、或居住人為應受送達人時，郵政機關送達人得將文書付與上列送達處所內接收郵件人員。前項規定之接收郵件人員，視為民事訴訟法第137 條規定之同居人或受僱人。」亦為郵務機構送達訴訟文書實施辦法第7 條所規定。另按「…不論同居人、受僱人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與同居人、受僱人或接收郵件人員（例如大樓管理員）時發生送達效力。」為法務部92年7 月10日法律字第0920026106號函釋在案。
㈡查原告所有門牌號碼為宜蘭縣○○鎮○○里○○路○○○○號房
屋乙棟，經被告所屬羅東分局核定89年、90年、92年及93年應納房屋稅分別為848,097 元、839,076 元、821,031 元及772,429 元。原告系爭4 年度房屋稅繳款書，業經被告分別於89年7 月29日、90年7 月16日、92年7 月16日及93年4 月26日對原告營業登記地址送達。89年有原告變更名稱前之郵件收發專用章及羅麗文（大廈管理員）簽收；90年亦蓋有原告變更名稱前之郵件收發專用章、原告公司章及代表人私章；92年有原告公司收發專用章及黃琡玲（受僱人）簽收；93年有原告公司收發專用章及簡美華（收發處）簽收等，有系爭4 年度之雙掛號回執聯為憑。原告系爭4 年度房屋稅未於展延後之限繳期限內繳納，經被告移送宜蘭行政執行處執行，89年房屋稅分41期、90年房屋稅分31期與92年、93年房屋稅一併於96年2 月9 日始繳納完竣，依法應分別加計滯納金127,214 元、125,861 元、123,154 元及115,864 元，於法有據。惟原告於95年12月28日以被告89年至93年房屋稅繳款書部分送達不合法為由，向宜蘭行政執行處申請將被告所屬羅東分局移送之案件退回，另重新開立稅單。經被告於96年
1 月18日以宜稅法字第0960000758號函復原告略謂，其90年至92年之地價稅及91年之房屋稅，應屬不合法送達，被告同時另以同文號函向宜蘭行政執行處將上述年度移送強制執行案件撤案。原告於96年1 月25日及31日續再向被告提出聲明異議書，就房屋稅部分略以89年至93年繳款書均非原告所屬員工簽收，送達應屬不合法，89年及90年度房屋稅本稅已逾徵收期，應將本稅部分退還原告，至於91年至93年度應重新開立更正後稅單。被告於96年2 月5 日以宜稅法字第0960002734號函告知原告本案業已於前函復在案。原告遂於96年2月9 日以被告機關系爭4 年度繳款書送達不合法為由，申請退還89、90年房屋稅本稅及系爭4 年度加計之滯納金共計2,233,266 元。經被告所屬羅東分局於96年2 月27日以宜稅羅字第0960049540號函復略以，系爭4 年度房屋稅送達應不生疑義，否准退稅之申請。原告不服，提起訴願，仍主張系爭年度之繳款書未合法送達，經訴願機關以系爭4 年度地價稅繳款書已合法送達，遂駁回原告之訴願。
㈣訴訟答辯理由：
⒈查原告於83年2 月間營業名稱由金鶴育樂「事」業「有限
」公司變更為金鶴育樂「興」業「股份」有限公司，有原告向宜蘭縣政府申請之營利事業統一發證設立變更登記申請書及房屋稅稅籍通報表等資料可稽。依財政部49年6 月23日台財稅發字第04815 號令：「依照公司法成立之公司，變更公司名稱及其他法定登記事項，其登記事項雖有變更，但其為權利義務之主體（法人）並未變更，故其所享權利與應負義務，並不因法人登記事項之變更有所更易，…」是原告其公司名稱之變更，依法無需經清算程序，即不失其法人之同一性，被告所屬羅東分局89至91年房屋稅繳款書之送達回執聯蓋有原告變更名稱前之「金鶴育樂事業有限公司」郵件收發專用章，雖收件章之營業人名稱與原告之名稱不符，此乃原告變更名稱所致，實仍為同一法人主體，首予敘明。原告訴稱略以其自89年起因921 地震後經濟蕭條，致使其將建物設備等分別出租予第3 人等，而被告89年至93年各年度房屋稅繳款書，交由郵政機關送達至其營業地址，因不獲會晤應受送達人，而交由不合法之代收人羅麗文、黃琡玲及簡美華等代收文件，送達不合法乙節。