臺北高等行政法院判決
100年度訴字第1013號100年11月3日辯論終結原 告 美商如新華茂股份有限公司台灣分公司代 表 人 姜惠琳訴訟代理人 黃旭田 律師
翁國彥 律師陳香文 律師被 告 財政部臺北關稅局代 表 人 曾瑞育（局長）住同上訴訟代理人 盧義修
陳俊諺上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國100年4月18日台財訴字第09900399430號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告委由鴻棟企業股份有限公司於民國（下同）96年3月至8月間向被告報運進口美國產製Nu Skin商標之化妝品、清潔用品及健康食品等23批（報單號碼：第CG/96/178/01003、CG/96/178/01004、CG/96/178/01432、CG/96/178/01433、CG/96/178/01434、CG/96/178/01435、CG/96/178/01888、CG/96/178/01889、CG/96/178/01891、CG/96/178/02338、CG/96/178/02341、CG/96/178/02342、CG/96/178/02344、CG/96/178/02790、CG/96/178/02791、CG/96/178/02792、CG/96/178/02793、CG/96/178/02794、CG/96/178/02795、CG/96/178/03248、CG/96/178/03250、CG/96/178/03251、CG/96/178/03253號，下稱系爭貨物），原申報完稅價格分別為CIF新臺幣（下同）722,134元、683,945元、296,411元、143,150元、175,332元、740,315元、244,339元、847,229元、1,154,985元、364,144元、608,905元、1,449,855元、745,936元、983,710元、2,308,905元、1,898,272元、199,943元、507,148元、2,598,287元、111,250元、878,648元、2,525,197元及825,754元，經被告依關稅法第18條規定，按原告申報之事項先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣據被告實施事後稽核結果，系爭貨物均改按原申報價格加計授權金核估，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告為跨國性連鎖之多層次傳銷業者，主要經營項目為個人
保養品及營養補充品之銷售販賣。原告與美國Nu Skin International,Inc.（下稱NSI）、Nu Skin Enterprises Products,Inc.（下稱NSEP）雖為隸屬相同集團之關係企業，但彼此間均以符合商業常規原則之方式、條件，獨立進行交易。就功能分工而言，NSEP負責產品發展之相關業務，包括產品之發展、改良、採購及銷售等活動；NSI則專責經銷網絡之經營，透過其建構之國際性多層次傳銷網絡及獨立直銷商，在世界各國從事對終端消費者之行銷、（直）銷售業務。原告係自NSEP採購進口貨物而與NSEP簽訂修正及重申批發銷售合約（下稱批發合約）規範，使原告獲得NSEP授權取得該進口貨物在台灣市場之獨家經銷權，並成為NSEP產品在台灣之獨家經銷商。原告為在台灣銷售產品，則與NSI簽訂修正及重申授權與銷售合約（下稱授權合約），取得使用NSI經銷網路之授權資產，依約NSI負有提供原告有關台灣地區直銷商之必要訓練及支援、激勵策略、會議及活動規劃、技術性政策及程序之專業知識等資料，原告因使用授權資產而相對負有義務支付授權金予NSI。此一授權金之計算方式，係以原告每月經由授權資產銷售產品及輔銷品之淨銷售額之6%，作為計算基礎。
㈡原告依據授權合約支付予NSI之授權金，與系爭貨物並無任
何關聯，亦非原告取得系爭貨物之交易條件，顯不符合計入完稅價格之法定要件。被告逕將系爭授權金計入系爭貨物之實付或應付價格內，認事用法顯有錯誤：
⒈原告支付予NSI之系爭授權金與系爭貨物並無任何直接或間接關聯，應不得計入完稅價格內：
⑴原告為一多層次傳銷業者，銷售商品之模式有別於利用實體
店鋪展示商品之傳統行銷方式，而是採取直銷商一對一之銷售模式進行。此一特殊銷售模式，高度仰賴對直銷商進行培訓、提供支援服務及激勵策略、建構銷售獎勵計畫等營運活動。原告依據授權合約支付NSI系爭授權金，係單純為取得授權資產以在台灣銷售貨物。換言之，原告與系爭貨物出口商NSEP之批發合約關係，著重於系爭貨物之進口及取得（有形貨物之取得），而原告與NSI之授權合約關係，則著重於獨立經銷網、直銷商名冊、銷售獎勵計劃等授權資產之專屬使用權授予（無形直銷網絡之取得）。二契約之標的迥然不同、概念相異，不論由合約精神、交易內容或直銷業運作規則之角度觀察，均應認定原告支付之系爭授權金，只與取得授權資產存有關聯，而無關乎系爭貨物之取得。
⑵依原告取得系爭貨物後之銷售模式、系爭授權金之計算方式
等客觀因素，即可察知系爭貨物與授權金之間實存有多項不確定關係，二者之間既無必然性，亦欠缺關聯性：
①在貨物來源方面，授權合約約定原告給付授權金予NSI之計
算基礎，為逐月所有產品（包含進口及國產）淨銷售額之6%。換言之，只要原告使用NSI之授權資產進行銷售行為，不論產品來源為國產或進口，亦不問有無實質進口，均須將淨銷售額納入授權金之計算範圍內；實際上原告進口系爭貨物之96年所有產品銷售金額中，經授權資產售出之台製產品金額比例高達44%，反而還多於自NSEP進口之貨物。是以依據授權合約之規範精神，授權金之計算方式僅與原告是否使用NSI之直銷網絡銷售貨物發生聯結，從未單獨聯結至系爭貨物。此際，依據被告認系爭授權金以原告按月銷售所有產品之淨銷售額作為計算基礎，致系爭授權金與系爭貨物之銷售存有對價關係之邏輯，同時被納入淨銷售額計算範圍內之國產產品也與授權金計算有關，豈非謂國產產品之銷售額也應計入完稅價格之內？而法理上豈有針對國產貨物課徵關稅之理？被告既自承淨銷售額之計算範圍涵蓋國產產品，可知授權金之計算重點在於原告是否使用授權資產，而不問貨物來源，益證系爭授權金與系爭貨物並無任何關聯。
