臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1590號102年1月22日辯論終結原 告 周秀黛訴訟代理人 曾祥嚞（會計師）被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 宋玉萍上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年8月1日臺財訴字第10100129310號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：因行政院組織改造，被告自民國102 年1 月1 日起，自財政部臺灣省北區國稅局更名為財政部北區國稅局。
二、事實概要：緣原告97年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報其配偶賴瑞騰財產交易、營利所得計新臺幣（下同）208,339 元及財政部臺灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）查獲通報取自楊菀惠買賣土地之執行業務所得計12,038,400元，歸併核定原告97年度綜合所得總額12,721,113元，補徵稅額4,058,96
5 元，並按所漏稅額4,054,494 元處0.5 倍之罰鍰計2,027,
247 元。原告就核定執行業務所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被告101 年4 月30日北區國稅法二字第1010017014號號復查決定（下稱原處分）駁回，原告不服，提起訴願仍經駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴略以：㈠本稅部分：
⒈原告配偶賴瑞騰之父親賴添桮於97年間出售坐落新北市○
○區○○段○○○○○號持分土地（下稱系爭土地）375 坪予楊菀惠，被告認定買受人所開立付款支票中，為原告配偶賴瑞騰取得之佣金收入共計30,048,000萬元，扣除屬於李猛龍收取佣金15,000,000元後之餘額，核定佣金所得為12,038,400元，有關核定佣金收入明細如下：
⑴97年1月7日（支票號碼0000000）原告彰化銀行兌領6,000,000元。
⑵97年1月15日（支票號碼0000000）賴瑞騰世華銀行兌領6,000,000元。
⑶97年1月17日（支票號碼0000000）賴瑞騰世華銀行兌領2,400,000元。
⑷97年1月17日（支票號碼0000000）賴瑞騰世華銀行兌領3,000,000元。
⑸97年1月23日（支票號碼0000000）賴美蓮元大銀行兌領4,000,000元。
⑹97年1月25日（支票號碼0000000）賴瑞騰世華銀行兌領5,000,000元。
⑺97年1月29日（支票號碼0000000）由賴添桮銀行帳戶直接兌領3,600,000元。
⑻吳子宜支票（支票號碼0000000）48,000 元之兌領，並非賴瑞騰兌領，且與佣金無關。
⒉以上核定賴瑞騰所收取之佣金，除轉付李猛龍佣金1,500
萬元外；97年1月23日（支票號碼0000000）賴瑞騰三姐賴美蓮於元大銀行兌領4,000,000 元，係土地出售人賴添桮本意要將50坪土地之出售佣金支付予賴美蓮，本筆佣金與賴瑞騰無關；另土地出售人賴添桮亦有意將部分佣金支付予賴瑞騰二姐賴秀梅3,000,000 元，故由賴瑞騰兌領佣金支票後，再領取現金交付二姐（詳賴秀梅聲明書及賴瑞騰領現轉存款憑條）；原處分及訴願決定以土地買受人楊菀惠表示不認識賴秀梅與賴美蓮，其亦無請賴瑞騰交付佣金予該二人，而否准該二人有收付佣金之事實；惟楊菀惠在本案土地買賣時，僅出現過一次，其餘第二次、第三次買賣時則委託吳子宜為代表，第二次及第三次買賣均有賴秀梅與賴美蓮在場，且買賣不動產所支付佣金，除買方有權分配所支付之佣金外，賣方賴添桮亦有權分配相關佣金，故佣金收入應以最終資金流向為課稅之基礎，本案賴秀梅與賴美蓮所收取之佣金，即係依據賣方賴添桮之意交付，並非賴瑞騰之佣金收入。
⒊至於吳子宜支票（支票號碼0000000 ）48,000元之兌領，
亦非賴瑞騰收入，係吳子宜昔日向賴瑞騰借款周轉，於97年6 月以現金返還，與本案土地買賣佣金無關；何況依買受人楊菀惠所言，每坪差價80,000元為佣金，本案買賣標的共375 坪，差價共計30,000,000元，何來48,000元之佣金。
⒋按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之
精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。」為稅捐稽徵法第12條之1 第1 至第3 項所明定，亦即所謂實質課稅原則，課稅應以實質經濟利益之歸屬與享有為依據；本案賴秀梅與賴美蓮兌領及收受款項部分，並非賴瑞騰之收入，依據前述之規定，應予減除。
⒌又本案所涉賴瑞騰取得系爭資金，因係來自父親賴添桮出
