臺北高等行政法院判決
100年度訴字第344號100年9月1日辯論終結原 告 黃麗卿訴訟代理人 許祺昌 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）住同上訴訟代理人 戴仰伶上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年12月21日台財訴字第09900473900 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：緣原告民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，漏報配偶林宜德及扶養親屬林品衡其他所得新臺幣（下同）3,120,00
0 元，案經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲，被告乃依據通報資料歸戶核定原告當年度綜合所得總額6,413,367 元，綜合所得淨額5,757,498 元，補徵稅額1,022,672 元，並處罰鍰511,336 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭經駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、本件原告配偶林宜德於93年2 月24日取自訴外人林淑蓉系爭匯款共計3,120,000 元，其中2,005,007 元部份（下稱：系爭款項1）之 爭點為：係原告所主張屬「借款返還」，故非屬綜合所得稅課稅範圍之所得；亦或如被告所主張屬原告之「其他所得」，原告卻未依法申報納稅？承上，系爭匯款3,120,000 元，其中另一部分1,114,993 元（下稱：系爭款項2）， 原告已自承該金額之性質係屬原告之「課稅所得」，此為原告所不爭執。而原、被告雙方所爭執者為，原告是否業已申報該所得？
二、關於「系爭款項1 」：2,005,007 元部份確實係為債務人－林淑蓉償還債權人－林宜德之借款返還，按所得稅法相關規定，借款返還非屬個人綜合所得之所得類別，是原告自無須將該返還款項申報納稅，應屬有據。
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、…第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」及「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規定並參照第76條之1 第1 項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。」分別為所得稅法第14條明定及司法院釋字第377 號解釋所闡釋。
（二）揆諸所得稅法第14條與釋字第377 號解釋之意旨，個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，不言即明。再者，遍觀所得稅法第14條規定、同法施行細則，乃至財政部相關解釋函釋規定，均未將「借款返還」歸屬為個人綜合所得之一類。推原其故，此乃因依所得之定性及租稅法律主義，借款返還屬債務清償行為，與所得發生無涉，納稅人自無須將「借款返還」申報為個人綜合所得，自屬無疑。
（三）因本件涉及林氏家族與被投資公司即向毅科技股份有限公司（下稱向毅公司）間之資金往來，先陳明行為時向毅公司之股東－林氏家族與向毅公司資金借貸之概況後，方能知悉本件事實全貌，進而判斷系爭費用之屬性，謹說明如后：查近年來向毅公司因資金需求，故向其股東－林氏家族借款，共計10,240,761元，相關借款日期與金額如下所示：
1、90年11月12日匯款人林淑蓉，借款金額3,000,000 元（證物2 ）。
2、92年10月21日匯款人林宜修，借款金額50,000元（證物3）。
3、92年10月22日匯款人林宜修，借款金額7,190,761 元（證物4）。
（四）向毅公司為清償上開借款，共計匯款15,170,000元予林氏家族，相關明細如下所示：
1、93年1 月16日收款人李之仁（林淑蓉之女兒），匯款金額3,150,000 元。
2、93年02月24日收款人林淑蓉，匯款金額12,020,000元。