②在產品進口地點方面，原告一再指出蜜兒餐為原告銷售之主
力產品項目之一，係由原告銷售予獨立直銷商後，由國外供應商直接供貨予第三世界人道組織，以援助當地營量不良之兒童。是原告若在國內銷售蜜兒餐，即使該貨物實質上從未進口至台灣，但既已利用原告之直銷網絡或授權資產，該產品之銷售金額即須納入授權金之計算基礎內。此際，依據被告上開邏輯，實質上從未進口之貨物也被納入淨銷售額內，而成為授權金之計算基礎，豈非謂被告針對未進口之貨物課徵關稅？被告依法亦不得就未進口貨物之銷售淨額及按此比例計算之授權金課徵關稅，法理及邏輯上自不得再將系爭授權金計入完稅價格內。因此，系爭授權金之計算基礎既然尚涵蓋從未進口至我國之貨物，可證明原告支付系爭授權金之原因在於已使用授權資產，而無關乎貨物是否進口，被告自不得認定系爭授權金與系爭貨物有關。
③在銷售管道方面，依據授權合約，只要原告使用NSI之直銷
網絡進行銷售行為，不論產品來源或是否進口，均須將淨銷售額納入授權金之計算範圍內；反面言之，只要產品銷售並非透過NSI之授權資產為之，縱使為進口貨物，該淨銷售額亦無需納入授權金之計算範圍內。而在本案中，授權合約並未禁止原告透過其他管道進行銷售活動，反而原告已獲得同意可透過自用客戶、社福團體或逕行銷售予內部員工等管道，銷售國產商品或自NSEP進口之系爭貨物；實際上原告進口系爭貨物之96年總銷售金額中，透過其他通路銷售之金額甚至高達2千餘萬元。此際，該等貨物自國外進口至台灣，若未經原告透過授權資產售出，依授權合約並無納入淨銷售額、計算授權金之必要；按照被告作成原處分之邏輯，相關銷售額豈非毋須計入完稅價格中？而法理上豈有不需針對進口貨物課徵關稅之理？因此，原告與NSI簽訂之授權合約中，並未強制原告取得之進口貨物只能透過授權資產等特定通道銷售，原告實際上亦可透過其他管道銷售系爭貨物，益證批發及授權合約之精神為授權金應與進口貨物脫鉤，自應認定系爭授權金與系爭貨物無關。
④在貨物是否實際售出方面，依據原告進口系爭貨物之銷售資
料顯示，即使是原告自NSEP進口之貨物，也普遍存在因報廢、過期或滅失等原因，而未經由直銷網絡或授權資產順利售出之狀況，此時該等貨物自無納入淨銷售額並計算授權金之必要。依據被告作成原處分之邏輯，該等貨物自國外進口至台灣，既未經原告順利售出，即無依授權合約納入淨銷售額、計算授權金之可能，則該項貨物進口與授權金之計算無關，難道也毋須計入進口貨物之完稅價格中？此顯然牴觸國家課徵關稅之本旨，也突顯被告認定系爭授權金與進口貨物有關之推論，根本不符合計算授權金之交易精神，並不可採。⑶原告與NSEP簽訂批發合約，原告已在交易過程中支付取得系
爭貨物及其經銷權之完全對價（有形貨物之取得），依合約原告亦無需再支付任何授權金；至於原告與NSI簽訂授權合約，純係原告為取得使用授權資產之專屬權利（無形財產之取得），與進口貨物之銷售間並無任何對價或必然關係。另細譯授權合約第2.1、2.4及2.7條等約定，原告支付之授權金均為NSI授與原告專屬授權之對價，而該專屬授權係指NSI之直銷網絡等授權資產，並非另約定在批發合約內之系爭貨物。當事人間之契約約定及商業交易行為，在契約自由原則下本應獲得尊重，斷無由行政機關妄加曲解之理。而本案當事人採用所有貨物（包括進口及國產）之淨銷售額作為授權金計算基礎，純係基於便利性考量，被告卻恣意與系爭貨物進行聯結，甚至將分別約定在批發合約、授權合約內之系爭貨物及授權資產，任意混為一談，不但超出締約當事人真意，更進一步作為判斷系爭貨物完稅價格之根據，實屬不當適用法律無疑。
⒉原告支付予NSI之授權金，並非原告取得系爭貨物之交易條件，應不得計入完稅價格內：
⑴授權合約第2.1條及第2.7條已約定原告支付授權金予NSI，
係原告取得NSI授予使用授權資產等專屬權利之對價；至於原告取得系爭貨物之對價，則另約定在原告與NSEP簽訂之批發合約中。故系爭授權金純係原告為獲得直銷網絡等無形授權資產之使用權而支付之對價，顯然並非原告取得系爭貨物之交易條件。被告指稱系爭授權金之支付為合約明訂之交易條件云云，顯然未細繹合約內容，而構成不依證據認定事實之違法。
⑵系爭授權金之計算根據為原告每月透過授權資產銷售產品之
淨銷售額之6%，可知授權金僅關係到系爭貨物進口後之銷售活動狀況，並在貨物進口完稅後、於市場上銷售時才實際發生，而非發生在貨物進口至國內時，更無關乎貨物進口時之交易條件。因此，被告錯將貨物進口時之交易條件及貨物進口後在市場上之銷售活動等二個不同階段之概念混為一談，並任意針對原告在系爭貨物進口後因透過授權資產銷售而產生之授權金，與原告自NSEP採購進口系爭貨物之交易行為，進行不當聯結，實已違反WTO關稅估價協定及我國關稅法設定之計入完稅價格要件，應屬違法。
⑶系爭授權合約中，並未禁止原告只能透過NSI之直銷網絡銷
售進口貨物，則縱使原告不支付授權金，一方面仍可在取得進口貨物後透過其他通路銷售（例如銷售予自用客戶、社福團體或內部員工等），另一方面亦可改為利用授權資產銷售我國生產之國產商品，反而凸顯系爭權利金與進口貨物間並無實質關聯性，更非系爭貨物進口時之交易條件。
㈢WTO關稅估價協定1.1(b)之注釋已指明：買方為自己利益從
事與進口貨物有關之行銷活動，因此發生之費用應不得包括在完稅價格中。被告將上開注釋所稱之行銷活動限縮至廣告、宣傳等極狹義之商業行為，顯與WTO關稅估價協定之規範精神不符，已違反關稅法規定。原告依據授權合約而支付予NSI之系爭授權金，係為取得在台灣使用授權資產之權利，以在國內建立多層次傳銷網絡並傳銷商品，自屬於原告為自己利益，取得進口貨物後在國內銷售時採取行銷活動所支出之費用，符合WTO關稅估價協定注釋所稱行銷活動費用之要件，自應排除在完稅價格範圍之外。
㈣被告依據原告與海外公司間之關係企業關係，認定本案符合
加計授權金之要件，實已逾越關稅法所定之要件。另被告未實質確認NSI對系爭貨物及原告使用授權資產方式之管控程度高低，即一律將授權金計入完稅價格內，亦有違現行關稅實務之普遍見解，而有濫用裁量權限之違法情事：
