臺北高等行政法院判決
100年度訴字第617號100年12月15日辯論終結原 告 張明正訴訟代理人 徐麗珍 會計師
蔡朝安 律師黃麗容 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑（局長）訴訟代理人 林錦時
楊承翰陳柏森上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國100 年2月14日台財訴字第09900475900 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告係趨勢科技股份有限公司（下稱趨勢科技公司）之負責人，即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於95年12月至96年1 月間給付境外趨勢集團(Trend Group) 各成員公司【趨勢新加坡(Trend Micro Singapore Pte Ltd.)、趨勢泰國(Trend Micro Thailand Limited)、趨勢印度(TrendMicro India Private Limited)】與印度Wipro Limited （下稱印度Wipro ）有關服務報酬（含銷售前服務、行銷服務、產品售後服務、技術支援服務、融資服務及軟體測試服務等），已於給付時按20﹪扣繳率扣繳稅款合計新臺幣（下同）34,041,583元，嗣原告於97年8 月6 日、99年4 月23日、99年4 月30日及99年6 月29日具文主張，系爭報酬非屬中華民國來源所得，向被告申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢扣繳稅款34,041,583元，案經被告以99年9 月9 日財北國稅大安綜所字第0990219337號函復，否准其所請。原告不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉請求判命被告作成「退還原告95年12月至96年1 月溢繳
之扣繳稅款合計34,041,583元，及自原告繳納前揭溢繳稅款之日起，至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依各年度1 月1 日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計之利息」之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張：㈠本件溢繳之扣繳稅款繳納之日及繳納金額明細如下（鈞院卷第166頁以下附件15）：
服務費用支付對象 扣繳稅款 扣繳稅款
繳納日期 繳納金額趨勢新加坡 96年1月9日 9,158,593
96年1月25日 2,217,020小計-趨勢新加坡 11,375,613趨勢泰國 96年1月9日 4,622,462
96年1月25日 824,623小計-趨勢泰國 5,447,085趨勢印度 96年1月9日 12,327,769
96年1月25日 2,557,970小計-趨勢印度 14,885,739印度Wipro 95年12月29日 1,866,517
96年1月9日 466,629小計-印度Wipro 2,333,146總計 34,041,583㈡趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司依服務合
約提供服務之定性，攸關系爭服務費用是否屬所得稅法第
8 條所規定之中華民國來源所得。以下茲就趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司收取系爭服務費用所提供之勞務內容說明：
⒈趨勢科技公司主要營業項目包括電腦週邊設備及防毒軟
體之研發設計、提供企業界資訊系統網路安全服務，透過世界各地之營業單位提供海外銷售防毒軟體等服務予其所屬區域內客戶之銷售業務，以拓展東南亞市場更貼近客戶提供及時服務。
⒉趨勢科技公司於新加坡等地（即新加坡、泰國及印度）
之銷售交易，係透過境外集團成員尋找當地代理商，再由趨勢科技公司直接銷售商品給各代理商。趨勢集團成員（即趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司）係總機構在中華民國境外之營利事業，於中華民國境內無固定營業場所或營業代理人，其依據95年度與趨勢科技公司雙方簽訂之合約約定，由集團成員於境外各當地聘有專職之行銷業務及技術人員，以完成提供趨勢科技公司銷售前、行銷及銷售後( 含技術支援) 之服務。
該項服務無須由趨勢科技另行指派人員協助，亦無須中華民國境內居住之個人、其他營利事業之參與及協助。⒊又境外趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司
依雙方簽定之Support Agreement （即服務協議書，鈞院卷第48頁以下附件7 ），於當地負責提供之銷售前、行銷及銷售後服務，具體服務內容如下：
⑴銷售前服務（新客戶之開發、舊客戶關係之維持及客戶之績效管理）：
①尋找潛在新客戶，瞭解其於當地知名度、市場信譽
、財務狀況，並進一步評估其是否值得開發並代理趨勢科技產品。
②若決定和該客戶合作，則開始洽談所代理之產品及
代理合約簽訂之細節（包括代理期間、產品價格、退貨等相關規範），並開始提供該新客戶對於代理趨勢科技產品之訓練。
③當代理商參予當地政府或大型企業之投標案時，當
地業務部門人員亦需投入相當人力提供代理商必要之協助，例如相關競標產品及服務之規格、特性及功能說明等。
④針對既有之客戶，進行不定期之拜訪，以了解客戶
對產品之需求及所需提供之協助；定期提供有關（新）產品特性及功能之訓練課程，以使代理商更能暸解其所銷售之代理商品，以利於其向下游廠商（個人）推銷趨勢科技產品。
⑤定期監督代理廠商之績效，若市場上有任何既有代
理商之負面消息傳出，當地將加以評估並採取必要之行動。
⑵行銷服務（負責當地銷售防毒軟體及伺服器之產品之促銷活動）：
①透過市場調查來瞭解趨勢科技產品於當地之市場佔
有率，配合代理商設計適宜之促銷計劃、活動，以增加銷售業績。
②為提高品牌知名度及提升業績，當地行銷部門會舉
辦相關促銷活動，例如：當新產品上市時，為了讓所有代理商及潛在客戶瞭解該新產品之功能與特性，當地行銷部門會舉辦相關新產品上市發表會、針對既有之產品，當地行銷部門亦會不定期設計符合消費習性之促銷計劃，以刺激買氣、參加相關之展覽會，以促銷趨勢科技產品與知名度。
⑶銷售後服務（含技術支援服務，提供銷售防毒軟體及
伺服器之售後服務及技術支援；例如軟體之線上安裝及使用等之技術上操作問題）：
①當客戶（企業用戶或一般消費者）於使用趨勢科技
產品有任何疑問時，會向當地技術支援服務小組請求立即支援，以解決使用產品上之問題。
②基於客戶之需求，透過Premium Support Program
（企業專屬資源服務），當地技術支援服務小組將指派專人提供全天候24小時電話或線上之即時企業專屬服務。
⒋被告稱原告所提示之銷售前服務、行銷服務、銷售後服
務之細項內容並未於服務協議書載明。惟該細項內容係被告作成原處分時，要求原告對於服務協議書所載之「銷售前服務、行銷服務、銷售後服務」作更詳細具體之說明，原告方再補充說明實際操作時之具體內容以使被告了解，被告豈能以這些被告所要求原告說明之內容，反而指摘該具體細項內容並未載明於原告所提示之服務協議書內；被告又復稱原告刻意忽略融資服務乙節，查趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司確實並無提供融資服務，此由趨勢科技公司當年度財報上可得證明，前揭疑義已於原處分作成前向被告提示證明資料，被告亦未對上揭境外公司未提供融資服務再提出疑義。故原告認為在本件中，上揭境外公司並未提供融資服務，實無須在起訴中再次說明增加法院審理負擔。
⒌由上可知，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度
公司係於中華民國境外進行並完成勞務之提供，無須趨勢科技公司任何支援或協助，且趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司所提供之勞務，其使用者亦係於境外之新加坡、泰國、印度當地，故趨勢科技公司給付與上揭三家境外公司之服務費用，非屬上揭三家公司依所得稅法第8 條第3 款、第9 款所稱之中華民國來源所得。
㈢印度Wipro 公司依服務合約提供服務之定性，攸關系爭服
務費用是否屬所得稅法第8 條所規定之中華民國來源所得。以下茲就印度Wipro 公司收取系爭服務費用所提供之勞務內容說明：
⒈查印度Wipro 公司係總機構在中華民國境外之營利事業
，於中華民國境內無固定營業場所或營業代理人。其為從事資訊科技服務之知名科技業者，包含經營技術服務、軟體測試服務及產品工程服務等（鈞院卷第60頁以下附件8 ）。趨勢科技公司係委託印度Wipro 公司提供軟體測試服務，而印度Wipro 公司提供之軟體測試服務內容，係依雙方簽訂之委託服務內容協定（Statement ofWork）作「PC-CILLINE網路安全產品安全性測試」（鈞院卷第71頁以下附件9 ）。而前述委託服務內容協定，係根據94年10月1 日由印度Wipro 公司和日本趨勢科技所簽署之主要服務契約中約定，印度Wipro 公司應提供軟體測試之技術服務而來（鈞院卷第97頁以下附件10）。又查，印度Wipro 公司係於中華民國境外進行並完成軟體測試服務，與趨勢科技公司係以電子郵件往來方式，針對相關事項進行確認、覆核以及提交報告，並無派員至中華民國境內進行之必要，亦無須中華民國境內居住之個人、其他營利事業之參與與協助。
⒉被告雖稱趨勢科技公司之工程人員必須提供支援予印度Wipro公司，惟查：
惟原告所提示之服務內容協定（即Statement of Work，附件9 之中文譯本），乃載明印度Wipro 公司應如何在中華民國境外從事PC-Cillin 網路安全測試，從測試計畫、測試資源、測試人員皆屬印度Wipro 公司應提供之服務範圍，趨勢科技公司並無須提供任何支援予印度Wipro 公司。又遍觀上揭服務內容協定（Statement ofWork），實查無被告於答辯狀所述「測試安裝階段」、「趨勢公司必須提供、覆核及確認相關安裝、計劃、報告、技術支援及軟硬體設備等與軟體測試相關之服務予印度Wipro 公司」之內容。是以，被告上揭所述，是否真實載於原告所提示之服務內容協定（Statement ofWork）內，抑或僅為被告逕自解讀，應有詳查之必要。
再者，由原告所提出趨勢科技公司與印度Wipro 公司服務內容協定（Statement of Work ）中文節譯本中之9.
