臺北高等行政法院判決
100年度再字第131號再審 原告 董學賢
董淑清董學能董淑慎董淑均送達代收人劉祥墩再審 被告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上
送達代收人張翠容上列當事人間遺產稅事件，再審原告對本院中華民國100年4月26日100年度訴字第45號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠緣再審原告之母即本件被繼承人陳彩霞於88年9月7日死亡，
再審原告未依規定辦理遺產稅申報，經再審被告查獲被繼承人陳彩霞生前於88年3月18日出售坐落於臺北縣蘆洲市（現改制為新北市○○區○○○段652及653地號（重劃前和尚洲南港子段488-1、366-2地號）土地（以下簡稱系爭652、653地號土地）予昱和建設股份有限公司（以下簡稱昱和公司），總價款新臺幣（下同）152,800,000元，嗣雙方協議折價19,000,000元，實際出售價款133,800,000元，第1期款繳納土地增值稅21,066,970元後，於88年5月5日及88年5月27日支付被繼承人陳彩霞現金2,933,030元及3,000,000元，於88年6月3日匯款12,000,000元存入陳彩霞之配偶即訴外人董宜良於台北國際商業銀行（以下簡稱台北商銀，現更名為永豐商業銀行）之帳戶，自88年6月10日至88年9月3日間陸續支付董宜良現金17,500,000元，總計董宜良於被繼承人陳彩霞生前無償取得29,500,000元，再審被告認係屬被繼承人陳彩霞死亡前2年內對其配偶之贈與（董宜良於90年6月29日死亡），乃依遺產及贈與稅法第15條規定將該等贈與併入遺產，核定遺產總額109,469,164元（生前贈與董宜良29,500,000元＋出售系爭652、653地號土地剩餘應收土地款債權77,300,000元＋臺北縣蘆洲市○○段○○○○號土地〈以下簡稱系爭680地號土地〉價值1,670,328元＋臺北縣蘆洲市○○街○○○巷○○號2樓之4房屋〈以下簡稱系爭房屋〉價值553,300元＋存款75,223元＋投資銪和股份有限公司〈以下簡稱銪和公司〉370,313元），遺產淨額為95,469,164元、應納稅額為33,635,357元，並按核定應納稅額加處1倍之罰鍰計33,635,300元（計至百元止）。再審原告不服，就被繼承人陳彩霞死亡前2年內贈與及罰鍰處分，申請復查結果，經再審被告於95年8月11日以北區國稅法二字第0950025398號復查決定（以下簡稱再審被告95年8月11日復查決定），追減遺產總額800,000元及罰鍰328,000元。再審原告仍不服，提起訴願，遭財政部於96年3月21日以台財訴字第09600058110號訴願決定駁回。再審原告猶不服，遂提起行政訴訟，經本院於97年2月14日以96年度訴字第1615號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於未扣除夫妻剩餘財產差額分配請求權數額部分及該部分罰鍰均撤銷。原告其餘之訴駁回。」。再審原告仍未甘服，提起上訴，經最高行政法院於97年6月12日以97年度裁字第3118號裁定，認其上訴不合法予以駁回。
㈡嗣再審被告於97年12月3日以北區國稅法二字第0970032515
號重核復查決定書，變更核定遺產總額為108,669,164元、遺產淨額為94,669,164元、罰鍰為33,307,300元。再審原告就剩餘財產差額分配請求權扣除額及罰鍰處分部分不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。經本院於98年11月26日以98年度訴字第1770號判決：「訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」。再審原告猶不服，提起上訴，經最高行政法院於99年3月31日以99年度裁字第771號裁定，認其上訴不合法，予以駁回其上訴。
㈢再審被告依上開本院98年度訴字第1770號判決意旨重審結果
，於99年7月22日以北區國稅法二字第0990008296號重核復查決定（以下簡稱再審被告99年7月22日重核復查決定），變更核定罰鍰為32,966,582元。再審原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院於100年4月26日以100年度訴字第45號判決（以下簡稱原審判決）駁回再審原告之訴。再審原告仍不服，提起上訴，經最高行政法院於100年7月14日以100年度裁字第1650號裁定，認其上訴不合法予以駁回而告確定在案。茲再審原告以原判決有就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之再審事由，向本院對原判決提起再審之訴。
二、本件再審原告主張：㈠程序部分：按「再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項
