臺北高等行政法院判決
100年度簡更一字第4號原 告 許木榮被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上訴訟代理人 謝月雲
吳品慧上列當事人間綜合所得稅事件，原告提起行政訴訟，本院99年度簡字第63號裁定後，原告提起抗告，經最高行政法院100 年度裁字第367 號裁定發回更審，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠按「債務人異議之訴，由高等行政法院受理」行政訴訟法第
307 前段著有規定。本件原告起訴主張依行政執行法第26條準用強制執行法第14條債務人異議之訴規定，請求判決撤銷被告移送執行之補稅事件，依上開規定，本件由本院管轄。
㈡本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額
為新臺幣（下同）22,866元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，另依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論逕行判決，合先敘明。
二、事實概要：原告民國（下同）84年度綜合所得稅經被告所屬中和稽徵所（下稱中和稽徵所）核定應納本稅22,866元，繳納期間為86年7 月16日至86年7 月25日止，於86年7 月2 日合法送達稅單，原告逾申請復查期限，於86年8 月27日始以郵寄方式申請復查，其申經復查、訴願及行政訴訟均因以程序不合法予以駁回，並經最高行政法院91年8 月22日91年度裁字第831 號裁定駁回確定。中和稽徵所遂於92年3 月6 日送達行政救濟確定應補稅額更正註銷單暨應補稅額繳款書予原告，因原告逾法定繳納期間（92年4 月5 日）屆滿30日仍未繳納，該所遂於93年3 月15日移送法務部行政執行署板橋行政執行處（下稱板橋執行處）強制執行；板橋執行處於94年11月9 日以義務人無所得、財產可供執行核發執行憑證，中和稽徵所復於96年3 月26日以執行憑證再移送板橋執行處執行。原告不服，提起行政訴訟，經本院99年度簡字第63號裁定駁回原告之訴。原告仍不服，提起抗告經最高行政法院
100 年度裁字第367 號裁定將原裁定廢棄，發回本院更為審理。
三、原告起訴主張下列各情：㈠原告84年度綜合所得稅之補徵，起因於被告誤將投資所得扣
除27萬元之利息175,887 元等剔除，被告對原告之執行權依稅捐稽徵法第23條、民法第125 條、第131 條規定已罹消滅時效，故原告依行政執行法第9 條規定向中和稽徵所，申請撤銷板橋執行處96年綜所稅執字第33278 號一案之強制執行，但被告不准，不得已乃依行政執行法第26條「關於本章之執行..準用強制執行法規定」規定，準用強制執行法第14條規定提起本「執行異議之訴」，但因不懂法理，不善表達，致原裁定誤為程序不合。
㈡本件起於84年度綜合所得稅之「徵收請求權」與「執行權」
已罹消滅時效（為稅捐稽徵法第23條及民法第125 條所明定），故依強制執行法第14條規定提起「異議之訴」與訴願法無關，茲分述如下：
⒈依稅捐稽徵法第23條規定，84年度綜合所得稅徵收5 年期
限屆滿日原為90年3 月31日止（以85年3 月31日再加5 年），但因被告通知原告於86年7 月25日補繳84年綜合所得稅22,866元，故5 年屆滿日似延至91年7 月25日（以86年
7 月25日再加5 年）止，而被告竟逾5 年屆滿日後之92年
4 月5 日再通知補繳似不合法。被告於5 年屆滿前通知原告於86年7 月25日前繳納，但原告未於30日內繳納，且被告亦未依稅捐稽徵法第20條及第39條規定移送執行，自無同法第23條第1 項第1 款但書「但於徵收期間期滿前，已移送執行，不在此限。」之適用，故本件徵收期間5 年屆滿日為90年3 月31日或91年7 月25日止，被告逾期於92年
4 月5 日前才再通知補繳及93年3 月15日移送執行均不合法。
⒉84年度綜合所得稅至100 年1 月1 日已歷16年，逾越民法第125 條請求權只有15年期限之規定。
㈢原告84年度綜合所得稅之補徵，起因於被告誤將投資所得扣
