臺北高等行政法院判決
100年度訴字第528號100年7 月7 日辯論終結原 告 邱正強被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心（局長）訴訟代理人 李博立 兼送達代收人上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國100 年1 月24日台財訴字第09900470000 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告查核於告之先父邱舜五（民國（下同）96年11月1 日死亡）遺產稅事件時，查得邱舜五生前於94年4 月25日向華南商業銀行股份有限公司桃園分行（以下簡稱華南銀行）借款新臺幣（以下同）6,000,000 元，旋於同日轉帳為原告清償其對華南銀行之借款6,000,000 元，依遺產及贈與稅法第5 條第1 款規定，應以贈與論課徵贈與稅，經通知被繼承人邱舜五之繼承人（即原告）補申報贈與稅；嗣以原告僅具文說明非屬贈與云云，惟被告認原告說詞反覆不一，不足採信，乃核定邱舜五94年度贈與原告總額6,000,000 元；因贈與人邱舜五已死亡，遂依遺產及贈與稅法第7 條規定，改以受贈人即原告為納稅義務人，發單補徵應納贈與稅額。原告不服，申請復查，經被告99年8 月30日北區國稅法二字第09 90008867 號復查決定未獲變更（下稱原處分），遂提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略以：
（一）查本件原告之父邱舜五生前係邱詠興電器股份有限公司總經理，而該公司之負責人為邱逢圖，乃原告之祖父（父親邱舜五之父）；82年間因該公司結束營業，原告之父改用原告之名義向華南銀行借款6,300,000 元，並於借款當日隨即撥付清償邱詠興電器股份有限公司向華南銀行之借款，其間每年換約繳付利息，直至94年4 月25日，再由原告之父向華南銀行借款600 萬元用以清償前開以原告名義向華南銀行之借款，是為事實之經過。
（二）次查邱詠興電器股份有限公司於82年12月28日解散，而董事長邱逢圖於83年12月17日亦已亡故，是該公司原向華南銀行借款於83年12月到期後已不能再為換約借款，乃由當時任總經理之邱舜五用原告之名義向華南銀行借新還舊，並由實際經營者邱舜五獨力承擔該筆債務，直至94年間始再用邱舜五之名義借新還舊，借得600 萬元清償原以原告名義借貸之借款，是該筆借款實際上係由邱舜五因實際經營邱詠興電器股份有限公司所留下之負債，僅係因個人信用問題於83年間無法再向銀行貸款，方用原告之名義貸款，直至94年間始再向銀行貸款清償前借用原告名義貸款，故實際上該筆債務本即為邱舜五所借用，並無任何贈與的事實存在，被告之核定與法即有未合。
（三）再查本件原告為邱舜五之繼承人，邱舜五向華南銀行借款，用以借新還舊者，因繼承之關係，現由原告承受，是退步言之，於繼承債務之範圍內，亦應予以扣減贈與淨額，始為合理。
（四）原告業已提供所述各節提供資金流程有關資料予被告，並親自向被告人員說明，當時並沒有任何問題。依據原告所提供之資料顯示，原先原告向華南銀行借貸的款項都匯到原告之父邱舜五的帳戶裡。因此原本原告與妹妹邱婉怡及五強軟體科技有限公司之間債權債務關係就變為原告與父親之間的借貸關係。
（五）補充說明資金流向如下：
１、原告於83年12月30日向華南銀行貸款630 萬元，當日就直接匯出來償還邱詠興電器股份有限公司的貸款。邱詠興電器股份有限公司的負責人為原告之祖父邱逢圖。邱詠興電器股份有限公司解散後，因邱逢圖於83年12月17日去世，故當時邱詠興電器股份有限公司原先向華南銀行的借款在83年12月底到期後已不能換約借款，因此由當時實際經營邱詠興電器股份有限公司的邱舜五利用原告的名義，向華南銀行貸款630 萬元以償還邱詠興電器股份有限公司的貸款。故原告83年向華南銀行貸款630 萬元的負債，實際上是原告之父邱舜五所遺留下來的負債。
