臺北高等行政法院判決
101年度再字第184號102年7月4日辯論終結再 審原 告 行天宮醫療志業醫療財團法人（原名：財團法人恩
主公醫院）代 表 人 黃忠臣（董事長）住同上訴訟代理人 施博文（會計師）
劉宗欣 律師鍾薰嫺 律師再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 李吟芳上列當事人因機關團體作業組織所得稅事件，再審原告對本院中華民國98年5 月6 日97年度訴字第2838號判決，提起再審之訴。
本院判決如下：
主 文本院97年度訴字第2838號判決廢棄。
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
本院前審及再審訴訟費用由再審被告負擔。
事實及理由：
一、事實概要：再審原告民國94年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，列報收入新臺幣（下同）1,686,399,715 元、支出1,670,297,149 元及餘絀數16,102,566元，經再審被告以其支出中67,792,179元係再審原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列折舊費用及各項攤提，乃予以剔除，核定課稅所得額83,894,745元，應補稅額16,948,044元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院97年度訴字第2838號判決（下稱原確定判決）駁回，並經最高行政法院98年度裁字第2100號裁定駁回再審原告之上訴確定。嗣司法院大法官於101 年10月5 日作成司法院釋字第703 號解釋，再審原告乃本於行政訴訟法第273 條第2 項事由對原確定判決提起本件再審之訴。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
1.原確定判決廢棄。
2.訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、再審原告主張略以：㈠本件再審原告係依行政訴訟法第273 條第2 項提起再審，而
司法院釋字第703 號解釋係於101 年10月5 日公布，再審原告提起本件再審，符合行政訴訟法第276 條第1 項、第3 項再審法定期間之規定。本件原確定判決援引財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函釋認定再審原告之訴無理由，惟該函釋既經司法院釋字第703 號解釋宣告違憲，再審原告自得提起本件再審之訴。
㈡本件再審原告86年度至90年度購建醫療大樓、醫療儀器、交
通及辦公設備之固定資產原依前揭規定，各按財政部頒布「固定資產耐用年數表」計提折舊，惟申報94年度所得稅時，經再審被告援用上開84年函釋核稅，逕自剔除前揭固定資產之折舊金額67,792,179元並補稅16,948,044元，不但違反所得稅法第50條至第58條及營利事業所得稅查核準則第95條之規定，更牴觸所得稅法第24條第1 項及第22條第1 項前段權責發生制之會計基礎之規定。再審被告應依再審原告82年至85年度保留結餘款構建之醫療大樓、設備等資產，於94年度所得稅事件，作成准予提列折舊之處分。
㈢再審原告82年至85年間保留款之所以免納所得稅，係因所得
稅法第4 條第1 項第13款及教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準（下稱免稅標準）第2 條第1 項第8 款規定所致，此與計算應稅所得額時應否准予提列折舊，分屬兩事。再審被告引用經宣告違憲之上開84年函釋概念，罔顧大法官會議解釋意旨，自行認定如就結餘款購置之固定資產予以提列折舊，將產生同一支出項目重複列報之問題，造成雙重優惠且違反租稅公平原則云云，將免稅資格之認定與折舊費用之提列混為一談，實無可採。
㈣司法院釋字第703 號解釋理由書之意旨揭櫫，倘財團法人醫
院或財團法人附屬作業組織醫院為醫療用途所購置資產之支出，於購置年度若經核實認列為「銷售貨物或勞務之成本費用」而依所得稅法相關規定許其按年提列折舊，於同年度即不得同時全額認列為購置年度之資本支出，而自「銷售貨物或勞務以外」之收入扣除。本件所涉爭議為再審原告94年度所得稅申報，當年度所購置之資產僅依法提列折舊，並未列為購置年度資本支出而自「銷售貨物或勞務以外」之收入扣除，此亦有所得稅結算申報書及相關資料供參，並未違反司法院釋字第703 號解釋理由書之意旨，更無重複認列之問題。
四、再審被告則以：㈠按財團法人醫院或財團法人附屬作業組織醫院依免稅標準計
算課稅所得額時，其為醫療用途新購置之建物及設備等資產，原則上應比照適用所得稅法相關規定按年提列折舊，列為銷售貨物或勞務之成本費用。但按年分攤易生支出比率未達80﹪，而無法享受免稅之優惠，爰依社團法人中華民國教會醫療院所協會之建議，以財團法人醫院當年度支出不符合免稅標準第2 條第1 項第8 款所定免稅要件者，於計算支出比率時，得自行選擇採用現金收付制（即全額列為購置年度與其創設目的活動有關之資本支出），或權責發生制（即按年提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出）。又為避免同一筆支出享受兩次租稅減免之利益，是以選擇採用現金收付制全額計算支出比率致符合免稅要件者，自不得再於各年度提列折舊時列為銷售貨物或勞務之成本費用。
㈡財團法人醫院購置與創設目的活動有關之醫療設備等，如一
律按各年提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出並予以計算支出比率者，易生支出比率未達標準而不符合免稅要件等情形，是為鼓勵財團法人醫院更新建物與設備，及避免其因繳納所得稅而影響其從事公益慈善活動之資金與能力，允許納稅義務人選擇較有利之計算方式（即可自行選擇全額或分年提列折舊列為與其創設目的有關活動之支出）；財團法人如係因原支出比率未達80% ，而選擇全額列為當年度之資本支出，致支出比率可達80 %之免稅要件，則銷售貨物或勞務以外之所得，原應全部課稅，因其選擇全額列為與其創設目的有關活動之支出，自銷售貨物或勞務以外之收入減除，減除後之該部分所得免稅，與其嗣後年度提列折舊惟不得自銷售貨物或勞務之收入中減除所增加之課稅所得額相同，並未增加所得稅額（稅基未增加），且前述選擇仍有延緩繳納所得稅之利益。
