臺北高等行政法院判決
100年度訴更一字第130號
101年4月12日辯論終結原 告 周佩銀訴訟代理人 林佳穎律師複 代理人 林敏弘會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 張翠容
李秀霞上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國97年11月28日臺財訴字第9700500370號訴願決定，提起行政訴訟。經本院99年4月21日98年度訴字第199號判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院100年6月30日100年度判字第1107號判決，將原判決廢棄，發回本院審理。
本院更為判決如下：
主 文訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
第一審及發回前上訴審訴訟費用均由被告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠本件起訴時被告之代表人原為吳自心，嗣於本件訴訟程序進
行中變更為李慶華，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
㈡按「當事人就訴訟標的具有處分權並不違反公益者，行政法
院不問訴訟程度如何，得隨時試行和解。受命法官或受託法官，亦同。」，行政訴訟法第219條第1項定有明文。又行政訴訟上之和解，係指當事人於訴訟繫屬中，在期日、行政法院面前，就系爭行政事件訴訟之標的，約定互相讓步，以終止爭執，並終結行政訴訟程序之合意行為；此種行為，依通說，兼具訴訟法上訴訟行為與實體法上契約行為（公法契約）之雙重性質。惟訴訟上和解之結果（結論），乃訴訟當事人就該訴訟之標的互相讓步之結果，對於為程序標的之行政處分而言，其所據以作成（涵攝）之構成要件事實，並沒有因之實際改變，僅係雙方同意依合意之結論而定爭止息，先予說明。
㈢本件於101年4月12日言詞辯論庭時，經審判長闡明關於原告
申請和解一節，因本件與本院另案100年度訴更一字第120號、123號（以上2件為訴外人周靜珮贈與稅事件）、128號（訴外人周佩瑩贈與稅事件）事實有相同情形，原告與周靜珮、周佩瑩3姊妹均主張渠等所有系爭帳戶，均係訴外人即原告之父周敏雄未經渠等同意於84年6月30日同一日盜開，且本院100年度訴更一字第120號、128號贈與稅案件均已判決確定在案，若本件和解，恐造成事實認定之分歧；且依行政訴訟法第219條第1項之規定，當事人就訴訟標的具有處分權且其和解無礙公益之維護者，始得成立訴訟上之和解，本件原告一再主張其對於系爭款項並無處分權，即不符合行政訴訟法第219條第1項規定試行和解之要件，故本件自無和解之餘地，合先敘明。
二、事實概要：㈠本件原告於84年6 月30日在訴外人台北銀行股份有限公司忠
孝分行（以下簡稱台北銀行忠孝分行，現改制為台北富邦商業銀行〈以下簡稱富邦銀行〉忠孝分行〈以下簡稱富邦銀行忠孝分行〉）開立綜合活期儲蓄存款帳戶（帳號：
000000000000 ， 以下簡稱系爭帳戶）；迨至89年9 月13日經提領存款新臺幣（下同）26,000,000元，且於同日轉存入其弟即訴外人周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：
000000000000），經財政部賦稅署查獲後，通報被告審理結果，認原告涉有遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，未依規定辦理贈與稅申報之情形，乃核定原告本次贈與總額為26,000,000元、應納稅額為6,535,000 元，並處以1 倍之罰鍰6,535,000 元。
㈡原告不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決
定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院於99年4月21日以98年度訴字第199號判決（以下簡稱原判決）將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院於100年6月30日以100年度判字第1107號判決（以下簡稱最高行政法院發回判決）廢棄原判決，發回本院更為審理。
三、本件原告主張：㈠關於原告周佩銀88年與89年綜合所得稅申報問題：
⒈被告雖稱88年度綜合所得稅結算申報日89年3月31日原告在
中華民國境內，惟該申報書並非原告所為，此有更審前本院98年度訴字第199號案件98年7月2日庭期證人周敏雄證稱「我女兒在國外的時候，她在國內的綜合所得稅都是由我申報的，而且她也只有這個帳戶的利息所得」，且原告本人也證稱「我的身分證在出國時都是留在我自己的書桌內，我父親怎麼會拿到，我也不知道，我並沒有交給我父親保管…我小女兒出生後，約在2002年5月後，我住在國內的時間比較久，這之前都是國內、外進進出出，我在國內並沒有工作」等情，可證明原告不知悉該戶頭之開立，報稅係證人周敏雄片面所為。何況：
⑴根據被告查得之戶籍資料所載，周佩銀於88年5月10日起戶
籍已遷到台北縣永和市○○路○○○巷○號4樓之2，88年5月26日又遷入台北縣新店市○○○路○巷○號，至90年4月30日始再遷出至台北縣永和市○○路○○○號9樓，亦即，89年3月31日原告之戶籍在台北縣新店市○○○路○巷○號，其國稅應由北區國稅局管轄，可是報稅的資料卻仍然寫戶籍在臺北市並向台北市國稅局申報，顯見即便當日原告在臺灣，亦不知悉報稅、更非其指示所為。蓋原告知悉該帳戶並知悉其父用其名義報稅，依常情定會告訴受託申報之人戶籍要改，怎麼會仍用舊住址向錯誤之管轄機關報稅呢？⑵何況，原告亦到庭證稱在91年前都是國內外進進出出、在國
內並沒有工作，89年3月31日即便原告在中華民國境內，惟原告認為自己在臺灣無工作、無須申報所得稅，其不知悉其父片面申報利息所得乙事，亦屬合理。
⒉至於89年度申報部分，實則先前證人周敏雄亦已於本院98年
度訴字第199號案件98年7月2日庭期證稱「89年度是我接到扣繳憑單以後交給我女婿申報」，當時非但無最高行政法院指示就利息申報乙節調查之爭點，最重要的是89年報稅是在90年3月26日，此係在涉嫌贈與日89年9月13日之後，應與本件爭點無必然關聯，證人無虛構此情之必要（對於原告而言亦同，原告證稱係95年才發現該帳戶，然無論95年發現或90年3月發現，都是在涉嫌贈與日後，原告實無虛構何時知道時點之必要）。至於稅金問題，經原告確認得知，當時證人周敏雄曾交付約20萬元現金給陳聖芳，並向他表示這件事請陳聖芳去處理就好，無須向原告周佩銀多言。因此，並非由陳聖芳自行支付該89年度綜合所得稅之差額。
㈡系爭帳戶之資金往來非周佩銀所為（95年4月18日結清帳戶
乙事除外，此點周佩銀前於98年7月2日庭期證稱「我也不曉得有開立這個帳戶，我國內外一直進進出出，一直到二、三年前我至就近的富邦銀行開戶時，富邦銀行人員告訴我，我有很多小帳戶，要幫我作整合，當時就查了很多我的帳戶，其中包含有一個帳戶是我不知道的，也就是這個帳戶，然後我就去查，帳戶裡面只有二千多元而已，我就問我父親，才知道這個帳戶是他開立的，因為只有二千多元，所以我就把它整合到我的帳戶，也把印章拿回來」可稽）。又台北富邦銀行100年9月21日回函表示交易明細期間均無授權書，顯見周佩銀本人從未授權周敏雄為任何提存款項之行為（遑論大額提領款項）。
㈢再就89年9月13日涉嫌贈與日周佩銀在臺灣乙節，更不足證
明此與其有關。蓋周家姊妹嗣後因家產分配不公乙事與其父與弟產生嫌隙，倘當日周佩銀知悉轉帳，又豈可能會同意平白將自己名下之金錢給其弟，當日轉帳後卻只剩下零頭2,610元。
㈣本件爭點在於形式上雖有自原告名義之帳戶提領資金並轉存
至其弟周士淵帳戶之事實，然系爭帳戶既非由原告開立、係冒名開戶，原告自始至終對系爭帳戶均無支配、管理權，亦不知悉系爭帳戶存在與使用中之情形下，原告應無須對系爭帳戶之資金關係負責，不應被認定係基於原告意思表示之贈與：
⒈按「本件贈與行為形式上雖係由上訴人之配偶為之，然就實
質上財產權之移轉，卻係由上訴人所有移轉給訴外人，參酌實質課稅原則，被上訴人以上訴人為贈與稅之納稅義務人，亦非無據」、「實質課稅原則，而此項原則對納稅義務人及稽徵機關，無論有利或不利均應一體適用」，最高行政法院91年判字第1684號判決及94年判字第702號判決著有明文。
又按「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則」、「有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」，行政法院（現改制為最高行政法院）81年判字第2124號著有判例及82年度判字第2410號判決可資參照。
⒉本件涉及提領贈與資金之原告名義台北銀行帳戶，並非原告
親自或授權開立，原告對開戶及其後之資金往來均毫不知情，此有證人周敏雄、劉素貞證詞可稽，從而，系爭帳戶開戶後，系爭資金移轉之行為，不應由原告負責：
⑴系爭涉及贈與之資金，係自台北銀行忠孝分行於84年6月30
日開立之000000000000帳戶之原告名義帳戶（以下簡稱系爭帳戶）提領。
⑵然系爭帳戶確非原告親自或授權開立：
①系爭帳戶開立之84年6月30日，原告不僅不在台灣，有更審