⒈被告認定系爭貨物出口商NSEP與NSI為母子公司，故本案符
合授權金加計之要件云云，顯係故意斟酌、考量與法定要件無關之因素，而有逾越行政裁量權限之違法。更有甚者，本案所涉爭點為原告支付予NSI之系爭授權金是否應計入完稅價格內，系爭授權金法律關係顯然只存在於原告與NSI之間，縱使NSEP與NSI為母子公司，又與上開爭點有何實質關聯？何以NSEP與NSI間之母子公司關係，竟會影響原告依據與NSI簽訂之授權合約而支付之授權金性質判定？因此，原告與海外公司間是否屬關係企業，並非現行關稅法律設定之加計授權金要件，被告擅自將法律未規定之加計條件納入裁量範圍內，自屬濫用裁量權限而為違法。
⒉縱使認被告可審酌關係企業間之關係以判斷是否應加計授權
金，被告所稱Nu Skin直銷商之申請、資格審查及銷售、獎勵行為均受到NSI之控制云云，至多也僅涉及原告與NSI在管理直銷商方面之內部關係，而無關乎系爭貨物之進口及銷售；不論NSI以何種方式控制、管理Nu Skin在台灣之獨立直銷商，本質上與進口貨物之銷售顯然分屬不同事物，斷無混為一談之理。因此，原告與NSI之間本存在多個不同層次之關係企業關係，例如進口貨物、直銷商內部規範（包括加入、銷售及獎勵計劃）、授權資產使用方式之約定等。被告僅片面考量原告與NSI在直銷商管理方面之關係，即遽然得出系爭授權金與進口貨物有關之結論，不但邏輯顯然跳躍，認事用法上並有混淆事物本質、不當聯結之違法。
⒊依據財政部關政司96年間出席世界關務組織（World Customs
Organization，下稱WCO）關稅估價技術委員會（TCCV）第25屆會議報告內容，關於商標授權金是否應計入完稅價格之爭議，該委員會認為應視授權人對進口貨物之品質管制、製造及銷售之控制或干涉程度：若授權人之控制行為已超過對進口貨物之品質管制，而達到干涉該產品製造、銷售之程度時，該權利金必須計入完稅價格內；反之，若授權人之控制力相對有限，未超過一般品質管制時，即無必要加計。由此可知，即使將關係企業之內部關係列為被告將權利金計入完稅價格之裁量因素之一，亦不得一概而論、統一適用於所有關係企業案例中，反而應由被告視具體個案狀況，觀察授權人對子公司製造、銷售進口貨物之管控程度，按干涉程度之高低決定是否應計入完稅價格內。反之，倘授權人對於子公司未施予或僅施予相對有限之干涉與管控者，依上開財政部關政司96年間出席世界關務組織會議之報告意見精神，自無將授權金加計完稅價格之必要。
⒋原告已陳明支付授權金予NSI而取得在台灣使用授權資產以
銷售貨物，但：⑴在產品來源方面，NSI並未限制原告只能使用授權資產銷售系爭貨物，反而允許原告可利用該直銷網絡銷售國產貨物；實際上原告納入淨銷售額內計算授權金之產品，亦同時包括進口及台製國產產品。⑵在銷售管道方面，NSI也未曾禁止原告透過其他管道進行銷售活動，反而同意原告可透過社福團體、售予內部員工等管道銷售進口貨物。由此可知，系爭貨物與授權金之間，不但根本欠缺必然之連結關係，甚至原告雖支付NSI該筆授權金以取得使用授權資產之權利，但NSI並未因此積極干涉原告銷售進口貨物及使用授權資產之方式，反而留予原告相當程度之自由。因此，本案授權人NSI並未干涉進口貨物之銷售方式及管道，顯未超越一般對貨物之品質管制程度，參諸上開財政部關政司出席世界關務組織會議之報告意見，授權人之控制力乃相對有限，自無需將授權金計入完稅價格內。
㈤原告支付系爭授權金予NSI，係基於境內因素而發生，具有
內地稅之性質。被告對系爭貨物課徵此一本國貨物所無之稅費，不但違反西元1994年關稅暨貿易總協定（下稱GATT 1994）宣示之禁止歧視待遇原則，更使系爭授權金同時落入營利事業所得稅扣繳及關稅之範疇內，而違反禁止重複課稅之基本原則：
⒈GATT 1994 第3.2 條規定：「任一締約國產品於輸入其他締
約國時，應免除課徵超過對本國生產之同類產品所直接或間接課徵之內地稅及任何種類之規費，各締約國亦不得違反本條第1 項規定，另對輸入或本國之產品課徵內地稅或其他規費。」易言之，根據GATT/WTO設定之原則規範，締約國政府對於內地稅之課徵，在進口產品與本國產品之間應不得有差別對待，否則將違反上開GATT規範及我國加入WTO 後所必須履行之入會承諾。而依據上開GATT之規範，國際貿易實務上對於決定某一稅費是否為內地稅之判斷依據，在於該稅費義務之產生是否基於境內因素所發生；反之，關稅之支付義務，則源於貨品進入某一締約國之關稅領域，但在進入其國內市場之前發生。
⒉對於此一內地稅與關稅之區辨，WTO 之裁決機構在97年間審
理中國汽車零件案之貿易爭端案件時，爭端解決小組曾有明確分析，即若進口商支付某一稅費之義務，並非發生在貨品進口之際，而係基於境內因素所發生（例如境內轉售、組裝或使用）時，即可認定其性質屬於內地稅，而非GATT 1994所稱之一般關稅。在本案中，原告依據授權合約支付系爭授權金予NSI ，係系爭貨物進口至我國後，原告為取得在台灣使用多層次傳銷體系等授權資產之權利而支付，亦即系爭授權金僅連結至授權資產之使用權利，屬於原告為能在國內市場轉售貨品之境內因素而生，而與系爭貨物進入我國境內之進口事實無關。依據上開GATT/WTO設定之原則，此時因系爭授權金而生之稅費，自屬於貨品進口後基於境內因素所發生，而非貨品進入締約國關稅領域之國內市場前發生，性質應認定為內地稅。但被告卻將此授權金計入完稅價格內課徵關稅，而在我國生產之同類國產產品並未被課徵相等規費或稅費之狀況下，被告此舉即已對進口與本國產品形成差別對待，導致原告進口之產品被課徵超過國產產品所需負擔之內地稅，違反上開GATT 1994 第3.2 條之明文規範。目前我國已加入WTO架構，但被告嚴重破壞進口及國產貨品應一視同仁之入會承諾，自屬違法。
⒊我國海關實務長期傾向以權利金之計價方式作為形式要件，