售之土地款，原告認係父親出售土地所得之贈與，故於98年12月24日將系爭資金申報並繳納贈與稅，且經被告核定繳納確定。被告又將系爭資金認定為原告配偶之佣金收入，其認定亦有違常情，蓋豈有父親出售土地而由兒子收取鉅額佣金之理；因此，被告之核定顯已違背常理，與論理及經驗法則相違背，並與事實不符。
㈡罰鍰部分：
⒈案係原告配偶賴瑞騰之父親出售土地，賴瑞騰取得土地買
受人楊菀惠所開立土地款支票，原已誤認為係來自父親所贈與，故將前述賴瑞騰兌領之支票中，97年1月7日（支票號碼0000000）由原告彰化銀行兌領6,000,000元、97年1月15日（支票號碼0000000）由賴瑞騰世華銀行兌領6,000,000元及97年1月25日（支票號碼0000000）由賴瑞騰世華銀行兌領5,000,000元共計17,000,000元，於98年12 月24日申報97年度贈與稅，並已加計利息補繳贈與稅款在案；被告既認為該三筆存款為賴瑞騰之佣金收入，並非來自賴添桮之贈與；則前已依遺產及贈與法之規定向被告申報贈與稅，其資金流程亦於申報贈與稅當時向被告揭露，並無逃漏稅之故意或過失。而原處分及訴願決定以南區國稅局於98年12月7 日已發函調查，在調查函之後始補申報贈與稅，故本案無免罰之適用；惟原補申報贈與稅案業經被告核定有稅捐稽徵法第48條之1 之適用，故准予自動補報加計利息並免罰確定，同筆資金罰鍰之處分前後不一，被告顯已違反信賴保護原則。
⒉「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處
罰。」為行政罰法第7條第1項所明定，本案系爭資金，原告前已於98年12月24日申報贈與稅，被告又將系爭資金認定為佣金收入課徵綜合所得稅，顯有重覆課稅之實；為此，原告於101年1月31日向被告申請退還已繳納之贈與稅，被告迄今尚未退還（前經立法委員協調已勉強同意退稅，被告於協調時一再強調如訴訟判決認定贈與時，將因過核課期間無法補徵稅款，故不願退稅）；故就算是熟悉稅務之稽徵機關，仍有認系爭資金係贈與之可能，才遲遲不予退稅，因此系爭資金為佣金收入抑或是贈與，就連稽徵機關仍有不同之見解，而原告認為係贈與並已選擇申報贈與稅；被告則既課徵贈與稅，又課徵綜合所得稅，故被告顯然亦有不同之認知，原告並無逃漏稅之故意或過失，依行政罰法第7 條之規定應免予處罰等語。並求為判決撤銷原處分及訴願決定。
四、被告答辯略以：㈠執行業務所得：
⒈按「執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減
除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1 項第2 類前段所明定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年度判字第16號著有判例。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，97年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用……七、經紀人……（二）一般經紀人：20﹪。」為財政部97年度執行業務者費用標準所規定。
⒉原告97年度綜合所得稅結算申報，漏報配偶賴瑞騰因協助
處理系爭土地，取自楊菀惠佣金收入計30,048,000元，經南區國稅局查獲，通報被告所屬三重稽徵所查核結果，以其中15,000,000元係由李猛龍所收取之地上物處理費予以減除，並按執行業務者一般經紀人費用率20% 核定執行業務所得12,038,400元[ （30,048,000-15,000,000 ）×（1- 20 ﹪）] ，歸課原告當年度綜合所得稅。
⒊買方楊菀惠與賣方賴添桮於97年1 月間簽訂不動產買賣契
約，購買系爭土地約375 坪，依楊菀惠說明，約定每坪土地220,000元，楊菀惠實際支付每坪300,000元，每坪差額80,000元係支付予原告配偶賴瑞騰處理地上物之佣金，並有經賴瑞騰簽收以楊菀惠為抬頭之支票8紙金額合計30,048,000元，另查得其中15,000,000 元係由李猛龍所收取之地上物處理費應予以減除，有不動產買賣契約、支票影本、楊菀惠99年4月14日、100年6月1日談話紀錄及李猛龍代理人朱瑞陽100年8月16日談話紀錄可稽。至原告主張佣金其中3,000,000元、4,000,000元係由其配偶賴瑞騰二姐賴秀梅、三姐賴美蓮分別取得乙節，經查支票號碼0000000計4,000,000元係由原告配偶賴瑞騰於97年1月22日向楊菀惠收執，有賴瑞騰簽收支票影本可稽，又佣金全數係由楊菀惠所支付，顯見賴添桮並無權分配佣金，且楊菀惠表示並不認識賴秀梅及賴美蓮2 人，亦無請原告配偶賴瑞騰轉交佣金予2人，有楊菀惠100年6月1日談話紀錄可稽，原告主張收取價金時賴秀梅及賴美蓮在場，並僅提出賴秀梅之聲明書及賴美蓮兌領支票影本，尚不能證明該2 人有執行業務事實應取得佣金，其主張核不可採。另原告主張其中票款48,000元係吳子宜昔日向其配偶賴瑞騰借款週轉並於97年6 月返還乙節，查系爭支票抬頭係楊菀惠，並由楊菀惠於97年6 月17日交付予賴瑞騰，有賴瑞騰簽收支票影本可證，且原告未能提示相關借貸及清償證明文件，又楊菀惠99年4月14日談話紀錄說明支付佣金總額為30,048,000元，綜上，原告確有收取佣金30,048,000元之事實，除其中15,000,000元係由李猛龍所收取之地上物處理費予以減除外，依首揭規定，核定執行業務所得12,038,400元[（30,048,000-15,000,000）×（1-20﹪）]，並無不合，請予維持。