1 計畫表、9.2 資源、9.3 請款價格、9.3.1 定價結構、9.3.2 硬體/ 軟體工具成本等內容觀之，境外2 位資深安全測試員及一位安全測試員皆為印度Wipro 公司提供服務協定之範圍內，並據此定價結構向趨勢科技公司收取服務費用，且倘若印度Wipro 公司提供服務協定之範圍內須要硬體或軟體，亦屬印度Wipro 公司提供服務之範圍，並據以向趨勢科技公司一併收取該購置硬體/軟體之成本。故而，趨勢科技公司根本無須提供任何人員、硬體或軟體予印度Wipro 公司。
⒊綜合上述，印度Wipro 公司自趨勢科技公司所收取之服
務費用，符合「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」第4 點、第10點第1 項及第2 項之闡釋，非屬中華民國來源所得。
㈣趨勢科技公司支付之服務費用，係屬趨勢新加坡公司、趨
勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司於中華民國境外提供勞務之報酬，非屬中華民國來源所得，原告就該勞務報酬核無扣繳義務而誤為扣繳，顯屬自行適用法令錯誤而溢繳稅款：
⒈關於原告適用中新避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅之協
定（下稱中新租稅協定，鈞院卷第187 頁以下附件16），以「權利金」扣繳給付予趨勢新加坡公司服務費用部分：
⑴中新租稅協定第11條第4款對「權利金」之規定為「
本條所稱『權利金』，係指因任何科學作品之版權、任何專利權、商標權、設計或模型、計畫、秘密公式或方法之使用或使用權，所收到之任何方式之代價給付；或因工業、商務或科學設備，或因有關工業或科學經驗情報之使用，或使用權所收到之任何方式之代價給付。」。
⑵查本件是否為原告自行適用法令錯誤而溢繳稅款，應
回歸本件爭執之內容，即應探究境外公司所提供的服務，是否屬應收取權利金的範圍，而非以「自行適用中新租稅協定，則具專業稅務知識」這種似是而非的論點，將爭執的焦點模糊。況且，境外公司（即趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司）當地並未擁有相關專門技術或專利權，因而趨勢科技公司給付上述境外公司之服務費用，即非屬權利金之性質。
⑶次查，中新租稅協定，依照稅捐稽徵法第5 條、所得
稅法第124 條規定，屬稅法法令之一，雖未規範於各類所得扣繳率標準中，但在財政部賦稅署網站所公開之賦稅法規資訊中，即可輕易查得中新租稅協定及相關扣繳率（鈞院卷第192 頁附件18），故不因原告自行適用可輕易查得之中新租稅協定，即可被認定具專業稅務知識。
⑷趨勢新加坡公司所提供之服務為「銷售前服務、行銷
服務、銷售後服務」，服務對象為新加坡當地客戶，僅屬勞務之提供，並未涉及前揭中新租稅協定第11條第4 款之範圍；況且，系爭年度趨勢新加坡公司員工總數僅僅只有12人（鈞院卷第194 頁附件19），扣除維持公司營運之內部行政人員，其餘人員所提供之服務亦僅為「銷售前服務、行銷服務、銷售後服務」，前揭服務與中新租稅協定對於收取「權利金」界定範圍顯然不符。
⒉次查，趨勢泰國公司、趨勢印度公司提供予趨勢科技公
司之服務內容，與趨勢新加坡公司提供予趨勢科技公司之服務內容相同，皆屬「銷售前服務、行銷服務、銷售後服務」之勞務提供。且系爭年度趨勢印度公司員工總數亦僅有12人，趨勢泰國公司員工總數更僅只有6 人（鈞院卷第194 頁附件19），扣除維持公司營運之內部行政人員，其餘人員所提供之服務僅為「銷售前服務、行銷服務、銷售後服務」，就此「人員勞務」之提供所獲取之對價，顯屬「勞務報酬」，此與使用「知識產權」之對價係屬「權利金」，兩者迥然不同，其理甚明。
⒊又被告以趨勢科技公司95年度移轉訂價報告內容，認定
趨勢科技公司因掌握相關軟體技術，故顯見趨勢科技公司有軟體關鍵技術之提供與協助云云，顯係缺乏事實證據之無端臆測：
⑴蓋移轉訂價報告乃係將散佈在不同國家、區域之關聯
企業，以宏觀的角度整體視之，並作大範圍、概括性功能介紹。故移轉訂價報告，並未針對單一個案交易作功能分析，被告直接以概括式之報告內容，適用在本單一個案中，顯非妥適。
⑵趨勢集團主要銷售產品為防毒軟體，而趨勢科技公司
確實掌握軟體相關關鍵技術，故能將此具強大功能之防毒軟體行銷全世界。然而，防毒軟體主要使用者為一般消費大眾，故這樣的軟體操作上一定是簡單易懂，且更新防毒資訊更是透過網路自動與主機資料庫連線，尚無須技術人員指導使用。
⑶但仍有例外狀況，例如有些消費者可能因為軟體介面
不熟悉，導致無法使用防毒軟體，抑或電腦相容性問題，這時候就必須求助技術人員，而技術人員指導消費者之技術知識，與關鍵技術根本沒有任何相關，技術人員只要熟悉產品基本介面操作即可指導消費者。
而趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司提供給當地消費者即是這樣的技術服務，屬單純的勞務提供。⑷再者，從趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度
公司發生之費用觀之，主要係業務人員之薪資及相關差旅費等支出，當地並無任何研發人員，足以創造新技術；以此可知，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司所提供之服務，並未包含任何智慧財產權之技術含量，純屬勞務提供性質；因此，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司所收取者，並非權利金，僅屬提供勞務而收取之服務報酬。
⑸復由附件22（鈞院卷第259 頁以下）所示之內容（
APAC Pattern Submit 流程、Spam Mail& URLSubmit流程）可知，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司當地之人員所提供之技術服務，僅係單純依照流程步驟，處理境外當地之客戶或經銷商所提出之問題，就如同一般科技產品之銷售人員，該銷售人員僅係依照公司所給予之資訊為客戶講解，本身並無擁有該產品之任何技術，不應以此服務之提供，認定其有特殊秘密方法。例如iPhone的銷售員為客戶講解iPhone之使用及相關問題，該銷售員所提供者，僅為勞務之性質，此非屬其擁有專門技術之秘密方法。
⑹惟被告並未探究趨勢科技公司產品特性，即以移轉報
告上趨勢科技公司掌握軟體相關關鍵技術，就認定趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司提供技術服務予當地消費者時，一定須要趨勢科技公司之協助，此推論不但昧於一般消費軟體服務狀況，亦顯屬臆測，難謂妥適。
⒋綜合上述，原告原自行適用「權利金」扣繳稅率，扣繳
給付給趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司之系爭服務費用，實屬自行適用法令錯誤而誤為扣繳。是以，印度Wipro 公司自趨勢科技公司所收取之服務費用，乃符合「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」第4 點、第10點第1 項及第2 項之闡釋，非屬中華民國來源所得，已如上述，原告誤依所得稅法第8 條規定扣繳給付予印度Wipro 公司之稅款，亦屬自行適用法令錯誤而誤為扣繳。
㈤本件原告就系爭溢繳稅款，確屬自行錯誤適用所得稅法第
8條規定所致，符合稅捐稽徵法第28條第1項所規定之要件，被告應依據稅捐稽徵法第28條規定，准予退還系爭溢繳之扣繳稅款：
⒈系爭扣繳稅款經原告於95年12月至96年1 月扣繳後並向
被告申報（鈞院卷第32頁附件2 ），迄今尚未滿5 年，縱訴願決定理由誤以稅捐稽徵法第34條第3 項稱原扣繳稅款申報因原告未爭議而已告確定，惟原告主張因自行適用法令有誤致有溢繳情事，因而請求退還溢繳稅款，揆諸最高行政法院93年度判字第783 號判決（鈞院卷第39頁以下，附件4 ）以及鈞院99年度訴字第754 號判決（鈞院卷第41頁以下附件5 ）所闡明之意旨，原告之請求即屬有據，不因原扣繳稅款申報已確定，即喪失對系爭扣繳稅款請求退還溢繳稅款之權利。
⒉又財政部98年9 月3 日台財稅字第09804900430 號令發
布之「所得稅法第8 條規定中華民國來源所得認定原則」乃係解釋所得稅法第8 條規定之原意，依據司法院大法官會議解釋所闡釋之意旨，應自所得稅法第8 條規定生效之日起有其適用。訴願決定理由逕以上開認定原則，自00年0 月0 日生效，非本件行為時所應依循之認定標準，顯然違背上開解釋意旨，實有違誤：
⑴按司法院釋字第287號解釋意旨，「所得稅法第8條規
定中華民國來源所得認定原則」之制訂依據及內容以觀，應歸類為解釋性行政規則，係行政機關依職權，闡明所得稅法第8 條規定之原意，固應自法規生效之日起有其適用。
⑵按「所得稅法第8 條規定中華民國來源所得認定原則
」係由財政部以98年9 月3 日台財稅字第0980490043
0 號令所發布（鈞院卷第45頁以下附件6 ）；又由「所得稅法第8 條規定中華民國來源所得認定原則」第
1 點之內容以觀「一、使徵納雙方對於所得稅法（以下簡稱本法）第8 條規定中華民國來源所得有認定依據可資遵循，特訂定本原則」，其制訂之依據，並非基於法律授權，且亦非使用中央法規標準法第5 條規定之用語，故應非屬行政程序法第150 條所稱之法規命令。
