臺北高等行政法院判決
100年度簡字第84號原 告 欣格國際實業有限公司代 表 人 黃貴貞（董事）住同上被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）住同上上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年12月13日台財訴字第09900463890 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件因屬關於稅捐課徵事件涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）131,250 元（即補徵稅額87,500元暨罰鍰43,750元），係在40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告民國（下同）97年度營利事業所得稅結算申報，列報薪資支出新臺幣（下同）12,757,588元，嗣經檢舉虛報薪資350,000 元，經被告核定12,407,588元，應補稅額87,500元，並處罰鍰43,750元。原告不服，申經復查未獲變更。原告仍未甘服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、原告訴稱：⑴原告從事模板工程承包作業，由於承包多處工程並依區域劃
分由不同工頭負責管理，原告薪資多由工頭整筆支領後分別支付各工人，所列支出皆有工頭簽字具領，有支付事實，原告提供工頭戴明毅及石真生具領之單據後，被告又以無檢舉人謝瑞芳及古信義親自簽領之證據為由駁回，原告不諳法律語言，但知每筆支出皆為實際薪資支出並未虛報，為釐清事實，懇請鈞院傳當事人戴明毅、石真生、謝瑞芳及古信義當面對質，以還原告清白。
⑵綜上，原告已實際支付薪資並未有虛報薪資之情事。因而聲
明：「訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
四、被告抗辯：⑴薪資支出部分：
①按行為時所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之
計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」次按營利事業所得稅查核準則第67條第1 項及第2 項規定：「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110 條之規定處罰。」②原告97年度列報薪資支出12,757,588元，嗣經檢舉虛列謝
瑞芳薪資150,000 元及古信義薪資200,000 元，經被告原查以原告未提示支付證明，核定薪資支出12,407,588元。
原告不服，申經被告復查決定未獲變更，提起訴願遞遭決定駁回。
③稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理
者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，或減輕稽徵機關之舉證證明程度。
④本件原告97年度營利事業所得稅結算申報，於薪資支出科
目中，列報謝瑞芳及古信義之薪資分別為150,000 元及200,000 元。財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所及桃園縣分局分別以98年5 月18日北區國稅大溪二字第0981004467號函、98年6 月22日北區國稅桃縣二字第0980007078號函，通報原告虛列謝君及古君薪資，謝君及古君97年度未受僱於原告，有檢舉書可稽。
⑤被告於98年5 月25日及98年7 月14日通知原告提示系爭薪
資印領清冊、支付薪工資具體證明文件等資料供核，惟原告並未提示。俟於復查階段時雖提示工頭戴明毅簽名之支領薪資明細表，提起訴願時另提示工頭石真生簽名之支付薪資表，惟上開資料尚無法作為佐證確有直接僱用謝君及古君之證據資料，且亦未提供實際支付薪資憑證，無從核認確有支付事實。
⑥綜上，原告未能證明確有僱用及支付系爭薪資支出之事實
，顯難謂已善盡納稅義務人之協力義務，參諸改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨，空言主張，自不足採。
被告否准認列系爭薪資，核定薪資支出12,407,588元並無不合。
⑵罰鍰部分：
①按所得稅法第110 條第1 項規定：「納稅義務人已依本法
規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」②原告97年度營利事業所得稅結算申報，虛報薪資支出350,
000 元，致漏報所得額350,000 元，有97年度營利事業所得稅結算申報書、檢舉書及綜合所得稅各類所得資料清單等資料影本附案佐證，違章事證明確，足堪認定，被告依首揭規定，按所漏稅額87,500元處以0.5 倍之罰鍰計43,750元並無不合。
⑶綜上，原告虛報薪資350,000 元，經被告核定應補稅額87,5
00元，並處罰鍰43,750元並無違誤，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：⑴兩造之爭執在於：原告97年度營利事業所得稅結算申報，列