前函調之原告出國日期證明書可稽，且原告已於更審前說明係於90年4月27日首次獲發10年期之護照，可證明84年6月30日以來原告未持美國護照入境，且印鑑卡與開戶資料非但皆非原告親自簽名、填寫，北富銀亦以98年4月16日忠孝字第98000095號函函覆未向非本人開戶之周敏雄等人取得授權書等情，皆已足證系爭帳戶並非原告親自或授權開立。
②再者，周敏雄亦證稱其未經原告同意開戶：
A.周敏雄於更審前98年7月2日到庭證稱：「這個帳戶是我開立的，是我以我女兒的名義開立，也是我簽的名。（問：證人周敏雄如何取得原告的身分證及印章？）印章是我刻的，身分證是我在原告的房間拿的。（問：依一般銀行的作業，開戶必須是本人，本件為何在原告未到場也可以完成開戶）這是我個人的想法，當時銀行的作業有這樣的規定，我當時去開戶時有說，我女兒人在美國，由我來開戶，因為我也是忠孝分行的客戶，所以銀行就同意了。」。
B.原告本人於更審前98年7月2日到庭陳述：「（問：原證五開戶申請書所載周佩銀的簽名及印文是否原告所簽名及蓋印？）這不是我簽名，但這枚印章現在我持有中，是後來我向我父親要的，我也不曉得有開立這個帳戶，我國內外一直進進出出，直到二、三年前我至就近的富邦銀行開戶時，富邦銀行人員告訴我，我有很多小帳戶，要幫我作整合，當時就查了很多我的帳戶，其中包含有一個帳戶是我不知道的，也就是這個帳戶，然後我就去查，帳戶裡面只有二千多元而已，我就問我父親，才知道這個帳戶是他開立的，因為只有二千多元，所以我就把它整合到我的帳戶，也把印章拿回來。（問：開立帳戶除了簽名、印章外，還需要身分證件，你父親何以會持有你的身分證？為什麼將身分證交給你父親？）我的身分證在出國時都是留在我自己的書桌內，我父親怎麼會拿到，我也不知道，我並沒有交給我父親保管。」。
C.除上述原告陳述與周敏雄證詞相符外，核對印鑑卡上原告之簽名暨比對原告親簽之行政訴訟委任狀之字跡，可知前揭印鑑卡非原告所簽，足證原告稱系爭帳戶並非其所親簽開戶、周敏雄稱係其開戶等情，係屬真實。
③另周敏雄於84年6月30日除冒開原告系爭帳戶外，亦同時冒
開周靜珮之帳戶，對照原告與周靜珮帳戶相關筆跡及訴外人劉素貞於周靜珮案之證詞，亦足證本件係周敏雄冒名、未經授權開戶。
④至於北富銀核對證件之承辦人吳岱穎雖於本院98年度訴字第
172號案件98年7月14日庭期中證稱：「銀行規定，是要本人到場。」，惟吳岱穎除同時證稱：「但…周靜珮有無到場無法確定」，其無法確定同日開戶之周靜珮有無到場、自亦無法確認本件原告是否到場。然綜合系爭帳戶之印鑑卡係周敏雄所簽、非原告所親簽及原告當日不在台灣之情形綜合以觀，系爭帳戶並非原告開立，殆無疑義。
⑤況且，針對原告等人被害及周敏雄之犯行，業經臺灣臺北地
方法院99年度簡字第1573號刑事簡易判決認定，系爭銀行帳戶並非原告親自開立並使用，自不應令原告就該資金流程所產生之贈與稅負責。
⑥就最高行政法院發回意旨表示應函查金管會暨針對函查結果之意見如下：
A.行政院金融監督管理委員會（下簡稱金管會）回函表示此等案件並非財政部或該部發布「銀行業通報重大偶發事件之範圍與適用對象」規定應申報項目，事實上自無從以金管會是否知悉作為本件論斷之依據。何況，倘原告當時係親自開戶，為何印鑑卡上卻非本人簽名而係由周敏雄坦承係其偽簽？遑論本件原告遭開戶之84年6月30日同日遭冒名開戶者，尚有另案原告周靜珮。
B.併同金管會回函：「本人因特殊情況無法親自辦理開戶手續，得依法委任或授權第三人代辦，金融機構對委任或授權事項，應辦理徵信調查。」，暨北富銀忠孝分行回函並未發現有委託他人代辦之委託書可知，當時原告既未到場開戶，卻無授權書委託代辦，顯見本件屬冒名開戶甚明。
⑦綜上，系爭帳戶既非原告親自臨櫃或授權他人開戶，且原告
至95年左右方知悉該帳戶之存在，則84年6月30日冒用原告名義所為之開戶，其後繼續冒用之行為，乃至於89年9月13日冒領資金存入周士淵帳戶之資金流程，實與原告無涉，不應認定原告應負贈與之責。
⑶另本件贈與資金之資金來源及89年9月13日取款等過程，亦
業據周敏雄證稱係其在84年6月30日及7月2日將資金存入系爭帳戶、取款條則係其蓋章交他人辦理，足證系爭資金並非原告所有、本件資金移動與原告無涉，不應認定周敏雄將資金存入時即代表原告已對該資金取得管領力：
①本件資金來源係周敏雄所有：
周敏雄於更審前99年1月7日庭期中證稱：「（問：證人就上開資金流程係來自證人，有無資金流程或其他證據資料可證？）根據我會計做的資料所載，被告核定由系爭帳戶移轉周士淵的2600萬元，係源自原始存入之資金84年6月30日600萬及84年7月13日1200萬元及定存利息之總和。」、李雯琦同日證稱：「（問：請…就該定期儲蓄存款明細說明）根據周敏雄先生的存摺資料所示，84年6月30日存入原告帳戶內600萬元，是從周敏雄先生同分行存款帳戶000000000000號，於同日轉出1200萬元，其中600萬元是在原告的系爭帳戶定存，另外在周靜珮的7362號帳戶定存600萬元；而84年7月13日存入之1800萬元部分，是周敏雄先生於上開同分行的同存款帳戶於同日轉帳支出5700萬元，其中1800萬元就是存入原告的系爭存款帳戶作定存，另2100萬元存入周佩瑩的帳戶作定存，1800萬元存入周靜珮的帳戶作定存…<提出周敏雄、周靜珮、周佩瑩及原告上開銀行帳戶存摺資料影本附卷>」，關於前揭資金來源部分之證詞，被告亦當庭表示無意見，足證資金來源係來自周敏雄。
②關於上情，本院雖曾詢問此是否即代表係移轉所有權至原告
所得管領之系爭帳戶內？然關於原告並未取得系爭帳戶支配權，而係周敏雄冒開後使用乙節，除經台北地院99年度簡字第1573號刑事簡易判決認定外，最高行政法院對此亦表示原判決就系爭資金所有權認定非原告所有乙節，並未違反該院62年判字第127號判例意旨之法律見解，均可證明不能因周敏雄將款項存入即代表所有權已移轉予原告。
③89年9月13日亦係由周敏雄取、存款：
周敏雄於更審前98年7月2日庭期中證稱：「（問：原證五所示89年9月13日二筆匯款…是否知情？）這二張取款條、匯款條是我蓋的章，是我叫我會計劉素真填寫匯提款資料，由我蓋完章後，在交由劉素真去辦理，將系爭款項由原告的帳戶轉到我兒子的帳戶，我蓋章的時間是89年9月13日就是提領匯款的同一天。」，足證系爭款項之提、存亦係周敏雄所為、與原告無涉。
④又台北富邦銀行100年9月21日回函表示交易明細期間均未發
現有周佩銀委託他人代辦之委託書，顯見周佩銀本人從未授權周敏雄為任何提存款項之行為，對系爭帳戶並無取得管領力暨支配之情事。
⑤承上，該涉及贈與之資金來源既係來自冒名開戶之周敏雄，
可知系爭資金並非原告所有，又系爭款項於涉嫌贈與日89年9月13日之提領亦係周敏雄所為，亦足證系爭資金移動與原告無涉，而係周敏雄之資金行為。
⑷至於89年9月13日涉嫌贈與日原告雖然在臺灣，然開戶非其
所為，亦非其所使用或授權使用，且事後原告又因家產分配不公以及擔心綠卡會在美國被課綜合所得稅、甚至美國免稅贈與額一生僅有100萬美金額度幾乎用光等情況下，與其姊姊聯合對父親周敏雄提出告訴，倘89年9月13日當日知悉轉帳，又豈可能會同意無償將自己名下之金錢給弟弟（遑論該帳戶在轉帳後僅存零頭2,610元？）。
⑸另就本院表示其入出境證明上有41次入境證明乙節，應容有
誤會，蓋原告自被冒名開戶以來至89年9月13日止約五年多期間，僅回國13次，且每次入境多為一兩周左右，其確實是在國外念書並在大學畢業後就在美國上班，是到91年後才因小女兒出生比較常在臺灣，兩者並無矛盾。
⑹況且，系爭帳戶之開戶、本件資金來源及嗣後之提領既均係
周敏雄所為，依實質課稅原則，本件應認定為周敏雄與涉嫌受贈人周士淵之資金關係，不能以形式觀之，遽令原告就該資金關係負責。
⒊原告就歷年利息所得確實不知悉，綜合所得稅申報亦非其所辦理：
⑴倘原告就歷年所得知悉且係其授權辦理，那麼仍在事發期間
之88年度綜合所得稅申報（於89年3月31日申報）就應該會填上正確之「申報時戶籍地」並以其管轄機關申報，惟事實上第三人周敏雄卻以錯誤之戶籍地填寫並向錯誤之稅捐機關申報，可證明原告確實不知悉：
①88年度綜合所得稅結算申報日89年3月31日原告雖在臺灣，
惟該申報書並非原告所為，其亦不知悉，蓋89年3月31日原告之戶籍在台北縣新店市○○○路○巷○號，其國稅應由北區國稅局管轄，可是報稅的資料卻仍然將「申報時戶籍地」填在錯誤之「臺北市○○○路○段○○○巷○○號」，並向台北市國稅局申報，顯見即便當日原告在臺灣，亦不知悉報稅，更非其指示所為。
②詳言之，根據被告查得之戶籍資料所載，周佩銀於88年5月
10日起戶籍已遷到台北縣永和市○○路○○○巷○號4樓之2，88年5月26日又遷入台北縣新店市○○○路○巷○號，至90年4月30日始再遷出至台北縣永和市○○路○○○號9樓，可證明當年度戶籍應填寫89年3月31日戶籍台北縣新店市○○○路○巷○號，且向北區國稅局申報，倘原告知悉該帳戶並知悉其父用其名義報稅，依常情定會告訴受託申報之人戶籍要改，怎麼會讓他人用錯誤之住址向錯誤之機關申報呢？③另根據89年扣繳憑單所載住址仍為「臺北市○○○路○段○○○
巷○○號」以觀，88年度扣繳憑單亦應係寄送到該地址，然當時原告之戶籍不在那邊，又如何知悉該扣繳憑單呢？④何況，更審前98年7月2日庭期周敏雄亦證稱：「她在國內的
綜合所得稅都是由我申報的，而且她也只有這個帳戶的利息所得。」，且原告本人也證稱：「我的身分證在出國時都是留在我自己的書桌內，我父親怎麼會拿到，我也不知道，我並沒有交給我父親保管…我小女兒出生後，約在2002年5月後，我住在國內的時間比較久，這之前都是國內、外進進出出，我在國內並沒有工作」等情，可證明原告不知悉該戶頭之開立，其後之報稅係周敏雄片面所為。