（五）向毅公司匯款15,170,000元予林氏家族，其中10,240,761元即為清償上開借款部分，差額4,929,239 元（15,170,000元-10,240,761 元）部分，容後說明。從上揭說明可知，代表林氏家族與向毅公司資金往來之主要對象為林淑蓉，是林淑蓉負有將取自向毅公司資金分配予林氏家族其他成員之責，洵為灼然。
（六）因此，於向毅公司清償上開借款後，林淑蓉分別又於93年
2 月25日及26日匯款共計3,120,000 元予林宜德，主要即因林淑蓉為踐行上開之責，將取自向毅公司之資金分配予屬林氏家族之林宜德。上開3,120,000 元之其中2,005,00
7 元（即系爭款項1）， 即屬原林淑蓉向林氏家族成員－林宜德所借出之款項，此有林淑蓉出具之說明書（請詳證物5 號）為證。果此，系爭款項1 係「林淑蓉還款予林宜德」之款項，其性質係屬「借款返還」，而非林宜德93年度之其他所得，無庸置疑。惟被告未究明原由，僅單純以向毅公司透過林淑蓉交付系爭款項予林宜德為由，即按所得稅法第4 條第1 項第17款核定系爭款項為向毅公司贈與林宜德之財產，核定歸戶原告有漏報其他所得，其認事用法實難謂妥適。至於上開匯款3,120,000 元減除借款返還2,005,007 元後之差額1,114,993 元部分，請詳後續說明。
三、關於「系爭款項2 」：1,114,993 元部份確實係向毅公司發放92年度盈餘予林宜德之股利報酬，且原告業已按所得稅法規定，將系爭款項列報為營利所得，是原告自無須重覆將系爭1,114,993 元列報為其他所得之理。進而，原告亦無漏報系爭1,114,993 元所得之情事，要甚明確。
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、…第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為所得稅法第14條所明定。所得稅法第14條規定，個人股東獲配公司決定之分派股息及紅利，即應申報為個人年度之營利所得，允無疑義。
（二）業如前述，向毅公司匯款15,170,000元予林氏家族，其中10,240,761元係屬清償借款外，其他餘額4,929,239 元主要係為向毅公司發放盈餘予股東之報酬，此有向毅公司自承之存證信函可資參證（證物6 號）。觀案關存證信函業已陳明：「向毅公司分別於93年1 月16日及同年2 月24日匯款予林氏家族，其中包含預先發放92年度盈餘分配款3,150,000 元及1,230,084 元，共計4,380,084 元。」換言之，向毅公司之股東，即林氏家族確有獲配向毅公司發放之股利報酬（淨額）4,380,084 元，應屬無疑。向毅公司於93年1 月16日及同年2 月24日匯款共計12,020,000 元予林氏家族後，林氏家族之股東再無收受向毅公司任何款項，此一事實被告可就向毅公司之銀行帳戶自93年2 月25日起之匯款記錄進行查核，即可驗證。準此，林氏家族獲配投資向毅公司之報酬共計應僅為4,380,084 元，自堪信實。
（三）承上，向毅公司既於93年初分配92年盈餘，是依93年初向毅公司之各股東持股（93年初股東名冊，證物7）比 例計算，即可求得同時係屬林氏家族及向毅公司股東之林宜德，應獲配之股利報酬（淨額）共計1,114,993 元（證物8號）。進而，林淑蓉匯款共計3,120,000 元予林宜德之原由，除上揭之借款返還2,005,007 元外，餘額1,114,993元（系爭款項2）即 為代向毅公司分配報酬予林宜德。綜上，可得1,114,993 元之性質應係屬林宜德投資向毅公司之報酬，且林宜德僅有獲派此筆報酬，而無其他取自向毅公司之報酬。
（四）從而，原告依法應申報93年度林宜德有取自向毅公司之報酬為1,114,993 元。然原告卻申報林宜德與林品衡分別獲配向毅公司股利淨額750,277 元及347,350 元，共計1,097,627 元，主要原因為原告係按向毅公司所填發之股例憑單申報所得所致。據此，謹就「林宜德實際獲配之股利」及「原告申報之股利」金額，彙整於下：
1、實際獲配之股利（林宜德），金額1,114,993元。
2、申報之股利（林宜德與林品衡），金額1,097,627元。