判定相關費用是否與進口貨物有關或構成交易條件，已引發構成重複課稅之批評。詳言之，若買方支付權利金係為在台灣境內使用如專利權等特許權利，因其性質屬於中華民國來源所得，本應依據所得稅法之相關規定申報納稅，或由扣繳義務人於給付時扣繳稅款。反面而言，若某一稅費是針對貨品跨境交易之國際貿易所得所課徵，其稅捐性質應屬關稅，而非內地稅性質之所得稅。若再對照上開GATT/WTO設定之內地稅原則，可進一步發現中華民國境內來源所得（所得稅）之認定方式，其實與WTO 關於關稅之判定方式相同，均以境內因素作為決定標準。是以在標準相同之情況下，同一稅費只能被認定具有一種性質，絕不可能同時成為兩種稅項之課稅標的：若是因為境內因素而產生，性質上為中華民國來源所得，屬於內地稅/ 所得稅之課徵範圍；反之，若相關費用與國際貿易之貨品交易有關，則不屬所得稅來源所得，而應計入完稅價格內以課徵關稅。被告若針對同一標的分別課徵所得稅及關稅，不啻否定國稅局對於系爭授權金係基於境內因素產生之判定，且明顯違反GATT/WTO關於內地稅與關稅之區辨原則，也必然構成重複課稅之違法。
⒋原告依據授權合約支付予NSI之系爭授權金，在性質上屬於
NSI之中華民國來源所得，須依法扣繳20%之營利事業所得稅；實際上在系爭貨物進口至我國之96年間，原告支付系爭授權金予NSI時，亦確實依法扣繳20%之營利事業所得稅。因此，被告將系爭授權金計入進口貨品完稅價格內，導致此一授權金同時被認定為NSI之中華民國來源所得，以及原告為取得進口貨物而支付之國際貿易貨款，亦即同一項授權金竟在稅費上具有雙重性質，同時被我國稅捐稽徵機關分別課徵營利事業所得稅及關稅。惟不論由關稅學理或國際貿易實務之角度而言，同一筆授權金應僅具備單一性質，處於只能扣繳營所稅或課徵關稅之擇一關係，絕不可能、更不應同時被歸屬為中華民國來源所得及因國際貿易而支付之貨款。被告針對因境內因素而發生之費用課徵本國產品所無之稅費，不但牴觸我國在WTO架構下所必須遵守之承諾，更使系爭授權金同時落入營利事業所得稅扣繳及關稅之雙重課稅範疇內，顯已構成重複課稅之不公平待遇。原處分同時違反GATT 1994第3條宣示之非歧視性原則，以及禁止重複課稅之租稅基本原則，自屬嚴重違法。
㈥關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權
利金」，係指買方（進口商）與賣方（出口商）在買賣契約中，約定由買方支付權利金、作為取得進口貨物之交易條件等情形而言。換言之，其強調「交易條件」，自然是將權利金之支付行為限定在雙方履行該買賣契約之活動範圍中；惟有進口商係自出口商取得智慧財產權等專屬權利之授權，同時雙方約定以進口商支付權利金作為專屬權利之對價，方應計入交易價格之一部分。反面言之，進口商支付予第三人之權利金，既不在進、出口雙方履行契約之範圍內，應不得認定為關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，或逕認定該權利金為進口貨物之交易條件。依據授權合約，原告係支付授權金予NSI，並非支付予系爭貨物之出口商NSEP；依據上開法條之文義解釋結果，被告更不得任意將關稅法所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，擴及至原告支付予非契約一方之授權金，蓋原告支付授權金予NSI，顯然並非原告履行與NSEP間貨品批發合約之交易活動內容。至被告若欲主張原告不支付授權金予NSI，即無法取得系爭貨物，本應由被告就此有利於己之事實，在訴訟上自行舉證以實其說，而非逆向要求原告就不利於己之事實負擔舉證責任。被告若無法就此事實自行立證，自應承受訴訟上不利認定之結果。
㈦NSI不但在我國週邊之亞太地區建立獨立直銷商體系，各國
子公司也持續透過多層次傳銷網絡之經營，進口相關產品至境內銷售。惟在亞太地區之各主要國家中，包括日本、韓國、中國、新加坡及香港等地，子公司固然透過支付授權金予NSI以取得使用授權資產及直銷網絡之權利，進口之相關產品也與本件系爭進口貨物相似，但該等進口貨物向來均只被上開國家之海關依據貨物交易發票上所載之交易價格課徵關稅，支付予NSI之授權金則從未被計入完稅價格中。即授權金從未被上開各國海關課徵關稅，惟獨我國竟將該項授權金計入完稅價格中。原告不欲主張被告須受到他國關稅實務運作方式之拘束，但目前WTO架構下各國既應遵守相同之締約國義務，上開事實即突顯被告針對該項授權金課徵關稅之決定，實已違反WTO關稅估價協定及相關GATT揭示之關稅原則。惟被告無視於週邊各國處理權利金方式之現實，一再堅持將該項授權金計入完稅價格內，系爭處分實屬違法等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被告則以：㈠根據台灣境內的直銷商與美國NSI簽訂之獨立直銷協議書規
定：「本合約容許個人或營利事業成為Nu Skin產品的獨立直銷商。如需購買Nu Skin產品，則必須另與Nu Skin Taiwan,Inc.（下稱NST，即原告）訂立訂購產品協議書。……。
本人明白……如申請獲得Nu Skin Internation, Inc.批准，本合約應包括直銷商政策及程序、申訴與調解/仲裁政策、銷售獎勵計劃、本直銷商協議書、營利事業資料表在內。」另根據授權合約第3.1條(a)「於每月結束後8日內，NST應……交付予NSI關於NST於該月之淨銷售額……」第3.1條(b)「NSI應於收到銷售額報告明細後12日內，或該月結束後20日內……交付予NST關於該月在地獨立直銷商依照其直銷商契約應得之獎金之計算。」第4.1條規定NSI義務、權利及責任「……⑸執行其政策及程序，並於諮詢過NST後，認定於確保NSI名譽而有必要時懲戒NSI獨立直銷商」，即一再顯示欲成為台灣地區販賣Nu Skin產品之獨立直銷商，須獲得美國NSI的審核批准，且獨立直銷商的銷售、獎勵行為受NSI所控制及支配。根據批發合約（原為NSI與原告所簽訂，嗣NSI於94年移轉給其子公司NSEP）第2.3條規定原告銷售「本約產品」(a)「NST同意在『本約地區』經銷及銷售『本約產品』之對象應限於經雙方同意之直銷商、客戶及行銷管道，但前述同意不得無理由拒絕。」即規定進口貨物僅能售予與NSI簽約的獨立直銷商或經NSI與原告雙方同意之人，又進口貨物之供應商NSEP為NSI的子公司，使該授權金的支付成為進口貨物的交易條件，若原告未支付授權金予NSI，將無法自NSEP進口及銷售Nu Skin產品。又依據授權合約第2.7條規定，原告按月依所有產品淨銷售額之6%支付授權金予NSI，此授權金係以淨銷售額作為計算基礎，故系爭授權金與進口產品之銷售產生對價關係，自與進口貨物有關。另NSI與NSEP為母子公司且授權金之支付除與進口貨物有關之外，且係於合約中所明訂之交易條件，而系爭授權金未包含於實付或應付價格內，符合授權金加計之條件，準此，被告依據關稅法第29條第3項及施行細則第12條第2項規定將授權金計入完稅價格，並無違誤。
