臺北高等行政法院判決
101年度再字第178號102年6月27日辯論終結再審 原告 行天宮醫療志業醫療財團法人（原名：財團法人恩
主公醫院）代 表 人 黃忠臣（董事長）訴訟代理人 施博文 會計師
劉宗欣 律師鍾薰嫺 律師再審 被告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 劉桂英上列當事人間機關團體作業組織所得稅事件，原告對於本院中華民國96年4 月19日95年度訴字第2686號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文本院九十五年度訴字第二六八六號判決廢棄。
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
本院前審及再審訴訟費用由再審被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣再審原告民國91年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，列報收入新臺幣（下同）1,919,699,718 元、支出1,857,528,636 元及餘絀數62,171,082元。而支出中148,439,157 元係原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列之折舊費用及各項攤提。再審被告認該結餘款部分，係經專案保留至以後年度使用，其實現年度非結餘款發生年度，惟其係與創設目的有關之支出項目，且為專用性質，應於購建上述資產時沖轉該保留款，全額列為資本支出，以後年度不得再提列折舊設備，而予以剔除，核定課稅所得額為197,551,657 元。再審原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起行政訴訟，本院以95年度訴字第2686號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之訴，再審原告仍表之不服提起上訴，最高行政法院以97年度裁字第317 號裁定駁回上訴。再審原告認原確定判決有行政訴訟法第273 條第2 項之事由，提起本件再審之訴。
二、本件再審原告主張：㈠原確定判決援引財政部賦稅署84年12月19日臺稅一發第00
0000000 號函（下稱財政部84年函釋）一（五）決議認定再審原告之訴無理由，惟財政部84年函釋既經司法院釋字第703 號解釋宣告違憲，且司法院釋字第703 號解釋亦肯認原確定判決確有援用財政部84年函釋，依行政訴訟法第
273 條第2 項之規定及司法院釋字第185 號解釋文、釋字第592 號解釋理由，再審原告自得提起本件再審之訴。司法院釋字第703 號解釋於101 年10月5 日公布，是以再審原告提起本件再審，符合行政訴訟法第276 條第1 項再審法定期間之規定。
㈡再審被告引用財政部84年函釋，謂再審原告於82至85年度
已提出保留計劃報請財政部同意將各年度結餘款延後作為與創設目的有關之建院計畫用途支出，免受依行政院依所得稅法第4 條第1 項第13款規定授權制訂之行為時教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準（下稱免稅標準）第2 條第1 項第8 款前段限制，則各年度結餘款僅係留供以後年度作為與其創設目的有關活動之建院計畫用途支出，而免於核課所得稅，其均已列報，即無再提列折舊而自銷售貨物或勞務中減除之適用等情，業經司法院釋字第703 號解釋認定違憲，是再審原告請求再審被告82至85年度保留結餘款嗣後購建（買）相關資產，亦依所得稅法第24條第1 項、第22條及第50條至第58條、營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第95條等關於固定資產估價、折舊之規定，於91年結算申報之銷售貨物或勞務收入中減除上開固定資產之折舊，確有合法理由。
㈢是再審原告聲明：
⒈原確定判決廢棄。
⒉訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、再審被告則以：㈠按財團法人醫院或財團法人附屬作業組織醫院依免稅標準
計算課稅所得額時，其為醫療用途新購置之建物及設備等資產，原則上應比照適用所得稅法相關規定按年提列折舊，列為銷售貨物或勞務之成本費用。但按年分攤易生支出比率未達80% ，而無法享受免稅之優惠，爰依社團法人中華民國教會醫療院所協會之建議，以財團法人醫院當年度支出不符合免稅標準第2 條第1 項第8 款所定免稅要件者，於計算支出比率時，得自行選擇採用現金收付制（即全額列為購置年度與其創設目的活動有關之資本支出），或權責發生制（即按年提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出）。又為避免同一筆支出享受兩次租稅減免之利益，是以選擇採用現金收付制全額計算支出比率致符合免稅要件者，自不得再於各年度提列折舊時列為銷售貨物或勞務之成本費用，合先陳明。
㈡財團法人醫院購置與創設目的活動有關之醫療設備等，如
一律按各年提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出並予以計算支出比率者，易生支出比率未達標準而不符合免稅要件等情形，是為鼓勵財團法人醫院更新建物與設備，及避免其因繳納所得稅而影響其從事公益慈善活動之資金與能力，允許納稅義務人選擇較有利之計算方式（即可自行選擇全額或分年提列折舊列為與其創設目的有關活動之支出）；財團法人如係因原支出比率未達80% ，而選擇全額列為當年度之資本支出，致支出比率可達80% 之免稅要件，則銷售貨物或勞務以外之所得，原應全部課稅，因其選擇全額列為與其創設目的有關活動之支出，自銷售貨物或勞務以外之收入減除，減除後之該部分所得免稅，與其嗣後年度提列折舊惟不得自銷售貨物或勞務之收入中減除所增加之課稅所得額相同，並未增加所得稅額（稅基未增加），且前述選擇仍有延緩繳納所得稅之利益。
㈢再審原告82至85年度之結餘款因未符合免稅標準第2 條第