⑵至於89年度申報（於90年3月26日辦理）部分，實已發生在
89年9月13日涉嫌贈與日後，應與本案爭點「原告是否授權開戶、對系爭帳戶具管領力進而得支配89年9月13日贈與」乙節毫無關係：
①周敏雄已於更審前98年7月2日庭期證稱：「89年度是我接到
扣繳憑單以後交給我女婿申報。」，當時非但無最高行政法院指示調查利息申報之爭點，最重要的是89年報稅是在90年3月26日，此係在涉嫌贈與日89年9月13日之後，與本件爭點無必然關聯，證人無虛構此情之必要，對於原告而言亦同，原告證稱係95年才發現該帳戶，然無論95年發現或90年3月發現，都是在涉嫌贈與日後，原告實無虛構何時知道時點之必要，蓋即便假設原告已於事後90年3月知悉，亦無從以此推論在89年9月13日前原告對系爭資金有支配權限。
②至於稅金問題，經原告確認得知，當時證人周敏雄曾交付約
20萬元現金給陳聖芳，並向他表示這件事請陳聖芳去處理就好，無須向原告周佩銀多言。因此，並非由陳聖芳自行支付該89年度綜合所得稅之差額。則89年雖因合併申報產生應納稅額404,920元，但扣除系爭帳戶利息所得之扣繳稅額231,900元，差額也只有173,020元，要之，周敏雄給陳聖芳之20萬元，不但足夠支付兩人所有所得稅金，實質上等於周敏雄還多給陳君約2萬7千多元，則原告稱其配偶當實確實沒有告知她，又有何違反常情之處？⑶其餘年度，84~87年度因逾保存期限無資料，且原告訴代曾
於100年10月24日請求傳喚周敏雄作證亦未獲准；90年度以後之報稅實與本案89年9月13日涉嫌贈與日已相差許久無從證明89年9月13日前原告就系爭資金取得管領力，亦即與本案無關聯，併予敘明。惟從前述88年度報稅之資料即明顯可知，原告確實不知情。
⒋至於被告於更審時之其他抗辯，亦非有據：
⑴被告主張動產系爭資金一經移轉即生所有權之異動云云，業
經最高行政法院判決認定原審判決之認定並未違反最高行政法院62年判字第127號判例。
⑵系爭帳戶雖於95年4月18日由原告親自結清，然其理由如原
告在前審前證稱係因行員告知其有許多小帳戶等情，邏輯上不能以95年發生之事實推論89年9月13日原告對系爭資金有支配管領力。
⒌復況，周敏雄不只冒名開立原告帳戶，其亦於84年7月13日
冒名開立周佩瑩、84年6月30日同時冒開原告與周佩銀之帳戶，亦均係周敏雄偽簽其等之姓名於印鑑卡上，並分別於約1年間90年5月16日、90年9月13日等日期分別以周佩瑩及周靜珮名義各轉帳2,500萬元、1,988萬元予周士淵，於90年9月10日以周靜珮名義轉帳2,848萬元予周士淵，然贈與稅主要係為防止一般人利用生前贈與以規避死後遺產稅而產生者，亦有人稱之為遺產稅之預課，即便該等案件形式上均係原告等人帳戶轉出資金予其胞弟，然究其動機，原告（及其姊妹）不僅當時年紀尚輕，兄弟姊妹又屬第三順位繼承人，事實上原告（及其他姊妹）絕無藉此規避遺產稅之行為，因此本件若真要核課原告等人贈與稅，實亦與遺贈稅法立法精神不符。另一方面，周敏雄與受贈人周士淵係第一順位繼承人之關係，而系爭帳戶係周敏雄冒名開立，無論就實質課稅角度或遺贈稅法精神以觀，該資金係周敏雄對周士淵之資金關係（贈與），殆無疑義。何況，當初若被告在核課期間內，依據上述原告及其姊妹之主張課周敏雄贈與稅，非但原告與周敏雄均無從否認，甚至可比現在課更多之贈與稅，因為課周敏雄稅負時免稅額只有一人次、累進稅率則很快就到50%，現在免稅額則有三人次，各該三人次還可各適用一次累進稅率，如果大家租稅利益相同，原告何需於核課期間向被告表明要讓周敏雄被課更多稅？⒍退萬步言，系爭帳戶既非原告開立，本件若仍認定為原告之
贈與（假設語），則因贈與稅係由受贈人周士淵繳納，有97年1月31日繳款書及同日周士淵帳戶支出稅款6,535,000元可證，應屬遺產及贈與稅法第21條附有負擔之贈與，無論如何至少贈與稅額應自贈與總額中扣除才是。
㈤罰鍰部分：
系爭帳戶既屬訴外人周敏雄冒名開立之行為，原告自無負擔贈與稅與罰鍰之理。另依行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定，因系爭帳戶非原告開立、原告對系爭帳戶涉及移轉資金予周士淵毫無所悉，並無不申報之故意或過失，因此，無論如何原告均不應受罰才是；並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
四、被告則以：㈠本稅部分：
⒈按「經常居住中華民國境外之中華民國國民，及非中華民國
國民，就其在中華民國境內之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」，為遺產及贈與稅法第3條第2項、第4條第1項及第2項所明定。次按「動產物權之讓與，非將動產交付，不生效力。但受讓人已占有動產者，於讓與合意時，即生效力。」，為民法第761條第1項所規定。又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係○○○之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。」，行政法院（現改制為最高行政法院）著有62年判字第127號判例可資參照。⒉原告於89年9月13日自其台北富邦銀行帳戶提領系爭金額供
其弟周士淵作為期一年之定期存單，未依規定辦理贈與稅申報，經被告核定贈與總額為26,000,000元。原告不服，申請復查及提起訴願均遭駁回，提起行政訴訟，經本院98年度訴字第199號判決，訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。被告不服提起上訴，經最高行政法院100年度判字第1107號判決，原判決廢棄，發本院更審。
⒊最高行政法院發回更審理由：
六(二)3(4)①……固然被告在本案中已盡協力義務，提供證據供事實審法院為調查。不過「在帳戶開戶時，被上訴人本人是否真的在國外，而無法在富邦銀行親自開戶」一節，仍有以下之調查途徑，可供進一步調查。原告雖稱其於90年4月27日始取得美國護照，在此之前不可能持中華民國以外之護照入境，由此可知上開帳戶之開戶及資金存提行為均非其在國境內所親為，但在經驗法則上，其仍可持我國及美國以外之第三國護照在沒有入境紀錄之情況下進入我國境內，此點有待查明。②又依現行金融管理法制，行政院金融監督及管理委員會對客戶在銀行開戶對保有嚴格之管制，要求開戶人親自到場對保查核，銀行違反此項規定者將受嚴格之處罰。而富邦銀行曾於98年4月16日以北富銀忠孝字第98000095號函答覆被告稱：「被上訴人開戶並無發現委託他人代辦之委託書」等情，由此觀之原告並非沒有親自開戶之可能。縱使本院前審以證人即台北銀行（後為富邦銀行所合併）當時負責帳戶證照核對之職員及經理證詞顯示，其等對「有無實際對保」一事之證述內容恐有心虛之處，可信度不高，而否認上開文書之實質證明力。不過以人證可信度不足，即行推翻書證之實質證明力，恐嫌速斷，宜有先查明行政院金融監督及管理委員會對上情是否知悉，以及其如何處理後，再為論斷，將更為妥適。③此外在前開待證事實不明之情況下，若「被上訴人曾在存款期間內，自居於權利人之地位，實際支配處分上開24,000,000元存款」一事得以證明，本案之事實真相即得以釐清，而有關此項事實之證明，其關鍵事證即為「被上訴人就該存款歷年來所生利息之（所得稅上）處理態度」。
⒋答辯理由：
⑴系爭資金係原告之父周敏雄於84年至89年間陸續存入原告帳
戶，動產（系爭資金）一經移轉即生所有權之異動，尤其在父母與子女情形下依社會經驗極可能出於贈與法律關係，故稅捐稽徵機關證明有此移轉情形之事實，已足使法院對贈與事實形成相當之證明力，況「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」及「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，司法院大法官會議釋字第537號解釋意旨及行政法院（現改制為最高行政法院）36年判字第16號判例可資參照。就贈與稅而言，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而致生效，自應依法定其所應歸屬之贈與之法律效果，否則，只要當事人自始至終均否認有贈與及受贈之意思表示，即認為課徵贈與稅之要件欠缺，稽徵機關將無從落實執行稽徵贈與稅之立法目的。
⑵系爭26,000,000元源自周敏雄處流向原告後，該現金動產物
權之所有權人已然變更為原告。原告於89年9月13日自其台北富邦銀行帳戶000000000000（以下簡稱系爭帳戶）提領系爭資金，轉存其弟周士淵同銀行一年期定期存款，又周士淵無償取得系爭款項所有權後，於91年10月間及92年間用以購買其名下基金、法拍屋等，有相關銀行帳戶資金流程、法院收據等資料可稽，周士淵已獨立享有法律上及經濟上之處分權，自堪認周士淵有允受之實。故系爭26,000,000元動產財產之移轉行為於事實既已具客觀性，而該當於「贈與」行為之客觀要件，依遺產及贈與稅法第4條第2項規定核課贈與稅並無不合。
⑶原告受贈自周敏雄之贈與後，至89年再贈與其弟周士淵歷時