報薪資支出，嗣後經檢舉虛報薪資350,000 元（所列報薪資所得人謝瑞芳15萬元及古信義20萬元），經被告核定補稅及處罰；原告訴稱，已實際支付薪資並未有虛報薪資之情事，原告薪資多由工頭整筆支領後分別支付各工人，原告提供工頭戴明毅及石真生具領之單據後，被告亦未核認，請求傳訊戴明毅、石真生、謝瑞芳、古信義，以供查證；而被告抗辯，原告所提出之資料尚無法作為佐證確有直接僱用謝君及古君之證據資料，且亦未提供實際支付薪資憑證，無從核認確有支付事實，故原處分並無違誤。
⑵本件爭執之相關法規，按行為時所得稅法第24條第1 項：「
營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，所以營利事業之成本費用是年度收入之減項，減項越多課稅所得越少，對營利事業更形有利，在此法制架構下，由於薪資支出乃在計算營業人實際營業收入時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，所以有關薪資支出之存在應由主張列計為費用成本之人負舉證責任，在本案中即屬原告。而如何舉證成本及費用，營利事業所得稅查核準則第67條第1 項及第2 項之規定「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110 條之規定處罰。」足見，費用應取得原始憑證，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用者，自應受罰。
⑶原告確實提出工頭石真生之統計表（參本院卷p-18）載明工
資總計1,587,324 元，也提出工資之清冊（參本院卷p-20），但其中僅林春香一人287,324 元、其他人均為數十萬元之整數（包括古信義之20萬元），而且沒有各別工時、單價及相關資料供參，按費用之核報是應以憑證為之，而所謂之原始憑證，就工資受領而言，應是工資受領清冊，也就是每位工資受領人均簽收的簽收紀錄，而不是工頭石真生所提出工資之清冊（參本院卷p-20），這份清冊上沒有各別工人簽收紀錄，就不是受領清冊，而原告取具工頭石真生所提出工資之清冊以及各該身分證影本，就列報薪資支出，其違反營利事業所得稅查核準則第67條第1 項及第2 項之規定，自堪認定。而原告另提出工頭戴明毅之計算表（參本院卷p-41以下），載明工資之計算，也提出工資之清冊（參本院卷p-39、40），但其中僅朱美惠一人受領375,325 元、其他人均為數萬元之整數（包括謝瑞芳之15萬元），也是同樣的情節；顯見原告受領工頭石真生、戴明毅之工資之清冊，根本未查核到底是何實際領取工資，一切以工頭列表為準，而工頭所提出之列表並非工資受領清冊（沒有任何受領人之簽章），顯然非原始憑證，原告僅憑工頭所交付之身分證影本，就認定工資清冊所載為真實，自屬違章，該部分檢舉之虛報薪資35萬元（所列報薪資所得人謝瑞芳15萬元及古信義20萬元），經被告核定補稅，自無疑義。
⑷至於原告請求傳訊戴明毅、石真生、謝瑞芳、古信義，以供
查證者；就工頭戴明毅、石真生所能證實之內容為確實收到原告所給付之工資，有渠二人所提出之受領工資之清冊（參本院卷p-20、39、40）可證，本院並未質疑原告沒有給付工資給工頭，而是工頭交付之受領工資之清冊只是一份統計表，沒有任何受領人的簽章，根本就不是工資受領清冊，原告未取得原始憑證，就依冊制發薪資扣繳憑單，自屬違法，而此部分已有卷內證據足參，戴明毅、石真生自無再行傳訊之必要。關於謝瑞芳、古信義均為虛報薪資事件之檢舉人（參見原處分卷p-24、40），渠二人在檢舉書中均已陳明並未受僱於原告亦未受領該薪資，則謝瑞芳、古信義二人任意提出檢舉將要承受相關法律責任，所稱又與卷證資料並無衝突，若原告能提出謝瑞芳、古信義實際簽收工資之文件供核，原告自得先行提出，或應被告發函要求提出時逕行提出（被告發函，參見原處分卷p-12、43），足見原告確實無法提出謝瑞芳、古信義簽收工資之文件，而工頭戴明毅、石真生二人也無法提出謝瑞芳、古信義簽收工資之文件，本件事證又足以釐清原告違章之情節，其請求傳訊謝瑞芳、古信義，自無必要。
⑸在法規範設計，由工頭提出工人受領工資清冊之實際簽收資
料，上面會登載「工人名稱、工資金額、身分證字號、戶籍地」更重要的是實際受領人的簽章，假如工頭提出之簽章不是受領人自行簽章，工頭就會涉犯偽造文書罪，這樣會讓工頭謹慎查核實際收受工資之人是否屬實，而實際收受工資之人因為自行簽章於工資表，就會知所警惕，不會任意提出虛報薪資之檢舉，這是制度設計的自警系統，會透過原告收受「工頭提出工人受領工資清冊之實際簽收資料」，來內控簽收資料之真實性，現在原告疏未核實（未核對簽收資料）收受清冊（只收受統計表），而原告要求戴明毅、石真生、謝瑞芳、古信義對質，企圖卸責者（原告會認為這是工頭交付資料不實，而非原告之過失，但實際上原告有未核對工人簽收領據之過失），自無足參。
⑹罰鍰部分，參照所得稅法第110 條第1 項「納稅義務人已依
本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」原告虛報薪資支出350,000 元（檢舉人謝瑞芳、古信義已經陳明原告並無支付薪資之事實），致漏報所得額350,000 元，違章事證明確，被告按所漏稅額87,500元處以0.5 倍之罰鍰計43,750元，自屬有據。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，原處分（含復查決定）核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 5 月 20 日
臺北高等行政法院第七庭
法 官 陳心弘上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 100 年 5 月 20 日
書記官 鄭聚恩