臺北高等行政法院判決
100年度訴字第1645號100年12月22日辯論終結原 告 大豐建築企業股份有限公司代 表 人 練徹（董事長）訴訟代理人 龔君彥 律師
張智婷 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）訴訟代理人 陳嬋娟
陳惠萍上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100 年7 月29日台財訴字第10000234120 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國94年3 月至12月間進貨，涉嫌取具非實際交易對象○○實業有限公司（下稱○○公司）開立之統一發票20紙，銷售額合計新臺幣（下同）10,109,100元，營業稅額505,457 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，審理違章成立，初查核定補徵營業稅額505,457元，並按所漏稅額505,457 元處3 倍之罰鍰1,516,371 元。
原告不服，申請復查，經被告以100 年4 月28日財北國稅法一字第1000207028號復查決定准追減罰鍰1,010,914 元，其餘未變更，提起訴願，經訴願決定駁回，原告遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠原告於93年3 月間得標「基隆市長樂國小活動中心基礎及游
泳池新建工程」後，遂陸續接獲各相關下包廠商派員前來接洽報價及承包分項工程事宜，訴外人陳輝隆為當時代表○○公司前來接洽之模板廠商代表人。經原告比價後，於93年8月及同年11月與○○公司分別簽訂「基隆市長樂國小活動中心基礎及游泳池新建工程」分包之「鋼筋工程」及「泰和園新建工程」分包之「鋼筋彎軋及組立工程」合約。94年2 月，原告查核○○公司於94年1 月變更負責人為訴外人鄭聖耀，故通知新負責人前來變更合約，於94年3 月由○○公司新負責人鄭聖耀繳交變更後相關公司證件，並由其親簽開立之本票作為履約保證之用。○○公司於93年中至94年底配合原告施作之長樂國小活動中心已於95年5 月竣工驗收在案，泰和園工程亦建造至2 樓版後始因業主財務問題停工。工程進行期間，○○公司自94年1 月起定期開立發票向原告請款，經原告核實施作數量後，以實際施作金額加計進項稅額，開立抬頭為○○公司且禁止背書轉讓之支票支付，且為降低付款風險，要求○○公司派員攜帶領款印鑑前來領取支票，該等支票亦皆兌現。
㈡訴外人陳輝隆名片為93年3 月最初接洽時由其交付，合約乃
於93年8 月經原告徵得○○公司及負責人相關證件後始簽訂之，且94年1 月○○公司變更後，原告於以○○公司進項稅額申報扣抵銷項稅額前（94年3 月15日前），亦再取得新負責人鄭聖耀親簽之履約保證本票，此本票之開立應足證實○○公司及負責人知悉其與原告間有合約交易關係並負有履約責任，故原告認定交易對象確為○○公司應無不合。又原告已取得○○公司負責人之履約交易承諾，則初期推派之代表人陳輝隆之職，並不影響交易進行，況且業務人員為獲取業績及利益浮誇職稱，時有所聞，原告對此點並無須考究，重點在負責人親自執行簽約之行為，並非如被告所稱無盡查證義務。又依一項所提附件之驗收證明、復查決定書及訴願決定書內容，被告對「原告有進貨事實」及「原告支付予○○公司之款項皆已入戶兌現」兩點，應無爭議，亦即○○公司為實際交易進貨（提供勞務）之對象。
㈢原告與○○公司交易期間，所開立之付款支票皆署名○○公
司且禁止背書轉讓，放款方式則為降低付款風險，皆要求其派員攜帶領款印鑑前來領取支票，原告與各合作廠商亦有郵寄支票之放款方式，故領款簽收方面，不論為郵寄或親領款項，當領款對象為公司行號，其領款憑證上蓋有受款人原約定領款印鑑時，該憑證已可證明廠商已收得該款，即生本憑證簽發之效用，至於憑證上有無人員簽收、簽收者為何人僅為輔助，僅為負責人與受託人之委託關係而已，非領款憑證生效之必要要件；全臺灣各公司負責人豈有親自向客戶領款之必要。又款項領得仍以「禁背支票兌現」為最有效之證明。查原告與○○公司交易，除前述審核過程外，亦已控管至確認款項進入其公司帳戶兌現，被告現以○○公司未依規定申報本案領款人員陳輝隆、李信諄之薪資扣繳及該公司或有不當之資金調配流向等不法行為，作為認定原告負有過失責任之依據，顯非有當。原告經確認○○公司知悉合約關係，又工地現場持續有工員累計在550 －600 人次進場施作，且○○公司亦定期以稅務單位核發之三聯式發票，依營業稅法第14條規定開立發票向原告請款，原告依契約、營業稅法第15條3 項及以前述說明之方式定期支付款項及進項稅額予○○公司，應屬合理，又款項兌現在案，故原告再依營業稅法第15條第1 項申報當期應納或溢付營業稅額，自無不合。