5年之久，期間利息所得原告亦自行列報於各年度綜合所得稅中，若如原告主張其父為借名之目的，利息所得自應由其父向銀行申請更正扣繳憑單並申報於綜合所得稅中，惟查88年度為原告單獨申報利息所得3,488,028元，89年度起夫妻合併申報，原告列報利息所得2,333,277元，90年度原告自行申報，取自台北富邦銀行利息所得137,754 元；原告為留學人士，學識涵養皆佳，理應知如此高之利息所得本金應有數百萬至數千萬，又遲至95年4月18日才親自結清系爭帳戶，原告顯已允受周敏雄對其之贈與。又主張88、89年度綜合所得稅係由父、夫代為申報，其並不知情，惟按「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。」，民法第103條第1項定有明文，代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力，原告綜合所得稅由他人代理申報，惟申報效力直接及於本人。⑷系爭帳戶於95年4月18日由原告親自辦理結清，結清後本金
及利息合計2,747元，亦轉入原告台北富邦銀行建國分行000000000000帳戶，原告主張對該帳戶無支配、管領權，非足可採。又主張係周敏雄同意給予結清後款項，係為逃避租稅之說辭，委無足採。
㈡罰鍰部分：
⒈按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之
財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」，為遺產及贈與稅法第24條第1項及98年1月21日修正公布同法第44條所明定。
⒉原告89年9月13日自其台北富邦銀行款帳戶提領26,000,000
元轉存入其弟周士淵同銀行定期存款帳戶，核屬贈與行為已如前述，原告未依規定辦理贈與稅申報，違反遺產及贈與稅法第24條規定，被告按核定應納稅額處1倍罰鍰6,535,000元並無違誤。至原告主張依行政罰法第7條第1項不予處罰乙節，依司法院大法官會議釋字第275號解釋意旨，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，推定為有過失，原告未能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，本件原告違反作為義務，縱非故意，亦難謂無過失，原處罰鍰並無違誤，最高行政法院91年判字第294號判決可資參照。
㈢本件贈與稅事實及理由被告業於100年8月19日以北區國稅法
二字第1000013423號函答辯在案，謹就100年8月22日準備程序庭囑查事項，補充答辯如下：
⒈有關原告與配偶陳聖芳結婚前及後綜合所得稅申報核定資料如下表：
┌──────┬────┬────┬────┬─────┐│ 年度 │ 86 │ 87 │ 88 │ 88 │├──────┼────┼────┼────┼─────┤│納稅義務人 │ 陳聖芳 │陳聖芳 │ 陳聖芳 │ 周佩銀 │├──────┼────┼────┼────┼─────┤│ 配偶 │ │ │ │ │├──────┼────┼────┼────┼─────┤│綜合所得總額│169,065 │ 508,89 │547,698 │3,488,028 │├──────┼────┼────┼────┼─────┤│ 稅率% │ 6% │ 6% │ 6% │ 30% │├──────┼────┼────┼────┼─────┤│應納(退)稅額│ 0 │ 6,476 │ 6,161 │ 647,608 │└──────┴────┴────┴────┴─────┘┌──────┬─────┬────┬─────┐│ 年度 │ 89 │ 90 │ 91 │├──────┼─────┼────┼─────┤│納稅義務人 │ 陳聖芳 │陳聖芳 │ 陳聖芳 │├──────┼─────┼────┼─────┤│ 配偶 │ 周佩銀 │周佩銀 │ 周佩銀 │├──────┼─────┼────┼─────┤│綜合所得總額│ 2,909,144│742,525 │1,125,090 │├──────┼─────┼────┼─────┤│ 稅率% │ 30% │ 6% │ 13% │├──────┼─────┼────┼─────┤│應納(退)稅額│ 404,920 │ 5,901 │ 25,542 │└──────┴─────┴────┴─────┘⒉86至88年度原告配偶陳聖芳綜合所得稅稅率皆為6%，原告88
年度綜合所得稅稅率為30%，89年度合併申報適用稅率為30%，而89年度原告僅有一筆取自台北富邦商業銀行（前為台北銀行）之利息所得2,333,277元，卻佔全年綜合所得80.2%（2,333,277/2,909,144），扣除該筆利息所得，則全年綜合所得總額575,867元，減除免稅額148,000元、一般扣除額67,000元及薪資所得特別扣除額75,000元，綜合所得淨額285,867元，適用稅率為6%。
⒊關於原告周佩銀戶籍資料：有新北市樹林區戶政事務所100年8月25日新北樹戶字第1000006030號函可稽。
⒋原告入出境資料及歷年護照號碼：
贈與人即原告於本件贈與日89年9月13日在境內，有內政部入出國及移民署100年8月26日移署資處純字第1000134825號函可稽。護照號碼及有效期，有外交部領事事務局100年9月16日領一字第1005141687號函可稽，整理如被告補充答辯狀附表。
⒌系爭帳戶於84年6月30日開戶，承辦開戶業務均依行內相關
業務規定辦理，又該帳戶並無授權書，有台北富邦商業銀行股份有限公司忠孝分行財富管理100年9月21日北富銀忠孝字第1000000028號函、98年4月16日北富銀忠孝字第98000095號函可稽。系爭帳戶於95年4月18日由原告親自辦理結清，結清本息2,747元轉入原告同銀行建國分行第000000000000號帳戶。
⒍綜上，原告開立系爭帳戶並無授權書，贈與日89年9月13日
在中華民國境內，最後系爭帳戶結清餘額亦匯入原告台北富邦商業銀行建國分行帳戶；又原告88、89年度皆申報取自系爭帳戶之利息所得（87年以前已於保存年現銷毀，有財政部臺北市國稅大安分局98年4月6日財北國稅大安綜所字第980212503號函可證），88年度綜合所得稅結算申報日89年3月31日，原告亦在中華民國境內。原告主張系爭銀行帳戶係其父周敏雄借用其名義開戶使用，資金來源為其父周敏雄所有，非贈與弟周士淵2,600萬元，核不足採；並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件兩造之爭點厥為原告系爭帳戶是否為其所設立開戶？又原告對系爭帳戶有無實際管領支配、處分權限？該帳戶於89年9月13日經提領存款26,000,000元，轉帳存入原告之弟周士淵於同銀行之定期存款帳戶，是否構成贈與？本院之判斷如下：
㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華
民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」，遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項分別定有明文。次按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」，復分別為遺產及贈與稅法第24條第1項及98年1月21日修正公布之遺產及贈與稅法第44條所規定。
㈡次按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係
被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」，行政法院著有62年度判字第127號判例可資參照。又有關銀行存款之歸屬，形式上固以存款帳戶名義人定之，惟現實生活中仍存在存款歸屬與存戶名義不符之情形，此觀最高法院88年度台上字第1725號判決所載「．．．當事人約定，一方以他方名義存款於金融機關，名義人僅單純出借名義，對存款無管理、處分之權，存單、印章、存摺均由借用人持有，借用人並得自由提、存款之消極信託契約，借用人之提款行為，乃權利之行使，無侵害名義人權利可言．．．」意旨亦明。
㈢本件原告於84年6月30日在台北銀行忠孝分行（現改制為富
邦銀行忠孝分行）開立系爭帳戶（帳號：000000000000），迨至89年9月13日經提領存款26,000,000元，且於同日轉存入其弟周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：
000000000000），經財政部賦稅署查獲後，通報被告審理結果，認原告涉有遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，未依規定辦理贈與稅申報之情形，乃核定原告本次贈與總額為26,000,000元、應納稅額為6,535,000元，並處以1倍之罰鍰6,535,000元。原告不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院於99年4月21日以98年度訴字第199號判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院於100年6月30日以100年度判字第1107號判決廢棄原判決，發回本院更為審理，兩造並主張如事實欄所載。
㈣茲原告對其確在本件贈與事實發生（89年9月13日）前之89