首查原告截至目前為止，仍於登記之營業地○○○鎮○○里○○路○○○○號營業，並未辦理停業或歇業情事，有營業稅主檔查詢資料及原告提供之營利事業所得稅、綜合所得稅BAN 給付清單等資料可稽，是被告依行政程序法第72第2 項規定向原告之營業處所送達。次依稅捐稽徵法第19條第1 項規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達，及行政程序法第73條規定，於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員。
⒉本案原告89及91年送達之回執聯皆有原告變更名稱前郵件
收發專用章及羅麗文及黃琡玲等簽收；92及93年送達之回執聯皆有原告收發專用章及黃琡玲、簡美華簽收；90年送達回執聯上除有原告變更名稱前郵件收發專用章，同時尚蓋有原告章及代表人林惠美之私章，與原告所稱89至93年度送達回執聯上簽收章皆係為「金鶴育樂興業有限公司」，非原告名稱，此乃原告之誤解，且顯與事實簽收章不符。原告又稱90年度送達回執聯上蓋有原告章及代表人林惠美之私章，非原告公司法定代理人所蓋用，亦非法定代理人之同居人、受僱人或接收郵件人員所蓋用，原告所主張之變態事實，應由原告負舉證責任，而非僅空言該公司章及代表人私章非其所蓋用。房屋稅乃屬底冊稅之一種，於每年5 月1 日開徵前，稅捐稽徵機關會先以平信交由郵政機關送達納稅義務人繳納，於原限繳期限5 月31日之滯納期滿30天後，尚未繳納者再以雙掛號郵遞方式交由郵政機關送達，俾利日後強制執行。查原告88年度房屋稅，係於第1 次以平信寄送之限繳期限翌日即自動至金融機構繳納，果如原告所主張，則原告亦可於繳納後5 年內且本稅已逾核課期間，隨時向稅捐稽徵機關申請退稅。準此，稅捐機關若以平信寄送之納稅人，則納稅人皆可先行繳納，嗣得申請退稅期間將屆至且本稅已逾核課期間之際，再以未送達為由申請退稅，此乃違反租稅公平及誠實信用原則。
本案原告系爭4 年度房屋稅皆屬第2 次以雙掛號郵遞方式送達，於送達回執聯上，除皆蓋有原告變更名稱前或變更名稱後之郵件收發專用章外，89年度尚有勾選為大廈管理員羅麗文簽收；91年度尚有黃琡玲簽收；92年度尚有勾選為代理人並書寫受僱人黃琡玲簽收；93年度尚有勾選為收發處之簡美華簽收，有送達回執聯影本附案可稽，按首揭法條、實施辦法及法務部函釋規定，被告系爭年度之房屋稅送達應屬合法，原告逾限繳期限及滯納期滿，始開始繳納系爭4 年度房屋稅，依稅捐稽徵法第20條規定應加計15% 滯納金，與法並無不合。另本案繳款書簽收人羅麗文、黃琡玲及簡美華，其中後二者乃與原告同營業地址之承租人金賀視聽歌唱有限公司，有金賀視聽歌唱有限公司綜合所得稅BAN 給付清單可稽，且羅麗文等3 人既能取得原告載有公司名稱之「郵件收發專用章」，並為加蓋及簽收郵件，依民法第167 條規定，應已得到原告代理權之授與，則羅麗文等3 人即為原告之代理人或接收郵件人員，依首揭法條函釋，送達應屬合法。即使原告主張羅麗文等3 人並非該公司員工，亦無代理權之授與，惟依民法第169 條規定：「由自己之行為表示以代理權授與他人或知他人表示為其代理人而不為反對之表示者，對於第三人應負授權人責任。」羅麗文等3 人能取得載有原告公司名稱之「郵件收發專用章」，若非原告給與，則羅麗文等3 人如何取得印章？而其能持有並蓋章及簽收郵件達數年之久，且原告亦不為反對之意思表示，足以使他人認為其有代理權，而形成表見代理，自仍應對第三人負授權人責任，故本案系爭4 年度房屋稅繳款書難謂送達不合法，原告申請退還房屋稅及滯納金，實無理由。
⒊再者原告亦曾於90年12月21日以景氣不佳，向宜蘭行政執