２、接下來邱舜五將華南銀行630 萬元的貸款於84年改為330萬元及330 萬元兩筆貸款，此後每年借新還舊，直至92年，原告之父邱舜五於92年4 月15日及92年5 月14日由其帳戶各匯出150 萬元及130 萬元償還華南銀行的貸款，另於92年5 月2 日由五強軟體科技公司的帳戶匯出150 萬元及
100 萬元償還華南銀行的貸款，共計還款530 萬元，尚餘
100 萬元貸款未清還，於此原告之父向原告借貸的630 萬元尚有100 萬元貸款未清還。
３、原告之父邱舜五使用原告的華南銀行帳戶於92年12月3 日向華南銀行貸款200 萬元，同日即匯入原告之妹婿陳哲文的帳戶，以便陳哲文購屋之資金週轉。陳哲文於92年12月22日購屋貸款下來後，同日即匯還給邱舜五300 萬元；而邱舜五亦於同日(92 年12月22日) 償還原告的200 萬元貸款。實際上是由原告之父邱舜五向原告借貸200 萬元及向陳哲文借貸100 萬元。
４、原告之父邱舜五使用原告的華南銀行帳戶於92年12月31日向華南銀行貸款200 萬元及100 萬元，共計300 萬元，同日匯入五強軟體科技公司的帳戶。92年12月31日同時由邱舜五的帳戶匯出450 萬元給五強軟體科技公司的帳戶，92年12月31日匯入五強軟體科技公司的帳戶共計750 萬元；93年1 月2 日即由五強軟體科技公司的帳戶匯出730 萬元到邱舜五的帳戶及20萬元到原告的華南銀行帳戶，共計匯出750 萬元。而邱舜五亦於同日(93 年1 月2 日) 償還自己的700 萬元貸款。所以實際上於92年12月31日向華南銀行貸款的200 萬元及100 萬元，是由邱舜五向原告借貸30
0 萬元。
５、故92年底，原告的華南銀行帳戶總共有600 萬的貸款，實為邱舜五利用原告的帳戶作為他資金調度的用途。接下來借新還舊持續到94年4 月25日，邱舜五向華南銀行貸款60
0 萬元，將原告的華南銀行帳戶總共600 萬的貸款一次還清。
６、綜上所述，邱舜五君於94年4 月25日向華南銀行貸款600萬元還清原告的華南銀行帳戶總共600 萬的貸款，只是償還其利用原告的華南銀行帳戶作為資金調度的用途所產生的負債，全無任何贈與的事實與意圖存在。
（六）原告於83年役畢退伍後，旋即到清華大學動力機械工程學系葉莒教授的實驗室擔任研究助理的工作。83年底原告先父邱舜五君要求原告到華南銀行桃園分行開戶貸款給他做資金上的調度。所以原告在83年12月19日於華南銀行桃園分行開戶(帳號：000000000000000)，並於83年12月30日向華南銀行貸款630萬元。之後就將銀行帳簿及開戶印鑑交由原告先父邱舜五君，由他來處理資金調度的事宜，直到原告先父邱舜五君於96年11月1日去世為止。
（七）綜上所述，原告依法提起撤銷訴訟並聲明：１、訴願決定、原處分（被告99年8 月30日北區國稅法二字第0990008867號復查決定）均撤銷。２、訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：
（一）按遺產及贈與稅法第3 條第1 項及第5 條第1 款規定，及行政法院36年判字第16號判例，本件贈與人（即原告之父）生前於94年4 月25日向華南銀行借款6,000,000 元，並於同日代償原告同一銀行借款，經被告查獲，依遺產及贈與稅法第5 條第1 款核定贈與總額6,000,000 元。原告為贈與人之長子，主張其父83年12月30日用其名義向華南銀行借款6,300,000 元清償邱詠興電器股份有限公司之銀行貸款，直到94年間始用自己名義向華南銀行借款6,000,00
0 元清償原借用其名義之銀行貸款云云。
（二）本件原告最初主張其父92、93年間向其借款，嗣改口稱其83年間向華南銀行借款供其父使用，前後說詞不一，相差10年之久；又邱詠興電器股份有限公司乃具有獨立人格之權利義務主體，縱原告83年12月30日向華南銀行借款6,300,000 元清償該公司之銀行貸款屬實，亦僅生原告與邱詠興電器股份有限公司之間債權債務關係，並不足以證明其父向其借款之事實，如今原告再改口稱係其父於83年間以其名義向華南銀行借款，惟未提示客觀證據以實其說，依首揭規定，原告既無法證明其主張為真實，原核定請予維持。