期間自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。」，為行政訴訟法第276條第1項及第2項所明定。經查，本件被繼承人陳彩霞遺產稅罰鍰部分，再審原告係於100年8月22日收受最高行政法院100年度裁字第1650號裁定；至於本稅部份，則係因再審原告於收受上開最高行政法院裁定後，始知悉有再審事由存在。是以，提起本件再審訴訟未逾法定不變期間。
㈡實體部分：按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於
確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十四、原判決就足以影響於判局之重要證物未經斟酌者。……」，行政訴訟法第273條第1項第14款定有明文。查本件無論係再審被告或法院，均認定被繼承人陳彩霞於死亡前2年贈與董宜良106,800,000元，所憑證據無非係昱和公司提示之不動產買賣契約書、協議書、收據、函覆再審被告資料及台北商銀客戶歷史資料查詢明細表，此自再審被告95年8月11日復查決定書第2頁所載：「……三、經就昱和公司提示不動產買賣契約書、協議書、收據影本、函覆本局資料及台北國際商業銀行客戶歷史資料查詢明細表查核，被繼承人出售前揭土地予該公司總價款152,800,000元，嗣雙方協議折價19,000,000元，實際出售價款133,800,000元，依昱和公司說明，於簽約前支付被繼承人訂金800,000元，嗣第1期繳納土地增值稅21,066,970元後，本年5月5日及27日支付被繼承人現金2,933,030元及3,000,000元，同年6月3日匯款12,000,000元存入董君台北國際商業銀行帳戶，同年月10日至9月3日間陸續支付董君現金17,500,000元，其餘76,500,000元於被繼承死亡後分15次支付董君現金合計12,500,000元及匯入其帳戶64,000,000元……。」云云，即得知之。是暫不論現金支付部份，關於昱和公司匯款予董宜良原應支付予被繼承人陳彩霞之土地款部分，共計76,000,000元（即88年6月3日之12,000,000元及被繼承人陳彩霞死亡後分次支付之64,000,000元）。
㈢惟自台北商銀客戶歷史資料查詢明細表可知，昱和公司自88
年起至90年止，僅匯款共計64,000,000元，分別係：⑴88年6月3日之12,000,000元、⑵89年3月28日之5,000,000元、⑶89年4月15日之5,000,000元、⑷89年5月4日之5,000,000元、⑸89年5月26日之5,000,000元、⑹89年8月9日之5,000,000元、⑺89年10月25日之10,000,000元、⑻89年12月27日之7,000,000元及⑼90年5月16日之10,000,000元。是以，關於被繼承人陳彩霞死亡前2年贈與董宜良之財產，顯非原判決所認定之106,800,000元，原判決就匯款部分，顯未斟酌早已存在之證物，而有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由存在；並聲明求為判決鈞院100年度訴字第45號判決不利於再審原告之部分均廢棄，原復查決定、訴願決定及原處分均撤銷。
三、再審被告則以：㈠按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查，
為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」為最高行政法院62年度判字第96號著有判例。次按對於課稅處分提起行政爭訟者，實務上係採爭點主義；申言之，課稅處分就其個別之課稅基礎具有可分性者，納稅義務人可對其中一部分提起行政爭訟，亦即僅將爭執點限定於稅捐事件全體之中個別之部分。是以，我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許。
㈡程序部分：
⒈按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查，
為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」，為行政法院（現改制為最高行政法院）62年度判字第96號著有判例。次按對於課稅處分提起行政爭訟者，實務上係採爭點主義，申言之，課稅處分就其個別之課稅基礎具有可分性者，納稅義務人可對其中一部分提起行政爭訟，亦即僅將爭執點限定於稅捐事件全體之中個別之部分。是以，我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許。
⒉有關最高行政法院100裁字第1650號確定判決，係因再審原