3、前述之差異金額為17,366元。探究造成兩者差異17,366元之原因，主要係因向毅公司填發股利憑時，並未依實際發放盈餘當時（即93年1 月16日及2 月24日）之股東持股比例計算股利及填發股利憑單，而卻以現金增資後，即93年4 月2 日之股東持股比例計算填發股利憑單所致，此有93年4 月2 日之股東名冊（證物9）及 由向毅公司所備置之92年度盈餘分派股利計算表（證物10）可稽。
（五）不論原告應按股利憑單所示之金額，抑或按實際獲配之金額申報所得，按上揭之事證，應可歸納下列兩點不爭之事實：1 、林宜德有取自向毅公司分配之所得。2 、林宜德實際取得向毅公司分配之所得，共計僅為1,114,993 元。
然被告卻未見原告已列報獲配向毅公司股利之事實（證物11），即逕認原告另有漏報取自向毅公司其他所得，是項核定，顯有未洽。再者，倘依被告之見解，向毅公司應依其93年6 月29日股東會議決議以93年8 月21日為除息基準日配發92年度盈餘者，則：
1、因林宜德與林品衡於93年7 月20日業已將其所持有之向毅公司股份，全數售於林映岑（證物12）。故林宜德與林品衡自無可能於基準日獲配向毅公司之股利所得，惟被告卻又核定林宜德與林品衡於93年8 月21日基準日後，獲配向毅公司之股利（證物11），其認事用法顯有矛盾。
2、縱使向毅公司93年初分配92年度盈餘之行為係屬違法，致系爭1,114,993 元性質非屬股利所得，惟原告確實有取得該金額，其性質即屬原告之課稅所得，雖誤將「系爭款項
2 」申報為股利所得，此僅涉及所得申報項目錯誤，而並未構成漏報行為，被告應依職權予以轉正，非而逕以加計原告其他所得之方式，核定本件，其執法用事，實屬未當。
（六）綜上，不論系爭1,114,993 元之性質為股利所得，抑或其他所得，原告業已將「系爭款項2 」申報為93年度所得，除無漏報所得之情事外，事實上甚至有溢報17,366元之情事，彰彰甚明。然被告並未查明向毅公司所填發之股利憑單之正確性，致重覆核認系爭款項為「股利所得」及「其他所得」。是以，本件恐有重新審酌之餘地。
四、參酌司法院釋字第537 號解釋及最高行政法院判決之意旨，稅務訴訟舉證責任之分配，必須應由稽徵機關證明「所得」之存在性。準此，本件係因被告主張其對原告具有稅捐債權，是自應由被告負舉證責任，明確提示相當資料以佐證系爭款項係屬原告之其他所得，而自不應將舉證責任推卸予原告，殆無疑義。
（一）按「稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。……，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」，此為司法院釋字第537 號解釋所闡明。
（二）按「三、按原則上，稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔，換言之，主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任……，此觀行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定自明。」及「易言之，違法事實應依證據認定之，無證據則不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為司法訴訟及行政程序適用之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，亦即行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實。如調查所得證據不足以證明人民有違法事實，即應為有利於人民之認定，更不必有何有利之證據。又認定違法事實之證據，係指足以證明行為人確有違法事實之積極證據而言，該項證據必須與待證事實相契合，始得採為認定違法事實之資料。若行政處分所認定之事實，與所採之證據不相適合，或其採認的事證互相牴觸，即屬證據上理由矛盾。」，分別為最高行政法院92年裁字1561號與最高行政法院98年判字494 號判決所明揭斯旨。
（三）盱衡上揭司法院釋字第537 號解釋、最高行政法院92年裁字1561號及最高行政法院98年判字494 號之意旨，可得：
在稅捐行政訴訟上，就稅捐發生及增加之事實，應由「稅捐債權人」負舉證責任。就稅捐免除或減免等優惠之事實，應由「稅捐債務人」應負舉證責任。