（三）原告主張其付自83年起用其名義向華南銀行借款至94年乙節，查該行辦理貸款辦理對保時均須借款人及保證人親自辦理，並由該行行員對保親簽（參華南銀行桃園分行100年6 月14日華桃放字第1000411 號函），是原告之父應無法借用原告名義向該行借款，又期間長達10年以上不合常理。
（四）查原告83年12月30日向華南銀行借款6,300,000 元，業已於92年4 月15日、5 月2 日及5 月14日分別償還1,500,00
0 元、2,500,000 元及1,300,000 元，僅剩1,000,000 元未清償；另2,000,000 元係92年12月3 日初貸、3,000,00
0 元係92年12月31日初貸。
（五）縱然83年12月30日邱詠興電器股份有限公司清償銀行貸款6,300,000 元，92年12月3 日原告的妹妹邱婉怡君銀行帳戶有現金2,000,000 元存入，92年12月31日五強軟體科技有限公司（負責人為邱正強即原告）銀行帳戶有現金3,000,000 存入，均係原告向華南銀行借款轉入，亦僅生原告與邱詠興電器股份有限公司、邱婉怡君及五強軟體科技有限公司之間債權債務關係，並不足以證明原告之父向其借款之事實。
（六）查華南銀行辦理貸款對保時均須借款人及保證人親自辦理，並由該行行員對保親簽，原告之父親應無法借用原告名義向該行借款。又原告主張其父借用其名義向該行借款期間長達10年以上，借貸37次之多顯不合常理。又本件原告最初主張其父92、93年間向其借款，嗣改口稱其83年間向華南銀行借款供其父使用，前後說辭不一，又所提示資料並不足證明其父向其借款之事實，如今原告再辯稱係其父以其名義向華南銀行借款，惟未提示客觀證據以實其說，原告既無法證明其主張為真實，原核定自應維持。
（七）綜上所述，原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，為此答辯聲明：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用由原告負擔。
四、本件應適用之法律及本院見解：
（一）按「（第1 項）凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「（第1 項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」「財產之移動具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。」及「贈與稅之納稅義務人為贈與人。但贈與人有下列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：
一、行蹤不明。二、逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行。三、死亡時贈與稅尚未核課。依前項規定受贈人有2 人以上者，應按受贈財產之價值比例，依本法規定計算之應納稅額，負納稅義務。」為遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第4 條第1 項、第5 條第
1 款及第7 條定有明文。
（二）次按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；」行政訴訟法第125 條第1 項及第133 條前段分別定有明文。而高等行政法院為事實審，故於撤銷訴訟，應本於職權調查證據，並依調查證據之結果，斟酌全辯論意旨，認定事實，不受當事人主張之拘束。且其認定事實不得違背經驗法則或論理法則，否則判決即屬違背法令。又「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」（司法院釋字第537號解釋參照）故於稅捐稽徵事件，就納稅義務人所得支配範圍之事項，因該等事實為最接近納稅義務人，相關證據亦屬納稅義務人之支配管領範圍，是就此等事實及證據，應認納稅義務人有為真實陳述及提出證據之協力義務。