臺北高等行政法院判決
101年度簡字第395號原 告 上德加油站股份有限公司代 表 人 吳美容（董事長）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 邱玉琴上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
1 年4 月19日臺財訴字第10100043360 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告因不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的金額為新臺幣（下同）222,344 元，爭訟之數額在40萬元以下，依民國99年5 月1 日施行之行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應依簡易訴訟程序進行之，先予敘明。
二、事實概要：緣原告95年度營利事業所得稅（下稱營所稅）結算申報，列報全年所得額382,224 元。嗣因臺灣宜蘭地方法院檢察署（下稱宜蘭地檢署）檢察官偵辦貪污及賭博案件，另查獲其虛報員工薪資後，始更正申報全年所得額為1,493,
950 元，被告初查以其不符合自動補報補繳免罰之規定，乃按所漏稅額277,931 元處0.8 倍之罰鍰222,344 元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠本件係經人檢舉貪污及賭博，並非違章漏稅案件，宜蘭地
檢署自97年8 月25日執行該署96年度他字第235 號案件搜索時起，至該署100 年4 月14日宜檢文愛99偵2237字第05
641 號函（下稱宜蘭地檢署100 年4 月14日函）所載本件調查基準日99年3 月10日止，均僅就貪污及賭博犯嫌部分進行偵查，並未發現原告有違章漏稅情形。
㈡依宜蘭地檢署100 年4 月14日函所示，本件調查基準日應
為99年3 月10日，且稽徵機關於99年3 月10日前並未指定調查人員進行調查，故原告於98年12月1 日即自動補繳稅額277,931 元，依稅捐稽徵法第48條之1 規定即不應處罰鍰222,344 元，原處分竟對原告裁處罰鍰，實有違誤。
㈢是原告聲明：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
四、被告則以：依稅捐稽徵法第48條之1 規定，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款，免按各稅法有關漏報、短報之處罰規定辦理者，係以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件為限。上開所稱「未經檢舉」，應指未經他人向稅捐稽徵機關或其他職司調查之機關檢舉而言。而違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。本件原告係於97年8 月25日遭宜蘭地檢署因偵辦貪污及賭博案件，向老虎城電子遊戲場（下稱遊戲場）等處執行搜索，查獲原告之扣（免）繳憑單上所載所得人張若蘭等人均係遊戲場員工，並未於原告之營業場所上班支領薪資，並於98年7 月20日簽分98年度他字第634 號吳美容（按即本件原告代表人）違反稅捐稽徵法案件，偵辦原告代表人涉犯稅捐稽徵法等罪嫌，依財政部69年6 月30日台財稅第35179 號函、70年2 月19日台財稅第31318 號函及79年6 月5 日台財稅第000000000 號函（下分別稱財政部69年6 月30日函、70年2 月19日函及79年6 月5 日函）意旨，本件調查基準日應為97年8 月25日。
而原告係於上開調查基準日後之98年12月1 日始補報補繳稅額277,931 元，尚無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。至原告所提宜蘭地檢署100 年4 月14日函主張調查基準日應為99年3 月10日一節，實則該函係另針對訴外人正容加油站實業有限公司（下稱正容加油站公司）虛報員工薪資情事，與本件違章無涉。宜蘭地檢署雖非稽徵機關或財政部指定之調查人員，惟偵查犯罪乃檢察官之法定職務，該署對原告代表人涉嫌虛報員工薪資既有權予以調查，應屬財政部70年2 月19日函釋之有權處理機關，本件原告虛報薪資支出1,061,226 元及伙食費50,500元既係經宜蘭地檢署主動調查後始自動補報及補繳，當屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用，原處分並無不合。並聲明：駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所述之事實，有宜蘭地檢署100 年4 月14日函、被告95年度營所稅年度違章案件移送表、原告100 年
3 月21日承諾書、被告95年度營所稅結算稅額自動補報繳款書、被告違章案件罰繳款書、被告100 年6 月5 日100 年度財所得字第H1Z00000000000號裁處書、被告100 年3 月21日北區國稅宜縣一字第1000000223號、宜蘭地檢署100 年3 月15日宜檢文愛99偵2337字第03920 號函、宜蘭地檢署100 年
2 月9 日宜檢文愛99偵2337字第01852 號函、宜蘭地檢署99年12月8 日宜檢文愛99偵2337字第19405 號函、宜蘭地檢署99年8 月23日宜檢文愛99偵2337字第13060 號函（下稱宜蘭地檢署99年8 月23日函）、原告95年度營所稅結算申報書（損益及稅額計算表）、原告95年12月31日資產負債表及訴願決定附於本院卷、原處分卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：本件原告至98年12月1 日始補繳所漏稅額完竣，是否符合稅捐稽徵法第48條之1 自動補繳免罰之規定。
六、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款
者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。