1 項第8 款前段規定，用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他經常性收入80% 之規定，乃依同款後段但書規定報經行政院衛生署轉請財政部核准上開各年度結餘經費分別留供83、84至86、85至86及86年度依計畫使用，經財政部核准該保留款用以購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、交通設備及辦公設備等資產，是再審原告所購買之前述各項資產，應視為保留款發生年度（即82至85年度）之創設目的有關活動之支出，以符合免稅之規定，則其嗣後之購買該等資產乃執行核准保留免稅之用途，僅為成就保留款發生年度之適用免稅資格，又系爭結餘保留款既應專款專用，其支出性質自應與其原因發生年度之支出性質相符，即全部列為與創設目的有關之資本支出項目，於上述購買保留用途之資產時，沖轉該保留款，而擬制於保留款發生年度中自銷售貨物或勞務以外之收入中全額減除，嗣後如再允許其於各年度提列折舊時，再於列為銷售貨物或勞務之成本費用，自有重複享受租稅減免之利益。
㈣況系爭自行選擇是否全額列入當年度支出，自銷售貨物或
勞務以外之收入中減除，並非強制均應採此申報方法，係財政部為落實所得稅法兼顧公益及租稅公平之意旨，允許再審原告就其現實狀況，考量採此方法較按年折舊方式有利，始選擇採取適用，再審原告明知選擇後不得再於嗣後提列折舊年度時再列為銷售貨物或勞務之成本費用，卻仍予以列報，顯已違反誠實信用原則。
㈤依司法院釋字第703 號解釋理由書中「同筆資產支出即不
得全額認列為購置年度之資本支出，並自銷售貨物或勞務以外之收入中減除」等語，即大法官肯認再審原告前已全額認列為保留結餘年度（82至85年度）之資本支出，自不應再以按年提列折舊自銷售貨物或勞務之收入中減除，造成虛增成本重複享受免稅利益之結果。爰此，再審原告同筆支出若以按年提列之折舊列報銷售貨物或勞務之成本費用，則其前已全額認列為與創設目的活動有關之資本支出，並自銷售貨物或勞務以外之收入中減除，所獲之減免所得稅利益亦應併同追回，再審被告同時產生對再審原告之不當得利返還請求權，是再審被告相對取得對再審原告之補稅債權，則本件系爭租稅之債權債務既同時發生，對徵納雙方之權益並無影響，原處分並無違誤。
㈥是再審被告聲明：駁回再審之訴。
四、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「確定終局判決所適用之法律或命令，經司法院大法官
依當事人之聲請解釋為牴觸憲法者，其聲請人亦得提起再審之訴。」「（第1 項）再審之訴應於30日之不變期間內提起。……（第3 項）依第273 條第2 項提起再審之訴者，第1 項期間自解釋公布當日起算。」行政訴訟法第273條第2 項、第276 條第1 項及第3 項定有明文。次按「財政部賦稅署中華民國84年12月19日台稅一發第000000000號函一（五）決議1 與3 ，關於財團法人醫院或財團法人附屬作業組織醫院依教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2 條第1 項第8 款規定之免稅要件，就其為醫療用途所購置之建物、設備等資產之支出，選擇全額列為購置年度之資本支出，於計算課稅所得額時，應自銷售貨物或勞務以外之收入中減除及以後年度不得再提列折舊部分，違反憲法第19條租稅法律主義，應自本解釋公布之日起不再援用。」經司法院釋字第703 號解釋在案。經查本件再審原告91年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，列報82年度至85年度核准作為建院計畫用途保留款所購建之醫療大樓，建物附屬設施、醫療儀器、交通設備及辦公設備等資產之折舊費用，申報本期餘絀數62,171,082元及課稅所得額49,112,500元，經再審被告分別核定210,610,239 元及197,551,657 元，應補稅額37,109,789元。再審原告不服，申請復查未獲變更，歷經訴願駁回訴願及本院96年4 月19日原確定判決駁回再審原告之訴，經最高行政法院於97年1 月10日以97年度裁字第
317 號裁定駁回再審原告之上訴而確定。嗣因再審原告向司法院聲請釋憲，業經司法院於101 年10月5 日公布釋字第703 號解釋，以財政部84年函釋一（五）決議1 與3 ，關於免稅標準第2 條第1 項第8 款規定之免稅要件，就其為醫療用途所購置之建物、設備等資產之支出，選擇全額列為購置年度之資本支出，於計算課稅所得額時，應自銷售貨物或勞務以外之收入中減除及以後年度不得再提列折舊部分，違反憲法第19條租稅法律主義，應自解釋公布之日起不再援用。本件再審原告及據為本件再審之訴對象之原確定判決，為司法院釋字第703 號解釋之聲請人及據以聲請解釋之案件，則再審原告爰於101 年11月1 日以有行政訴訟法第273 條第2 項再審事由，提起再審之訴，未逾30日之不變期間，合於前揭規定。
㈡查原核課處分以再審原告91年度支出中148,439,157 元係
再審原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列之折舊費用及各項攤提，予以剔除，適用已被宣告違憲之財政部84年函釋一（五）決議1 與3 作為剔除上開按年提列折舊費用及各項攤提之依據，原確定判決、訴願決定及原處分（復查決定）亦適用已被宣告違憲之財政部84年函釋一（五）決議1 與3 ，作為駁回再審原告之論斷基礎，其適用法規即不無違誤。又本件再審原告82至85年度之結餘款，既經主管機關依免稅標準第2 條第1 項第8款但書規定，核准作為建院計畫用保留款所購建之系爭資產，則就再審原告主張於95年度所得稅核計事件應可提列多寡折舊，因事證尚未臻明確，宜由再審被告依其職權加以調查，依據相關規定，確實核定本年度可提列之折舊額，爰將原確定判決予以廢棄，並將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由再審被告另為適法之處分。
五、綜上所述，原確定判決、訴願決定及原處分（復查決定）所採取之法律見解，既與司法院釋字第703 號前揭解釋意旨有違，原確定判決自應廢棄，訴願決定及原處分（復查決定）亦應予撤銷，再審原告之訴為有理由，應予准許。
六、據上論結，本件再審之訴有理由，依行政訴訟法第281 條、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 方 新
法 官 李 君 豪法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
書記官 吳 芳 靜