⑶又觀諸「所得稅法第8 條規定中華民國來源所得認定
原則」之內容，皆係為統一闡釋所得稅法第8 條各款規定之原意，姑且不論其闡釋之內容是否已產生實質上對行政機關外部發生拘束效力，依其內容性質，應可將其歸類為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實之解釋性規定。揆諸前揭司法院釋字第287 號解釋意旨，應自法規生效之日起有其適用。
⑷依上所述，「所得稅法第8 條規定中華民國來源所得
認定原則」，應自法規生效之日起有其適用，訴願決定理由逕認非本件行為時所應依循之認定標準，顯然違背司法院釋字第287 號解釋意旨，實有違誤。
⒊再者，判斷本件應否扣繳，所應適用之法律為所得稅法
第8 條之規定；而主管機關財政部對於所得稅法第8 條之釋示，並無前後不一致之情況。故訴願決定理由援引司法院釋字第287 號解釋後段，稱「…該等案件均已告確定，縱嗣後解釋函令或適用法令見解變更，亦不受影響。」等語，實有違誤：
⑴查財政部96年4月2日台財稅第00000000000號函釋（
鈞院卷第116 頁附件11）、財政部96年12月7 日台財稅第00000000000 號函釋（鈞院卷第117 頁附件12）及財政部97年3 月3 日台財稅第00000000000 號函釋（鈞院卷第118 頁附件13），此三函釋仍為現行有效之解釋函令，其內容均已明白揭示營利事業於「境外」提供服務所取得之報酬，非屬中華民國來源所得，與「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」第
4 點、第10點第1 項及第2 項之闡釋並無前後法令見解不一致之情況，故應回歸司法院釋字第287 號解釋前段規定，認定「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」係闡明法規之原意，固應自所得稅法第8條生效之日起有其適用。惟訴願決定未詳究上揭解釋函令所闡釋之內容，即引司法院釋字第287 號解釋後段，遽稱本件已告確定，縱嗣後解釋函令或適用法令見解變更亦不受影響等，誠屬違誤。
⑵本件屬自動報繳制案件，縱然一申報即確定，但仍無
礙原告據以依稅捐稽徵法第28條申請退稅（最高行政法院及鈞院見解均採此說，已如上述，鈞院卷第39頁以下附件4 及5 ），且原告所主張並非稅捐稽徵法第
1 之1 條規定，被告顯有所誤解。⑶原告提示財政部96年4 月2 日台財稅第00000000000
號函、財政部96年12月7 日台財稅第00000000000 號函、財政部97年3 月3 日台財稅第00000000000 號函釋內容（鈞院卷第116 頁以下附件11至13），並非係為主張直接適用上揭所示之解釋函令，而是為了證明財政部對於所得稅法第8 條之相關解釋，與財政部98年9 月3 日所發佈之台財稅字第09804900430 號解釋內容（鈞院卷第45頁以下附件6 ），並無前後法令見解不一致之情況，故應回歸司法院釋字第287 號解釋前段之規定，「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」係闡明法規原意，應自所得稅法第8 條生效之日起有其適用。故依「所得稅法第8 條規定中華民國來源認定原則」第4 點、第10點第1 項及第2 項闡釋之內容可知，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司所取得之系爭服務費用，並非屬中華民國來源所得，原告實屬適用所得稅法第8 條錯誤而溢繳系爭扣繳稅款，自不待言。
⑷再者，本件主要爭點是在所得稅法第8 條如何適用之
疑義，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司所提供之服務內容已為既定之事實，對於該既定之事實內容原告並未爭執；況且，被告對於前述既定之事實內容亦未爭執，其爭執點仍屬法律適用問題（即被告認定該服務內容應適用所得稅法第8 條第11款規定）。是以，被告逕稱原告引述函釋之理由屬事實認定之爭執，誠屬違誤。
⒋原處分否准原告申請退稅之理由，係以系爭服務內容，
係屬綜合性業務服務，故趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司所取得之系爭服務費用，應屬所得稅法第8 條第11款規定之中華民國來源所得，實有以下之違誤：
⑴按所得稅法第3條第3項規定，總機構在中華民國境外
之營利事業，其在中華民國所負營利事業所得稅之納稅義務，應僅以該營利事業之中華民國來源所得為限。
⑵次按前開所得稅法第3 條第3 項所稱「中華民國來源
所得」，依所得稅法第8 條規定，係指「…..三、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過90天者，其自中華民國境外僱主所取得之勞務報酬不在此限。…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」，揆諸前開條文可知，依第3 款所規定者，係指勞務提供地在中華民國境內之報酬，方屬中華民國來源所得。
⑶又由「所得稅法第8條規定中華民國來源認定原則」
第12點規定可知，「本法第8 條第11款所稱『在中華民國境內取得之其他收益』，指無法明確歸屬第8 條第1 款至第10款規定所得類別之所得。」，意即所得稅法第8 條之規範結構，是先對所得為類別歸屬『定性』，再決定該筆所得之種類。再按定性後之所得類別，依同條第1 至10款各款規定之判準，以決定該筆所得是否為中華民國來源所得。換言之，只有當一筆所得，不符合該條第1 至10款中任何一種類別時，才「後補地」引用同條第11款之規定來決定該筆所得是否為中華民國來源所得，此亦有最高行政法院96年度判字第1439號判決可資參照（鈞院卷第119 頁附件14）。
⑷準此，所得稅法第8 條第11款「在中華民國境內取得
之其他收益」在解釋上應居於補充地位，當無法以其他款項解釋所得時，方可以第11款解釋之；是以，提供勞務之報酬雖在中華民國境內支付而取得，惟因勞務非在中華民國境內提供，非屬所得稅法第8 條第3款規定之中華民國來源所得者，亦不得再以同法條第11款之規定認為屬中華民國來源所得。
⑸而前已述明，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢
印度公司及印度Wipro 公司提供勞務之行為，均全部在中華民國「境外」進行及完成，故其所取得之系爭服務費用，係在國外從事經濟活動所取得之收益，非屬所得稅法第8 條第3 款規定之中華民國來源所得，實不得再以所得稅法第8 條第11款認定為「其他收益」而屬中華民國來源所得。
⑹惟原處分卻以系爭服務內容，係屬綜合性業務服務，
而認定趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司所取得之系爭服務費用，應屬所得稅法第8 條第11款「在中華民國境內取得之其他收益」，顯係違背所得稅法第8 條各款應如何適用之解釋方式，亦顯屬違誤而應予撤銷。
㈥關於趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度服務協議書部分：
⒈有關與趨勢新加坡、趨勢泰國公司服務協議書，會出現
不同之成本加成率（即有5 ％及10％不同版本），係因趨勢科技公司內勤人員誤認趨勢新加坡、趨勢泰國公司之成本加成率與趨勢印度公司相同（趨勢印度公司成本加成率為10％），而誤送錯誤之成本加成率（即10％）之服務協議書予趨勢新加坡、趨勢泰國公司簽署；而趨勢新加坡、趨勢泰國公司簽署後，趨勢科技公司稽核人員發現錯誤立即更正，但未銷毀錯誤版本之服務協議書，而在97年8 月6 日被告所轄大安分局審核階段，趨勢科技公司又誤將留存之錯誤協議書提供給被告所轄大安分局，因而導致被告質疑有2 種不同版本。
⒉為證明趨勢科技公司給付予趨勢新加坡、趨勢泰國公司
之服務費用，確實是以實際發生費用加成5 ％來計算，茲檢附趨勢新加坡、趨勢泰國公司費用（詳列薪資、租金等科目）加成之財務資料（鈞院卷第195 頁以下附件20），供鈞院參酌。
⒊又合約所涉金額大小，依一般經驗法則及商業交易法則
，與合約頁數並無必然之關聯性，合約內容如何約定，仍繫於契約雙方當事人之合意，並無任何法律強制合約雙方，須依照金額大小增減合約頁數，故被告以合約頁數多寡來指摘服務協議書之真實性，論理實顯薄弱。
⒋再者，縱然趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司為趨
勢科技公司持股比例分別為100 ％、49％（投票權比例為91％）及99.99 ％之海外子公司，均屬趨勢科技集團之關係企業（註：印度Wipro 公司與趨勢科技公司為兩家獨立之企業，彼此並無從屬關係。）。惟趨勢科技公司給付給趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司之成本加成率是否合理，係屬關係企業間之移轉訂價問題，並非本件應處理之爭議。
⒌此外，趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度公司服務協議