（四）本件之起因，係被告主張原告有漏報其他所得，並據此增加原告之稅捐負擔。是以，本件稅捐債權人應得認定為被告。按上開司法院釋字第537 號解釋及是項最高行政法院判決之意旨，舉證責任即應由稅捐債權人－被告負擔，自不應將舉證責任咨意轉嫁予原告負擔。惟被告錯誤涵攝司法院釋字第537 號解釋之意旨（本件為增加課稅所得，並非如該號解釋所述租稅減免之情形），將舉證責任轉嫁予原告負擔，其認事用法恐難合妥。再者，如前所述，因被告未能探究案關事實之陳述與證據之真偽，例如：「案關股利憑單與系爭資金之關聯性」，而僅注意原告不利之情形，致核定原告有漏報系爭款項，其認定事實之過程恐有率斷，顯違反行政程序法第9 條之規定。循此，是本件應有重行審酌之餘地。
（五）基上論結，系爭款項分別係屬借款返還2,005,007 元及已申報為營利所得1,114,993 元，是原告自始並未有所漏報系爭款項，更遑論須將系爭款項重覆列報為其他所得，因此，本件罰鍰511,336 元自無所附麗。
五、被告未就原告之配偶及子有自向毅公司取得其他所得負舉證之責，亦未依職權調查證據，原處分難謂適法
（一）按「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」及「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」為行政訴訟法第136 條及民事訴訟法第277 條本文所明定。
（二）「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用」及「消費借貸契約，法律上並無以書面為之之規定，則消費借貸為諾成契約，不以書面訂立為必要，原告既主張系爭資金為消費借貸，被告如仍認為係原告無償為其子支付增資股款，依證據舉證責任分配原則，被告應負舉證之責任」亦為行政法院（現改制為最高行政法院）61年度判字第70號判例及行政法院84年度判字第2269號判決揭示纂詳。
（三）本案之被告以向毅公司於93年2 月24日匯款予林淑蓉，林淑蓉復匯出部分款項予原告之配偶林宜德及子林品衡為由，認此資金係林宜德及林品衡自向毅公司取得之其他所得，應繳納綜合所得稅。
（四）所得既屬被告稅捐債權之權利發生事實，依上揭法令及行政法院見解，當由被告負舉證之責。而資金之流動僅係一中性之事實，其背後究係基於借貸、贈與或買賣等法律關係，則仍須透過其他證據以為證明。
（五）依現有之證據已足證該資金屬借款之返還及股息之預付，謹彙整相關資料如下：
1、依林氏家族匯出匯款申請書（證物2、3、4）
（1）於90年11月12日匯款予向毅公司3,000,000元
（2）於92年10月21日匯款予向毅公司50,000元
（3）於92年10月22日匯款予向毅公司負責人林映岑7,190,851元
2、向毅公司93年2月24日轉帳傳票（證物18）記載「還股東借款」、「分配92年盈餘-股息」
3、向毅公司97年2月29日說明書（證物19）93年2 月24日匯款予林淑蓉係為償還股東之借款
4、林淑蓉98年10月14日說明書（證物5）借予向毅公司之款項來自林宜德（原告配偶）、林宜修等
5、向毅公司99年5月6日說明書（證物20）93年1 月16日透過李之仁（林淑蓉之女）分配92年盈餘予林宜德（原告之配偶）
6、向毅公司99年7月7日說明書（證物21）93年2 月24日透過林淑蓉分配盈餘予林品衡（原告之子）
7、99年9 月23日向毅公司存證信函（證物6）、 向毅公司備置之92年度盈餘分派股利計算表（證物10）向毅公司於93年1 月16日及同年2 月24日分配盈餘予林宜德（原告之配偶）、林品衡（原告之子）等
8、向毅公司100年7 月8 日說明書（證物22）
（1）借款憑證已模糊不清、負責人員已離職
（2）93年度確有發放92年度股利1000多萬，並已扣繳
（六）自向毅公司之93年2 月24日轉帳傳票（證物18）、97年2月29日說明書（證物19）、林淑蓉98年10月14日說明書（證物5）等 資料，皆足以證明該資金部分屬借款之返還；自向毅公司93年2 月24日轉帳傳票（證物18）、向毅公司99年5 月6 日說明書（證物20）、向毅公司99年7 月7 日說明書（證物21）、99年9 月23日向毅公司存證信函（證物6）、 向毅公司備置之92年度盈餘分派股利計算表（證物10）等資料，亦可說明該款項部分屬股息之預付。被告一方面空言指摘原告提出之主張、證據不足採，另一方面，卻又未依法盡舉證之責，證明原告之配偶及子有自向毅公司取得其他所得，亦不按行政程序法第36條依職權調查上開人等嗣後是否有再自向毅公司取得股息，逕為補稅並予處罰，實已悖於法令及前揭實務見解。被告辯稱，預付股息之時點早於股東會議召開而顯悖常理。然向毅公司並非林氏家族所有，亦非由其掌控，以營利為目的之公司豈會無緣由地給付股東數百萬元？被告無視指向借款返還及股息預付之證據，反空言主張原告之配偶及其子自向毅公司取得其他所得，更難謂與經驗法則、論理法則相符。