⒋「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行
，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」司法院釋字第53
7 號解釋可資參照。本件原告主張不可能對父親出售土地收取佣金，系爭資金實屬賴添桮贈與乙節，若本件實情係原告配偶賴瑞騰無執行業務情事卻自楊菀惠取得系爭款項，依楊菀惠談話筆錄，賣方賴添桮及賴瑞騰係向楊菀惠稱因處理地上物，賣方須支付30,048,000元，賴添桮及賴瑞騰等人縱明知對實際處理地上物之李猛龍僅需支付15,000,000元，餘15,048,000元為賣方向買方趁機提高之不實佣金金額，且該款項由未實際處理地上物之賴瑞騰收取，支付人為賣方楊菀惠，其以被誤導之意思表示支付佣金，因楊菀惠並無贈與之意思，則楊菀惠與賴瑞騰間不成立贈與，賴瑞騰收取之資金15,048,000元核屬無勞務提供所取得報酬，性質上應屬其他所得，因無費用可扣減，依行政救濟不得更為不利之法理，原核定執行業務所得12,038,400元應予維持。至主張系爭款項中3,000,000元、4,000,000元嗣後係由賴秀梅、賴美蓮分別取得乙節，按楊菀惠係以支付賴瑞騰佣金之認知，支付30,048,000元予賴瑞騰，並經賴瑞騰收取系爭價金支票在案，楊菀惠已表示並不認識賴秀梅及賴美蓮2人，亦無請原告配偶轉交佣金予2人，嗣後賴瑞騰將其中3,000,000元、4,000,000元轉交賴秀梅、賴美蓮，則涉有賴瑞騰贈與賴秀梅、賴美蓮情事，併予陳明。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款
者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除……一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1 所明定。次按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1 項前段及98年5 月27日修正公布之同法第110 條第1 項所規定。
⒉原告97年度漏報配偶財產交易、營利及執行業務所得合計
12,246,739元，被告按所漏稅額4,054,494元處0.5倍罰鍰2,027,247元。
⒊本件原告配偶賴瑞騰97年度取自楊菀惠支付之佣金15,048
,000元，原告97年度綜合所得稅漏未申報該筆所得，經被告所屬三重稽徵所核定執行業務所得12,038,400元，歸課綜合所得稅，違章事實明確，已如前述。又南區國稅局於98年12月7 日就賴添桮買賣土地部分發函調查，有南區國稅局98年12月7 日南區國稅審二字第0980039692號函，惟賴添桮係於98年12月24日始自行認定為贈與，辦理贈與稅申報並繳納稅額，尚難認原告係於稅捐稽徵機關調查前，將系爭資金誤為贈與且自動補繳稅款，而有稅捐稽徵法第48條之1 免罰規定之適用。又賴添桮雖已申報贈與原告及賴瑞騰17,000,000元之贈與稅並經被告核定在案，惟申報時並未提示資金流程及揭露買方楊菀惠給付賴瑞騰佣金之相關資料供核，被告嗣後依職權查得前開賴瑞騰收取佣金應課綜合所得稅之事實並依法補徵，依行政程序法第119條第2 款「受益人有下列各款情形者，其信賴不值得保護……二、對重要事項……為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者」之規定，難謂本件有信賴保護原則之適用。綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，又相關納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，納稅義務人當清楚知悉所得資料，尚難藉以個人主觀認知不同，卸免其誠實申報納稅之義務，其未盡注意義務，就實際所得申報核有過失，依前揭規定，就原告之違章情節及可責性綜合考量，原處罰鍰2,027,247 元並無違誤，請予維持。至主張重複課稅乙節，本件賴添桮出售系爭土地價金82,568,200元，楊菀惠另給付佣金30,048,000元，賴添桮申報贈與17,000,000元，本件仍尚待查明全案資金流程，俟確認申報贈與稅與系爭所得為同一筆資金，始得就贈與稅辦理退稅等語，並求為判決駁回原告之訴。