書（鈞院卷第48頁附件7 ，中文譯本）2.服務費用之內容所約定「…趨勢印度（趨勢新加坡/ 趨勢泰國）將依實際發生之費用，包含但不限於員工之差旅及住宿費，加成10％（5%/5% ）後向趨勢台灣收取。」之「『員工』之差旅及住宿費」，在此所稱之「員工」，係指趨勢印度（趨勢新加坡/ 趨勢泰國）公司之員工，並非趨勢科技公司之員工，蓋趨勢科技公司之員工完全無庸赴當地（當地在此係指新加坡/ 泰國/ 印度），併予說明。
㈦被告另主張，其所屬大安分局依原告提示之合約及自行查
證後發現原告於起訴狀自承，技術層面需協助時，係透過在地的支援小組提供協助，惟趨勢科技公司掌握相關軟體關鍵技術，如未提供境外公司協助，境外公司如何獲得技術？…，此有趨勢科技公司95年度移轉訂價報告第16頁可資參照等語；惟查，倘若被告上述邏輯可成立，則趨勢科技公司根本無須給付權利金給趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司；詎料，被告反而因此得出「…境外公司應有提供原告包含有專利權、商標權、計畫、…等相關權利或秘密方法之使用。」，其推論過程顯然矛盾。姑且不論被告上開論理有誤且矛盾，事實上，依原告已提示與趨勢新加坡公司、趨勢泰國及趨勢印度公司服務協議書、當年度員工名單及工作內容，以及被告提供之趨勢科技公司95年度移轉訂價報告，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司所收取之勞務報酬，並非「權利金」之範疇。故原告自行認定給付給趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司及趨勢印度公司之服務費用為「權利金」範圍，實屬適用法令錯誤。
㈧提呈境外趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司
之服務協議書及開立予趨勢科技公司請求給付服務費用之單據（Invoice）說明如下：
趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司之服務協議書（Support Agreement ）已於本件起訴時作為附件提供予鈞院（鈞院卷第48頁以下附件7 ，已含中文譯本）。
趨勢科技公司之商品銷售至新加坡、泰國及印度，在當地本來就須要有商品銷售服務人員，如未有境外公司（即趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司）之協助，趨勢科技公司勢必要派人長期出差往返。因此，趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司之服務成本為其必要之營業支出，有趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司開立予趨勢科技公司請求給付服務費用之單據（Invoice ）（鈞院卷第214 頁以下附件21）可證云云。
㈨提出本件訴願決定書、趨勢科技公司所填報趨勢新加坡公
司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司之扣繳憑單、大安分局99年9 月9 日財北國稅大安綜所字第0990219337號函、最高行政法院93年度判字第783 號判決、鈞院99年度訴字第754 號判決、財政部98年9 月3 日台財稅字第09804900430 號令、境外趨勢新加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司之服務之授權書、服務協議書、印度Wipro 公司提供之服務說明、趨勢科技公司與印度Wipro 公司之服務協定、日本趨勢公司與印度Wipro 公司之服務協定、財政部96年4 月2 日台財稅第00000000000號函、財政部96年12月7 日台財稅第00000000000 號函、財政部97年3 月3 日台財稅第00000000000 號函、最高行政法院96年度判字第1439號判決、系爭扣繳稅款稅額繳款書、中新避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅之協定乙份、財政部賦稅署網站資料- 有關租稅協定部分、趨勢新加坡、趨勢印度、趨勢泰國公司系爭年度全體員工姓名及工作內容說明、趨勢新加坡、趨勢泰國公司費用（詳列薪資、租金等科目）加成之財務資料、境外趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度開立予原告請求給付服務費用之單據（Invoice ）、境外趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度之人員所提供服務之事例（APAC Pattern Submit 流程、SpamMail& URL Submit流程）等件影本為證。
四、被告主張：㈠本件已告確定，且非屬「核課」稅捐之事項，自應以行為
時法令規定、見解為審酌判斷之依據，尚不因嗣後新發布函令變更或適用法令之見解變更而受影響：
⒈按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以
申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，稅捐稽徵法第1條之1定有明文。次按「行政機關基於法定職權，就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，固應自法規生效之日起有其適用。惟對同一法規條文，先後之釋示不一致時，非謂前釋示當然錯誤，於後釋示發布前，主管機關依前釋示所為之行政處分，…；其未經訴訟程序而確定者，除前釋示確屬違法，致原處分損害人民權益，由主管機關予以變更外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。」，司法院釋字第287號解釋理由書可資參照（原處分卷1第14頁）。復按「納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定申請退還溢繳稅款，經主管稽徵機關駁回其申請，納稅義務人如有不服欲提起行政救濟時，因係對於稽徵機關之駁回處分表示不服，而非對於核定稅額通知書表示不服…」，財政部72年5月12日台財稅第33331號函所明釋。又按我國現行各項租稅法規定，在部分稅捐，其應納稅額於納稅義務成立同時，並不需要特別程序（即無須稽徵機關審查後核定其應納稅額及掣發核定通知書），而係由納稅義務人直接依據法令規定申報繳納即告確定。此種稅捐也稱為自動確定之稅捐。例如就源扣繳之稅捐及自行申報營業稅等均屬之（參照陳清秀著，稅法總論，97年，第5版，元照出版社，頁520；原處分卷1第100頁）。
⒉本件原告為趨勢科技公司之負責人，亦即所得稅法第89
條規定之扣繳義務人，該公司95年12月至96年1 月間給付趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度及印度Wipro 服務報酬（含銷售前服務、行銷服務、產品售後服務、技術支援服務、融資服務及軟體測試服務等），原告於給付時已依行為時稅法規定扣取20% 所得稅款並申報扣繳憑單無誤，且於稽徵機關收件後亦無任何表爭議之行為，嗣後亦未獲退、補稅通知，因該就源扣繳之稅捐，屬自動報繳之稅捐，參酌前揭學說及最高行政法院99年判字第377 號判決理由，原告申報繳稅後未獲退、補稅款通知，即屬確定（原處分卷1 第20頁）。嗣原告對該已確定案件依稅捐稽徵法第28條申請退還溢扣繳稅款，並經被告所屬大安分局否准其所請，本件原處分係被告駁回原告嗣後具文退還溢扣繳稅款所為非屬核課稅捐之函復，其與原告於給付後自行依行為時之法令規定辦理扣繳及申報之已確定案件不同，自無從改變其原已確定之狀態。至原告嗣後依據新發布之函釋，以所支付之報酬非屬中華民國來源所得為由，申請退還溢扣繳稅款，因前揭稅捐稽徵法第1 條之1 但書規定，其適用範圍應僅限於『尚未「核課」確定』案件，如非屬「核課」稅捐之事項（如本件退稅申請），或非屬「未確定」案件，均無該條但書有關新發布解釋函令之適用規定。
⒊綜上，本件原告辦理扣繳申報之行為時法令，既屬有效
法令，且未獲退、補稅款通知，即屬確定，又該確定之案件，自不因嗣後新發布函令變更或適用法令之見解變更而受影響；另退稅申請，既非屬核課稅捐事項，即無稅捐稽徵法第1條之1但書有關新發布解釋函令之適用規定。從而本件原告嗣後對已確定案件之申請退稅，自應以行為時法令規定、見解為審酌判斷之基礎。
㈡原告未能就主張之事實提出具體攸關事證以實其說，且有
違經驗法則及禁反言原則，自不能認其主張之事實為真實：
⒈按「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，為
調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件，或通知納稅義務人，到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕。」，稅捐稽徵法第30條第