㈣原告付足進項稅額505,457 元，被告裁以稅款全額補繳，當
生原告重覆支付之情事，致生損害於原告；而被告以刑事簡易判決，認定○○公司並無與原告交易可能，作為裁罰之依據乙點，依前揭說明，原告於取得○○公司發票並從事抵扣行為當下（94年間），各項可供判斷之文件及證據（即現場進場施工狀況正常、原告所為蒐證、注意、控管之證件提徵、本票開立、帳款入戶等相關事項辦理），皆客觀顯示○○公司為原告實際交易對象，現因○○公司內部員工傾軋，而遭被告以第三人鄭人鐖之自白認定為虛設行號，致原告受牽連，實為○○公司存心欺瞞所致，非可歸責原告；另倘仍認原告有過失應以裁罰，惟依法規定「有進貨事實者」，有補稅免罰之適用，本案有進貨事實為兩造所不爭執，而就法規後段規定「實際銷貨之營利事業已依法處罰者」，此項免罰要件之成立，乃取決於被告行為與否，故被告未保全原告之免罰權利，逕予裁罰，顯有失當。原告與○○公司往來期間自94年1 月至95年6 月，○○公司計須申報營業稅合計15次，請被告查明有否申報營業人銷售額與稅額申報書，並查明有否繳交加值型營業稅，以資證明原告皆有監督○○公司確實繳清稅款，並作為得以繼續交易之依據。
㈤被告因○○公司帳戶於支票兌當日或數日便以現金提領，故
認定○○公司帳戶為「安排資金流程使用」，唯就實務而言，工人聘僱乃以臨工、零工、流動工性質居多，此類工人之工資大多數以當日付現，最遲每週付現一次之方式發放，比較○○公司承包原告工程所約定之月結放款方式，○○公司於每月領得原告發放之工程款支票時，實已墊付6 至8 週之現金以發放工資，故支票兌現隔日便領現支用實為難免，非為被告所稱「安排資金流程使用」。
㈥綜上所論，被告所為處分違法且不當等語。聲明：訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
三、被告則以：㈠補徵營業稅部分：
⒈查○○公司之實際負責人鄭人鐖，負責○○公司業務之執行
及會計帳冊之處理，明知○○公司並無實際營業行為，未與原告等營業人有實際交易及出貨，竟基於填製不實會計憑證及幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之概括犯意，自94年1 月間起至95年6 月間止，連續虛偽開立銷項發票210 紙，金額共計95,707,345元，供伍陸捌公司等營業人（含原告在內）充當進項憑證，再由伍陸捌公司等營業人（含原告在內）持上開不實發票中之202 紙，銷售額共計93,107,573元，申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助該等營業人逃漏營業稅共計4,655,381 元，經臺灣臺北地方法院99年度簡字第3216號刑事簡易判決處刑在案，是○○公司於94年1 月間起至95年6 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，事證明確，原告於94年3 月至12月間自無可能與其交易。
⒉原告雖主張其與○○公司確有交易事實，並提示合約書、估
驗請款單、領款紀錄憑證、付款支票、匯款單等資料，惟按營業人雖有進貨事實，卻未依規定取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，該項憑證即非原始憑證，依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，不得據以申報扣抵銷項稅額。查前揭合約書係由訴外人陳輝隆以○○公司之經辦暨連絡人名義所簽立，估驗請款單及領款紀錄憑證之領款簽章欄主要為訴外人陳輝隆及李信諄2 人之簽名，而○○公司94年度薪資扣繳資料並無訴外人陳輝隆及李信諄，有○○公司94年度綜合所得稅BAN 給付清單影本可稽，訴外人陳輝隆及李信諄顯非○○公司之員工；又原告所稱本件所有付款皆為匯款入戶或開立支票給付○○公司帳戶，經被告調查資金流程，發現系爭款項領款人有訴外人陳輝隆及李信諄，且隨即於當日或數日內以現金提領，該帳戶顯為安排資金流程使用。