年9月2日已入境中華民國境內，至89年10月10日方再出境（卷附入出國日期證明書及台北銀行忠孝分行開戶登記資料影本參照）之事實固不爭執，惟以系爭帳戶係其父周敏雄以原告名義所設立開戶，其在系爭帳戶開戶日（即84年6月30日）係身在國外，其與姊姊周靜珮係於同一日遭偽開帳戶，此部分經對其父周敏雄提出偽造文書之刑事告訴，業經臺灣臺北地方法院（以下簡稱臺北地院）以99年度簡字第1573號刑事簡易判決判處有期徒刑7月、緩刑2年確定肯認在案；且系爭帳戶之資金流入、流出皆由原告之父周敏雄操控，最後亦流至其弟周士淵戶頭，自難認周敏雄自始即有將24,000,000元贈與原告之意，故其父周敏雄將其管領使用之系爭帳戶中上開24,000,000元款項，因定期存款所生本息中之26,000,000元贈與周士淵，係其父周敏雄與其弟周士淵間之資金往來行為，並非原告之贈與等語資為主張。經查：
⑴按當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上
予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，贈與稅之核課，不過居於被動地位，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條暨遺產及贈與稅法規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。此觀司法院大法官會議釋字第537號：「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅務務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」解釋意旨，及行政法院36年度判字第16號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」闡釋自明。
⑵且按「實質課稅原則」向被稱為稅法基本原則之一，乃經濟
實質之租稅法解釋原則之體現，我國稅法雖無明文規定，惟依憲法平等原則及稅捐正義之法理，稅捐機關把握「量能課稅」精神，在解釋及適用稅法規定時，考察經濟上之事實關係及其所產生之實際經濟利益，亦得為此一原則之運用，而非依照事實外觀形式之判斷，司法院大法官會議釋字第420號解釋及行政法院判決意旨，即係此一原則之引申。又基於憲法所肯定之平等主義，在稅法上即應實施核實課稅原則，蓋因所謂負擔公平之原則，不僅止於形式上之公平，更應就實質上使其實現，亦即稅捐之課徵，原則上應以納稅義務人真實的稅捐為基礎，即所謂核實課稅之原則，而非以應有的、擬制的稅捐基礎為計算。是以，所謂實質課稅原則，係指基於憲法所肯定之平等原則，有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，以求租稅公平，並杜投機及濫行規避稅捐。
⑶又依舉證責任客觀配置原則言之，有關反於「形式上存在之
事實」，納稅義務人對其真實性有證明負擔存在，苟其拒絕舉證，自難認其主張為真正。本件原告之父周敏雄自其所有台北銀行忠孝分行綜合存款存摺帳戶（帳號：000000000000號），分別於84年6月30日存入6,000,000元、84年7月13日存入18,000,000元（共計24,000,000元）至原告所有系爭帳戶，迄88年9月8日再以上開24,000,000元款項之本利合，以原告名義辦理「整存整戶儲蓄存款」26,000,000元為期1年之定期存款，迨至89年9月13日，經周敏雄書立取款憑條提領存款26,000,000元，並於同日轉存入原告之弟周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：000000000000），有系爭綜合活期儲蓄存款帳戶之開戶資料、存摺類存款取款憑條、定期性存款存入憑條及周士淵之定期存款帳戶交易明細表等件影本附於原處分卷可稽。
⑷是系爭24,000,000元、26,000,000元動產財產之移轉行為於
事實上既已具客觀性，因系爭帳戶之所有權人為原告，惟該帳戶原始存入之資金24,000,000元係來自於原告之父周敏雄，至89年9月13日書立取款憑條提領26,000,000元者亦係周敏雄，而允受該26,000,000元現金動產物權者乃原告之弟周士淵，屬父母子女、姊弟間財產之移轉，為私法自治範疇，故本件在上述外觀或形式上業已存在一定移轉現金動產物權之事實之前提下，原告既否認有贈與之情形，並主張本件「形式上存在之事實」（即原告之父周敏雄書立取款憑條提領26,000,000元，原告之弟周士淵允受系爭26,000,000元現金動產物權）與「實際上存在之事實」（即原告於系爭帳戶開戶日《即84年6月30日》係身處國外，係其父周敏雄以原告名義盜開，系爭帳戶之資金流入、流出《包括本件89年9月13日提領存款26,000,000元轉存入周士淵帳戶在內》及實際管領使用者皆為周敏雄）不同，自應就有利於其之主張負積極舉證責任甚明。
⑸再按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即
主張權利之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或係消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。且稅捐法律關係，乃係依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任，最高行政法院97年度判字第677號判決亦明揭在案。
⑹本件原告主張於84年6月30日在台北銀行忠孝分行（現改制為富邦銀行忠孝分行）所開立之系爭帳戶（帳號：
000000000000），其時伊在國外，該帳戶之設立開戶並非伊所親為等語為可採，爰析述如下：
①原告在被告於97年1月15日以財北國稅中和一字第
0971000996號書函（以下簡稱被告97年1月15日函）通知其表示意見時，即於97年1月31日（財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所總收文章日戳）以復查理由補充說明書（以下簡稱原告97年1月31日復查理由補充說明書）陳述略以：「．
．．．一、本人台北銀行忠孝分行帳號：00000000000000帳號係84.6.30父親周敏雄『借用』本人名義開戶使用，當時本人亦在國外。二、該帳戶之存入、支出、印章、存摺均由父親掌管，『本人並非知悉』亦無擁有或支配權。．．．．」等語（見原處分卷第74頁）；且原告為配合調查，復提出其入出境資料（即內政部入出國及移民署服務事務大隊臺北市服務站所出具原告自1995年1月1日起至2007年1月14日止之「入出國日期證明書」影本，原處分卷第152頁參照）供查，尚難謂原告有履行協力義務不完備之情事。
②且原告之父周敏雄於本件原審（即98年度訴字第199號）審
理時到庭證稱：「（問：系爭帳戶上面的開戶申請書及印鑑資料，證人是否曾經看過，及上面是否有證人的字跡？）這個帳戶是我開立的，是我以我女兒的名義開立，也是我簽的名。」、「（問：如何取得原告的身分證及印章？）印章是我刻的，身分證是我在原告的房間拿的。」、「（問：原證五《見本院卷頁59、60》所示89年9月13日二筆匯款，證人是否知情？）這二張取款條、匯款條是我蓋的章，是我叫我會計劉素真填寫匯提款資料，由我蓋完章後，再交由劉素真去辦理，將系爭款項由原告的帳戶轉到我兒子的帳戶，我蓋章的時間是89年9月13日就是提領匯款的同一天。」、「（問：依一般銀行的作業，開戶必須是本人，本件為何在原告未到場也可以完成開戶。）這是我個人的想法，當時銀行的作業有這樣的規定，我當時去開戶時有說，我女兒人在美國，由我來開戶，因為我也是忠孝分行的客戶，所以銀行就同意了。」等語在卷（見本院98年度訴字第199號卷第96頁至第97頁），足見原告所言系爭帳戶之設立開戶並非其所親為等語並非空穴來風。
③參以原告之姊妹周靜珮、周佩瑩2人，渠等亦因同開戶在台
北銀行忠孝分行（現改制為富邦銀行忠孝分行）之綜合存款存摺帳戶（周靜珮帳戶帳號為000000000000號、周佩瑩帳戶帳號為000000000000號），有提領存款分別轉存其弟周士淵、周士惟之帳戶情形，而經財政部臺北市國稅局認定涉有贈與，分別予以課徵贈與稅及裁處罰鍰在案，其中周靜珮與原告之上開帳戶開戶日期均為84年6 月30日（本院98年度訴字第199 號卷第62頁至第66頁參照），周靜珮亦主張其帳戶係遭其父周敏雄以其名義盜開設立，是該等案件之審理自得資為本件之參考。
④經查本院另案98年度訴字第48號（周佩瑩贈與稅事件）、98
年度訴字第172號（周靜珮贈與稅事件），於98年6月2日合併行準備程序時，經傳訊證人周敏雄具結證稱：「（問：周靜珮、周佩瑩、周佩銀都是你辦理開戶的嗎？）是的。」、「（問：提示．．．周佩銀開戶資料，開戶印鑑卡上周佩銀的簽名是否是你所簽？）是我簽的。」、「（問：印章從何而來？）印章是我刻的。」、「（問：周佩銀知道嗎？）不知道。」、「（問：周佩銀於89年9月13日自．．．帳戶提領2600萬，周佩銀印章是何人所蓋？）我蓋的。．．．．」、「（問：銀行開戶都要本人持身分證、印章開戶，為何周靜珮、周佩瑩、周佩銀可以由你開戶？）我不清楚，但確實是我跟會計去開戶的，可能是因為我在台北銀行忠孝分行有出入。．．．」等語（見本院98年度訴字第199號卷影印之98年度訴字第48號、第172號98年6月2日合併行準備程序筆錄《第131頁至第136頁》），經核與其前開在本件原審（即98年度訴字第199號）審理時證述之內容大致相符，自堪信其所言為實在。