六、綜上所述，被告所為補徵稅款並處罰鍰之處分即難謂適法妥適，訴願決定未究查實情，率予維持被告違法之行政處分，亦有違法不當等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
參、被告則以：
一、其他所得
（一）本件係北區國稅局查獲向毅公司於93年2 月24日由其建華商業銀行新店分行帳戶轉帳12,020,000元予林淑蓉，林淑蓉旋於當日及同年月26日以轉帳3,000,000 元及現金提領120,000 元方式，將資金計3,120,000 元存入原告配偶林宜德上海商業儲蓄銀行營業部帳戶，又林宜德於同年月25日分別以其本人及扶養親屬林品衡名義各轉帳1,120,000元及2,000,000 元至向毅公司台北國際商業銀行景美分行帳戶，用以繳納渠等之現金增資股款（詳行政救濟案卷第21頁－資金流向說明），被告乃依據上開北區國稅局通報資料，核定林宜德及林品衡取自向毅公司其他所得1,120,
000 元及2,000,000 元，通報被告所屬中南稽徵所歸課綜合所得稅。
（二）按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年判字第16號判例要旨可資參照；又「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」司法院釋字第537 號解釋在案。稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任。
（三）本件向毅公司係於93年6 月29日召開股東會議並決議以93年8 月21日為除息基準日配發92年度盈餘，而原告配偶林宜德及扶養親屬林品衡93年領取92年度應分配盈餘為750,
277 元及347,350 元，有股東會議紀錄（詳行政救濟案卷第56頁）、營利事業投資明細及分配盈餘表（詳行政救濟案卷第59、62頁）附原處分機關卷可稽；依向毅公司99年
5 月6 日說明書、99年7 月7 日說明書及99年9 月23日存證信函雖敘及「93年度1 月16日存入李之仁3,150,000 元說明此金額為本公司92年盈餘應分配給股東之部分盈餘款，分別發放給5 位股東：1.李之仁347,350 元、2.林宜德750,277 元、3.林淑蓉746, 803元、4.林宜修746,803 元、5.李鈞翔558,767 元，共計3,150,000 元」、「發放林品衡股利說明：此金額400,200 元扣除代扣稅額52,850元即347,350 元，為本公司92年盈餘應分配給股東之盈餘款，本公司於93年2 月24日提領轉出由股東林淑蓉代收，並代為轉分發給股東林品衡。」及「因應股東個人之要求所以預先行發放等人之盈餘分配款金額為3,150,000 元及1,230,084 元整。」，又原告訴稱雖敘及「93年度林宜德取自向毅公司股利應為1,114,993 元，而向毅公司填發股利憑單時，並未依實際發放盈餘當時（即93年1 月16日及同年2 月24日）之持股比例計算股利及填發股利憑單，而卻以93年4 月2 日現金增資後之股東持股比例計算填發林宜德、林品衡股利720,277 元及347,350 元」。惟向毅公司所謂分配股息之時點（93年1 月16日及同年2 月24日），係發生於股東會議召開前約莫4 至5 個月，顯悖常理，且所謂除息基準日，乃以該日股東名冊為分配股息股利之基準，而原告復主張林宜德與林品衡已於除息基準日前即93年7 月20日退股（詳行政救濟案卷第148 頁），則其何以取得當年度所配發之股利？是原告主張各節顯有前後矛盾之情形。又縱若向毅公司所陳屬實，經查該公司前開99年
5 月6 日說明書，其93年1 月16日存入李之仁3,150,000元既為92年盈餘應分配給股東之部分盈餘款，且該筆金額所發放之5 位股東名單中亦包含給付予林宜德之750,277元，則林宜德93年2 月24日透過林淑蓉取得之3,120,000元，即與93年1 月16日透過李之仁取得之750,277 元無涉，原告稱原核定其他所得與申報之營利所得有重複計算乙節，洵無足採。