㈡原告與NSI簽訂之授權合約與批發合約兩者看似互相獨立，
然則實際上授權合約授權金的支付對批發合約有制約之效，使系爭授權金成為進口貨物之交易條件，本案將系爭授權金計入完稅價格，洵屬合理適當。又被告係據原告所提供之產品來源佔淨銷售金額比例表所列之進口產品淨銷售額，依該銷售額的6%核算所應給付與NSI之授權金，並依原告所提供96年度之進口報單CIF值總額，按比率合理攤計於該年度之進口報單中，故授權金之加計應屬合理。其中銷售額之計算資料係依據原告提供，且該數額為產品已完成銷售行為之銷售淨額，自然未包括原告經銷售後退回之貨物。
㈢依WTO關稅估價協定8.1(c)之規定，以及WCO所發表之評論解
釋，買方為自己利益所從事之活動係指關稅估價協定第8條所規定之價格調整項目以外之活動，即原告所稱之行銷活動所支付費用不應與關稅估價協定第8條所規範之各項應加計項目混為一談。故原告支付予NSI之系爭授權金係屬與系爭貨物有關之交易條件，且尚未計入完稅價格中，符合關稅估價協定8.1(c)之權利金及報酬規定，自應計入完稅價格。依關稅法第29條及其施行細則第11條、第12條均依據WTO關稅估價協定之精神立法，完稅價格應加計項目及規定均與關稅估價協定契合，故買方依交易條件所支付之授權金若符合關稅法第29條第3項及同法施行細則第12條第2項規定應計入完稅價格時，自不適用上開施行細則第11條第2項「買方為自己之利益支付之費用」之規定，本案系爭授權金經被告依據關稅法第29條規定，將授權金計入完稅價格自屬適法。
㈣關稅法第29條第3項第3款及WTO關稅估價協定8.1(c)款均規
定，買方依交易條件所支付與進口貨物有關之權利金及報酬，如尚未計入完稅價格時則應將其計入完稅價格，即權利金及報酬計入完稅價格的成立要件僅需符合前開條件即可，並未限定權利金及報酬的支付對象，亦即買方依交易條件支付予第三者之權利金及報酬若與進口貨物有關即應計入完稅價格。
㈤原告支付與NSI授權金之目的在於取得授權資產之使用權，
而該授權資產依據授權合約第1.5及1.14條之定義，係屬NSI之著作權內容，現原告亦已坦承系爭授權金係為智慧財產之使用所支付，且系爭授權金之支付為系爭貨物之交易條件，故被告依據關稅法施行細則第12條第2項規定，並依關稅法第29條規定將系爭授權金計入完稅價格，並無違誤。原告既稱系爭授權金係為智慧財產之使用所支付，又稱系爭授權金係為在國內行銷活動所支出之費用，顯係矛盾。
㈥本案原告所支付之授權金，就各稅法規定之義務而言，已明
定於關稅法及所得稅法，且關稅之納稅義務人為原告，課稅客體為進口貨物，而營利事業所得稅之納稅義務人為NSI，課稅客體為授權金所得，營利事業所得稅與關稅各有其稅法義務，且課稅主體及客體均不相同，原告僅只是代繳之身分而已，本案的課稅主體並無遭受重複課稅之情事。
㈦原告錯誤援引中國汽車零件案作為認定原告支付予NSI之授
權金應屬內地稅課徵之論述，其偏狹引用境內因素之文字表面意思，認定只要進入中華民國國境或只要與在中華民國境內銷售有關，即應屬境內因素，而屬於內地稅之觀點，顯係將關稅的課徵時點與關稅估價二者混淆。關稅的課徵時點固然在於貨品進入中華民國國境之時，惟關稅估價並不以進口時點進口人之申報價格為唯一核估依據，而必須考量進口貨物整體的交易條件（包含進口前、進口後等）。交易價格符合關稅法第29條第3項各款規定及WTO估價協定第8.1規定者，即須將該費用計入完稅價格。依關稅法第29條第3項第4款規定，買方使用或處分進口貨物，實付或應付賣方之金額仍應計入完稅價格，原告之認知顯有偏狹錯誤，且中國汽車零件案僅係個案裁決報告，其相關爭議點亦與本件案情不同，不能援引比用。
㈧原告所提亞太地區之各關係企業公司及NSEP聲明書，僅屬Nu
Skin集團成員之單方聲明書，原告應舉證NSI與其在其他各國之獨家經銷商所簽訂之經銷合約、授權合約之規範內容與本案是否相同，並就各國海關是否受理審核、審核後之價格核定情形及其規定依據，行舉證之責。原告既未取得世界各國海關就原告所稱之直銷業授權金類似案件之審核決定，且類似案件所簽訂之合約內容與本案亦未必相同，上開聲明書應無可採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告支付予NSI之授權金，應否計入系爭貨物之完稅價格？即被告將系爭貨物改按原申報價格加計授權金核估，並據以增估補稅，是否合法？
五、本院之判斷：㈠按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事
項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付價格。進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：……三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」關稅法第18條第1項及第29條第1項、第2項、第3項第3款分別定有明文。現行關稅法第29條於75年6月29日修正時，其立法理由說明：「三、本條第3項及第4項。明文交易價格之定義及其內容，以利執行。所謂交易價格係指進口貨物由輸出國銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均應包含之。因此如有本條第3項所列費用未計入實付或應付價款時，自應加以調整加計，以符交易價格之意旨，並據以計算進口貨物應負擔之關稅。四、…㈢第3款所指之專利權及特許權，一般而言，包括使用各種意匠及商標名稱之權利可能與進口貨物之轉售及使用等有關。買方為取得此等權利，依交易條件支付之費用，應計入完稅價格課稅。」故依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬，無論是否「取得」或「使用」均應計入完稅價格之內。又進口貨物關稅原則上以「交易價格」為計算之根據，而進口貨物之實付或應付價格之交易價格，如未計入依交易條件由買方支付之權利金，即應計入，據以計算完稅價格。又按「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。」關稅法施行細則第12條第2項前段亦有明文。