行處請求准予分期繳納90年度房屋稅；原告代表人與其承租人金賀視聽歌唱有限公司代表人共同於91年6 月28日以景氣不佳，向宜蘭行政執行處請求准予分期繳納欠稅；於92年3 月5 日原告代表人再度與其承租人金賀視聽歌唱有限公司代表人共同以因景氣差無法履行原協議償還欠稅金額，再次向宜蘭行政執行處申請協議分期繳納，有分期繳納筆錄、分期繳納協議之申請書、協議償還表附案可稽。
可知原告早已知其房屋稅之納稅義務，且亦認同該處之執行名義，才會與宜蘭行政執行處達成分期繳納欠稅協議，並開立支票以繳納房屋稅等。又原告一再稱其承租人金賀視聽歌唱有限公司員工等收受後未交予原告，甚或於95年12月5 日原告出具其承租人李承洋，以其在不知情下誤簽收有關原告89年至93年房屋稅及地價稅稅單，並未交予原告之證明書，惟查原告90年之房屋稅送達回執聯上除了蓋有原告變更名稱前之郵件收發專用章外，尚蓋有原告公司章、負責人私章，又查該營業地址，皆未有承租人李承洋、邱景彤設立之電子遊藝場，則原告稱不知其有應納稅捐等事，乃其卸責之詞，不足採信。再依首揭法務部函釋，本案系爭年度皆有原告之郵件專用收件章簽收，不論接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付與接收郵件人員時發生送達效力。況且，原告於協議分期繳納期間，皆未向宜蘭行政執行處或被告提出異議之聲請，卻於繳納完竣後且已逾核課期間，始爭執原送達不合法應將已繳納之房屋稅予以退還，不僅有違誠信原則，亦不符公平正義原則。此與稅捐稽徵法第28條規定因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款得退稅原因不符，是被告所屬羅東分局駁回原告之申請，並無違誤。
⒋又謂89、90、92及93年之送達不合法情形與91年度送達不
合法情況相同，同為收件人之用章不符及代收人均非原告之同居人、受僱人、接收郵件人員或原告授權接收郵件之人員之事實相同，被告竟有兩種不同認定，顯與行政程序法第6 條行政行為不得為差別待遇之規定不符，是請求應退還原告已繳納89、90年房屋稅及89、90、90、93年度滯納金共計2,179,287 元，並自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息5%計算利息等云云。查原告91年送達回執聯係原告變更名稱前之收發專用章及黃琡玲簽收，該繳款書難謂送達不合法，已如前述，是被告96年1 月18日宜稅法字第0960000758號函認為91年房屋稅送達不合法，應屬認知錯誤，從而另案函請宜蘭行政行處撤案亦屬不宜。且查原告89、90年原已繳納房屋稅分別為848,097 元、839,07
6 元，及89、90、92、93年滯納金分別為127,214 元、125,861 元、123,154 元及115,864 元，合計2,179,266 元，原告所請求之金額2,179,287 元，顯然有誤。又依稅捐稽徵法第38條第2 項有關行政救濟利息規定略以，自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還，是原告請自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息5%計算，亦與法不符。原告主張實無理由，原處分及訴願決定於法尚無不合，應予維持。
㈤綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告94年7 月13日公司登記資料查詢、金鶴育樂事業有限公司營利事業登記抄本、金鶴育樂興業股份有限公司營利事業登記抄本、原告96年3 月29日訴願書、原告89、90年房屋稅及92、93年房屋稅滯納金退稅案、91～93年度房屋稅稅額繳款書、原告房屋稅籍通報表、原告95年12月28日申請書、臺灣宜蘭地方法院公證處90年度公字第0224號公證書影本、原告與李承洋90年2 月1 日～97年1 月31日房屋租賃契約書、原告96年1 月25日聲明異議書、李承洋95年12月5 日證明書、被告96年1 