若納稅義務人未能履行其協力義務，稅捐稽徵機關雖仍應負舉證責任，然應認稽徵機關對於課稅構成要件之證明義務得減輕之。且如上述稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定自明。而稅捐稽徵案件之法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，因此稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任。因此在贈與稅之課徵上，若稅捐稽徵機關已經證明資金無償移轉予受贈人之事實，參照上開舉證原則之分配，受贈人（或贈與人）自應就此阻卻「贈與行為」事由或非屬贈與之行為發生負舉證責任，又如其未盡其舉證責任者，則須負擔其行為或不行為所致違反行政法上之義務之不利益結果，亦應先予敘明。
五、兩造對事實概要欄記載及下列事實均不爭執，並有原告提出之原處分書、訴願決定書、67年7 月29日臺灣省政府建設廳第三科67建三字第243835號證明書、83年12月30日華南商業銀行轉帳收入傳票及存摺類存款取款憑條、華南商業銀行收入傳票、公司及分公司基本資料查詢、邱舜五戶籍謄本、原告戶籍謄本、桃園縣政府83年1 月6 日82府建商字第255257號函、桃園縣稅捐稽徵處83年1 月12日83桃稅工字第50909號函、臺灣省政府建設廳82年12月28日82建三壬字第499764號函、桃園縣政府營利事業登記證( 桃營登字第00047244號) 、經濟部公司執照、原告華南銀行帳戶放款往來明細表、相關帳戶所有人關係圖、原告帳戶貸款往來流程圖、原告帳戶貸款往來明細餘額說明、原告華南商業銀行存摺影本、92年12月3 日、92年12月31日、93年1 月2 日華南商業銀行存摺類存款取款憑條；被告提出之全國贈與資料清單、原告97年9 月17日、97年8 月7 日、97年9 月8 日說明書及其附件、邱婉怡97年9 月5 日說明書、華南商業銀行桃園分行97年
7 月18日華桃放字第097530號函、原告戶籍謄本、邱舜五戶籍謄本、繼承系統表、遺產稅案件申報委任書、遺產稅申報書、被告核稅明細、被告贈與稅調查報告書、被告贈與稅應稅案件核定通知書、被告97年12月18日北區國稅審二字第0970027834號函、被告桃園縣分局98年1 月15日北區國稅桃縣一字第0980000454號函、被告94年度贈與稅繳款書、原告個人戶籍資料查詢清單、被告遺產稅派查單、原告復查申請書、被告桃園縣分局98年5 月1 日北區國稅桃縣一字第0981002633號函、被告98年4 月8 日北區國稅審二字第0980016540號函、原告98年3 月13日贈與稅案件更正( 撤銷) 申請書、被告桃園縣分局98年3 月23日北區國稅桃縣一字第0981001623號函、被告98年5 月7 日北區國稅審二字第0980017194號函、被告桃園縣分局復查案件初審紀錄表、被告復查案件移案清單、被告桃園縣分局98年5 月12日北區國稅桃縣一字第0981022434號函、被告審查二科復查案件初審紀錄表、審查結果增減金額變更比較表、被告法務二科行政救濟案件派查通知單、華南商業銀行83年12月30日轉帳收入傳票、華南商業銀行收入傳票、94年4 月25日、93年12月31日華南商業銀行存摺類存款取款憑條、被告99年4 月14日北區國稅法二字第0990006843號函、華南商業銀行桃園分行99年4 月20日華桃存字第990286號函、邱詠興電器股份有限公司營業人暨扣繳單位統一編號查詢、被告94年度贈與稅復查決定應補稅額更正註銷單、原處分書寄送達證書、原告99年10月8 日訴願書、被告訴願案件原處分重新審查表、訴願決定書，及華南商業銀行桃園分行100 年6 月14日華桃放字第1000411 號函覆本院詢問事項（均為影本）附本院卷及原處分卷可查，自足認為真實。