㈡經查，本件原告與NSI簽訂授權合約，係為取得NSI所擁有之
諸如著作權、獨立直銷網、直銷商名冊、銷售獎勵計畫、其他相關專門技術及一切衍生物等授權資產之使用權，進而行銷及銷售系爭產品而支付之授權金，且依授權合約第2.1條規定「授權」：「NSI茲依本合約之條款與規定授予NST(原告)於直銷集團領域內使用授權財產之專屬權利，但使用授權財產時，應遵守本合約之條款，且NST就授權財產亦不得授與他人任何權利、所有權、使用或轉授權。」、第2.4條規定「授權財產價值說明」：「NST(原告)承認並同意NSI曾投入相當之時間、努力及資源以發展、維護及增加授權財產。NST進一步同意，其將因在直銷集團領域中使用授權財產及因NSI對授權財產之努力和支出而獲得相當利益。」及第
2.7條規定「授權費」：「NST(原告)應支付NSI相當於計算期間內其銷售產品及輔銷品之收益乘以相關授權費比率之授權費，以支付NSI依本合約規定授與NST專屬授權之對價。……。」等語，顯見系爭授權金與系爭貨物之銷售有對價之關係。再根據批發合約第2.3條規定原告銷售「本約產品」(a)「NST同意在『本約地區』經銷及銷售『本約產品』之對象應限於經雙方同意之直銷商、客戶及行銷管道，但前述同意不得無理由拒絕。」即規定進口貨物僅能售予與NSI簽約的獨立直銷商或經NSI與原告雙方同意之人，又進口貨物之供應商NSEP為NSI的子公司，使該授權金的支付成為進口貨物的交易條件，若原告未支付授權金予NSI，將無法自NSEP進口系爭貨物。故系爭授權金與進口產品之銷售產生對價關係，自與進口貨物有關。另NSI與NSEP為母子公司且授權金之支付除與進口貨物有關之外，且係於合約中所明訂之交易條件，而系爭授權金未包含於實付或應付價格內，符合授權金加計之條件，準此，被告依據關稅法第29條第3項及施行細則第12條第2項規定將授權金計入完稅價格，並無違誤。
六、原告雖主張授權合約第2.1條及第2.7條已約定原告支付授權金予NSI，係原告取得NSI授予使用授權資產等專屬權利之對價；至於原告取得系爭貨物之對價，則另約定在原告與NSEP簽訂之批發合約中。故系爭授權金純係原告為獲得直銷網絡等無形授權資產之使用權而支付之對價，顯然並非原告取得系爭貨物之交易條件。且系爭授權金之計算係根據原告每月透過授權資產銷售產品之淨銷售額之6%，可知其僅關係到系爭貨物進口後之銷售活動狀況，並在貨物進口完稅後、於市場上銷售時才實際發生，而非發生在貨物進口至國內時，更無關乎貨物進口時之交易條件。又本案在授權合約中，並未禁止原告只能透過NSI之直銷網絡銷售進口貨物，則縱使原告不支付授權金，一方面仍可在取得進口貨物後透過其他通路銷售，另一方面亦可改為利用授權資產銷售我國生產之國產商品，凸顯系爭權利金與進口貨物間並無實質關聯性，更非系爭貨物進口時之交易條件云云。經查：
㈠依台灣境內的直銷商與美國NSI簽訂的「獨立直銷協議書-台
灣」規定：「與NU SKIN INTERNATIONAL,INC.(NSI)訂立之合約……，本合約容許個人或營利事業成為NU SKIN產品的獨立直銷商。如需購買NU SKIN 產品，則必須另與NU SKINTAIWAN,Inc.(下稱NST，即為原告)訂立訂購產品協議書。……。本人明白……如申請獲得NU SKIN INTERNATIONAL,INC.批准，本合約應包括直銷商政策及程序、申訴與調解/仲裁政策、銷售獎勵計劃、本直銷商協議書、營利事業資料表在內。……」(見被告提出得閱覽卷附件6)；授權合約第3條3.1(a)「於每月結束後八日內，NST應……交付予NSI關於NST於該月之淨銷售額……」、3.1(b)「NSI應於收到銷售額報告明細後12日內，或該月結束後20日內……交付予NST關於該月在地獨立直銷商依照其直銷商契約應得之獎金之計算……」等語(見同上卷附件7)，可知Nu Skin產品直銷商的申請及資格審查對象為NSI，且獨立直銷商的銷售、獎勵行為受NSI所控制及支配。
㈡再根據原告與NSI（於2005年無條件轉讓予NSEP）簽訂之批
發合約第2條2.3NST銷售「本約商品」（a）「NST同意在『本約地區』經銷及銷售『本約產品』之對象應限於經雙方同意之直銷商、客戶及行銷管道，但前述同意不得無理由拒絕。」是原告取得獨家批發商資格時所簽訂之合約已限定產品(包括進口貨物)所能銷售的對象，且該對象為NSI所控制及支配(該對象的名冊資料依授權合約為第1條1.5及1.14所定義之「著作權」及「授權財產」之內容)(見同上卷附件9)，亦即原告自NSEP所購入之商品僅能銷售給受NSI控制之人或經雙方同意的對象，故若原告未支付授權金予NSI，則原告將無法自NSEP進口及銷售Nu Skin產品，故授權金為進口貨物之交易條件，應無疑義。又依據授權合約第2.7條規定，原告按月依所有產品淨銷售額之6%支付授權金予NSI，此授權金係以淨銷售額作為計算基礎，故該授權金與進口產品之銷售產生對價關係，自與進口貨物有關，另NSI與NSEP為母子公司(見同上卷附件10)且授權金之支付除與進口貨物有關之外，且係於合約中所明訂之交易條件，且該授權金未包含於實付或應付價格內，符合授權金加計之條件。原告主張系爭權利金與進口貨物間並無實質關聯性，更非系爭貨物進口時之交易條件云云，核與事實不符，尚難採信。
七、原告又主張支付系爭授權金予NSI，純係為取得授權合約約定之直銷網絡及相關無形營運財產（即授權資產）之專屬使用授權，而與系爭貨物之進口或銷售並無任何直接或間接關聯，自不得計入完稅價格內云云。經查：
㈠按關稅法第29條第3項規定：「進口貨物之實付或應付價格