（四）原告主張系爭其他所得中，計2,005,007 元為先前向毅公司借款之還款等語，惟查所提示之林淑蓉、林宜修匯出匯款申請書（詳行政救濟案卷第170 、172 及174 頁），僅能認定渠等2 人與向毅公司有資金往來之情形，尚無法認定原告與向毅公司間有資金借貸之情形，是原告迄未能提出具體事證，以實其說，所稱自難採據。綜上，被告核定系爭其他所得3,120,000 元並無違誤，原告所訴各節核無足採。
二、罰鍰按綜合所得稅之課徵採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有應稅所得者即應誠實申報。本件原告配偶林宜德及扶養親屬林品衡取得系爭其他所得，業如前述。原告既有是項所得，即應注意稅法之相關規定如實申報，惟原告應注意而不注意，致短漏報系爭所得，縱非故意，亦有過失，是被告按所漏稅額處
0.5 倍罰鍰計511,336 元，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，揆諸前揭規定，尚無不合，原告所訴，委無足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出向毅公司股東會議紀錄、營利事業投資明細及分配盈餘表影本附被告卷為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告配偶取自林淑蓉之匯款312 萬元是否為「其他所得」？
（一）其中2,005,007 元部份（系爭款項1 ）是否為「向毅公司所返還之借款」？
（二）其中1,114,993 元（系爭款項2 ）是否為已申報之股利，並未漏報？
二、原告就漏報部分有無故意過失？
伍、本院之判斷：
甲、其他所得部分：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）行為時所得稅法第4 條第1 項第17款規定：「左列各種所得，免納所得稅：一、‧‧十七、因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」
（二）行為時所得稅法第14條第1 項第10類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1 類：
‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」
二、原告配偶取自林淑蓉之收入312 萬元為「其他所得」：
（一）其中2,005,007 元部份（系爭款項1 ）並非「向毅公司所返還之借款」：
１、原告雖提出林淑蓉、林宜修匯出匯款申請書（見本院卷第26頁至31頁，原證2 、3 、4 ）、林淑蓉出具之說明書（見本院卷第33頁）、向毅公司轉帳傳票記載「還股東借款，借方10,789,981，貸方12,020,065」（本院卷第122 頁），主張系爭312 萬元之其他所得中，有2,005,007 元為先前向毅公司借款之還款云云。
２、惟按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」（行政法院36年判字第16號判例要旨參照），本件經查林淑蓉、林宜修之匯出匯款申請書、向毅公司轉帳傳票，僅能認定林淑蓉、林宜修與向毅公司有資金往來，不能證原告與向毅公司間有資金借貸，林淑蓉雖出具說明書主張「借給向毅公司之資金，是向林宜德等8人借來轉借給向毅公司」，但林宜德未能提出其借款給林淑蓉之資金來源、匯款流程證明，且林淑蓉與林宜德有親屬關係，其說明非無迴護可能，尚難認定林淑蓉匯款、存入給林宜德312 萬元中2,005,007 元部份（系爭款項1 ）係「向毅公司返還給林宜德之借款」。
（二）其中1,114,993 元（系爭款項2 ）並非為「已申報」之股利：