又原告於提起訴願階段稱訴外人陳輝隆為○○公司合夥人，並與○○公司實際負責人賴玉翔簽蓋印鑑章成立系爭合約書，惟查○○公司為有限公司，與合夥組織有別，復於本次提起行政訴訟稱已取得○○公司負責人之履約交易承諾，則初期推派之代表人陳輝隆之職位不影響交易進行，況且業務人員為獲取業績及利益浮誇職稱，乃時有所聞。原告稱已善盡查證義務，卻對所稱浮誇職稱之商場習性未加考究，其前後執詞混亂不一，顯為淆責，又臺灣臺北地方法院99年度簡字第3216號刑事簡易判決，○○公司實際負責人鄭人鐖於自白坦承不諱，○○公司係一實質之虛設行號，其無實際進銷貨事實，原告自無可能與之有交易事實，原告所訴，無法證明○○公司係原告之實際交易對象。憑證，依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，不得據以申報扣抵銷項稅額。另我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，尚不影響營業人補繳營業稅之義務。○○公司是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，尚不影響原告補繳營業稅之義務，原告主張只須補繳○○公司開立發票而未繳稅月份之進項稅額等，洵難採據。
⒊綜上，固然有關「營業人以不實進項憑證申報扣抵銷項稅額
」之證明，依法應由被告負擔客觀證明責任，但由於真實之交易是由原告作成，交易之對象也只有其最清楚，交易之書面資料又是由原告作成，完全由其掌握，對被告而言，蒐集證據自然備感困難。另原告與○○公司對本件有一致性之利益，雙方有充分之共同經濟動機，合力隱藏真相，而共同對抗稅捐之課徵。因此基於司法院釋字第537 號所揭「證據資料掌握」與「舉證便利」等因素對舉證責任分配法則之影響，原告亦應就證據資料之蒐集及詮釋負擔部分協力義務。特別在「其對某些由被告所蒐集到證據資料所呈現之外觀證明或表面事證，未有具體合理之解釋，或拒絕提出進一步之資料反駁」時，則被告本於經驗法則，就所提出證據資料之證明力，而為待證事實存在（指原告與○○公司間交易為虛偽）之認定，自不能指為有違證據法則。是被告既未直接參與原告間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若原告，如已提出相當事證，客觀上已足能證明原告之經濟活動，如原告予以否認，應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。本件被告就○○公司無營業事實，已提出相當之證據，其非原告實際交易對象，足堪認定；則有關系爭進項稅額發生之事實（即原告與○○公司間交易事實）之真偽不明，應由納稅義務人即原告負舉證之責，即無不合。從而被告本於經驗法則，就所提出證據資料之證明力，認定原告有進貨事實卻取得非實際交易對象○○公司之不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額505,457 元，揆諸首揭規定及函釋意旨，並無不合。
㈡罰鍰部分：
⒈本件原告進貨，涉有取具非實際交易對象○○公司開立之統
一發票，該不合法進項憑證，其進項稅額原不得扣抵銷項稅額，惟原告卻持向稽徵機關申報扣抵銷項稅額，其行為符合營業稅法第51條第1 項第5 款規定，自已構成論罰之要件。
原告係營業人，應當知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，依原告99年12月16日致被告說明書，提示訴外人陳輝隆最初接洽時交付名片、○○公司營利事業登記證及變更登記表等資料，惟查前揭名片載明訴外人陳輝隆係○○公司董事長，與營利事業登記證及變更登記表等文件之記載顯然不符，顯有異常，此為一般人所能注意，原告亦應有能力注意，卻未注意，仍信賴實際交易對象為○○公司，難謂已盡查證義務，即有過失，自應受罰。
⒉原告既無向○○公司進貨事實，並無首揭營業稅法第51條第
2 項所定補稅免罰之適用，又核其行為，係同時觸犯稅捐稽徵法第44條、營業稅法第51條第1 項第5 款規定，依財政部98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令意旨，應擇一從重處罰。而所稱擇一從重處罰，依財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令釋，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，依營業稅法第51條所定按漏稅額處最高倍數（5 倍）之罰鍰金額，與稅捐稽徵法第44條所定按經查明認定未取得憑證之總額處5 ％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據。本件二者經比較結果，本件應從重以營業稅法第51條第1 項第5 款規定為處罰之法據。經被告審酌其違章情節，依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，復查決定改按原告所漏稅額505,457 元處1 倍之罰鍰505,457元，原處罰鍰予以追減1,010,914 元，揆諸首揭規定，並無違誤。