月18日宜稅法字第0960000758號函、被告96年2 月5 日宜稅法字第0960002734號函、原告96年2 月退稅申請書、被告所屬羅東分局96年2 月27日宜稅羅字第0960049540號函、90年12月21日被告移送執行案件筆錄、原告92年3 月5 日申請書、原告與宜蘭執行處協議償還明細、被告95年12月25日宜稅法字第0950071205號函、原告90-93 年度綜合所得稅BAN 給付清單、宜蘭縣房屋稅徵收底冊、原告徵銷明細檔查詢、原告營業稅主檔查詢、金賀視聽歌唱有限公司營業稅主檔查詢、捷勝遊藝場營業稅主檔查詢、90-92 年度地價稅繳款書、金賀視聽歌唱有限公司90-93 年度綜合所得稅BAN 給付清單、原告91、92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、金賀視聽歌唱有限公司91、92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、捷勝遊藝場營業稅稅籍資料查詢作業、臺灣宜蘭地方法院公證處90年度公字第0226號公證書影本、原告與邱景彤90年3 月30日房屋租賃契約書、原告88年2 月至93年12月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、被告所屬羅東分局95年12月21日宜稅羅字第0950065147號函（稿）、原告95年12月12日請求返還房屋稅申請書、被告所屬羅東分局96年2 月6 日宜稅羅字第0960048660號函（稿）、原告96年1 月17日請求返還溢繳房屋稅申請書、原告92年6 月6 日會議紀錄、經濟部中部辦公室93年1 月5 日經（92）中辦三字第09330860330 號書函、宜蘭行政執行處94年2 月1 日現場執行報告、財政部臺灣省北區國稅局羅東稽徵所97年4 月30日北區國稅羅東三字第0971005944號函等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 系爭89、92、93年度房屋稅繳款書送達是否合法？原告主張系爭89年、92年及93年房屋稅繳款書因未合法送達，該核課房屋稅處分對原告不生效力，故原告已繳納之89年房屋稅本稅及89年、92年、93年之滯納金即屬被告之不當得利，依行政訴訟法第5條規定，請求被告作成返還89年度房屋稅本稅，以及89、92、93年的滯納金計1,214,329 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息的處分，是否合法? 本院判斷如下：㈠按行政訴訟法第8 條第1 項規定：「人民與中央或地方機關
間，因公法上原因發生財產上之給付或請求作成行政處分以外之其他非財產上之給付，得提起給付訴訟。因公法上契約發生之給付，亦同。」本條所稱之公法上原因，例如行政契約、公法上不當得利、公法上無因管理或公法上之法令規定。又按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」行政訴訟法第5 條第2 項定有明文。故依本條提起課予義務訴訟，須該案件為人民「依法」申請之案件。查本件原告主張系爭89年、92年及93年房屋稅繳款書因未合法送達，該核課房屋稅處分對原告不生效力，故原告已繳納之89年房屋稅本稅及89年、92年、93年之滯納金即屬被告之不當得利，乃提起本件訴訟( 見本院卷第56頁) ，則此公法上不當得利之返還，應循行政訴訟法第
8 條規定提起一般給付訴訟請求返還，非屬同法第5 條課予義務訴訟規範範圍。是本件原告先位聲明求為判決訴願決定及原處分( 除確定部分外) 均撤銷，被告應作成返還89年度房屋稅本稅，以及89、92、93年的滯納金計1,214,329 元，並依照稅捐稽徵法第38條規定，加計法定利息的處分，自有未合，應予駁回。
㈡次按公司之組織種類由有限公司變更為股份有限公司，核屬