⑤又對照訴外人即受僱於周敏雄之會計劉素貞於本院98年度訴
字第48號、第172號贈與稅事件，在98年5月5日合併行準備程序時，到庭具結證稱：「（提示原證5印鑑卡，周靜珮簽名是否你簽的？）不是我簽的，上面資料是我填的。．．．」、「（問：60幾年到92年受僱於周敏雄？為何離職？）是的，因我女兒車禍往生，老闆要縮編，所以我就離職了。」、「（問：周靜珮的簽名是何人所簽？）可能是周敏雄簽的。」、「（問：開戶是你自己去的？）應該是老闆跟我一起去的。」、「（問：何人叫你去開戶？）周敏雄。」、「（問：取款憑條是你寫的？印章你蓋的嗎？）取款條是我寫的，印章不是我蓋的，我沒有那麼大的權限拿到印章。」、「（問：周士淵存入憑條是否證人所寫？）是我寫的。．．．」、「（問：證人知道到銀行是要開周靜珮的帳戶？）老闆叫我去存款我就去存款。」、「（問：既然老闆可以自己簽名，為何要帶你一起去開戶？）我是跑腿，老闆視力不是很好，有些資料我要幫他填寫。」等情（本院98年度訴字第199號卷列印之98年度訴字第48號、第172號98年5月5日合併行準備程序電子筆錄《第67頁至第83頁》參照），可見周敏雄所言原告之系爭帳戶係由其開戶及提領、轉存款等語並非泛稱無據。
⑥再查，訴外人即於84年間負責周靜珮、周佩瑩等2人在台北
銀行忠孝分行（現改制為富邦銀行忠孝分行）開立綜合存款存摺帳戶之承辦人員吳岱穎（負責周靜珮、周佩瑩等2 人帳戶證照之審查、核對），於本院98年度訴字第48號、第172號贈與稅事件，在98年7 月14日合併行準備程序時，到庭具結證稱：「（問：本人未到場是否可以開戶？）不行，銀行規定必須本人攜帶證件到場。」、「（問：能否確定周佩瑩、周靜珮本人是否到場？）無法確定，時間太久了，我不記得。」、「（問：銀行規定開戶必須本人攜帶證件到場，為何無法確定周佩瑩、周靜珮本人有無到場？）銀行規定是要本人到場，但周佩瑩、周靜珮本人有無到場無法確定。」、「．．．（問：為何無法確定周佩瑩、周靜珮本人有無到場？）事隔太久無法記得。」等語在卷（本院98年度訴字第
199 號卷列印之98年度訴字第48號、第172 號98年7 月14日合併行準備程序電子筆錄《第137 頁至第144 頁》參照），益徵台北銀行忠孝分行（現改制為富邦銀行忠孝分行）限本人攜帶證件到場親自開戶之行規，在實務作業上並非絕無例外情形，自啟人疑竇。
⑦況對照富邦銀行忠孝分行在98年4月16日北富銀忠孝字第
98000095號函（覆被告98年3月23日北區國稅法二字第0980011026號函）所載「．．．復就周佩銀君主張其於本分行綜合活期儲蓄存款帳戶（帳號：000000000000號）非其本人所開立乙節，因現職人員均非當時承辦人員，故已無從查證；另本分行經查未發現有本件周佩銀君委託他人代辦之委託書，．．．」等字樣（原處分卷第236頁參照），及富邦銀行忠孝分行財富管理100年9月21日北富銀忠孝字第1000000028號函（覆被告100年8月26日北區國稅法二字第1000013434號函）記載之「．．．茲檢附周佩銀．．．於本分行開立000000000000號帳號之開戶資料、印鑑卡、．．．
．，且該帳戶並無授權書，．．．」等語以觀，本件在查無原告委託他人代辦之委託書及授權書情形下，究係如何於台北商銀忠孝分行（現改制為富邦銀行忠孝分行）「限本人攜帶證件親自到場開戶」之行規下「偽造開戶」，實有查明究辦之必要（此部分關係行政院金融監督管理委員會《以下簡稱金管會》未依最高行政法院100年度判字第1107號判決意旨查明究辦，容於後述），是被告遽以認定系爭帳戶為原告所開立，即有可議。
⑧另查原告之父周敏雄因偽造文書等案件，業經臺北地院以99
年度簡字第1573號刑事簡易判決判處有期徒刑7月、緩刑2年確定在案，該判決事實欄載以：「．．．．周敏雄為周佩瑩、周靜珮及周佩銀之父，於該等3人成年後，未經該等人同意或授權，為便於進出自己的大筆資金且避稅，基於行使偽造私文書之概括犯意，先於民國84年6月30日前之不詳時日，利用不詳方式，自行偽造如附表一所示『周佩銀』、『周靜珮』及『周佩瑩』之印章後，即基於行使偽造私文書之概括犯意，連續於84年6月30日，利用其所僱用、不知情之成年會計劉小姐（下稱劉會計），至址設臺北市○○○路○段○○○號之『臺北銀行忠孝分行』（現為臺北富邦商業銀行股份有限公司忠孝分行，下仍稱臺北銀行、臺北銀行忠孝分行），分別在該行『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』上蓋用偽造之『周佩銀』2次，產生2枚偽造之『周佩銀』印文，及偽造『周佩銀』署押1枚，進而偽造『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』私文書；及在該行『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』上蓋用偽造之『周靜珮』2次，產生2枚偽造之『周靜珮』印文，及偽造『周靜珮』署押1枚，進而偽造『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』私文書。又偽造周佩銀、周靜珮名義之『綜合活期儲蓄存款』資料卡各1份後，併同持向臺北銀行忠孝分行承辦人員行使。臺北銀行忠孝分行遂准予開戶，並核發帳號000000000000 號（下稱周佩銀帳戶）之周佩銀存摺、帳號00000000000號（下稱周靜珮帳戶）之周靜珮存摺與周敏雄。且臺北銀行忠孝分行成年承辦人員在核發過程中，亦受周敏雄之利用，分別在周佩銀、周靜珮帳戶存摺內頁上，蓋用偽造之『周佩銀』、『周靜珮』印章各1次，產生偽造之『周佩銀』、『周靜珮』印文各1枚，進而偽造周佩銀、周靜珮帳戶存摺之私文書。上開行為，均足以生損害於周佩銀、周靜珮及臺北銀行關於開戶者年籍身分之正確性。周敏雄取得上開帳戶後，即承前行使偽造私文書之概括犯意，連續為附表2、3所示犯行，亦均足以生損害於周佩銀、周靜珮及臺北銀行關於審核存款、提款人身分之正確性。二、周敏雄承前行使偽造私文書之概括犯意，於84年7月13日，利用不知情之劉會計，至臺北銀行忠孝分行，在該行『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』上蓋用偽造之『周佩瑩』2次，產生2枚偽造之『周佩瑩』印文，及偽造『周佩瑩』署押1枚，進而偽造『綜合活期儲蓄存款印鑑卡』私文書；又偽造周佩瑩名義之『綜合活期儲蓄存款』資料卡1份後，併同持向臺北銀行忠孝分行承辦人員行使。臺北銀行忠孝分行遂准予開戶，並核發帳號000000000000號（下稱周佩瑩帳戶）之周佩瑩存摺。且臺北銀行忠孝分行成年承辦人員在核發過程中，亦受周敏雄之利用，在周佩瑩帳戶存摺內頁上，蓋用偽造之『周佩瑩』印章1次，產生偽造之『周佩瑩』印文1枚，進而偽造周佩瑩帳戶存摺之私文書。上開行為，均足以生損害於周佩瑩及臺北銀行關於開戶者年籍身分之正確性。周敏雄取得上開帳戶後，即承前行使偽造私文書之概括犯意，連續為附表4所示犯行，亦均足以生損害於周佩瑩及臺北銀行關於存款、提款作業之正確性。二、案經周靜珮、周佩銀、周佩瑩訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴，周敏雄於準備程序自白犯罪，本院改由受命法官逕以簡易判決處刑。．．．」等字樣，有上開判決影印1份在卷可佐，足證原告所稱系爭帳戶之設立開戶並非伊所親為等語為可採。
⑨至最高行政法院100年度判字第1107號判決所指「．．．在
經驗法則上，其仍可持我國及美國以外之第三國護照在沒有入境紀錄之情況下進入我國境內，．．．」一節，因原告係在90年4月27日始取得美國護照，而依卷附內政部入出國及移民署服務事務大隊臺北市服務站所出具原告自1995年1月1日起至2007年1月14日止之「入出國日期證明書」影本（見原處分卷第152頁）顯示，原告自85年間至94年3月間即有多次之入、出境紀錄，以其約10年間即入、出境次數頻繁及系爭帳戶之開戶日期為84年6月30日等情綜合觀察，斷無刻意於84年6月30日持我國及美國以外之第三國護照在沒有入境紀錄之情況下進入我國境內之必要，此外查無其他任何資料顯示原告擁有其他第三國護照之情形，附此陳明。
⑺本件原告因對系爭帳戶不具實際之管領支配權，該帳戶之資
金往來亦非其所能掌控，系爭於89年9月13日所提領之存款26,000,000元，該動產財產除係來自於原告之父周敏雄外，其在同日轉存入原告之弟周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：000000000000）之舉皆係周敏雄所為，殊難認原告有贈與26,000,000元動產物權予周士淵之意思，茲詳述如下：
①本件原告之父周敏雄於84年6月30日，在台北銀行忠孝分行
（現改制為富邦銀行忠孝分行）以原告名義開立系爭帳戶（帳號：000000000000）之同一日，自其所有台北銀行忠孝分行綜合存款存摺帳戶（帳號：000000000000號）提領存入系爭帳戶6,000,000元金額，嗣於84年7月13日復自上開帳戶轉存入18,000,000元（前後共計24,000,000元）至原告系爭帳戶；迄88年9月8日周敏雄又以上開24,000,000元款項之本利合，以原告名義辦理「整存整戶儲蓄存款」26,000,000元為期1年之定期存款；迨至89年9月13日，周敏雄再書立取款憑條提領存款26,000,000元，並於同日轉存入周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：000000000000）等事實，非惟有系爭綜合活期儲蓄存款帳戶之開戶資料、存摺類存款取款憑條、定期性存款存入憑條及周士淵之定期存款帳戶交易明細表等件影本在卷足憑，復為原告之父周敏雄所是認，自堪認原告所稱系爭帳戶既非由其開立，而係冒名開戶，其自始至終對系爭帳戶均無支配、管理權等語為實在。