㈢綜上論述：原處分及訴願決定，並無違誤，並聲明判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點為原告與○○公司間有無實際交易事實？被告以原告取具○○公司之統一發票20紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，補徵營業稅並科處罰鍰，是否適法有據。
五、關於補徵營業稅：㈠按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「本法第51條第1 項第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。本法第51條第1 項第1 款至第6 款之漏稅額，依下列規定認定之：……二、第5 款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」營業稅法第19條第1 項第1 款及同法施行細則第52條定有明文。
㈡查原告於94年3 月至12月間進貨，涉嫌取具非實際交易對象
○○公司開立之統一發票20紙，銷售額合計10,109,100元，營業稅額505,457 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，審理違章成立，初查核定補徵營業稅額505,457元，原告不服，主張與○○公司有交易事實，且確實依法繳交進項稅額，並無短漏營業稅，請撤銷原處分等，申請復查，經被告復查決定准追減罰鍰1,010,914 元，其餘未變更，提起訴願，經訴願決定駁回之事實，為兩造所不爭執，並有○○公司涉嫌虛設行號相關資料分析表（處分卷頁9 ）、查緝案件稽查報告（處分卷頁16）、93年8 月23日原告與○○公司間之長樂國小活動中心新建工程－鋼筋工程採購合約書、○○公司營利事業登記證及負責人身份證、○○公司變更登記表（含印鑑卡）、○○公司93年7 月－8 月之401 稅單及繳稅收據、賴玉翔及訴外人陳輝隆93年8 月23日共同開立之履約保證本票、訴外人陳輝隆身分證、93年11月原告與○○公司間之泰和園新建工程－鋼筋彎軋及組立工程採購合約書、○○公司營利事業登記證、○○公司93年9 月－10月之
401 稅單及繳稅收據、○○公司負責人賴玉翔身份證及公司變更登記表、○○公司負責人鄭聖耀及訴外人陳輝隆94年3月1 日及同年月11日共同開立之本票、長樂國小活動中心新建工程驗收證明（本院卷頁23至49），被告98年4 月20日財北國稅審三字第0980200746號刑事案件移送書（處分卷頁17）、被告中南稽徵所98年9 月21日編號第Z0000000000000號處分書（本院卷頁12）、營業稅違章補徵計算表（處分卷頁
150 ）、原告總經理洪賑基98年12月14日及員工高志揚99年
1 月22日談話記錄暨99年1 月27日公務電話紀錄（處分卷頁
475 、494 及497 ）、原告與○○公司支票付款暨兌領明細表（處分卷頁862 ）、○○公司銀行帳戶兌領明細表（處分卷頁863 ）、徵銷明細檔查詢（處分卷頁872 ）、原告營業稅稅籍資料查詢作業（處分卷頁873 ）、原告基本資料查詢（處分卷頁874 ）、○○公司進銷項交易對象彙加明細表（處分卷頁626 ）、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官（下稱臺北地檢署）98年度偵字第1848號及第2819號不起訴處分書（處分卷頁629 ）及98年度偵字第23178 號起訴書（處分卷頁
639 ）、臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）99年度簡字第3216號刑事簡易判決（處分卷頁649 ）、訴願案件原處分重新審查表（處分卷頁952 ）、訴願決定書附卷可稽，堪予認定。茲本件就原告有交易事實並無爭議，故應審酌事項為原告交易對象是否為○○公司？㈢原告主張其與○○公司有交易事實，按諸民事訴訟法第277