公司之變更組織，其法人格之存續並不受影響，即仍保持其同一性。而所謂更名登記，係指權利經登記後，因權利人之姓名或名稱有變更所為之登記。又「送達於住居所、事務所或營業所不獲會晤應受送達人者，得將文書付與有辨別事理能力之同居人或受僱人。」「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員。」民事訴訟法第137 條第1 項及行政程序法第73條第1 項分別定有明文。查稽徵稅捐文書之送達，依上開所述，除稅捐稽徵法有規定者外，於行政程序法90年1 月1 日施行後，應適用行政程序法之規定。至於行政程序法施行前，參諸82年2 月3 日修正公布之公文程式條例第13條規定，應得準用民事訴訟法有關送達之規定。另依民事訴訟法施行法第3 條授權訂定之77年12月20日修正發布之郵政機關送達訴訟文書實施辦法（92年9 月1 日修正為郵務機構送達訴訟文書實施辦法）第8 條則規定：「（第1項）機關、學校、工廠、商場、事務所、營業所或其他公私團體內之員工、或同居人為應受送達人時，郵政機關送達人得將文書付與上列送達處所內接收郵件人員。（第2 項）前項規定之接收郵件人員，視為民事訴訟法第137 條規定之同居人或受僱人。」故於送達稽徵稅捐文書時，不獲會晤應受送達人者，即應視送達時間係在行政程序法施行前後，分別準用上述民事訴訟法、郵政機關送達訴訟文書實施辦法或適用上述行政程序法之規定。
㈢查原告自82年申請設立登記迄今，登記營業所在址為宜蘭縣
○○鎮○○路22之2 號，從未變更，亦未辦理停業或歇業登記等情，為原告所不爭( 見本院卷第69頁) ，並有原告前開營利事業統一發證設立變更登記申請書及營業稅主檔查詢表附卷可稽( 見原處分卷第5 、10頁) ，則被告依原告申報之上開營業地址送達房屋稅繳款書，自屬合法。又被告寄發原告之89、92、93年度房屋稅繳款書所載之繳納期限分別為89年8 月21日至89年9 月20日、92年8 月1 日至92年8 月31日及93年5 月31日，上開房屋稅繳款書已分別於繳納期限前之89年7 月29日、92年7 月16日及93年4 月26日送達，而90年由訴外人羅麗文勾選大廈管理員名義簽收，並蓋用原告更名前之「金鶴育樂事業有限公司郵件收發專用章」，92年及93年由訴外人黃琡玲註記「受僱人」及簡美華勾選「收發處」收受，並蓋用原告公司收發專用章等情，有上開房屋稅繳款書附前審卷第41、45、47頁可證，原告對上開郵件收發專用章之真正亦不爭執( 見本院卷第57頁) ，故依上開客觀證據，足認羅麗文、黃琡玲及簡美華獲有原告之授權而為原告上開營業址之郵件接收人員，被告據此認定系爭89、92及93年度房屋稅繳款書已合法送達原告，揆諸前揭稅捐稽徵法第19條第1 項及行政程序法第69條第2 項、第72條第2 項、第73條第1 項規定，洵無不合。
㈣原告雖主張其因經濟不景氣影響，不得已暫停營業，而將營
業場地分別出租與李承洋、金賀視聽歌唱有限公司、邱景彤，有房屋租賃契約書，及經臺灣宜蘭地方法院公證之公證書可憑。89年度之掛號郵件回執聯，蓋用之簽收章為「金鶴育樂事業有限公司」，非原告公司，「羅麗文」既非原告公司之員工、與原告公司或代表人亦無同居、受僱之關係，亦有89年度綜合稅單給付清單可憑。至於送達處所之建築物，並未成立公寓大廈管理委員會，或聘僱大樓管理員，因此「大廈管理員」欄之勾選記載不實，簽收者更非原告授權簽收郵件之人，自不屬應送達處所之接收郵件人員。黃琡玲亦非原告之受僱人，有92年綜合稅單給付清單可憑。原告亦未設置「收發處」，「簡美華」亦與原告無何僱傭關係，有93年綜合稅單給付清單可憑云云。
㈤惟依原告所提出前開經公證之租賃契約書所載( 見前審卷第