1 項定有明文。次按「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」；「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」；「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」；「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」，行政訴訟法第133 條、第136 條、第189 條第1 項及民事訴訟法第
277 條復各設有規定。復按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」；「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，分別有司法院釋字第537 號解釋及改制前行政法院36年度判字第16號判例可資參照。
⒉原告雖提出服務協議書、單據（Invoice ）、扣繳憑單
及扣繳稅款繳款書等資料，然查該等資料給付印度Wipro 部分，趨勢科技公司應提供予印度Wipro 相關支援及軟硬體協助之細項內容部分，已明確且詳實記載於原告前提示予被告之服務內容協定第10頁至第13頁及第16至第17頁之中（原處分卷1 第90頁至第97頁），但原告反而主張印度Wipro 為境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司提供資源協助，卻始終未見原告提示攸關具體證據。而按行政訴訟法第133 條規定，有關法院於撤銷訴訟時，雖應依職權調查證據，惟該規定僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除，亦即原告主張前開境外單純提供勞務之事實，仍應負擔舉證責任。另給付趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度部分，服務協議書僅載明該等公司必須應趨勢科技公司之要求、指示，提供特定範圍內之服務，其提供之服務包括銷售前服務、行銷服務、銷售後服務、技術服務及融資服務（原處分卷1 第22至30頁），至原告所主張該等境外公司提供服務之細項內容，於原始服務協議書中均未載明，被告所屬大安分局多次函請原告說明並提示相關資料，原告自得提出主張，並就所主張該行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對原告有利不利情事加以審酌，惟原告卻僅書面說明略以，該等境外公司主要業務僅為協助趨勢科技公司於當地提供銷售前後之相關服務及諮詢等由，除未見相關服務細項內容之具體事證外（原處分卷2 證物6），有關「境外公司係於境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司提供資源參與、協助」之主張，迄今仍未見具體事證以實其說，參酌司法院釋字第537 號解釋、改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨及行政訴訟法第
136 條規定，原告既未能就其主張盡協力義務提供攸關具體事證以實其說，自不能認其主張之事實為真實。
⒊此外原告於97年8 月6 日申請時提示予被告之合約（95
年1 月1 日簽署），合約內容（趨勢新加坡及趨勢泰國）明訂以實際發生費用，包含但不限於員工之差旅及住宿費，加成10﹪向臺灣收取（原處分卷1 第22至27頁），後續於99年4 月23日補充說明及起訴狀附件7 （鈞院卷第48頁以下）所提示95年1 月1 日簽署之合約，明訂加價率僅為5%（原處分卷2 證物8 ），同一時間及同一有權人簽署2 種不同版本之合約，原告卻僅以「服務協議書」辦理退稅「版本不同係錯誤未銷毀」其中一份所致。況僅2 頁的合約書（扣除簽署頁後僅只1 頁），如何證明原告嗣後所述補充理由之服務細項即為該合約所約定內容、境外公司係於境外單純提供勞務及趨勢科技公司無參與協助之主張；又單憑1 頁合約，背後代表著3,170 萬餘元的稅款，換算給付總額高達上億元，相較於原告申請退還同期間給付印度Wipro 報酬之扣繳稅款合計僅2,333,146 元，但其合約書相關內容約達數十頁之情形，顯見其嗣後申請退稅時所提示與境外公司簽訂之服務協議書，在有關權利義務條件規定內容過於簡略，致與給付金額顯著不成比例，不僅不符商業經營常理及交易慣例，且有悖於經驗法則。是本件自應依據行政訴訟法第189 條第1 項規定，按論理及經驗法則審理，並判決如被告答辯聲明。
⒋再者，原告扣繳及申報時均填報「權利金」項目，並依
中新租協上限稅率辦理扣繳及申報扣繳憑單（原處分卷
2 證物2 ），顯然原告自行辦理扣繳及申報憑單時，已針對中新租協有關權利金內容加以研析，並認定各該筆報酬有包含有權利金性質在內，且於稽徵機關收件後，亦無任何表示爭議之作為，其不言自明之前提，亦即原告於給付時已認為上開給付為「中華民國來源所得」，並進而辦理扣繳稅款及申報扣繳憑單。數年後遇有新發布釋令，才又不斷尋求新發布釋令並誤認對己有適用，藉以否認上開所得為中華民國來源所得，進而援引適用法令錯誤來申請退稅；亦未針對有關境外公司為境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司參與及協助、本件有適用法令錯誤、誤填報扣繳憑單、服務協議細項內容及系爭報酬屬境外單純提供勞務之對價等情提示具體事證以實其說，實有違「禁反言」原則。
⒌綜上，營利事業間為從事商業交易所簽訂之契約，固為
其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟本件係原告於給付報酬時，自行依行為時法令辦理扣繳所得稅款及申報扣繳憑單，均為原告所發動，所提事證除缺乏攸關具體外，更違反「禁反言」原則及經驗法則，徵之前開司法院釋字第537 號解釋、改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨及行政訴訟法第136 條規定，自不能認原告主張之事實為真實。
㈢原告有關稅捐稽徵法第28條第1 項規定「適用法令錯誤」
之主張，係對行為時所得稅相關法令主觀之見解歧異，及事後認為新發布函釋對己有適用之誤解，與適用法令錯誤無涉：
⒈按稅捐稽徵法第28條第1 項規定，所謂適用法令錯誤，
應係指溢繳事件行為時，消極的不適用當時有效之法令及積極的適用法令不當之謂，是其適用條件自以應適用之法令未予適用或不應適用之法令誤予適用所生之錯誤並導致有溢繳稅款之情事為前提。
⒉本件趨勢科技公司於95年12月至96年1 月間給付境外公
司服務報酬時，原告自行依行為時法令規定按20﹪扣繳率扣繳稅款及申報扣繳憑單後，嗣後援引財政部97年3月3 日台財稅第00000000000 號及財政部賦稅署97年4月14日台稅一發字第09704035860 號解釋函意旨申請退稅，並主張適用財政部96年4 月2 日台財稅第00000000
000 號函、96年12月7 日台財稅第00000000000 號函及98年9 月3 日台財稅字第09804900430 號令發布之「所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」等為理由，均屬事實認定所為之爭執，並無適用法令錯誤情事；又原告原援引申請退稅之釋令，均係原告自行依行為時法令辦理扣繳稅款後所發布，並非本件行為時所應依循之標準，且本次訴訟起訴狀又另主張適用新發布釋令，顯見原告係不斷尋求新發布釋令並誤認該釋令對己有適用，進而援引申請退稅，自難謂為行為時確有適用法令錯誤之理由。
㈣趨勢科技公司有參與、協助之事實，且境外公司提供之服
務，因其內容與中華民國境內產生「關聯」，仍應認為係屬綜合性業務之提供所取得之對價，為「中華民國來源所得」：
⒈按行為時所得稅法第8條第11款、第88條第1項第2 款、
第89條第1 項第2 款及第92條第2 項、行為時各類所得扣繳率標準第3 條第1 項第9 款規定，再按「我國境內旅館業、航空公司等營利事業，透過外國營利事業提供之電腦訂位、訂房系統完成訂位、訂房作業，所支付該外國營利事業之加入費、系統使用費、手續費、佣金支出等相關費用及外國旅行社之佣金支出，核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3 條第3 項規定課稅並依同法第88條規定辦理扣繳。」；「電信公司因與通信終端國間無直達電路，而向外國電信業者租用在我國境外（自外國領土延伸至其他各國）之國際海纜或內陸電路…係使用外國電信業者提供之海纜、內陸電路、外國陸鏈等中繼轉接通信設備、相關作業軟體系統及技術服務所支付之報酬，外國電信業者取得上開報酬核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3 條第3 項規定課徵營利事業所得稅。」，財政部88年2 月4 日台財稅第00000000
0 號函及92年7 月21日台財稅字第0920452432號函（原處分卷1 第105 頁至106 頁）釋見解，所得稅法所稱中華民國來源所得，係指取自中華民國之所得，同法第8條設有11款規定，列舉了各種所得之課徵範圍及認定標準，其中第8 條第3 款雖設有「在中華民國境內提供勞務之報酬」之規定，惟同條第11款亦設有「在中華民國境內取得之其他收益」之規定，依其立法理由，係以所得之取得地是否在我國境內為準。故在不符合同條第3款之規定，而該當於同條第11款時，應適用該條款之規定；解釋上不宜就同條第3 款規定採取反面解釋之意見，認為非係在中華民國境內提供勞務之報酬，即非屬中華民國來源所得，而排除依同條第11款認定中華民國來源所得之可能；是以，縱使非在中華民國境內提供勞務之報酬，若與中華民國境內有所「關連」，而於境內取得之其他收益，應認為其屬在中華民國境內取得之其他收益，亦屬中華民國來源所得之一種類型。（鈞院94年度訴字第2926號判決理由、94年度訴字第3542號判決理由及94年度訴字第4060號之判決理由參照，鈞院卷第27