告不服鈞院100年度訴字第45號判決，然該事件為遺產稅罰鍰事件，係因再審被告於鈞院前審判決（98年度訴字第1770號）時，未依98年1月23日修正公布遺產及贈與稅法第44條規定及財政部於98年3月5日修正裁罰金額或倍數參考表裁罰，遂判決再審被告應依修正後法規及裁罰倍數，將本件被繼承人陳彩霞遺產中有關系爭680地號土地（價值1,670,328元）及系爭房屋（價值553,300元）等不動產部分，依稅捐稽徵法第48條之3規定，囑再審被告重新裁量。是以有關「陳彩霞於死亡前2年贈與董宜良106,800,000元」部分，非本件罰鍰訴訟爭點，且有關死亡前2年贈與業經最高行政法院97年度裁字第3118號裁定確定在案，再審原告未對之提起再審，卻於本件罰鍰事件提起再審之訴，依前揭判例意旨，即非法之所許，合先陳明。
㈢實體部分：
⒈被繼承人陳彩霞於88年3月18日出售系爭652及653地號土地
予昱和公司之實際售地款133,800,000元，其中29,500,000元及76,500,000元分別於被繼承人陳彩霞死亡前、後由其配偶董宜良收取現金或由買方匯入董宜良之帳戶，另800,000元迄被繼承人陳彩霞死亡時尚未付款，原查核定被繼承人陳彩霞死亡前2年內贈與配偶29,500,000元及應收土地款債權77,300,000元（76,500,000+800,000）併入遺產總額課稅。
⒉再審被告以95年8月11日復查決定，略以就昱和公司提示之
不動產買賣契約書、協議書、收據影本、函復再審被告資料及台北商銀客戶歷史資料查詢明細表查核，被繼承人陳彩霞出售前揭土地予該公司總價款152,800,000元，嗣雙方協議折價19,000,000元，實際出售價款133,800,000元，依昱和公司說明，於簽約前支付被繼承人陳彩霞訂金800,000元，嗣第1期款繳納土地增值稅21,066,970元後，分別於88年5月5日及27日支付被繼承人陳彩霞現金2,933,030元及3,000,000元，於同年6月3日匯款12,000,000元存入董宜良台北商銀帳戶，同年月10日至9月3日間陸續支付董宜良現金17,500,000元，其餘76,500,000元於被繼承人陳彩霞死亡後，分15次支付董宜良現金合計12,500,000元及匯入其帳戶64,000,000元。被繼承人陳彩霞出售土地款直接由買方交付或匯入其配偶帳戶，已生動產交付效力，依首揭規定，原核定被繼承人陳彩霞死亡前2年內贈與配偶29,500,000元，併入遺產總額課稅並無不合，至原核定被繼承人陳彩霞遺有應收土地款債權77,300,000元部分，既經昱和公司說明於簽約前已支付訂金800,000元，准予追減800,000元。
⒊綜上，再審被告復查決定「死亡前2年贈與配偶董宜良」為
29,500,000元，「出售系爭652、653地號土地之應收價款」為76,500,000元，經訴願決定駁回後，再審原告另就夫妻剩餘財產差額分配請求權扣除額及罰鍰提起行政訴訟，經鈞院96年度訴字第1615號判決訴願決定及原處分（即復查決定）關於未扣除分配請求權數額部分及該部分罰鍰均撤銷，再審原告其餘之訴駁回。再審原告就駁回部分不服，提起上訴，經最高行政法院97年度裁字第3118號裁定予以駁回，而告確定。是有關被繼承人陳彩霞出售土地款贈與其配偶董宜良為29,500,000元、應收價款為76,500,000元（二者合計106,000,000元），業經最高行政法院97年度裁字第3118號裁定確定，亦非再審原告主張「原判決所認定之106,800,000元」有行政訴訟法第273條第1項第14款事由，其述委無足採；並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院之判斷如下：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」，行政訴訟法第273條第1項第14款定有明文。次按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」，復為行政訴訟法第275條所規定。又按「．．．對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。．．．」，為最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議㈠決議所明示。再按行政訴訟法第273條第1項第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指足以影響於判決之重要證物漏未斟酌而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。另再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278條第2項規定甚明。
㈡本件再審原告因遺產稅事件，不服本院100年度訴字第45號
判決（即原審判決），主張有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由，提起再審之訴。經查：