（一）華南銀行桃園分行函覆本院有關邱正強、邱詠興電器股份有限公司、邱舜五等人自83年間至94年間借貸資料（依原告提出之傳票、取款憑條等，即本卷第53頁以下）及附件足證：
⑴83年12月30日以原告為借款人，貸款6,300,000 元，借款期限為83年12月30日至84年12月30日，償還日期為84年12月9 日（下稱系爭貸款1 ）。
⑵83年7 月9 日以邱詠興電器股份有限公司為借款人，貸款1,500,000 元，償還期限為83年7 月9 日至84年1 月9日，償還日為83年12月30日（下稱系爭貸款2 ）。
⑶82年12月10日以以邱詠興電器股份有限公司為借款人，貸款1,500,000 元，償還期限為82年12月10日至83年12月
10 日 ，償還日為83年12月30日（下稱系爭貸款3 ）。⑷82年12月10日以邱詠興電器股份有限公司為借款人，貸款2,000,000 元，償還期限為82年12月10日至83年12月10日，償還日為83年12月30日（下稱系爭貸款4 ）。
⑸83年4 月8 日以邱詠興電器股份有限公司為借款人，貸款1,300,000 元，償還期限為83年4 月8 日至84年4 月8日，償還日為83年12月30日（下稱系爭貸款5 ）。
⑹94年1 月31日以原告為借款人，貸款1,000,000 元，借款期限為94年1 月31日至94年7 月31日，償還日為94年4月25日（下稱系爭貸款6 ）。
⑺94年1 月31日以原告為借款人，貸款2, 000,000元，借款期限為94年1 月31日至94年7 月31日，償還日為94年4月25日（下稱系爭貸款7 ）。
⑻94年1 月19日以原告為借款人，貸款2, 000,000元，借款期限為94年1 月19日至94年6 月11日，償還日為94年4月25日（下稱系爭貸款8 ）。
⑼94年1 月19日以原告為借款人，貸款1, 000,000元，借款期限為94年1 月19日至94年6 月11日，償還日為94年4月25日（下稱系爭貸款9 ）。
⑽94年4 月25日以邱舜五（即原告之父）為借款人，貸款6,000,000 元，借款期限為94 年4月25日至94年10月25日，償還日為94年10月25日（下稱系爭貸款10）。
（二）前開邱舜五之系爭貸款10即本件用以代償原告之系爭貸款
6 、7 、8 、9 。而被告認為系爭貸款10係邱舜五（即原告之父）贈與予原告，核定94年度贈與總額6,000,000 元，贈與淨額5,000,000 元，應納贈與稅額497,000 元；又贈與人邱舜五已於96年11月1 日已死亡，遂依遺產及贈與稅法第7 條規定，乃以受贈人即原告為納稅義務人，發單補徵之原處分。
六、兩造之主張及聲明陳述詳如上述。經查：
（一）原告之父邱舜五於94年4 月25日向華南銀行桃園分行借款6,000,000 元（即系爭貸款10），隨即清償原告向華南銀行桃園分行借款（即系爭貸款6 、7 、8 、9 ），因此被告認上開行為為邱舜五承擔原告之債務，並使原告債務減少獲有利益，屬遺產及贈與稅法第5 條第1 款以贈與論之行為，並提出華南銀行桃園分行函及所附之傳票等為證（原處分卷第27-30 頁）；而邱舜五為前開「贈與」後死亡，因此被告以原告為贈與稅之課稅義務人所為之原處分，參照上開法律說明，核無違法。
（二）原告雖主張系爭華南銀行桃園分行帳戶是於83年12月19日開戶的，但均由原告父親邱舜五使用，83年12月30日就向華南銀行貸款630 萬元，同時開戶後，即便將印章、存摺交付邱舜五作財務操作使用，並由邱舜五以貸新償舊方式來操作，以清償邱詠興電器股份有限公司之銀行借款，直至94年間本件訟爭之貸款等，邱舜五乃用自己名義向銀行借款，清償借用原告名義向銀行之貸款600 萬元；因此本件邱舜五將83年間之借款真正償還並非贈與，至於其他關係人間之資金流動，最終均可歸於原告及其先父邱舜五間債權債務關係，而本件訟爭金額，為清償借款之關係，非贈與云云。然查：