條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」而撤銷訴訟因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。惟證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。另參酌司法院釋字第537 號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。是不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任。故原告就系爭94年3 月至12月期間，交易對象為樹德公司，取得系爭樹德公司開立之20紙統一發票所表彰之交易之事實倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任。
㈣原告以其於簽訂合約時，已取得○○公司之公司執照、變更
登記表、營利事業登記證、負責人身分證、領班身分證、營業稅申報書等影本，確認其合法營業中。於支付貨款時，所有付款皆為匯款或支票存入○○公司帳戶，被告不查，以幾年後發生逃漏稅之情事，指數年前之負責人亦逃漏稅，有違事實。原告確有進貨事實，且所支付之價款均已包含應支付之營業稅額，並取具○○公司開立之統一發票及繳稅證明文件，以監督其繳交營業稅；設若末期或有幾個月○○公司未再繳稅，也只應補繳該公司開立發票而未繳稅月份之進項稅額，不宜全部要求原告補繳等語。
㈤查○○公司之實際負責人鄭人鐖（即鄭正義，登記負責人鄭
聖耀之父），負責○○公司業務之執行及會計帳冊之處理，明知○○公司並無實際營業行為，未與原告等營業人有實際交易及出貨，竟基於填製不實會計憑證及幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之概括犯意，自94年1 月間起至95年6 月間止，連續虛偽開立銷項發票210 紙，金額共計95,707,345元，供伍陸捌公司等營業人（含原告在內）充當進項憑證，再由伍陸捌公司等營業人（含原告在內）持上開不實發票中之20
2 紙，銷售額共計93,107,573元，申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助該等營業人逃漏營業稅共計4,655,381 元，經臺灣臺北地方法院99年度簡字第3216號刑事簡易判決處刑在案；若訴外人陳輝隆係代表○○公司與原告簽約，○○公司與原告確有交易事實，為原告交易對象，鄭人鐖殊無於刑事案件事自白該公司無營業行為亦與原告無實際營業行為之必要，故其自白並無不可採之處；查○○公司93年6 月變更負責人為黃玉翔，94年1 月變更負責人為黃聖耀（處分卷頁669 、
681 ）；94年度異常進項額計71,097,442元，異常進項計70,888,554元，異常比例99.7% （處分卷頁620 至626 ），以94年1-2 月期為例，當期銷售較93年各期增加1 倍以上，經被告以掛號郵寄通知調查，均獲置理，經調財政部財稅資料中心之統一發票查核清單及進口報單明細資料，94年1 月至
4 月，○○公司取得國內進項憑證計381 紙，銷售額計75,393,442元，進口貨物2 筆，金額計24,593元，合計進項金額計75,418,035元。其中取自虛設行號新商文國際企業有限公司等10家營業人開立之異常進項憑證計51紙，銷售額計64,510,680元，金額比例85.54%，有○○公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、查緝案件稽查報告（處分卷頁9 至16）可稽。
是○○公司於94年1 月至95年6 月間止無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，事證明確，原告於94年3 月至12月間自無可能與其交易，自無以原告提出○○公司開立之統一發票據以認定其交易對象為○○公司。至於原告請求調閱臺灣臺北地方法院99年度簡字第3216號卷，並非該案存有對原告有利之資料應予調查，僅欲證明該案係憑鄭人鐖之自白為判決，惟查刑事判決非以鄭人鐖之自白為唯一證據，此觀刑事判決理由載「鄭人鐖坦承不諱，並經證人黃高振、孫楓凌於偵查中證述綦詳，且有財政部臺北國稅局審查三科查緝案件稽查報告書、專案申請調檔統一發票查核名冊暨專案申請調檔統一發票查核清單、財政部臺北市國稅局98年12月31日財北國稅審字第0980256852號函文及附件、○○公司變更登記表等件在卷可稽，足認定被告前揭出於任意性之自白與事實相符。綜上，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。」等語自明，無調閱必要，併予敘明。