3 頁以下證物14至16）。⒉原告既未能就合約服務項目之細項及定義提出具體事證
以實其說，被告即依據服務內容協定（印度Wipro 部分）、服務協議書（趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度部分）、趨勢科技公司95年度移轉訂價報告書及原告提示之附件21、22之單據（Invoice ）內容（鈞院卷第214頁以下），並參酌一般商業經營經驗法則、相關行銷學原理原則、行為時法令規範及前揭鈞院法律見解，分述如下：
⑴給付印度Wipro部分：
趨勢科技公司必須提供、覆核及確認相關安裝、計劃、報告、技術支援及軟硬體設備等與軟體測試相關之服務予印度Wipro ，且於測試安裝階段時，趨勢科技公司之工程人員必須提供支援，協助印度Wipro 處理相關事宜，此有服務內容協定（Statement of Work）第10頁至第13頁及第16至第17頁可證。（原處分卷
1 第90至97頁），則趨勢科技公司既有參與及協助印度Wipro 之事實，參酌前揭行為時所得稅法規定、財政部函釋及大院法律見解，趨勢科技公司給付印度Wipro 之服務報酬核屬「中華民國來源所得」，原告於給付時自行依行為時法令辦理扣繳所得稅款並申報扣繳憑單，並無違誤。
⑵給付趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度部分：
趨勢科技公司有參與、協助並承擔經營風險之情事且境外公司將成果提供與趨勢科技公司使用。以趨勢科技公司95年度移轉訂價報告書內容觀之：該報告係針對趨勢科技公司於關聯企業間（含趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度）交易中所承擔的主要功能及風險進行分析，是以，趨勢科技公司與關聯企業間交易之型態具有相當程度上大量且反覆成立之特性，尚不因個案交易而改變其交易型態之本質。境外公司提供之產品售後服務，如遇有無法解決之產品問題時，仍須由趨勢科技公司予以協助，趨勢科技公司於產品售後服務之交易中，扮演協助角色，則趨勢科技公司顯然有參與協助及承擔經營風險（原處分卷2證據13）。 以服務協議書（Support Agreement）、單據（Invoice）、經驗法則及行銷學原理原則觀之：
①行銷服務（Marketing）：
所謂行銷，依據美國行銷協會(AmericanMarketing Association ；簡稱AMA)之定義，「行銷是創造、溝通與提供價值（Value ）給客戶，並經營客戶關係以便讓該組織及其利益關係人獲益的一種組織功能與程序。」及「行銷是一連串創造、溝通、傳送、交換及提供價值（Value ）與客戶、顧客、夥伴與社會的活動及過程。」（鈞院卷第
288 頁證據17）。簡言之，行銷就是滿足相關人需求，進而為其獲利並創造價值（Value ）。商業實務上有關行銷方式不外乎即市場調查、機會分析、促銷活動，回饋訊息等方式。由前揭內容觀之，境外公司提供之行銷服務，應包含有協助趨勢科技公司進行市場調查（如市佔率調查、銷售預測、需求評估、尋找潛在客戶）、機會分析（如潛在競爭者威脅、投標機會）、促銷活動（包含價格調整測試、銷售預測）等情，並將該等訊息回饋予趨勢科技公司使用，以利趨勢科技公司對產品缺失漏洞進行補強修正，進而研擬後續產銷計劃及經營方針，藉以追求趨勢科技公司價值成長（如品牌商譽價值）及報酬最大化。
②銷售服務（Sales Service）：
原告之服務協議書將銷售服務區分為銷售前服務（
pre sales ）及銷售後服務（after sales ）。銷售前服務，可視為一種概念銷售，即於正式銷售前，雙方先就市場鋪貨、訂價方式等計劃進行推演及模擬，境外公司係扮演銷售促成者之角色，其主要之職責在於探索並分析客戶需求，將該分析結果提供予趨勢科技公司，作為趨勢科技公司進行決策及指示境外公司於特定範圍內作為之依據，藉以促成客戶下單購買，增加銷售；銷售後服務（aftersales ）是一種強調以顧客為主整合解決方案之概念，結合產品、服務、支援等服務。既為整合，為確保境外公司能在趨勢科技公司指示之特定範圍內完成銷售後服務，趨勢科技公司勢必要協助境外公司有關產品及人員訓練，使趨勢科技公司充分掌握境外公司服務品質，並藉以增加海外市場競爭優勢，提昇品牌口碑及客戶滿意度。
③技術支援服務（Technical Support Service）：
原告以「權利金」項目辦理所得扣繳稅款及申報扣繳憑單，並於給付趨勢新加坡部分，選擇適用中新租協第11條有關「權利金」報酬所規範之上限稅率15﹪辦理扣繳所得稅款，應為原告所不爭之事實（原處分卷2 證物1 、證物2 ）。依中新租協第11條所稱「權利金」，係指因任何科學作品之版權、任何專利權、商標權、設計或模式、計畫、秘密公式或方法之使用或使用權，所收到之任何方式之代價給付；或因工業、商務或科學設備，或因有關工業或科學經驗情報之使用，或使用權所收到之任何方式之代價給付（原處分卷2 證物3 ）。則本件縱如原告所辯稱非屬專利權、商標權之使用，惟參據服務協議書所稱技術支援服務，該境外公司提供之技術支援服務，難謂已完全排除其包含有提供解決相關問題流程模式、方法或商務經驗情報等，供趨勢科技公司使用。
⒊綜上，本件趨勢科技公司必須提供、覆核及確認相關安
裝、計劃、報告、技術支援及軟硬體設備等與軟體測試相關之服務予印度Wipro ，且於測試安裝階段時，趨勢科技公司之工程人員必須提供支援，協助印度Wipro 處理相關事宜；又趨勢科技公司有使用趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度等境外公司整體資源（包括該公司之人員、場所及相關設備等）並有協助服務、參與經營並承擔風險等情，而該等服務又供趨勢科技公司使用，有助於提昇趨勢科技公司營業收入、品牌商譽價值及國際能見度等，則本件境外公司（含趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度及印度Wipro ）提供之服務內容顯與中華民國境內產生「關聯」，性質多元且複雜，足資證明境外公司提供之服務與境外單純提供勞務有別，其自中華民國境內所獲取之報酬應屬提供整體資源服務之綜合性業務所取得之對價，為「中華民國來源所得」。則原告於給付時自行依行為時法令辦理扣繳所得稅款並申報扣繳憑單，並無違誤等語。
五、按「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」，稅捐稽徵法第28條第1 項定有明文。次按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：
一、…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」；「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、…二、機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者所給付……及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」；「前條各類所得稅款，其扣繳義務人…如下：一、…二、…給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為…事業負責人…」；「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗。」，行為時所得稅法第8 條第11款、第88條第
1 項第2 款、第89條第1 項第2 款及第92條第2 項各設有規定。又按「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：一、…九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前8 款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取百分之二十。」，行為時各類所得扣繳率標準第3 條第
1 項第9 款定有明文。
六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
七、原告主張系爭報酬非屬中華民國來源所得，向被告申請依稅捐稽徵法第28條規定退還溢扣繳稅款34,041,583元，於法未合：
㈠本件原告係趨勢科技公司之負責人，即所得稅法第89條所