１、金錢是動產，以占有為所有權之表徵。因此本件原告於83年83年12月30日向華南銀行桃園分行借款630 萬元，並於當日即匯還訴外人邱詠興電器股份有限公司向華南銀行桃園分行同額借款之事實，依上開占有表徵之說明，顯然應是原告借款與，與原告之父邱舜五間成立消費借貸（或其他）法律關係後，使邱舜五取得上開金額，並進一步再與訴外人邱詠興電器股份有限公司間成立消費借貸（或其他）法律關係，並使上開金額清償邱詠興電器股份有限公司向華南銀行之借款（另一法律關係）。因此原告上開主張邱舜五「借舊還新」之財務操作，縱認屬實，但在法律關係上，顯然誤解邱舜五、邱詠興電器股份有限公司、邱逢圖、華南銀行等均各具獨立人格，及上開金錢流動之法律上表徵占有，因此原告因此推論之邱舜五與其個人間之借貸等關係，本難認有理由。又本件原告自承是親自開戶，則原告主張上開原告華南銀行之帳戶係由其父親邱舜五使用，伊無權置喙云云，亦難認有理由。
２、次查依華南銀行桃園分行100 年6 月14日華桃放字第1000
411 號函（本院卷第67頁）所示，原告及訴外人邱舜五等人辦理借貸對保時，均由借保人親自辦理，並由銀行之行員對保親簽。因此原告主張「我個人從來不知道有這些貸款，我個人也沒有動用過該筆資金」云云，參考上開函有關借款須親自辦理之說明，本難認與事實相符。同理被告主張原告一定知悉所有以其名義借款之事實，且原告父親無法使用原告名義向銀行貸款等語，核亦有據。從而本件邱舜五向華南銀行為系爭貸款10，用以清償原告向華南銀行之借款（即系爭貸款6 、7 、8 、9 ），原處分認屬贈與，核亦有據。
（三）原告雖主張83年12月30日之借款630 萬元，實際上是原告之父邱舜五，任邱詠興電器股份有限公司之總經理，而邱詠興電器股份有限公司於82年12月28日解散後，負責人即原告之祖父邱逢圖亦於83年12月17日去世；故原告之父邱舜五乃以原告之名義向銀行借款，以償還邱詠興電器股份有限公司的貸款，因本件實為原告之父邱舜五所遺留下來的負債云云。惟查：
１、原告、邱舜五，邱逢圖、邱詠興電器股份有限公司為各別之「人」，人格各自獨立，邱舜五雖為邱詠興電器股份有限公司之總經理，本無義務償還邱詠興電器股份有限公司之債務；況查原告主張邱舜五以原告名義借款償還邱詠興電器股份有限公司向銀行之借款，又係在邱詠興電器股份有限公司解散（依原告所述82年12月28日解散）後，是原告主張之上開事實又與常情相背。
２、次查邱詠興電器股份有限公司解散後應行清算，若邱詠興電器股份有限公司如原告所言因經營不善而解散，則應無財產可資清償銀行之借款，則更不可能償還原告主張邱舜五以原告名義借款（以清償邱詠興電器股份有限公司積欠銀行債務）及原告主張嗣後發生之借款；因此原告主張同意向銀行借款630 萬以償解散後邱詠興電器股份有限公司積欠銀行之借款，因實際債務人邱詠興電器股份有限公司不可能有能力清償，故原告主張之此部分法律關係顯與常情不符。同理邱舜五為解散後之公司債務，以原告之名向銀行借款償還後，再將該筆債務歸屬於自己承擔，更非理性人所得為；因此原告將邱舜五、邱逢圖、邱詠興電器股份有限公司三個各別獨立之人劃上等號，認為邱詠興電器股份有限公司向銀行之借款債務，即為邱舜五之債務之前提假設，顯與法律規定不合。
３、綜上可知，原告未提出其他積極事證，泛稱83年12月30日之借款630 萬元，實際上是邱舜五所遺留下來負債云云，自不足採信。而本件原告前提要件之假設並不成立，從而原告主張邱舜五以原告之名義向銀行借款，致原告負債（前提），而本件邱舜五再以向銀行借款清償上開負債，故並非贈與云云，亦不足採。
（四）原告再主張上開83年12月30日之借款630 萬元，嗣後多次借新還舊，至本件邱舜五於94年4 月25日向華南商業銀行借款600 萬元，並於同日轉帳清償原告對華南商業銀行借款，實際上該筆債務本即為邱舜五所借用，並無任何贈與之事實云云。查退萬步言，縱認原告主張之83年12月30日借款630 萬元，實際上是邱舜五對原告之負債屬實。然：
１、本件邱舜五向華南商業銀行系爭貸款10為600 萬，且用以清償原告之系爭貸款6 、7 、8 、9 （合計為600 萬元），而並非630 萬元，因此原告此部分主張本有疑義。