㈢再審原告82至85年度之結餘款因未符合免稅標準第2 條第1
項第8 款前段規定，用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他經常性收入80﹪之規定，乃依同款後段但書規定報經行政院衛生署轉請財政部核准上開各年度結餘經費分別留供83、84-86 、85-86 及86年度依計畫使用，經財政部核准該保留款用以購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、交通設備及辦公設備等資產，是再審原告所購買之前述各項資產，應視為保留款發生年度（即82至85年度）之創設目的有關活動之支出，以符合免稅之規定，則其嗣後之購買該等資產乃執行核准保留免稅之用途，僅為成就保留款發生年度之適用免稅資格，又系爭結餘保留款既應專款專用，其支出性質自應與其原因發生年度之支出性質相符，即全部列為與創設目的有關之資本支出項目，於上述購買保留用途之資產時，沖轉該保留款，而擬制於保留款發生年度中自銷售貨物或勞務以外之收入中全額減除，嗣後如再允許其於各年度提列折舊時，再於列為銷售貨物或勞務之成本費用，自有重複享受租稅減免之利益。
㈣依司法院釋字第703 號解釋理由書內容，其中「同筆資產支
出即不得全額認列為購置年度之資本支出，並自銷售貨物或勞務以外之收入中減除」等語，即大法官肯認再審原告前已全額認列為保留結餘年度（82至85年度）之資本支出，自不應再以按年提列折舊自銷售貨物或勞務之收入中減除，造成虛增成本重複享受免稅利益之結果。再審原告同筆支出若以按年提列之折舊列報銷售貨物或勞務之成本費用，則其前已全額認列為與創設目的活動有關之資本支出，並已自銷售貨物或勞務以外之收入中減除，所獲之減免所得稅利益亦應併同追回，再審被告同時產生對再審原告之不當得利返還請求權，是再審被告相對取得對再審原告之補稅債權，則本件系爭租稅之債權債務既同時發生，對徵納雙方之權益並無影響，原處分並無違誤。
五、本院查：㈠按行政訴訟法第273 條第2 項規定：「確定終局判決所適用
之法律或命令，經司法院大法官依當事人之聲請解釋為牴觸憲法者，其聲請人亦得提起再審之訴。」查再審原告認為本院97年度訴字第2838號判決，因適用財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函，有牴觸憲法第19條及第23條等疑義，向司法院聲請解釋，業經司法院於101 年10月5日針對再審原告之聲請作成釋字第703 號解釋，解釋文揭示：「財政部賦稅署中華民國84年12月19日台稅一發第000000
000 號函一（五）決議1 與3 ，關於財團法人醫院或財團法人附屬作業組織醫院依教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2 條第1 項第8 款規定之免稅要件，就其為醫療用途所購置之建物、設備等資產之支出，選擇全額列為購置年度之資本支出，於計算課稅所得額時，應自銷售貨物或勞務以外之收入中減除及以後年度不得再提列折舊部分，違反憲法第19條租稅法律主義，應自本解釋公布之日起不再援用。」㈡本件原確定判決、訴願決定及原處分（復查決定）關於本件
再審被告以再審原告94年度支出中67,792,179元係再審原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列折舊費用及各項攤提，予以剔除，適用財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函一（五）決議1 與3 為依據，均遞予以維持。而該函釋一（五）決議1 與3 已經司法院釋字第703 號解釋以其違反憲法第19條，被宣告違憲，應不予適用，符合行政訴訟法第273 條第2 項或司法院釋字第177 號解釋與第185 號解釋所定，再審原告得以司法院釋字第703號解釋為再審之事由。是再審原告對原確定判決依行政訴訟法第273 條第2 項提起再審之訴，有再審理由，自應進入本案之程序。
㈢查原核課處分以再審原告94年度支出中67,792,179元係再審
原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列折舊費用及各項攤提，予以剔除，適用已被宣告違憲之財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函一（五）決議1 與3 ，作為剔除上開按年提列折舊費用及各項攤提之依據，原確定判決、訴願決定、原處分（復查決定）亦適用已被宣告違憲之之財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第000000000 號函一（五）決議1 與3 ，作為駁回再審原告之論斷基礎，其適用法規即不無違誤。又本件再審原告82至85年度之結餘款，既經主管機關依免稅標準第2 條第1 項第8 款但書規定，核准作為建院計畫用保留款所購建之系爭資產，則就再審原告主張於94年度所得稅核計事件應可提列多寡折舊，因事證尚未臻明確，宜由再審被告依其職權加以調查，依據相關規定，確實核定本年度可提列之折舊額，爰將原確定判決予以廢棄，並將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由再審被告另為適法之處分。
六、據上論結，本件再審之訴為有理由。依行政訴訟法第281 條、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 劉穎怡法 官 鍾啟煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
書記官 黃倩鈺