，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：…三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」又關稅法施行細則第12條第2項規定：「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。……」另按WTO關稅估價協定8.1(C)規定，依交易條件由買方直接或間接支付與進口貨物有關之權利金及報酬，其未包括於實付或應付價格內者，須計入實付或應付價格。
㈡查原告與NSI簽訂之授權合約，原告支付授權金是為取得NSI
所擁有之諸如著作權、獨立直銷網、直銷商名冊、銷售獎勵計畫、其他相關專門技術及一切衍生物等授權資產之使用權，均已載明授權合約第1條1.5及1.14所定義之「著作權」及「授權財產」內容，符合關稅法施行細則第12條第2項規定。另依授權合約第2.7條規定，原告按月依所有產品(進口及國產)淨銷售額之6%支付授權金予NSI，此授權金係以淨銷售額作為計算基礎，故該授權金與進口產品之銷售產生對價關係，且與進口貨物有關，又該授權金未包含於實付或應付價格內，符合授權金加計之條件。原告與NSI簽訂之授權合約與批發合約(2005年無條件轉讓與NSEP)兩者看似互相獨立，然則實際上授權合約授權金的支付對批發合約有制約之效，使該授權金成為進口貨物之交易條件，應可認定，被告依上開規定該授權金應計入完稅價格，洵屬合理適當。原告主張系爭貨物之進口或銷售並無任何直接或間接關聯，自不得計入完稅價格內，殊無可取。
八、原告再主張不論產品來源為國產或進口，亦不問有無實質進口，只要原告使用NSI之授權資產進行銷售行為，均須將淨銷售額納入授權金之計算範圍內，可知授權金之計算重點在於原告是否使用授權資產，而不問貨物來源；又原告自NSEP進口之貨物，也普遍存在因報廢、過期或滅失等原因，而未經由直銷網絡或授權資產順利售出之狀況，該等貨物自無納入淨銷售額並計算授權金之必要，故系爭授權金與系爭貨物應無關云云。經查，被告係審酌原告支付予NSI之授權金，是否應依關稅法第29條規定，計入系爭貨物之完稅價格，並非審酌系爭授權金所適用之對象為何、有無納入計算之必要，原告以貨物來源及不須納入計算授權金之項目，遽以主張系爭授權金與系爭貨物無關云云，顯有誤解。又系爭授權金加計方式係根據原告與NSI簽訂之授權合約第2.7條規定，依淨銷售額6%計算授權金支付予NSI，被告據原告所提供之「產品來源佔淨銷售金額比例表」所列之進口產品淨銷售額，依該銷售額的6%核算所應給付與NSI之授權金(見同上卷附件11)，並依原告所提供該公司96年度之進口報單CIF值總額，按比率合理攤計於該年度之進口報單中，故授權金之加計應屬合理。其中銷售額之計算資料係依據原告提供，且該數額為產品已完成銷售行為之銷售淨額，自然未包括原告經銷售後退回之貨物(見同上卷1附件12)，原告此部分之主張，殊不可採。
九、原告復主張系爭授權金係為取得在台灣使用授權資產之權利，以在國內建立多層次傳銷網絡並傳銷商品，自屬於原告為自己利益，取得進口貨物後在國內銷售時採取行銷活動所支出之費用，符合WTO關稅估價協定1.1(b)注釋所稱行銷活動費用之要件，自應排除在完稅價格範圍之外，被告將上開注釋所稱之行銷活動限縮至廣告、宣傳等極狹義之商業行為，顯與WTO關稅估價協定之規範精神不符，並違反關稅法施行細則第11條第2項規定云云。經按WTO關稅估價協定第8條第1項規定「進口貨物之完稅價格依第1條規定核定時，除其實付或應付價格外，尚須加計下列各項數額：……（c）依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬，其未包括於實付或應付價格內者；」，且依WCO（世界關務組織world customs organization）所發表之評論16.1解釋，買方為自己利益所從事之活動係指估價協定第8條所規定之價格調整項目以外之活動(見本院卷第151頁)，即原告所稱之行銷活動所支付費用不應與估價協定第8條所規範之各項應加計項目混為一談。故依據上開規定，原告支付予NSI之授權金經查係屬與進口貨物有關之交易條件，且尚未計入完稅價格中，符合估價協定第8.1（c）之權利金及報酬規定，自應計入完稅價格。參以關稅法第29條及其施行細則第11條、第12條均依據WTO關稅估價協定之精神立法，完稅價格應加計項目及規定均符合估價協定，故買方依交易條件所支付之授權金，若符合關稅法第29條第3項及施行細則第12條第2項規定應計入完稅價格時，自不適用上開施行細則第11條第2項「買方為自己之利益支付之費用」之規定，被告依據關稅法第29條規定，將授權金計入完稅價格自屬適法。另被告既稱授權金係為智慧財產之使用所支付，又稱授權金係為在國內行銷活動所支出之費用，顯係矛盾。是原告主張系爭授權金係其在國內銷售時採取行銷活動所支出之費用，符合WTO關稅估價協定1.1(b)注釋所稱行銷活動費用之要件，應排除在完稅價格範圍外，並非可採。
十、原告另主張其支付系爭授權金予NSI，係基於境內因素而發生，具有內地稅之性質，被告對系爭貨物課徵此一本國貨物所無之稅費，不但違反GATT 1994宣示之禁止歧視待遇原則，更使系爭授權金同時落入營利事業所得稅及關稅之扣繳範疇內，違反禁止重複課稅之基本原則云云。經查：
㈠所謂租稅法定主義係指國家對於人民租稅上的權利及義務依
稅法規範行使。按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：……三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。」「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」、「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：……六、專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，因在中華民國境內供他人使用所取得之權利金。」關稅法第29條第1項、第3項、關稅法施行細則第12條第2項、所得稅法第3條第3款及第8條第6款分別定有明文。