⑴按法院對於證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之
認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。經查本件再審原告所主張本件有行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由，所謂上開確定判決漏未斟酌足以影響判決之重要證物，即台北商銀客戶歷史資料查詢明細表及本件相關匯款資料，早經再審被告以95年8月11日復查決定查核、審酌過，非惟有前審裁判（本院96年度訴字第1615號判決、最高行政法院97年度裁字第3118號裁定）及再審被告95年8月11日復查決定影本足資參照，亦經再審原告自承匯款部分之證物，係早已存在之證物（再審原告主張「．．．原判決就匯款部分，顯未斟酌早已存在之證物，．．．」等語）甚明，是本件有關匯款部分之證物（包括台北商銀客戶歷史資料查詢明細表）在前訴訟程序（即本院96年度訴字第1615號、最高行政法院97年度裁字第3118號）即已提出，並非本件原審判決（即本院100年度訴字第45號判決）始行提出之證物，即堪以認定。
⑵故再審原告所持再審理由，並非在本件原審判決（即本院
100年度訴字第45號判決）之訴訟程序所提出之主張及證據，且該有關匯款部分之證物（包括台北商銀客戶歷史資料查詢明細表）既經在前之訴訟程序，即本院96年度訴字第1615號予以判決，復經最高行政法院以其無非就本院96年度訴字第1615號認定事實、取捨證據之職權行使事項，任加指摘，或就已論斷或駁斥其主張之理由，泛言未論斷或論斷矛盾，而未具體表明合於不適用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘，認其上訴為不合法，而以97年度裁字第3118號裁定駁回在案，此純屬證據取捨問題，自非漏未斟酌，與行政訴訟法第273條第1項第14款所謂就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者之情形無涉；況該部分並非本件原審判決（即本院100年度訴字第45號判決）之訴訟標的範疇（此部分容於下述），再審原告猶執另件（即本院96年度訴字第1615號、最高行政法院97年度裁字第3118號）在前程序已主張並為該判決所不採之事由，謂本件原審判決（即本院100年度訴字第45號判決）顯有漏未斟酌足以影響於判決之重要證物之再審原因，要無足取。
⑶又查本院100年度訴字第45號判決之訴訟標的，乃再審原告
不服再審被告99年7月22日重核復查決定所提之行政訴訟，而該重核復查決定則係再審被告依本院98年度訴字第1770號確定判決意旨重為審理後所作成之決定，僅係將被繼承人陳彩霞所留遺產有關系爭680地號土地（價值1,670,328元）及系爭房屋（價值553,300元）等不動產部分，依98年1月23日修正公布遺產及贈與稅法第44條規定及財政部於98年3月5日修正裁罰金額或倍數參考表，就罰鍰部分重新裁處而已，並未涉及再審原告所指有關「陳彩霞於死亡前2年贈與董宜良106,800,000元」部分。亦即，本院100年度訴字第45號判決之訴訟標的僅就變更核定罰鍰為32,966,582元（即再審被告99年7月22日重核復查決定之核定內容）部分審理，其他有關死亡前2年贈與部分，因早經本院96年度訴字第1615號判決（經最高行政法院以97年度裁字第3118號裁定駁回再審原告之上訴）確定在案，再審原告本不得於本件（即本院100年度訴字第45號）再事爭執，遑論本件原審（即100年度訴字第45號）判決根本未就「被繼承人陳彩霞死亡前2年內之贈與」部分為審理，殊無斟酌其證物（即有關匯款部分之證物，包括台北商銀客戶歷史資料查詢明細表等）之可能，再審原告所為指摘，即無立基餘地，徵諸首開說明，自不符行政訴訟法第273條第1項第14款之要件，殊難執為再審事由而得提起再審之訴。
綜上所述，本件依再審原告起訴之事實，原審判決（即本院
100 年度訴字第45號判決）並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。至再審原告訴之聲明請求判決本院100 年度訴字第45號判決不利於再審原告之部分均廢棄，原復查決定、訴願決定及原處分均撤銷部分，因本件並無再審原告所稱之再審事由，所提起之再審之訴既遭駁回，即失所附麗，自無論究之必要，亦應併予駁回。另兩造其餘之陳述及主張，於本件判決之結果無影響，爰不予一一審究、斟酌，併此述明。
據上論結，本件再審原告之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 張 國 勳法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
書記官 劉 育 伶