㈥原告雖主張其與○○公司確有交易事實，並提示合約書、估
驗請款單、領款紀錄憑證、付款支票、匯款單等資料，惟查原告陳稱其於93年3 月得標工程後，各相關下包派員接洽承包分項工程，訴外人陳輝隆於93年3 月持名片與原告接洽，經原告比價，系爭與○○公司合約乃於93年8 月徵得○○公司及負責人相關證件後，於93年8 月及11月簽訂等語。依原告所述，則陳輝隆於93年3 月僅以名片證明其為○○公司董事長，尚未提示○○公司登記資料；93年8 月及11月簽約時，提示之○○公司資料，上載董事長為賴玉翔（本院卷頁30、31），並非陳輝隆，出面與原告簽約之人係陳輝隆而非賴玉翔，且○○公司登記資本額500 萬元，全部由賴玉翔一人持股，該公司為一人公司，無法證明陳輝隆有權代表○○公司簽約或已取得○○公司負責人之履約交易承諾；嗣○○公司於94年1 月變更登記負責人為黃聖耀，亦非陳輝隆；系爭合約書係由陳輝隆以○○公司之經辦暨連絡人名義所簽立，估驗請款單及領款紀錄憑證之領款簽章欄主要為訴外人陳輝隆及李信諄2 人之簽名，而○○公司94年度薪資扣繳資料並無陳輝隆及李信諄，有○○公司94年度綜合所得稅BAN 給付清單影本可稽，訴外人陳輝隆及李信諄顯非○○公司之員工；原告又稱浮誇職稱為商場習性，則原告更應加以考究其陳輝隆是否為○○公司董事長，其交易對象是否為○○公司；又原告所稱本件所有付款皆為匯款入戶或開立支票給付○○公司帳戶，經被告調查資金流程，發現系爭款項領款人有訴外人陳輝隆及李信諄，且隨即於當日或數日內以現金提領（處分卷頁408 至471 ，685 至863 ），而原告既未證明陳輝隆及李信諄有權代表○○公司或與○○公司有基礎原因關係致生金錢往來，故被告稱帳戶為安排資金流程使用，即非無據。又○○公司是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，與原告應補繳營業稅之義務係屬二事，原告主張只須補繳○○公司開立發票而未繳稅月份之進項稅額，其毋庸補繳營業稅，為不可取。
㈦本件原告既主張其有與廣龍公司交易及進貨事實，依照前開
說明，自應負擔客觀的舉證責任，惟原告提示之相關證物，僅能佐證原告有交易事實，無法證明○○公司確為其實際交易對象，原告難謂已善盡客觀的舉證責任。此外，本件復查無其他積極證據足資證明交易對象為○○公司之事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，應認原告與○○公司間之系爭交易並不存在，原告取得○○公司所開立之系爭統一發票，即屬不實之進項憑證，其用以扣抵銷項稅額，自已發生逃漏稅之結果。從而，參諸首揭規定，原告取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額甚明。
㈧復參依改制前行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議
決議略以：「……營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」本件原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非真正實際交易對象○○公司所開立之不實統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額505, 457元，揆諸首揭規定及函釋意旨，並無不合。
六、罰鍰部分：㈠按行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於