㈡查本案之爭點在於關稅課徵取決於完稅價格的核定，亦即原告支付予NSI之授權金應否計入系爭進口貨物之完稅價格。
依據關稅法第29條第3項及施行細則第12條第2項規定，並參據WTO估價協定第8.1（c）規定，只要該授權金之支付係與進口貨物有關且為系爭進口貨物之交易條件即應計入，其餘自非所問。至依所得稅法第3條第3項、第8條第6款之規定，原告依交易條件支付予NSI授權金時，應辦理所得稅款之扣繳，另依所得稅法第88條第1項第2款：「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款……二、……權利金……」之規定，關稅之納稅義務人為原告，而營利事業所得稅之納稅義務人為NSI，原告僅只是代為扣繳。因此，系爭授權金所得稅之納稅義務人為美國NSI，課稅客體為授權金所得，而關稅之納稅義務人為原告，課稅客體為進口貨物，營利事業所得稅與關稅各有其稅法義務，且課稅主體及客體均不相同。原告主張原處分違反禁止重複課稅，並非事實，亦非可採。
十一、原告又主張依本件授權合約，原告係支付授權金予NSI，並非支付予系爭貨物之出口商NSEP，非屬關稅法第29條第
3 項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，被告任意將「依交易條件由買方支付之權利金」，擴及至原告支付予非契約一方之授權金，自有未當云云。惟按關稅法第29條第3項第3款及WTO估價協定第8條第1項（c）款均規定，買方依交易條件所支付與進口貨物有關之權利金及報酬，如尚未計入完稅價格時則應將其計入完稅價格，即權利金及報酬計入完稅價格的成立要件僅需符合前開條件即可，並未限定權利金及報酬的支付對象，亦即買方依交易條件支付予第三者之權利金及報酬若與進口貨物有關即應計入完稅價格，原告所稱關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，不包括進口商支付予第三人之權利金，實係對法令之誤解，核不足採。
十二、至原告主張亞太地區之各主要國家中，包括日本、韓國、中國、新加坡及香港等地，子公司固然透過支付授權金予NSI以取得使用授權資產及直銷網絡之權利，進口之相關產品也與本件系爭進口貨物相似，但該等進口貨物向來均只被上開國家之海關依據貨物交易發票上所載之交易價格課徵關稅，支付予NSI之授權金則從未被計入完稅價格中，惟獨我國竟將該項授權金計入完稅價格中，實已違反WTO關稅估價協定及GATT所揭示之關稅原則云云。經查：
㈠我國（包括台澎金馬關稅領域）為WTO會員國，亦為WCO關
稅估價技術委員會之會員國，財政部於86年7月14日以台財關第000000000號函，指出有關權利金之支付，是否為進口之交易條件，係屬事實認定問題，應就事實依關稅法及其施行細則相關規定，並參考1994年關稅暨貿易總協定第7條執行協定（WTO估價協定）原則，及世界關務組織關稅估價技術委員會發行之相關資料辦理(見本院卷第160頁)，被告均依上開函釋及WTO估價協定辦理，已如前述。原告雖提出亞太地區之各關係企業公司及NSEP聲明書，證明其進口商支付予NSI之授權金則從未被計入完稅價格，然該等聲明書均屬NU SKIN集團成員之單方聲明書，非為原告所稱亞洲其他國家海關審核後確定授權金不應計入完稅價格之決定書或文件，且無任何資料顯示各國經銷商與NSI及NSEP所簽訂的合約內容及交易條件與系爭案件之合約內容相同者，該等證明書自難作有利於原告之認定。㈡又原告支付授權金予與賣方NESP有特殊關係之第三人即NS
I，且該第三人與原告具有特殊關係，又依授權合約規定，NST按月依所有產品(進口及國產)淨銷售額之6%支付授權金予NSI，系爭授權金之計算基礎包含進口貨物之淨銷售額，自與進口貨物有關。原告雖出示NSEP聲明稱「即使某關係企業未與NSI簽立『授權與銷售合約』，該關係企業仍得依『批發銷售合約』條款內容自本公司進口產品並從事產品銷售行為」，然依據原告與NSI（於2005年無條件轉讓予NSEP）簽訂之批發合約第2條2.3，NST銷售「本約商品」（a）「NST同意在『本約地區』經銷及銷售『本約產品』之對象應限於經雙方同意之直銷商、客戶及行銷管道，但前述同意不得無理由拒絕。……」之規定，原告既然與NSEP簽訂須限定進口貨物銷售對象（僅能售予NSI所屬直銷商或雙方同意之人）之合約，又NSEP為NSI之子公司，而批發合約本係NSI與原告簽訂，惟NSI已於西元2005年移轉給NSEP，且內容不變，則NSEP必然知曉原告已與NSI簽訂授權合約。依上開內容，批發合約之貨物銷售對象既受限制，且該對象為與NSI簽訂合約之直銷商或雙方同意之人，又該直銷系統屬授權合約之授權內容，故批發合約受授權合約所制約，並使授權金為其銷售貨物予原告之交易條件（進口貨物之交易條件），故原告提示同屬NUSKIN集團之NSEP聲明稱「縱使原告未曾與NSI簽訂授權合約，或未依合約支付授權金予NSI，依據上開聲明書所示，原告仍可繼續自NSEP進口貨物至台灣」顯係違背事實，自不可採。
十三、綜上所述，原告所訴均委無足採，被告以原告委由鴻棟企業股份有限公司報運進口系爭貨物，經被告依關稅法第18條規定，按原告申報之事項先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣據被告實施事後稽核結果，系爭貨物均改按原申報價格加計授權金核估，並據以增估補稅，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
十四、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
十五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 12 月 1 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 蕭忠仁法 官 陳姿岑上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 12 月 1 日
書記官 李依穎