稱之扣繳義務人，該公司於95年12月至96年1 月間給付境外趨勢集團(Trend Group) 各成員公司（趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度）與印度Wipro Limited （下稱印度Wipro ）有關服務報酬（含銷售前服務、行銷服務、產品售後服務、技術支援服務、融資服務及軟體測試服務等），已於給付時按20﹪扣繳率扣繳稅款合計34,041,583元，嗣原告於97年8 月6 日、99年4 月23日、99年4 月30日及99年6 月29日具文主張，系爭報酬非屬中華民國來源所得，向被告申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢扣繳稅款34,041,583元，案經被告以99年9 月9 日財北國稅大安綜所字第0990219337號函復（原處分卷1 第1 頁），否准其所請。原告雖援引財政部97年3 月3 日台財稅第00000000
000 號函、財政部賦稅署97年4 月14日台稅一發字第09704035860 號函，並援用財政部96年4 月2 日台財稅第00000000000 號函、96年12月7 日台財稅第00000000000 號函及98年9 月3 日台財稅字第09804900430 號令發布之「所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」等解釋函令，主張依稅捐稽徵法第28條第1 項「適用法令錯誤」之規定，請求退還扣繳稅款；惟查，本件原告於給付時已依行為時稅法規定扣取20% 所得稅款並申報扣繳憑單，且於稽徵機關收件後亦無任何表爭議之行為，嗣後亦未獲退、補稅通知，因該「就源扣繳」之稅捐，屬「自動報繳」之稅捐，且原告申報繳稅後未獲退、補稅款通知，即屬確定（最高行政法院99年判字第377 號判決意旨參照，原處分卷1 第20頁）。嗣原告對該已確定案件依稅捐稽徵法第28條申請退還溢扣繳稅款，並經被告所屬大安分局否准其所請，本件原處分係被告駁回原告嗣後具文退還溢扣繳稅款所為「非屬核課稅捐」之函復，其與原告於給付後自行依行為時之法令規定辦理扣繳及申報之已確定案件不同，該函復自無從改變其原已確定之狀態。原告嗣依據新發布之函釋，以所支付之報酬非屬中華民國來源所得為由，申請退還溢扣繳稅款，因行為時稅捐稽徵法第1 條之1 但書規定，其適用範圍應僅限於『尚未「核課」確定』案件，如非屬「核課」稅捐之事項（如本件退稅申請），或非屬「未確定」案件，均無該條但書有關新發布解釋函令之適用規定。是以本件原屬原告辦理扣繳申報已告確定之案件，且非屬「核課」稅捐之事項，自應以行為時法令規定、見解為審酌判斷之依據，尚不因嗣後新發布函令變更或適用法令之見解變更而受影響。再者，稅捐稽徵法第28條第1項所謂「適用法令錯誤」，係指行為時消極的不適用當時有效之法令及積極的適用法令不當之謂，是其應以適用之法令未予適用或不應適用之法令誤予適用所生之錯誤為限。本件趨勢科技公司於95年12月至96年1 月間給付境外公司服務報酬時，原告自行依行為時法令規定按20﹪扣繳率扣繳稅款及申報扣繳憑單後，嗣後引用上開解釋函令，主張有稅捐稽徵法第28條第1 項「適用法令錯誤」之情形，請求退還扣繳稅款。惟查，觀諸原告主張之事項，均屬事實認定之爭執，並無適用法令錯誤之情事，且原告原援引申請退稅之釋令，均係原告自行依行為時法令辦理扣繳稅款之後所發布，並非本件行為時所應依循之標準，揆諸前揭說明，核與稅捐稽徵法第28條第1 項規定「適用法令錯誤」之情形，尚有未合。至於原告有關事實認定之主張，即系爭報酬非屬中華民國來源所得，依原告提出之事證，亦未能舉證證明，並非可採，茲說明如下。
㈡原告主張趨勢科技公司支付之系爭服務費用，係屬趨勢新
加坡公司、趨勢泰國公司、趨勢印度公司及印度Wipro 公司於中華民國境外單純提供勞務之報酬，非屬中華民國來源所得云云。按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」，司法院釋字第537 號著有解釋；又「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，改制前行政法院36年度判字第16號判例可資參照；而本件原屬原告辦理扣繳申報已告確定之案件，原告主張趨勢科技公司給付境外公司之系爭費用，係該等境外公司單純提供勞務之報酬，非屬中華民國來源所得，被告應退還溢扣繳稅款，在證據「偏在」原告及主張事實有利原告之情形，自應由原告就事證之搜集負協力義務，就事實之證明負舉證責任。原告前開主張，雖提出服務協議書、單據（Invoice ）、扣繳憑單及扣繳稅款繳款書等資料為證。惟查，該等資料有關給付印度Wipro 部分，趨勢科技公司應提供予印度Wipro 相關支援及軟硬體協助之細項內容，已載明於原告提出之服務內容協定第10頁至第13頁及第16至第17頁（原處分卷1 第90頁至第97頁），是原告主張印度Wipro 為境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司提供資源協助，並非屬實。另該等資料有關給付趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度部分，服務協議書僅載明該等公司必須應趨勢科技公司之要求、指示，提供特定範圍內之服務，其提供之服務包括銷售前服務、行銷服務、銷售後服務、技術服務及融資服務（原處分卷1 第22至30頁），至於該等境外公司提供服務之細項內容，於原始服務協議書中均未載明，被告所屬大安分局曾多次函請原告說明並提出相關資料，原告自得提出主張，並就所主張該行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對原告有利不利情事加以審酌，惟原告卻僅書面說明略以，該等境外公司主要業務僅為協助趨勢科技公司於當地提供銷售前後之相關服務及諮詢云云，除未見相關服務細項內容之具體事證外（原處分卷2 證物6 ），有關「境外公司係於境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司提供資源參與、協助」之主張，迄今仍未見具體事證以實其說，依前揭解釋及判旨，原告既未能就其主張盡協力義務提供攸關具體事證以資證明，自不能認其主張之事實為真實。此外，原告於97年8 月6 日申請時提出予被告之合約（95年1 月1 日簽署），合約內容（趨勢新加坡及趨勢泰國）明訂以實際發生費用，包含但不限於員工之差旅及住宿費，加成10﹪向臺灣收取（原處分卷1 第22至27頁），後續於99年4 月23日補充說明及起訴狀附件7 （本院卷第48頁以下）所提出95年1 月1 日簽署之合約，明訂加價率僅為5%（原處分卷2 證物8 ），同一時間及當事人簽署2 種不同版本之合約，原告卻僅以「服務協議書」辦理退稅「版本不同係錯誤未銷毀」其中一份所致。況原告嗣後申請退稅時所提出與境外公司簽訂之服務協議書，僅係2 頁的合約書（扣除簽署頁後僅只1 頁），在有關權利義務條件規定內容過於簡略，致與給付金額顯著不成比例，不僅不符商業經營常理及交易慣例，且有悖於經驗法則，自不足以證明原告嗣後所述服務細項即為該合約所約定內容、境外公司係於境外單純提供勞務及趨勢科技公司無參與協助等主張為真實。再者，原告扣繳及申報時均填報「權利金」項目，並依中新租協上限稅率辦理扣繳及申報扣繳憑單（原處分卷2 證物2 ），顯見原告自行辦理扣繳及申報憑單時，已知悉中新租協有關權利金之內容，並認定各該筆報酬有包含有權利金性質在內，且於稽徵機關收件後，亦無任何表示爭議，即原告於給付時已認為上開給付為「中華民國來源所得」，並進而辦理扣繳稅款及申報扣繳憑單。惟竟數年後否認上開所得為中華民國來源所得，亦未針對有關境外公司為境外單純提供勞務且無須趨勢科技公司參與及協助、本件有適用法令錯誤、誤填報扣繳憑單、服務協議細項內容及系爭報酬屬境外單純提供勞務之對價等情提出具體事證以實其說，實有違「禁反言」之原則。綜上以觀，原告就主張事實未能提出具體相關事證以資證明，且有違反經驗法則及禁反言原則，自不能認其主張之事實為真實。原告上開主張，核不足採。
㈢原告主張趨勢科技公司給付境外公司之系爭服務費用，非
屬中華民國來源所得，原告就該勞務報酬核無扣繳義務而誤為扣繳，顯屬自行適用法令錯誤而溢繳稅款云云。按「我國境內旅館業、航空公司等營利事業，透過外國營利事業提供之電腦訂位、訂房系統完成訂位、訂房作業，所支付該外國營利事業之加入費、系統使用費、手續費、佣金支出等相關費用及外國旅行社之佣金支出，核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3 條第3 項規定課稅並依同法第88條規定辦理扣繳。」；「電信公司因與通信終端國間無直達電路，而向外國電信業者租用在我國境外（自外國領土延伸至其他各國）之國際海纜或內陸電路…係使用外國電信業者提供之海纜、內陸電路、外國陸鏈等中繼轉接通信設備、相關作業軟體系統及技術服務所支付之報酬，外國電信業者取得上開報酬核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3 條第3 項規定課徵營利事業所得稅。」，財政部88年2 月4 日台財稅第000000000 號及92年7 月21日台財稅字第0920452432號著有函釋（原處分卷1 第105 頁至106 頁），該等函釋核與相關法規，並無不合。又所得稅法所稱中華民國來源所得，係指取自中華民國之所得，同法第8 條設有11款規定，列舉了各種所得之課徵範圍及認定標準，其中第8 條第3 款雖設有「在中華民國境內提供勞務之報酬」之規定，惟同條第11款亦設有「在中華民國境內取得之其他收益」之規定，依其立法意旨，係以所得之取得地是否在我國境內為準。惟解釋上不符合同條第