故意或過失者，不予處罰。」次按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5 ％罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條第1 項前段所明定。又按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。……納稅義務人有前項第5 款情形，如其取得非實際交易對象所開立之憑證，經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」為營業稅法第51條所規定。又按「……二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰；……三、本部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函、84年3月24日台財稅第000000000 號函、84年5 月23日台財稅第000000000 號函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令，自即日起廢止。」經財政部98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令釋在案，核與前開立法意旨相符，行政機關予以適用，自無違誤。
㈡被告查獲原告於94年3 月至12月間進貨，取具非實際交易對
象○○公司開立之統一發票20紙，銷售額合計10,109,100元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，構成違章已如前述。原告固以陳輝隆名片自稱為○○公司董事長，其業已取得○○公司登記資料並參之匯款方式，其主觀上並無故意過失等語。惟如前述，原告陳稱其於93年3 月得標工程後，各相關下包派員接洽承包分項工程，訴外人陳輝隆於93年3 月持名片與原告接洽，經原告比價，系爭與○○公司合約乃於93年8月徵得○○公司及負責人相關證件後，於93年8 月及11月簽訂，依原告所述，則陳輝隆於93年3 月僅以名片證明其為○○公司董事長，尚未提示○○公司登記資料；至93年8 月簽約時之○○公司資料，上載董事長為賴玉翔，並非陳輝隆，出面與原告簽約之人係陳輝隆而非賴玉翔，且○○公司登記資本額500 萬元，全部由賴玉翔一人持股，該公司為一人公司，查證交易對象是否為○○公司毫無困難；甚至於94年6月18日陳輝隆與訴外人黃寶豊等就工程款發生糾紛（處分卷頁163 、164 ），原告仍可查證交易是否為○○公司，但原告仍未查證。然查依衡諸一般交易常情，原告應會就是否與真正交易對象廣龍公司為交易一節盡調查之義務。按諸一般商業習慣，與交易對象交易時，應作交易前之調查及徵信工作，以了解該交易對象是否有能力提供所需產品，系爭契約交易金額高達1 千餘萬元，工程事項涉及環保、工程安全及保固責任等，本應注意且能注意交易相對人是否提供真實之發票，而非僅注意能否提供發票而不注意其真實性。復參諸原告所提出系爭合約書觀之，所用印章與○○公司印鑑章不相符，亦無法證明系爭系爭合約書上印章係經○○公司授權且為真正，復無表明由陳輝隆代表○○公司或代理之意旨，則觀系爭合約書，明顯即可看出陳輝隆是否有權代表○○公司確有疑慮，原告並未予查明，尚難認其已善盡調查義務。原告本應注意且能注意交易相對人是否提供真實之發票，乃竟未注意，猶逕以非交易對象之不實發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，縱非故意，亦有過失，原告已符合裁罰要件，被告對之為裁罰處分即屬有據。
㈢本件依營業稅法第51條所定按漏稅額處最高倍數（5 倍）之
罰鍰金額為2,527,285 元（即漏稅額505,457 元×5 倍）；而依稅捐稽徵法第44條所定按經查明認定未取得憑證之總額處5 ％之罰鍰金額為505,455 元（即未依法取得他人憑證金額10,109,100元×5 ％），二者經比較結果，本件應從重以營業稅法第51條第1 項第5 款規定為處罰之法據。經被告審酌其違章情節，依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，復查決定改按原告所漏稅額505,457 元處1 倍之罰鍰505,457 元，原處罰鍰予以追減1,010,914 元，揆諸首揭規定，並無違誤。
七、綜上所述，原處分（復查決定）認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷訴願決定及原處分（復查決定）不利原告部分，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段之規定，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 蘇 嫊 娟法 官 林 妙 黛上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
書記官 蔡 逸 萱