１、原告雖提出向毅公司之存證信函，主張向毅公司匯款予林氏家族款項中，包含預先發放92年度盈餘分配款3,150,000 元及1,230,084 元，共計4,380,084 元，有向毅公司存證信函可證，依向毅公司93年初股東名冊所示之各股東持股比例，可求得林宜德應獲配之股利報酬（淨額）共計1,114,993 元，惟原告係依向毅公司所填發之股利憑單，申報林宜德與林品衡分別獲配向毅公司股利淨額750,277 元及347,350 元，共計1,097,627 元，其所以少申報了17,366元，是因為向毅公司填發股利憑時，並未依實際發放盈餘當時（即93年1 月16日及2 月24日）之股東持股比例計算股利及填發股利憑單，而卻以現金增資後，即93年4 月2 日之股東持股比例計算填發股利憑單所致，前開已申報之金額1,097,627 元，不得認定漏報。縱認並非股利，亦僅所得申報項目錯誤，被告應依職權予以轉正，不得重覆課徵云云。
２、經查，向毅公司99年5 月6 日說明書、99年7 月7 日說明書及99年9 月23日存證信函雖記載：「‧‧93年度1月16日存入李之仁3,150,000 元說明此金額為本公司92年盈餘應分配給股東之部分盈餘款，分別發放給5位 股東：1.李之仁347,350 、2.林宜德750,277 、3.林淑蓉746,803 、4.林宜修746,803 、5.李鈞翔558,767 ，共計3,150,000 元‧‧」、「發放林品衡股利說明：此金額400,200 扣除代扣稅額52,850＝347,350 為本公司92年盈餘應分配給股東之盈餘款，本公司於93年2 月24日提領轉出由股東林淑蓉代收，並代為轉分發給股東林品衡。」及「因應股東個人之要求所以預先行發放等人之盈餘分配款金額為參佰壹拾伍萬元及壹佰貳拾參萬零捌拾肆元整。」，惟向毅公司係於93年6 月29日召開股東會議並決議以93年8 月21日為除息基準日配發92年度盈餘，有股東會議紀錄、營利事業投資明細及分配盈餘表附原處分卷可憑，則該公司所稱分配股息之時點（93年
1 月16日及同年2 月24日），係發生於股東會議召開前約4 至5 個月，該公司股東會尚未決議如何發放、發放多少股息，如何「預發92年度盈餘」？又林品衡係於93年2 月25日向該公司繳納增資股款後始成為該公司股東，有向毅公司增資前、後之股東名簿可憑，向毅公司於93年2 月24日（提領轉出由股東林淑容代收，並代為轉分發給林品衡）配發盈餘時，何以會發給尚未成為股東之林品衡？均悖於常理，向毅公司前揭說明書及存證信函均不足採，原告主張系爭款項2 之1,114,993 元為「預發」之股利云云，不足採信。
３、又縱可認向毅公司所陳屬實，惟依向毅公司99年5 月6日說明書，其93年1 月16日存入李之仁3,150,000 元為92年盈餘應分配給股東之部分盈餘款，且該筆金額所發放之5 位股東名單中，已包含給付予林宜德之750,277元，則林淑蓉93年2 月24日匯給林宜德之3,120,000 元，即不可能又是發放林宜德92年度盈餘之款項，原告主張林淑蓉93年2 月24日匯給、存入林宜德帳戶之3,120,
000 元中，有1,114,993 元（系爭款項2 ）為向毅公司發放92年股利云云，亦不足採信。
４、原告復主張被告已核定林宜德與林品衡於93年8 月21日基準日後，獲配向毅公司之股利864,434 元，林品衡400,200 元（見本院卷第48頁，原證11），但被告竟又主張「林宜德與林品衡於93年7 月20日業已將其所持有之向毅公司股份，全數售於林映岑，不可能於基準日獲配向毅公司之股利所得」，其認事用法顯有矛盾云云，惟查林宜德與林品衡雖已於93年7 月20日退股（見股權買賣契約書，本院卷第53頁），但實際交割股票及繳納證券交易所得稅日期為93年9 月20日，有查詢紀錄可憑（見本院卷第129 頁），故於除息基準日（93年8 月21日）時，林宜德與林品衡仍為股東，仍有獲配股利，只是其所獲配之股利，不是來自於向毅公司93年1 月16日存入李之仁帳戶之3,150,000 元，亦不是來自於及93年2月24日提領轉出給林淑蓉之款項而已，從而林淑蓉93年
2 月24日匯給林宜德之200 萬元及93年2 月26日存入林宜德帳戶內之112 萬元，不可能是向毅公司所配發之股利，但非謂林宜德與林品衡自除權基準日（93年8 月21日）後未領取股利，原告主張尚不足採。