23 -35頁) ，原告係自90年2 月1 日起，先後將上址分租其他訴外人李承洋、戴成地及邱景彤分別經營遊藝場、歌唱視聽公司及保齡球館，約定租賃期間均長達7 年，迄97年3 月間屆滿，惟原告並未變更其營業處所，亦未辦理停業或歇業登記，且原告自88至93年營業稅皆按期申報，並有銷貨收入，此有原告申報之營業人銷售額與稅額申報書附本院96年度訴字第2798號地價稅案件原處分補充卷第3-33頁及本案原處分卷第59-68 頁可稽，若如原告所稱自90年起未於該營業址營業，則原告於何處營業並開立銷貨發票？營業內容如何？原告皆未能說明。又被告於93年度房屋稅清查時，原告仍於該址營業，3 樓尚有部分面積做員工宿舍，而原告於95年12月8 日及96年1 月18日時，亦以1 樓及3 樓部分面積為員工宿舍使用申請退稅，經被告核准退還部分稅款，原告並於96年3 月8 日兌領在案，且原告2 次申請退稅信封皆有公司地址，其地址皆與系爭營業址相符，亦有房屋稅稅籍通報表、原告申請書、信封、被告核准函及退稅兌領支票查詢主檔附本院96年度訴字第2798號地價稅案件原處分補充卷第38- 47頁可稽，故依上開事證，原告既未歇業，且按時申報營業稅，如原告並未在上開登記營業所在地營業，應另設有其他營業新址，惟原告從未申報新址，且其歷來所發申請函或與稅捐機關之往來文書，均仍陳報上開營業址為送達地址，顯與常情不合，亦與被告查得原告仍在上址營業及原告前開申請主張之事實不符，被告認原告雖將系爭營業址之部分面積出租予其他營利事業單位，惟實際仍於所登記營業地址營業，並非無憑。至原告請求傳訊之證人李承洋僅承租一樓部分經營遊藝場，其對系爭登記營業址之其他樓層之實際經營情形是否暸解，並非無疑，則其於本院前審審理時證述：「( 問: 當初你租了一樓時，二、三樓是何情形?)都租出去了( 問: 金鶴育樂興業股份有限公司把樓層租給你們以後在何處經營?)我不知道，沒有看到他們在營業」等語( 見前審卷第99-100頁) 應純屬個人推測之詞，亦難認與事實相符。原告復主張因3 樓承租人邱景彤沒有申請營業執照，所以是用原告名義開立發票云云，惟本院於99年5 月21日行準備程序時，質之原告訴訟代理人原告跟邱景彤之間，就營業稅的申報有無約定? 稅捐如何負擔？請提出原告和邱景彤間稅金負擔的資金流程。答稱: 「因為邱景彤沒有申請到營利事業執照，為了要經營同樣的事業，故口頭約定由邱景彤用原告名義發票。因為原告沒有營業了，故由邱景彤負擔。」等語( 見本院卷第59頁) ，迄本件言詞辯論終結時止，原告未能提出其和邱景彤間稅金負擔的資金流程相關文件資料供核。嗣原告於99年6 月4 日具狀陳稱: 「邱景彤自行前往繳納」等語(見本院卷第72頁) ，亦未舉證以實其說，空言主張，委無可採。
㈥次查，本件原告於82年3 月10日經核准設立登記後，雖於83
年2 月間由「金鶴育樂事業有限公司」改組並變更公司名稱為「金鶴育樂興業股份有限公司」，但其為權利義務主體之法人同一性並未變更，有原告向宜蘭縣政府申請之營利事業統一發證設立變更登記申請書、營利事業變更登記查簽表附原處分卷第5 頁及本院96年度訴字第2798號地價稅案件原處分卷第94頁可稽。而依上開所述，原告金鶴公司自有限公司之組織變更為股份有限公司，並不影響其法人之同一性。而應送達公司之文件，收受郵件回執聯上蓋用公司印章，目的乃為證明確由該公司收受之事實。變更組織前後之法人格既屬同一，自不得僅因收受之印章係屬變更組織前者，即當然否定其送達之合法性。且本件之證人黃琡玲曾於前審審理中證稱：兩個章都放在1 樓櫃臺抽屜；另證人簡美華則證稱：
1 樓櫃檯之抽屜有好幾個金鶴公司之印章等語( 見前審卷第
96、98頁) ，則雖系爭89年房屋稅繳款書係蓋用「金鶴育樂事業有限公司郵件收發專用章」收受，尚不得因之即謂送達係不合法。另系爭89年度房屋稅繳款書，送達時間為89年7月29日，皆於原告所稱公證出租系爭營業址前已收受，原告金鶴公司實質上仍有在該處營業之事實，羅麗文能取得原告公司收發專用章而代收郵件，並表明其為大廈管理員之人，則系爭89年房屋稅繳款書既由註明大廈管理員之人收受，且如依上開證人簡美華及黃琡玲所述原告金鶴公司收發專用章之存放情形，縱該處形式上無大廈管理員之設，該代收之人羅麗文實質上即屬類似大廈管理員之接收郵件之人，尚難認羅麗文非為原告接收郵件之人。