二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1 第1 項所明定，上開規定所稱稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言，並不以納稅義務人所轄稅捐稽徵機關進行調查者為限。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所規定。繼按「稅捐稽徵法第48條之1 自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。……條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。」「……說明：二、查本部70年2 月19日台財稅第31318 號函釋……所稱有權處理機關，係指對違章漏稅案件有審核、調查、處分等權限之機關，……」為財政部70年2 月19日函及83年2 月28日台財稅第000000000 號函（下稱財政部83年2 月28日函）釋明在案。上開函釋之說明，係財政部本於主管機關之職權，就法律之規定為補充性之解釋函令，尚未逾越母法授權範圍，本院自均得予以援用。
㈡本件原告係經營汽油零售業，95年度營所稅結算申報列報
全年所得額382,224 元，嗣因宜蘭地檢署97年8 月25日偵辦貪污及賭博案件，經搜索查扣原告虛報員工薪資之扣（免）繳憑單後，原告遂於98年11月27日申請更正95年度營所稅結算申報書之損益表、資產負債表，調減薪資支出1,061,226 元及伙食費50,500元，更正申報全年所得額為1,493,950 元，並於98年12月1 日補繳稅款277,931 元；且依財政部70年2 月19日函及83年2 月28日函釋意旨，宜蘭地檢署既具有稅捐稽徵法逃漏稅捐之調查權限，自係稅捐稽徵法第48條之1 第1 項之有權處理（含受理檢舉）機關等事實，除有前述證據附卷可稽外，亦為兩造所不爭執，合先敘明。
㈢本件最重要之爭執，即原告於向被告補報並於98年12月1
日補繳所漏稅款時，宜蘭地檢署是否就原告或其代表人本件違反稅捐稽徵法之犯嫌開始進行偵查，即本件之調查基準日究為何時。茲析述如下：
⒈原告固提出宜蘭地檢署100 年4 月14日函（本院卷第14
頁），主張本件調查基準日應為該函所載之99年3 月10日等情，惟為被告所否認。經細繹宜蘭地檢署100 年4月14日函，其上所記載者係針對「訴外人正容加油站公司」於「95年、96年度」虛報薪資之違反稅捐稽徵法案件之調查基準日，與本件係「原告」於「95年度」之逃漏稅捐案件完全無涉，是原告此部分之主張與證據及事實均相違悖，自無從以其所稱之99年3 月10日作為本件宜蘭地檢署之調查基準日。
⒉被告雖以：原告係於97年8 月25日遭宜蘭地檢署因偵辦
貪污及賭博案件，向遊戲場等處執行搜索，因而查獲原告之扣（免）繳憑單上所載所得人張若蘭等人均係該遊戲場員工，並未於原告之營業場所上班支領薪資之情事，是本件之調查基準日應為97年8 月25日等情為主張。
惟查，被告既稱宜蘭地檢署係偵查「貪污及賭博」案件始進行搜索，是上開搜索結果固查扣得原告之扣（免）繳憑單，惟此文件於斯時僅能評價為「貪污及賭博」案件之證物，在宜蘭地檢署檢察官並未有其他針對原告或其負責人違反稅捐稽徵法犯嫌進行偵查之情況下，殊不得僅以此搜索扣押之原告扣（免）繳憑單之事實，遽認宜蘭地檢署檢察官已開始調查原告或其負責人之漏稅案，是被告主張本件調查基準日係97年8 月25日等情，其認定事實與卷內資料不符，違反證據法則，亦無可採。
⒊本院為求審慎，依行政訴訟法第133 條職權調查證據。
經核宜蘭地檢署99年8 月23日函，其說明第2 項業已載明：「二、本署檢察官以96年度他字第235 號案件偵查貪污及賭博案，於97年8 月25日至……等處執行搜索，於『老虎城電子遊戲場』查獲『上德加油站股份有限公司（按即本件原告）』……扣繳憑單，惟上所載之所得人……均係『老虎城電子遊戲場』員工，並未在前開加油站上班支領薪水，故於98年7 月20日另簽分98年度他字第634 號被告吳美容（按即本件原告負責人）涉犯稅捐稽徵法逃漏稅等罪嫌……」等字句（原處分卷第54至55頁），是由宜蘭地檢署99年8 月23日函，已能證明該署檢察官於98年7 月20日即認本件原告負責人有逃漏稅捐嫌疑，因而於該日簽分案件，自係代表已開始進行偵查，是綜觀上情，本件有權處理機關之調查基準日自係98年7 月20日，已至為灼然。
⒋綜上，本件有權處理機關之調查基準日既係98年7 月20
日，則原告遲於98年12月1 日始為補報並補繳所漏稅款事宜完峻，顯在上開調查基準日之後，是原告不符合稅捐稽徵法第48條之1 規定免罰要件之規定。
㈣原告未能提示薪資印領清冊、付款憑證及員工人事、出勤
、勞健保投保文件等資料證明僱用事實，虛報任職於遊戲場之張若蘭等6 人薪資及伙食費合計1,111,726 元，對於該行為造成自己漏報所得之結果，難謂無認識，是原告縱無故意，亦應負過失之責。被告初查以其無稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定之適用，而本件原告係違反所得稅法第110 條第1 項漏報營所稅，漏稅額超過10萬元，但於裁罰處分核定前已承認違章事實並願意繳清稅款之情形，是被告參據現行（且於本件判決前並未修正）之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第110條第1 項營所稅漏報違章情形第2 款但書規定，就所漏稅額277,931 元處0.8 倍之罰鍰222,344 元，揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自係合法。
七、綜上所述，原告所訴各節，均無可採。被告以原告不符合稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰之規定，以原處分裁處原告罰鍰222,344 元，就其認定本件調查基準日之事實部分固有未合，惟就原處分係以原告確於調查基準日後始行補報補繳稅款之事實，無從符合稅捐稽徵法第48條之1 主張免罰之結論並無影響；訴願決定遞予維持，亦難認有何違誤。
原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 8 月 28 日
臺北高等行政法院第四庭
法 官 鍾啟煌上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 101 年 8 月 28 日
書記官 吳芳靜