５、查林宜德與林品衡固已申報來自向毅公司之股利淨額750,277 元及347,350 元，共計1,097,627 元，但其所申報者係於除息基準日（93年8 月21日）後領自向毅公司之股利，與林淑蓉93年2 月24日匯給林宜德之200 萬元及93年2 月26日存入林宜德帳戶內之112 萬元無關，前開312 萬元並非向毅公司預發給林宜德、林品衡之股利，原告亦無法舉證證明其經濟活動之法律性質，被告將該312 萬元計入原告其他所得，自無違誤。而被告計算系爭原告93年度所得，有關向毅公司之股利部分，僅列林宜德獲配股利864,434 元，林品衡獲配股利400,200元（合計1,264,634 元），其中已包括林宜德與林品衡已申報之向毅公司之股利淨額750,277 元及347,350 元（合計1,097,627 元），只是就該已申報向毅公司之股利部分再調高167,007 元而已（1,264,634-1,097, 627= 167,007 元），並無重覆計算林宜德與林品衡之股利所得，原告主張重覆課徵云云，尚不足採。
（三）原告復主張系爭款項之流動僅係一中性之事實，其背後究係基於借貸、贈與或買賣等法律關係，則仍須透過其他證據以為證明，被告若主張係「其他所得」，應就稅捐發生及增加之事實，負舉證責任云云，並提出行政法院（現改制為最高行政法院）61年度判字第70號判例及行政法院84年度判字第2269號判決為佐。
１、惟按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」司法院釋字第537 號解釋著有明文，又「稅捐法律關係，乃是依稅捐法律之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，則稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任」（最高行政法院100 年度判字第1301號判決參照），本件被告既已舉證證明林淑蓉與林宜德間有系爭款項流動之經濟活動（可能是贈與、彩金或其他所得），即難謂未盡舉證責任，蓋因被告無從得知該資金流動之性質為何，要求被告舉證非常困難，而原告舉證則十分容易，故原告必須反證該資金流動之法律性質非為「其他所得」（例如證明該資金流動之法律性質是借貸款之返還），原告主張應由被告舉證資金流動之法律性質云云，尚不足採。
２、至行政法院（現改制為最高行政法院）61年度判字第70號判例及行政法院84年度判字第2269號判決乃指「原告已經反證資金流動法律性質為消費借貸，稅捐機關如仍認為是無償贈與，應由稅捐機關舉證」之情形，然本件原告並未反證證明取自林淑蓉之312 萬元資金流動法律性質是向毅公司返還予林宜德借款或92年盈餘款（其所舉證據均不足採），並無行政法院（現改制為最高行政法院）61年度判字第70號判例及行政法院84年度判字第2269號判決之適用，被告就其已舉證之經濟活動（取自林淑蓉之312 萬元），認定該資金流動之法律性質為「其他所得」，尚無不合。
（四）從而，被告核定林宜德及林品衡取自向毅公司其他所得1,120,000 元及2,000,000 元，並歸戶核定原告當年度綜合所得總額6,413,367 元，綜合所得淨額5,757,498 元，補徵稅額1,022,672 元，尚無違誤。
乙、罰鍰部分：
一、本件應適用之法條與法理：按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額
2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。
二、原告就漏報部分有故意過失：按綜合所得稅之課徵採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，取有應稅所得者即應誠實申報。本件原告配偶林宜德及扶養親屬林品衡取得來自於林淑蓉之312 萬元其他所得，業如前述，原告既有是項所得，即應注意稅法之相關規定如實申報，惟原告應注意而不注意，致短漏報系爭所得，縱非故意，亦有過失，被告爰按所漏稅額處0.5 倍罰鍰計511,336 元，已考量原告違章程度所為之適切裁罰，尚無違誤。
丙、從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
丁、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 9 月 20 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 畢乃俊
法 官 林惠瑜法 官 陳心弘上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 9 月 20 日
書記官 簡若芸