２、本件以原告名義於83年12月30日向華南銀行借款630 萬元部分，業已於92年4 月15日、5 月2 日及5 月14日分別償還150 萬元、250 萬元及130 萬元，即僅剩100 萬元未清償；此亦據原告陳述明確，復為被告所不爭執，自堪信為真實。因此原告主張邱舜五積欠伊之債務（積欠華南商業銀行之貸款），至92年僅餘100 萬元。再查原告又於92年
12 月3日向華南商業銀行初貸200 萬元、92年12月31日再初貸300 萬元，復為兩造所不爭執。因此原告主張之83年間之對銀行借款債務，至92年5 月底前僅餘100 萬元；而本件訟爭之600 萬元借款中，至少有500 萬元為92年12月底新借即初貸新增原告之自己債務，應足證明。因此原告主張本件訟爭600 萬元均為邱舜五以其名義向銀行借款，實為邱舜五之負債云云之前提，並不存在，從而原告主張本件邱舜五匯款乃清償債務，並非贈與云云，亦無理由。
３、原告雖主張92年以後，有關上開83年12月30日銀行借款63
0 萬元部分，另因原告妹妹邱婉怡購屋，故於原告妹妹邱婉怡、妹婿陳哲文、邱舜五、原告、五強軟體科技有限公司（負責人為邱正強即原告）間帳戶資金流動情形，併同上開所述92年之債務，拼湊出本件600 萬元金額，並提出邱婉怡之說明為據云云；然查，本件原告將邱婉怡、陳哲文、邱舜五、原告、五強軟體科技有限公司間之人格混為一談，且上開資金之流動，至多僅能證明原告、邱詠興電器股份有限公司、邱婉怡、五強軟體科技有限公司、陳哲文及原告先父邱舜五及先祖父邱逢圖等人相互間，有可能發生某種債權債務關係；然並不足以證明原告之先父邱舜其借款600 萬元之事實。
４、兼查，如前述本院認定事實，邱舜五之系爭貸款10，乃用以代償原告之系爭貸款6 、7 、8 、9 ，核亦與上開原告主張發生於00年間之事實無涉，更足證原告此部分主張亦無理由。
５、末查前開理由２中，原告主張92年5 月2 日償還華南商業銀行之250 萬元，依原告說明書（本院卷第73頁）所示，乃是由原告任負責人之五強軟體科技有限公司帳戶中匯還銀行，亦顯與邱舜五處理或調度資金行為無關，足證本件件原告乃混淆各關係人間之資金往來，拼湊出本件600 萬元之主張，因此顯不符法律規定，無足採據。
（五）又本院認定之事實詳如上述，因此訟爭「贈與」事實部分，核與繼承及繼承債務無關，別無原告所稱扣減贈與淨額問題，亦應附予敘明。又本件原告將其與五強軟體科技有限公司間，邱詠興電器股份有限公司、邱舜五、邱逢圖及原告間，及邱舜五、邱婉怡、陳哲文等人間，相關帳戶間之資金流動，均簡化為原告與邱舜五間之借貸等法律關係關係，且相互流用計算，均未提出任何實質可資調查之證據，及敘明上開人等間之資金流動之實質法律關係為何，是原告提出之資金流動表等「證物」，並不足證明其與邱舜五間本件訟爭金額為借貸之清償，並非贈與，亦應再予敘明。
七、綜上，本件原處分審酌調查事實及證據之結果，認為邱舜五代償原告銀行債務6,000,000 元，認係屬遺產及贈與稅法第
5 條第1 款規定之贈與，因邱舜五已死亡，乃依遺產及贈與稅法第7 條規定，改以原告為納稅義務人，發單補徵贈與稅497,000 元，並未違法。訴願決定予以維持，核無不合。原告於本件訴訟中主張之債權債務關係，即本件邱舜五積欠原告債務之事實，並不能舉出證據以實其說，參照前揭本院法律見解，原告此部分主張顯不足採，又本件事實認定如上，故原告主張對邱舜五間有債權，本件為邱舜五清償其債務非「贈與」云云，顯不足採，從而原告執前詞訴請撤銷原處分等，自無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造間其餘攻擊防禦方法，提出未經斟酌之證據，核與判斷結果無涉，爰不一一敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 7 月 21 日
臺北高等行政法院第五庭
審 判 長 法 官 黃清光
法 官 李維心法 官 洪遠亮上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 7 月 21 日
書記官 陳德銘