㈦再查，系爭92年房屋稅繳款書之郵件回執聯，於黃琡玲署名
旁，有「受僱人」之註記。另系爭93年房屋稅繳款書之郵件回執聯，係由簡美華署名收受，並勾選「收發處」。而簡美華及黃琡玲二人均因於郵件送達時，適在1 樓櫃檯服務，乃由櫃檯抽屜取出「金鶴育樂事業股份有限公司」之公司章接收郵件等情，業經簡美華及黃琡玲在前審時證述綦詳( 見前審卷第96-98 頁) 。則系爭繳款書於收受時既均是蓋用原告金鶴公司之「收發專用章」為之，且代收者又均是在櫃檯服務時，自櫃檯抽屜即得取出原告金鶴公司之「收發專用章」使用，且代收人復均於回執聯上表明其等為「受僱人」或「收發處」之情形，則簡美華及黃琡玲如未獲原告之授權代為收受寄送至其上開營業址之各項文書，其如何能取得原告公司之收發章? 況依原告所述已將系爭營業址之全棟樓房出租予他人使用，黃琡玲於本院前審訊問時亦自承不知老闆是何人( 見前審卷第97頁) ，黃琡玲及簡美華倘未獲原告之授權，其豈會在對原告毫無所悉之情形下，僅因給予郵差方便，即甘冒盜用印章及偽造文書之罪嫌，蓋用原告之收發章代原告收受文件，由黃琡玲連續2 年代原告收受系爭91及92年度房稅繳款書( 見上訴審原處分卷第73-74 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」? 又於92年10月20日，代原告收受92年度地價稅繳款書( 見本院卷第109 頁) ，並在掛號郵件回執聯上勾選收發處? 又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送傳繳通知時，即於90年11月28日蓋用原告之收發章代原告收受文件
(見上訴審原處分卷第196 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」?又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送限期原告負責人限期履行通知時，仍於92年2 月20日蓋用原告之收發章代原告收受文件( 見上訴審原處分卷第199 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」? 而原告旋於92年3 月5 日向法務部行政執行署宜蘭行政執行處申請「原告公司及金賀視聽歌唱有限公司積欠稅金部分，採用單一窗口由執行官統一分配各股」等情( 見上訴審原處分卷第201-202 頁) ，倘黃琡玲未轉交上開法務部行政執行署宜蘭行政執行處限期原告負責人限期履行通知予原告，原告如何能於15日內即向法務部行政執行署宜蘭行政執行處提出申請? 而黃琡玲又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送收取命令時，於92年7 月16日蓋用原告之收發專用章代原告收受文件( 見本院卷第102 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」? 而黃琡玲又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送公司限制出境通知時，於92年11月3 日蓋用原告之收發專用章代原告收受文件( 見本院卷第108 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」? 又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送專案傳訊通知時，於92年12月12日蓋用原告之收發專用章代原告收受文件( 見本院卷第107 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」? 另簡美華又於法務部行政執行署宜蘭行政執行處寄送扣押存款令時，於92年6 月8 日蓋用原告之收發專用章代原告收受文件( 見本院卷第101 頁) ，並在掛號郵件回執之投遞記要欄上明確表明其與收件人即原告之關係為「受僱人」?參以原告於92年6 月6 日下午5 點，在3 樓會議室開債權會議，討論公司面臨執行處公文( 欠稅金) 等事項時，黃琡玲及簡美華皆以員工代表身份與會，負債部分明確記載「執行處─金鶴0000000 ，執行處─金賀0000000 」等事項，有原告會議紀錄在卷可稽( 見上訴審原處分卷第204-207 頁) 。