除27萬元之利息175,887 元等剔除，因原告逾30日不變期間申請復查，原處分即屬確定（參照鈞院89年簡字第20號裁判意旨），雖嗣後遭移送執行，但因被告怠忽職責逾期未行使權利，且經原告提起行政訴訟，均因程序不合法被駁回確定等情，符合民法第131 條「時效因起訴而中斷者..或因不合法受駁回之裁判，『其裁判確定，視為不中斷』」之規定，被告移送執行，顯有適用法規錯誤情形，又因稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款明定：「..於繳納期間屆滿翌日起算『30日內，申請復查』」才能適用，而原告「32日」才申請復查顯與稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定不符，故被告主張依同法第35條第1 項第1 款、第39條及第33條第1 項第3 款「..應扣除暫緩執行..」規定計算徵收期間至97年4 月2 日屆滿（長達13年），顯然違反稅捐稽徵法第23條所定徵收期間只有5 年之意旨。
㈣退步言，若就稅捐稽徵法第23條第1 項第4 款但書規定：「
但自5 年期間屆滿之日起已逾5 年尚未執行終結者，不得再執行」，及以86年7 月25日補徵起算，爰加以論述如下：
⒈如加5 年，則屆滿日為91年7 月25日，故執行5 年則至96年7 月25日止未執行完畢，依法不能執行。
⒉原告受告知須於86年7 月25日前補繳84年綜合所得稅。故
此件5 年屆滿日為91年7 月25日，但因原告於88年11月3日提起訴訟至鈞院，於89年10月27日裁定駁回為止（89年簡字第20號）行政訴訟期間僅差6 天就為1 年，故如加1年，則本件5 年屆滿日為92年7 月19日。被告於逾5 年後之93年3 月15日申請執行，則依法不合，若再加執行5 年則至97年7 月25日止不得再執行。
⒊原告之抗告已於89年12月15日被鈞院裁定駁回終結，被告
主張被最高行政法院91年8 月22日駁回，因無裁判文號自屬無據，不足為憑，被告以之作為扣除期間依據顯不合法，乃因民事訴訟法第491 條明定抗告不停止執行，故抗告期間不能扣除。
⒋縱從原告86年8 月27日申請復查起算至鈞院作成89年簡字
第20號裁定書止共歷時3 年2 個月，則5 年屆滿日為94年
9 月26日（91年7 月25日再加3 年2 個月），故被告93年
3 月15日移強制執行，至94年11月25日執行無結果而終結執行，依法不得再執行。再者，93年3 月15日開始執行加
5 年執行屆滿日為98年3 月15日止亦不得再執行。⒌被告於5 年屆滿後之96年3 月26日以債權憑證申請執行，
亦依法不合，此可由稅捐稽徵法第23條第1 項第4 款但書規定可知債權憑證不得再執行。通常84年綜合所得稅補稅
5 年屆滿日應為90年3 月31日，執行5 年屆滿日為95年3月31日。再者，本件行政訴訟終結日不逾5 年屆滿日，依法不發生扣除問題。
⒍民法第125 條規定：一般債權消滅時效為15年，而稅款因
沒有「對價」，故徵收期間縮短為5 年，再加5 年執行期間，最長為10年，被告誤為可無限期徵收，實荒謬之至。
再者，書寫補稅單不需一天可完成，而被告卻須數月，甚至1-2 年之久，並主張此書寫期間可扣除，顯依法無據。
㈤又被告於93年3 月15日移送執行至今，已逾7 年3 個月，逾
執行5 年期限，且本件86年7 月25日補稅至100 年6 月止，亦已逾13年11個月，扣除無效之行政訴訟期間1 年，還有12年11個月，已逾5 年屆滿日（92年7 月25日）後加5 年內執行期間（97年7 月25日）共10年，可證本件執行顯不合法。再者原告已75歲高齡，年老力衰沒有收入致三餐不繼，故請撤銷本件之強制執行，並准退還已扣繳之稅款。
㈥綜上可知，「原告沒有在30日不變期間內申請復查，原處分
即屬確定」，不但為民法第131 條所明定，且為被告所不爭，被告於5 年屆滿日止內（即90年3 月31日或91年7 月25日止）「未曾移送執行」已無爭議，則本件已無稅捐稽徵法第23條第1 項第1 款但書之適用，很顯然本件徵收及執行屆滿終結日為90年3 月31日或91年7 月25日止。被告明知未於30日不變期間內申請復查，則稅捐稽徵法第33條、第35條及第39條規定即「不能適用」，本件已無稅捐稽徵法第23條扣除期間之問題。