3 款規定，而該當同條第11款時，應適用該款規定，不宜就同條第3 款規定採取反面解釋，認為非係在中華民國境內提供勞務之報酬，即非屬中華民國來源所得，而排除依同條第11款認定中華民國來源所得之可能。是以縱使非在中華民國境內提供勞務之報酬，若與中華民國境內有所「關連」，而於境內取得之其他收益，應認為其屬在中華民國境內取得之其他收益，亦屬中華民國來源所得之一種，合先敘明。本件原告就其主張趨勢科技公司給付之系爭費用，係該等境外公司單純提供勞務之報酬等情，既未能就合約服務項目之細項及定義提出具體事證以實其說，姑不論趨勢科技公司給付之系爭費用是否確屬原告扣繳及申報時所填報之「權利金」項目，依據前揭規定及說明，系爭費用之給付，若係趨勢科技公司有參與、協助之事實，且境外公司提供之服務，因其內容與中華民國境內產生「關聯」，仍應認屬「綜合性業務」之提供所取得之對價，為「中華民國來源所得」。經查，本件原告未能提出事證及舉證證明趨勢科技公司給付系爭費用係境外公司單純提供勞務之報酬，被告乃就系爭費用是否屬於綜合性業務之對價，依據服務內容協定（印度Wipro 部分）、服務協議書（趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度部分）、趨勢科技公司95年度移轉訂價報告書及原告提出之附件21、22之單據（Invoice ）內容（本院卷第214 頁以下），並參酌一般商業經營經驗法則、相關行銷學原理原則、行為時法令規範等，予以解說，核無不合，說明如下：⑴給付印度Wipro 部分：趨勢科技公司必須提供、覆核及確認相關安裝、計劃、報告、技術支援及軟硬體設備等與軟體測試相關之服務予印度Wipro ，且於測試安裝階段時，趨勢科技公司之工程人員必須提供支援，協助印度Wipro 處理相關事宜等情，有服務內容協定（Statement of Work ）第10頁至第13頁及第16至第17頁（原處分卷1 第90至97頁）可證，則趨勢科技公司既有參與及協助印度Wipro 之事實，參諸前揭規定及說明，趨勢科技公司給付印度Wipro 之服務報酬核屬「中華民國來源所得」，原告於給付時自應依行為時法令辦理扣繳所得稅款並申報扣繳憑單。⑵給付趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度部分：經查，趨勢科技公司有參與、協助並承擔經營風險之情事，且境外公司將成果提供與趨勢科技公司使用，以趨勢科技公司95年度移轉訂價報告書內容觀之：該報告係針對趨勢科技公司於關聯企業間（含趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度）交易中所承擔的主要功能及風險進行分析，故趨勢科技公司與關聯企業間交易之型態具有相當程度上大量且反覆成立之特性，尚不因個案交易而改變其交易型態之本質。境外公司提供之產品售後服務，如遇有無法解決之產品問題時，仍須由趨勢科技公司予以協助，趨勢科技公司於產品售後服務之交易中，扮演「協助角色」，則趨勢科技公司顯然有參與協助及承擔經營風險（原處分卷2 證據13）。再以服務協議書（Support Agreement ）、單據（Invoice ）、經驗法則及行銷學原理原則觀之：①行銷服務（Marketing）：所謂行銷，依據美國行銷協會(American MarketingAssociation ；簡稱AMA)之定義，「行銷是創造、溝通與提供價值（Value ）給客戶，並經營客戶關係以便讓該組織及其利益關係人獲益的一種組織功能與程序。」及「行銷是一連串創造、溝通、傳送、交換及提供價值（Value）與客戶、顧客、夥伴與社會的活動及過程。」（本院卷第288 頁證據17）。故行銷就是滿足相關人需求，進而為其獲利並創造價值（Value ）。商業實務上有關行銷方式不外乎即市場調查、機會分析、促銷活動，回饋訊息等方式。由前揭資料觀之，境外公司提供之行銷服務，應包含有協助趨勢科技公司進行市場調查（如市佔率調查、銷售預測、需求評估、尋找潛在客戶）、機會分析（如潛在競爭者威脅、投標機會）、促銷活動（包含價格調整測試、銷售預測）等情，並將該等訊息回饋予趨勢科技公司使用，以利趨勢科技公司對產品缺失漏洞進行補強修正，進而研擬後續產銷計劃及經營方針，藉以追求趨勢科技公司價值成長（如品牌商譽價值）及報酬最大化。②銷售服務（Sales Service ）：原告之服務協議書將銷售服務區分為銷售前服務（pre sales ）及銷售後服務（after sales）。銷售前服務，可視為一種概念銷售，即於正式銷售前，雙方先就市場鋪貨、訂價方式等計劃進行推演及模擬，境外公司係扮演銷售促成者之角色，其主要之職責在於探索並分析客戶需求，將該分析結果提供予趨勢科技公司，作為趨勢科技公司進行決策及指示境外公司於特定範圍內作為之依據，藉以促成客戶下單購買，增加銷售；銷售後服務（after sales ）是一種強調以顧客為主整合解決方案之概念，結合產品、服務、支援等服務。既為整合，為確保境外公司能在趨勢科技公司指示之特定範圍內完成銷售後服務，趨勢科技公司勢必要協助境外公司有關產品及人員訓練，使趨勢科技公司充分掌握境外公司服務品質，並藉以增加海外市場競爭優勢，提昇品牌口碑及客戶滿意度。③技術支援服務（Technical Support Service ）：
原告以「權利金」項目辦理所得扣繳稅款及申報扣繳憑單，並於給付趨勢新加坡部分，選擇適用中新租協第11條有關「權利金」報酬所規範之上限稅率15﹪辦理扣繳所得稅款（原處分卷2 證物1 、證物2 ），為原告所不爭。依中新租協第11條所稱「權利金」，係指因任何科學作品之版權、任何專利權、商標權、設計或模式、計畫、秘密公式或方法之使用或使用權，所收到之任何方式之代價給付；或因工業、商務或科學設備，或因有關工業或科學經驗情報之使用，或使用權所收到之任何方式之代價給付（原處分卷2 證物3 ）。則本件縱如原告所辯稱非屬專利權、商標權之使用，惟參據服務協議書所稱技術支援服務，該境外公司提供之「技術支援服務」，難謂已完全排除其包含有提供解決相關問題流程模式、方法或商務經驗情報等，供趨勢科技公司使用，核與所稱「權利金」之意涵，並無不合。綜上說明可知，本件趨勢科技公司必須提供、覆核及確認相關安裝、計劃、報告、技術支援及軟硬體設備等與軟體測試相關之服務予印度Wipro ，且於測試安裝階段時，趨勢科技公司之工程人員必須提供支援，協助印度Wipro 處理相關事宜；又趨勢科技公司有使用趨勢新加坡、趨勢泰國及趨勢印度等境外公司整體資源（包括該公司之人員、場所及相關設備等）並有協助服務、參與經營並承擔風險等情，而該等服務又供趨勢科技公司使用，有助於提昇趨勢科技公司營業收入、品牌商譽價值及國際能見度等，則本件境外公司（含趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度及印度Wipro ）提供之服務內容顯與中華民國境內產生「關聯」，性質多元且複雜，足資證明境外公司提供之服務與境外單純提供勞務有別，其自中華民國境內所獲取之報酬應屬提供整體資源服務之「綜合性業務」所取得之對價，為「中華民國來源所得」。是以原告於給付時自行依行為時法令辦理扣繳所得稅款並申報扣繳憑單，核無不合，並無原告所稱自行適用法令錯誤而溢繳稅款之情事。
原告上開主張，亦不足採。
八、被告所為否准處分，並無違誤：綜上所述，本件原告係趨勢科技公司之負責人，即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於95年12月至96年1 月間給付境外趨勢集團(Trend Group) 各成員公司（趨勢新加坡、趨勢泰國、趨勢印度）與印度Wipro 有關服務報酬（含銷售前服務、行銷服務、產品售後服務、技術支援服務、融資服務及軟體測試服務等），已於給付時按20﹪扣繳率扣繳稅款合計34,041,583元，嗣原告具文主張系爭報酬非屬中華民國來源所得，向被告申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢扣繳稅款34,041,583元，被告以99年9 月9 日財北國稅大安綜所字第0990219337號函復（原處分卷1 第1 頁），否准其所請，並無違誤。
九、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
十、從而，本件原告主張系爭報酬非屬中華民國來源所得，向被告申請依稅捐稽徵法第28條規定退還溢扣繳稅款34,041,583元，於法未合，被告所為否准處分，於法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求判命被告作成「退還原告95年12月至96年1 月溢繳之扣繳稅款合計34,041,583元，及自原告繳納前揭溢繳稅款之日起，至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依各年度1 月1 日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計之利息」之行政處分云云，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 鍾煒法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
書記官 蕭純純