綜上各等情以觀，簡美華及黃琡玲形式上雖非受僱於原告公司，但實質上有受原告公司委託代收郵件，而為該處之接收人員，應堪認定，亦足認黃琡玲及簡美華於本院前審時之證詞純為事後避就迴護原告之詞，亦無足採。
㈧又查，原告因未依限繳納上開房屋稅，經被告移送宜蘭行政
執行處執行後，曾於90年12月21日以景氣不佳，向宜蘭行政執行處請求准予分期繳納90年度房屋稅；原告代表人與其承租人金賀視聽歌唱有限公司代表人嗣於91年6 月28日以景氣不佳，向宜蘭行政執行處請求准予分期繳納欠稅；於92年3月5 日原告代表人再度與其承租人金賀視聽歌唱有限公司代表人共同以因景氣差無法履行原協議償還欠稅金額，再次向宜蘭行政執行處申請協議分期繳納，有分期繳納筆錄、分期繳納協議之申請書、協議償還表附案可稽( 見原處分卷第150-155 頁) ，並經本院依職權向宜蘭行政執行處調閱90年度稅執字第13157 號、90年度稅執專字第00045466號房屋稅案卷查明屬實。原告之原代表人林美惠從未就黃琡玲等代其收受房屋稅繳款書乙節提出異議，卻於繳納完竣後且已逾核課期間，始爭執原送達不合法，非但有違誠信原則，亦與常理不合，此外，原告復未能提出其他具體足資採信之確切事證以為證明，實難信其前開主張為真實。故依前開事證，被告寄發原告之89、92及93年度房屋稅繳款書，既已合法送達原告，原告自負有繳納上開房屋稅之義務，被告受領原告所繳納89年度房屋稅本稅以及滯納金共計1,214,329 元，即非無法律上之原因，原告主張依公法上不當得利之法律關係，請求被告返還上開房屋稅款及滯納金，即屬無據。
㈨再「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事
件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」業經最高行政法院著有93年判字第1392號判例可循。本件原告金鶴公司之91年房屋稅雖經被告以送達不合法為由自為撤銷，然其撤銷係誤認送達不合法一節，已經被告陳明在卷，且屬被告於系爭年度之個案決定是否合法妥適之問題，核與行政自我拘束及平等原則無涉，更無拘束本院之效力，原告執此主張本件應為相同之處理，亦非有據，併予敘明。
六、綜上，原告所訴各節，均非可採，原告先位聲明求為判決：訴願決定及原處分( 除確定部分外) 均撤銷，被告應作成返還89年度房屋稅本稅，以及89、92、93年的滯納金計1,214,
329 元，並依照稅捐稽徵法第38 條 規定，加計法定利息的處分。備位聲明求為判決：被告應返還原告新台幣1,214,32
9 元，並自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計算利息，均應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，原告請求傳訊證人邱世續核無必要，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 6 月 24 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 吳慧娟
法 官 陳心弘法 官 林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 6 月 24 日
書記官 劉道文