㈦訴之聲明：⒈請求撤銷板橋執行處96年度綜所稅執字第3322
78號之執行程序，如已執行，且可回復原狀時，並請求回復原狀。⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以下列各情置辯，並聲明駁回原告之訴：㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定，依法應由納稅義務人申
報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。..在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「稅捐之徵收期間為5 年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行..不在此限。」、「依第39條暫緩移送執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1 項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「納稅義務人對稅捐稽徵機關之復查決定如有不服，得依法提起訴願及行政訴訟。」、「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納。」分別為稅捐稽徵法第21條、第23條第1 項、第3 項、第38條第1 項及第3項前段所規定。又「依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1 項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間；..即暫緩執行扣除之期間，宜計算至稽徵機關填發補繳稅款繳納通知書所訂繳納期限屆滿後30日。」為財政部91年3 月25日台財稅字第0910451870號函所明釋。
㈡原告84年度綜合所得稅核定應納稅捐22,866元，中和稽徵所
於86年7 月2 日合法送達後，限繳期間為86年7 月16日至86年7 月25，依稅捐稽徵法第34條規定，其確定時點為86年8月25日，徵收期間屆滿日應為91年7 月25日，又原告於86年
8 月27日始提起復查，經以程序不合為由而駁回，又本件係以程序不合駁回，於86年8 月25日已確定，尚無稅捐稽徵法第39條第1 項規定，暫緩移送執行適用，本件徵收期間屆滿日為91年7 月25日。
㈢本件執行及繳納金額分別說明如下：
⒈原告逾限提起復查，經被告機關於88年11月3 日復查決定
以程序不合駁回，中和稽徵所於88年11月9 日寄發復查決定書及繳款書，原告未繳納，嗣提起訴願，因本案已屬確定案件，中和稽徵所遂移送強制執行，原告於徵收期間內之89年7 月27日繳納13,750元。惟本案嗣於89年12月11日徵31,097元，復於90年1 月29日誤退系爭稅款31,097元予原告。
⒉本案前揭之行政救濟，經最高行政法院91年8 月22日裁定
駁回，中和稽徵所即於92年3 月6 日送達行政救濟確定案應補稅額更正註銷單暨應補稅額繳款書稅額9,116 元、行政救濟利息2,901 元，並展延限繳日期至92年4 月5 日止，因原告逾滯納期間仍未繳納，中和稽徵所於93年3 月15日移送板橋執行處強制執行，94年11月25日取得本案執行憑證，96年3 月26日以執行憑證再移送板橋執行處強制執行，並於98年10月16日及99年10月25日以原告之退稅款7,
314 元及2,871 元抵繳前揭本稅9,116 元及滯納金1,069元，是本件逾徵收期執行徵起之金額為10,185元，是原告得提起退稅之金額為逾收期間屆滿後徵起之本稅9,116 元及滯納金1,069 元，合計10,185元。原告主張退還全部稅款（含滯納金、利息），應非適法，並不足採。
⒊本件業經中和稽徵所以100 年8 月17日北區國稅中和四字
第1000011987號函請法務部行政執行署板橋行政執行處撤回執行在案等語。
五、本院判斷㈠本件事實經過：
⒈查原告84年度綜合所得稅，經被告核定應補稅額22,866元