②被告雖主張本件原告在履行協力義務過程中所提出之反證，
其中關於證人周敏雄部分，認因與原告利害相同，有勾串造假之嫌，可信度不足云云，然而周敏雄所證述由其使用原告帳戶，存入款項及提領款項予周士淵等情，將使周敏雄自身面臨「被認定有贈與存款予周士淵，而遭課徵贈與稅」之風險，其在本案中與原告之利害並不一致，甚至正好相反，已經最高行政法院100年度判字第1107號判決陳述甚詳，將此部分對照原告在被告以97年1月15日函通知其表示意見時，以97年1月31日復查理由補充說明書所稱「．．．一、本人台北銀行忠孝分行帳號：00000000000000帳號係84.6.30父親周敏雄『借用』本人名義開戶使用，當時本人亦在國外。
二、該帳戶之存入、支出、印章、存摺均由父親掌管，『本人並非知悉』亦無擁有或支配權。三、該帳戶純屬借名帳戶與本人自有帳戶無涉．．．．五、綜上理由，本人之該帳戶純屬家父之『借名帳戶，借名存款』，．．．」等情（原處分卷第73頁、第74頁參照），暨前述臺北地院99年度簡字第1573號刑事簡易判決內容，是系爭帳戶之資金，實際上確非由原告管領、支配，而係由原告之父周敏雄占有、使用，即堪以認定。
③是系爭帳戶之資金來源即原始存入之資金24,000,000元既係
來自於原告之父周敏雄所有台北銀行忠孝分行綜合存款存摺帳戶（帳號：000000000000號），其間，不論係於88年9月8日將該24,000,000元款項之本利合，以原告名義辦理「整存整戶儲蓄存款」26,000,000元1年期之定期存款，甚或89年9月13日書立取款憑條提領存款26,000,000元，並於同日轉存入周士淵所有同銀行之定期存款帳戶（帳號：000000000000）等行為，皆係由周敏雄為之，則原告對於系爭款項既無實質之所有權，亦無管理使用、處分之權限，自難認其有何「贈與」系爭動產財產26,000,000元予周士淵之意思。
④茲被告雖以訴外人即原告配偶陳聖芳在與原告結婚前之86年
度至88年度之綜合所得稅稅率皆為6%，於與原告結婚後，採合併申報，致使89年度綜合所得稅適用稅率為30%，且系爭帳戶衍生之88年度、89年度之利息所得，皆由原告列報於各期綜合所得稅之結算申報，況原告89年度綜合所得稅應繳納之稅款為468,083元，周敏雄交付予陳聖芳之20萬元亦不足以繳納為由，認原告顯知悉系爭帳戶之存在，則系爭現金動產物權自周敏雄處流向原告後，其所有權人既已變更為原告，迨至89年9月13日提領26,000,000元轉存入周士淵同銀行定期存款帳戶，自屬贈與行為，固非無憑。
⑤惟查民法第761條之規範意旨乃是：「透過物權行為而為動
產物權之移轉，其欲發生動產物權移轉效力，原則上（但有例外）必須踐行動產之『交付』事實，使受讓人實際『占有』該動產」，已經最高行政法院100年度判字第1107號判決揭示甚明。且衡之常情，苟受贈大額現金成為實際所有權者並予定存，斷無僅對應予依法列報「利息所得」有負擔義務，卻對該「利息所得」之來源本金及利息毫無實質管理使用、處分之權能之理。就本件言，「空有稅賦（「利息所得」衍生）」之負擔，或僅享有「89年度利息所得2,333,277元」（按：此係假設），皆與周敏雄分別於84年6月30日、84年7月13日各提領轉存金額6,000,000元、18,000,000元（共計24,000,000元）至原告系爭帳戶，有無該當於贈與之要件，係屬二事，亦與原告是否確有開立系爭帳戶並有實際之管領支配、處分權限，應分別以觀，故本件之審理尚不得悖離經驗法則，實有加以辨別、究明系爭帳戶財產真正歸屬之必要。
⑥第以原告配偶陳聖芳在其89年度綜合所得稅結算合併申報，
列報其薪資所得（取自隴華電子股份有限公司）217,843元、利息所得213,212元（取自華南商業銀行股份有限公司永和分行福和辦事處）、32,554元（取自中國信託商業銀行股份有限公司忠孝分公司）等外，並列報其配偶周佩銀（即原告）取自台北富邦商業銀行股份有限公司忠孝分公司之利息所得2,333,277元，有陳聖芳89年度綜合所得稅結算申報書及核定通知書在卷可佐，是其89年度綜合所得稅適用稅率為30%，主要影響因素確係本件在89年9月13日所提領之存款金額26,000,000元所生之利息所得2,333,277元所致，即堪確定。
⑦就本件言，依上開證據，已足認系爭帳戶並非原告申辦開立
，且系爭帳戶自原始存入之資金24,000,000元（係來自於原告之父周敏雄所有台北銀行忠孝分行綜合存款存摺帳戶《帳號：000000000000號》），迄88年9月8日將該24,000,000元款項之『本利合』，以原告名義辦理「整存整戶儲蓄存款」金額26,000,000元1年期之定期存款，至89年9月13日書立取款憑條提領存款26,000,000元，並於同日轉存入周士淵所有同銀行之定期存款帳戶等行為，既皆由周敏雄為之，且在其掌控範圍內，以系爭帳戶之原始資金24,000,000元之『本利合』已經轉存26,000,000元1年期之定期存款此點觀之，殊無所謂原告自84年6月30日系爭帳戶設立後即享有該原始資金24,000,000元之『孳息』可能性，是原告所稱其與陳聖芳結婚後，第1年即88年度綜合所得稅之結算申報係選擇分開申報（原告部分適用稅率為30%、陳聖芳部分適用稅率為6%），且係由原告之父周敏雄為之等語即屬可採。
⑧是以，系爭帳戶自申辦開立存入資金24,000,000元起，歷經
24,000,000元之『本利合』轉存26,000,000元1年期定期存款，再至89年9月13日提領26,000,000元轉存至周士淵帳戶止，既皆係由原告之父周敏雄為之，則系爭現金動產物權24,000,000元雖自周敏雄處流向原告之系爭帳戶，然而該本金及其所孳生之「利息」又經周敏雄處分，即連同本金轉存26,000,000元定期存款，足見系爭帳戶自84年6月30日開戶時起迄至本件89年9月13日提領26,000,000元止，該帳戶實際支配管領者為周敏雄無訛，故本件尚無所謂「原告曾在存款期間內，自居於權利人之地位，實際支配處分上開24,000,000元存款」之情形，即堪以認定。從而，原告既無取得系爭帳戶之動產物權本金及其利息之可能性，則該帳戶衍生之稅賦（即利息所得）負擔，實係因「名義外觀」狀態在財產歸屬上之「標籤」作用所致，自應依上述系爭動產財產之實質歸屬為準，被告徒以周敏雄將系爭帳戶89年度之利息所得扣繳憑單交付原告配偶陳聖芳處理，並由陳聖芳實際報繳其與原告之89年度綜合所得稅之結算合併申報，即逕以認定原告具有系爭現金動產物權26,000,000元之實質處分、支配權能，非但與上述系爭動產財產之實質歸屬及支配管領實況不符，亦違反經驗法則，要無可採。
⑨至於最高行政法院100年度判字第1107號判決所指「．．．
『被上訴人就該存款歷年來所生利息之（所得稅上）處理態度』」一節。在今日臺灣地區，財產歸屬在名實上有差異之現象始終存在，而且其發生之蓋然性也有一定之比例，乃現今臺灣地區社會之常見現實。本件上開實證資料顯示，原告既未開立系爭帳戶，且對於系爭帳戶之動產物權24,000,000元之本金及其利息均無實際之管領支配、處分權限，亦不能掌控該帳戶之資金往來，是本件的第1次贈與（即周敏雄分別於84年6月30日、84年7月13日各提領轉存金額6,000,000元、18,000,000元《共計24,000,000元》至原告系爭帳戶），已無立基餘地。縱被告所言原告配偶陳聖芳在原告之父周敏雄交付系爭帳戶89年度利息所得扣繳憑單予伊之際，即已知悉原告當年度利息所得中有關系爭帳戶之利息所得，而原告與配偶陳聖芳89年度合併申報應繳納之綜合所得稅金額高達468,083元（適用稅率為30%，主要因素係系爭26,000,000元所生之利息所得2,333,277元所致），周敏雄交付予陳聖芳之20萬元亦不足完納稅額，堪認原告在其時即已知悉等語為可採，仍無礙於原告對於系爭24,000,000元款項之『本利合』26,000,000元動產財產並無實際之所有權，尚無管領支配、處分之權限事實之成立。況衡之社會常情，鮮少有子女對事實上不能掌控（即便知悉，亦係事後得知，多屬無力扭轉之狀況）之金錢，就其過去已生利息之（所得稅上）事項尚能有何有效性之處理（按：僅能依法繳納），是最高行政法院100年度判字第1107號判決認本件向陳聖芳查明：「被上訴人（即原告）對此利息歸入其名下一事是否知情，知情後之態度為何，是否具擁有該筆利息支配權限之意思」等節，既對系爭26,000,000元動產財產之實際管領支配、處分者為周敏雄之事實不能有所撼動或變更，核與本件原告究有無贈與26,000,000元動產物權予周士淵之事實無涉，自無調查之必要，本院就此部分爰不再調查，併此說明。
⑩再者，本件既係原告之父周敏雄為分散其資產及個人利息所