，原告於86年7 月2 日收受被告84年綜合所得稅核定稅額繳款書，繳款期間自86年7 月16日起至86年7 月25日止，原告申請復查之期間應至86年8 月25日屆滿，其於86年7月27日以郵寄方式申請復查，已逾稅捐稽徵法第35條第1項第1 款所定30日不變期間，原核定補稅處分確定，復查及訴願決定以程序不合法駁回，原告復提起行政訴訟，經本院89年12月15日裁定駁回，其提起上訴，亦經最高行政法院91年8 月22日裁定駁回，有本院89年度簡字第20號裁定、最高行政法院91年8 月22日以91年度裁字第831 號裁定可稽。
⒉次查，被告於前開復查決定（88年11月3 日）駁回後，中
和稽徵所於88年11月9 日寄發復查決定書及繳款書，原告未繳納，中和稽徵所即移送強制執行，原告於89年7 月27日繳納13,750元，有被告提出之電腦紀錄表可按（見被證
2 ，本院卷第95頁）。又查，原告行政訴訟確定後，被告於92年3 月6 日寄發行政救濟確定案應補稅額更正註銷單暨應補稅額繳款書稅額9,116 元（22 ,866-13,750=9,116）、行政救濟利息2,901 元，並展延限繳日期至92年4 月
5 日止，因原告未繳納，中和稽徵所於93年3 月15日移送板橋執行處強制執行，經執行結果，原告無所得、財產可供執行，依行政執行法第26條、強制執行法第27條規定，於94年11月9 日發給中和稽徵所執行憑證，有板橋執行處94年11月9 日板執午93年綜所稅執39720 號債權憑證可按（見答辯卷第6 頁）。
⒊中和稽徵所嗣於96年3 月26日再以前開債權憑證移送板橋
執行處強制執行，經該處以96年綜所稅執字第33278 號執行，惟執行程序中，被告於98年10月16日及99年10月25日以原告之97年度綜合所得稅應退稅款7,314 元及98年度綜合所得稅應退稅款2,871 元，抵繳原告之上述84年度綜合所得稅款剩餘未繳之9,116 元、滯納金1,069 元，惟被告復認原告之84年度綜合所得稅未繳納之欠稅9,116 元及滯納金1,069 元，因已逾徵收期間，已辦理註銷，就原告上述之97年度及98年度綜合所得稅應退稅款扣除其申執扶養而須補回稅額部分，另為退回該2 年度之稅款，並郵寄退稅支票，有中和稽徵所100 年11月21日北區國稅中和二字第1000017335號書函可按（見本院卷第99-102頁），中和稽徵所另向板橋執行處撤回執行，有其100 年8 月17日北區國稅中和四字0000000000號函可按（見本院卷第97頁）。
⒋依上所述，原告之84年度綜合所得稅經被告核定應補稅額
22,866元，於88年間移送執行時，原告於89年7 月27日已繳納13,750元，該部分已屬確定；原告僅能就餘額9,116元、滯納金1,069 元部分爭執，惟中和稽徵所另以該餘額及滯納金部分已逾徵收期間而註銷，並退還稅款，向板橋執行處撤回執行。
㈡原告雖起訴請本院判決撤銷上述板橋執行處96年度綜所稅執
字第33278 號執行程序等，並主張係依行政執行法第26條準用強制執行法第14條債務人異議之訴規定提起等語（見本院卷第49頁）。惟按強制執行法第14條第1 項前段規定：「執行名義成立後，如有消滅或妨債權人請求之事由發生，債務人得於強制執行程序終結前，向執行法院對債權人提起異議之訴。」，故須以執行名義成立後，且有足以使執行名義之請求權及執行力消滅之原因事實為要件；又債務人異議之訴以排除執行名義之執行力為目的，如執行程序業已終結，即已無阻止強制執行之實益。經查，本件中和稽徵所雖於96年
3 月26日以前述債權憑證移送執行，惟其亦於100 年8 月17日具函撤回執行，已如前述，則執行程序業已終結，原告提起本件債務人異議之訴已無阻止強制執行之實益，是原告請求已欠缺權利保護要件，則其訴請撤銷系爭強制執行程序及回復原狀等，自無理由。
六、綜上所述，原告依行政執行法第26條及強制執行法第14條第
1 項債務人異議之訴規定，請求撤銷系爭強制執行程序及回復原狀，為無理由，不應准許。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
中 華 民 國 101 年 2 月 29 日
臺北高等行政法院第三庭
法 官 李維心上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 101 年 2 月 29 日
書記官 何閣梅