得，而利用原告與其姊妹周靜珮、周佩瑩3人名義開立存款帳戶供其個人使用（本院98年度訴字第199號卷列印之98年度訴字第48號、第172號98年5月5日合併行準備程序電子筆錄《第69頁、第78頁》參照），依常情，周敏雄殊無於本件遭稅捐稽徵機關認有贈與情事後，即自動予以更正列報綜合所得稅之理，此由原告與其姊妹周靜珮、周佩瑩3人直至本件行政訴訟階段方向其父周敏雄提出刑事之告訴此點，業經最高行政法院100年度判字第1107號判決明揭「．．．又即使周敏雄經過被上訴人（即原告）『同意』而開立系爭銀行帳戶，此等『同意開立銀行帳戶』之事實，也不能在沒有其他旁證之情況下，遽依上訴人（即被告）之推論，解為『被上訴人同意受領周敏雄給付之24,000,000元資金』（因為借名供他人提存現金之可能性仍不能排除）。而且被上訴人之事前『開立帳戶使用』之同意，若事後被稅捐機關解為『受領現金贈與』，其為圖擺脫無謂之糾葛，而被迫否認事前之同意，在事後對周敏雄提起刑事告訴。所以上訴人不能以被上訴人對周敏雄提出刑事告訴太晚，即謂：『該刑事告訴之提起為事後掩飾行為』。．．．」等語，即足以徵之。是系爭帳戶既非原告所申辦開立，系爭26,000,000元動產財產之管領支配、處分復係由原告之父周敏雄為之，自難僅憑系爭帳戶之開戶名義人係原告，即逕認原告有對周士淵為系爭26,000,000元之贈與，被告遽引為本件課徵贈與稅額處分（含裁處罰鍰）之依據，殊屬率斷，原告起訴指摘，非無理由，自應予撤銷。
⑻至最高行政法院於100年度判字第1107號判決中明示本件應
先查明金管會對系爭案情是否知悉，以及其如何處理後，再為論斷一節，本院就該部分之處理過程，爰陳述如下：
A.本件最高行政法院100年度判字第1107號判決，略以「．．．．⑷①固然被上訴人（即本件原告）在本案中已盡協力義務，提供證據供事實審法院為調查。不過『在帳戶開戶時，被上訴人本人是否真的在國外，而無法在富邦銀行親自開戶』一節，仍有以下之調查途徑，可供進一步調查。．．．．③又依現行金融管理法制，行政院金融監督及管理委員會（以下簡稱金管會）對客戶在銀行開戶對保有嚴格之管制，要求開戶人親自到場對保查核，銀行違反此項規定者將受嚴格之處罰。而富邦銀行曾於98年4月16日以北富銀忠孝字第98000095號函答覆上訴人（即本件被告）稱：『被上訴人開戶並無發現委託他人代辦之委託書』等情，由此觀之上訴人並非沒有親自開戶之可能。縱使原審法院以證人即台北銀行（後為富邦銀行所合併）當時負責帳戶證照核對之職員吳岱穎及經理黃江渟證詞顯示，其等對『有無實際對保』一事之證述內容恐有心虛之處，可信度不高，而否認上開文書之實質證明力。不過以人證可信度不足，即行推翻書證之實質證明力，恐嫌速斷，宜有先查明行政院金融監督及管理委員會對上情是否知悉，以及其如何處理後，再為論斷，將更為妥適。．．．」等語，有該判決正本1份在卷可考。
B.本院於本件審理中之100年11月21日以院貞地股100訴更一00130字第1000018766號函（以下簡稱本院100年11月21日函）、100年12月7日以院貞地股100訴更一00130字第1000019765號函（以下簡稱本院100年12月7日函）、100年12月30日以院貞地股100訴更一00130字第1000021263號函（以下簡稱本院100年12月30日函）、101年1月9日院貞地股100訴更一00130字第1010000483號函（以下簡稱本院101年1月9日函），分別函金管會請依上開最高行政法院100年度判字第1107號判決意旨依法處理本件，竟先後遭該會以100年
12 月29日金管銀控字第10000434750號函、101年1月10日金管銀控字第10100007600號函及101年1月20日金管銀控字第10100014370號函，逕以「．．．．本人因特殊情況無法親自辦理開戶手續，得委任或授權第三人代辦，其開戶手續屬證據力認定問題；民眾私權衍生糾紛非重大偶發通報事項，本會裁罰案件系統就本案並無核處紀錄。本件如涉及是否偽造問題，則屬刑事認定之範圍。」云云，拒不依該判決意旨，本於職權為明確之認定及核處，有上揭函件在卷可資參照。
C.經查本件關係人即原告周靜珮之父周敏雄，前雖經臺北地院以99年度簡字第1573號刑事簡易判決判處有期徒刑7月，緩刑2年確定在案，惟該判決對於周敏雄究係於何時以何方式，利用其所僱用、不知情之成年會計劉小姐（該案未予查明該「劉小姐」〈按：「劉小姐」為劉素貞〉為何人？），如何持原告周佩銀及其姊妹周靜珮、周佩瑩等人之何等證明文件予以「偽造開戶」等節，全未為任何調查，徒以周敏雄個人之簡單自白，即遽以變更起訴法條判決，此觀卷附該案臺灣臺北地方法院檢察署（以下簡稱臺北地檢署）98年度他字第10517號案件99年1月5日訊問筆錄及臺北地院99年度訴字第446號案件99年4月12日準備程序筆錄影本即明，是該判決殊難執為本件「偽造開戶」之真正事實認定之依據。
D.嗣本院另案100年度訴更一字第120號（周靜珮贈與稅事件）、128號（周佩瑩贈與稅事件）於100年12月29日，雖均判決「訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。第一審及發回前上訴審訴訟費用均由被告負擔。」，惟究其理由，仍係以台北地院99年度簡字第1573號刑事簡易判決為依據，認定「．．．．訴外人周敏雄確有於84年6月30日前之不詳時日，利用不詳方式，自行偽造原告『周佩瑩』〈按：100年度訴更一字第128號原告為周佩瑩〉之印章．．．」；且對本件究係如何「偽造開戶」一節，上揭案件固經傳訊證人周敏雄到院調查，然周敏雄皆以「．．．『（經閱覽後）這個印章是我蓋的，名字不是我簽的，可能是會計劉小姐，因為我本人很少寫字。」、「（問：印章何時蓋的？在銀行還是在哪裡？）忘記了，時間太久了。」、「（問：如何記得印章是你蓋的？）這個印章是我偷刻的。（問：這個印章現在在哪裡？）已交給地院銷毀。』等語（見本院卷第83頁筆錄）。
．．．」云云含糊其詞、避重就輕，自不能據以認定本件究係如何「偽造開戶」之事實，核有進一步查明辨析清楚事實之必要。
E.第以原告之父周敏雄於本件原審（即98年度訴字第199號）審理時到庭證稱「（問：依一般銀行的作業，開戶必須是本人，本件為何在原告未到場也可以完成開戶。）這是我個人的想法，當時銀行的作業有這樣的規定，我當時去開戶時有說，我女兒人在美國，由我來開戶，因為我也是忠孝分行的客戶，所以銀行就同意了。」等語在卷（詳本件理由欄⑹②所載）；嗣於本院另案98年度訴字第48號（周佩瑩贈與稅事件）、98年度訴字第172號（周靜珮贈與稅事件），於98年6月2日合併行準備程序時，亦具結證稱：「（問：周靜珮、周佩瑩、周佩銀都是你辦理開戶的嗎？）是的。」、「（問：提示．．．周佩銀開戶資料，開戶印鑑卡上周佩銀的簽名是否是你所簽？）是我簽的。」、「（問：印章從何而來？）印章是我刻的。」、「（問：周佩銀知道嗎？）不知道。」、「（問：周佩銀於89年9月13日自．．．帳戶提領2600萬，周佩銀印章是何人所蓋？）我蓋的。．．．．」、「（問：銀行開戶都要本人持身分證、印章開戶，為何周靜珮、周佩瑩、周佩銀可以由你開戶？）我不清楚，但確實是我跟會計去開戶的，可能是因為我在台北銀行忠孝分行有出入。」等語（以上見本件理由欄⑹④所載）；參以訴外人即證人會計劉素貞亦於本院98年度訴字第48號、第172號贈與稅事件，在98年5月5日合併行準備程序時，到庭具結證稱「印鑑卡」上之簽名非其所簽，系爭「綜合活期儲蓄存款帳戶基本資料」上之簽名亦不是其簽具（本件理由欄⑹⑤參照），足證本件究係如何於台北富邦銀行忠孝分行「限本人親自開戶」之行規下「偽造開戶」確有查明究辦之必要，此亦係最高行政法院100年度判字第1107號判決指摘之重點所在。
F.茲查金管會為全國最高金融監督管理之機關，本件因涉及銀行是否有疏於依現行金融管理法制，對客戶在銀行開戶對保之嚴格管制，即要求開戶人須親自到場並予切實對保、查核之規定，而有任由民眾「偽造開戶」情事，攸關我國金融管理體制及監督，本院認應由金管會作明確之認定，如本件確有違章（即「偽造開戶」）情事，該會亦應本於權責，對銀行本身及相關人員等作一定之「行政處分」（依銀行法等規定）或「行政處置」（即懲處），故前後以本院100年11月21日函、100年12月7日函、100年12月30日函、101年1月9日函，請金管會依法就本件事實是否確有「偽造開戶」為明確之認定及處理，有該等函在卷足佐。
G.詎金管會竟以「．．．本人因特殊情況無法親自辦理開戶手續，得委任或授權第三人代辦，其開戶手續屬證據力認定問題；民眾私權衍生糾紛非重大偶發通報事項，本會裁罰案件系統就本案並無核處紀錄。本件如涉及是否偽造問題，則屬刑事認定之範圍。．．．」云云為由，拒不依最高行政法院於100年度判字第1107號判決意旨予以查明依法處理，顯悖於全國最高金融監督管理機構之職權本份，該部分雖不影響本件判決前開之認定，惟攸關我國金融管理體制及監督，情節不可謂不重（因本件周敏雄「偽造開戶」係偽造原告及其姊妹周靜珮、周佩瑩等3人3個銀行戶頭），就金管會怠忽職責部分，本院於本件判決後另行依法處理，特此指明。
綜上所述，本件被告所為處分，揆諸前揭法條規定及判例、判決意旨暨上開說明，殊屬違誤，復查決定、訴願決定未察而遞予維持，亦皆不無疏漏，原告請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應由本院將原處分（含復查決定）及訴願決定撤銷。
另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 5 月 3 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 張 國 勳法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 101 年 5 月 3 日
書記官 劉 育 伶