五、本件兩造主要爭執厥為：被告審認原告97年度綜合所得稅結算申報，漏報配偶賴瑞騰取自楊菀惠買賣土地之執行業務所得12,038,400元，歸併核定原告97年度綜合所得總額12,721,113元，補徵稅額4,058,965元，並按所漏稅額4,054,494元處0.5倍之罰鍰計2,027,247元，有無違誤？
六、本院判斷如下：㈠執行業務所得部分：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計
算之：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」及「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿後6個月內申請變更。」分別為所得稅法第14條第1項第2類及第15條所明定。次按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，97年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用：……七、經紀人：……（二）一般經紀人：20% 。……。」復經財政部98年1 月23日臺財稅字第09804504881 號令核定97年度執行業務者費用標準在案。
⒉又稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即
主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第
277 條之規定自明。至行政訴訟法第133 條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號判決參照）。
⒊查本件系爭土地之買方楊菀惠與賣方賴添桮，於97年1 月
間簽訂不動產買賣契約，購買系爭土地約375 坪，而土地價格每坪為220,000 元，但楊菀惠實際支付每坪卻為300,
000 元，其中每坪差額80,000元，實際上係支付予原告配偶賴瑞騰處理地上物之佣金，合計30,048,000元之事實，業據系爭土地買方楊菀惠分別於99年4 月14日、100 年6月1 日，在改制前財政部臺灣省南區國稅局及被告所屬三重稽徵所談話紀錄，指述明確在卷（見原處分卷第55、56頁、第160 、161 頁），並有以楊菀惠為抬頭經原告配偶賴瑞騰簽收，金額合計30,048,000元之支票8 紙影本暨系爭土地不動產買賣契約，分別附原處分卷第120 至142 頁、第145 至156 頁足稽；而原告配偶賴瑞騰收受上開佣金，後續為處理系爭土地地上物而交付訴外人李猛龍15,000,000元地上物處理費之事實，亦經據李猛龍代理人朱瑞陽於100 年8 月16日，在被告所屬三重稽徵所談話紀錄供述明確在卷，另有其談話紀錄附原處分卷第9 至11頁可稽。
據上，本件系爭土地之買方楊菀惠，指陳系爭土地每坪差額80,000元，實際上係支付予原告配偶賴瑞騰處理地上物提供服務之佣金報酬，合計30,048,000元，即非空穴來風，既與查證之事實相符，自屬有據而足以憑採。從而原告之配偶賴瑞騰收受上開30,048,000元為提供服務之佣金性質，洵堪認定。原告主張上開30,048,000元金額仍屬土地金額之一部，並非佣金，既與查證之事實有忤，難謂可採。
⒋至原告雖復主張上開所謂佣金，其中3,000,000元、4,000
,000元（支票號碼0000000 ）係由其配偶賴瑞騰二姐賴秀梅、三姐賴美蓮分別取得等語。惟查，支票號碼0000000計4,000,000 元，係由原告配偶賴瑞騰於97年1 月22日向楊菀惠收執，有賴瑞騰簽收支票影本附原處分卷可考；又上開佣金30,048,000元係由楊菀惠支付予原告配偶賴瑞騰，再參照系爭土地之不動產買賣契約書係載明「每坪22萬元計價」，均未記載關於系爭土地地上物處理費用之多寡，無法顯現系爭土地所有權人賴添桮知悉該筆佣金之支付，而予以處理分配給原告配偶賴瑞騰二姐賴秀梅及三姐賴美蓮；況且楊菀惠亦表示並不認識賴秀梅及賴美蓮2 人，遑論有請原告配偶賴瑞騰轉交佣金予2 人之情事，復有楊菀惠於100 年6 月1 日在被告所屬三重稽徵所之談話紀錄附原處分卷第55頁可佐。則原告主張收取價金時賴秀梅及賴美蓮在場，並僅提出賴秀梅之聲明書及賴美蓮兌領支票影本等情，尚不足以證明該2 人有執行業務取得佣金之事實，原告上開陳述仍不足為有利於其主張事實之認定，委無足採。另原告主張上開所謂佣金，其中票款48,000元實係吳子宜昔日向其配偶賴瑞騰借款週轉，並於97年6 月返還等情，然查系爭支票抬頭為楊菀惠，並由楊菀惠於97年
6 月17日交付予賴瑞騰，有賴瑞騰簽收支票影本附原處分卷足佐，而原告並未能提示相關與吳子宜間之借貸週轉及清償證明文件資料，則原告既未能舉證證明就此有利於己之事實，揆諸前開舉證責任之規定與說明，本院自難遽採此部分之主張。原告主張原處分認定事實有違論理及經驗法則，難謂有據。
⒌綜上，原處分以系爭土地買方楊菀惠有支付原告配偶賴瑞
騰處理地上物費用之佣金合計30,048,000元，原告確有收取佣金30,048,000元，除其中15,000,000元係另交付李猛龍處理系爭土地地上物之處理費，應予以減除外，依首揭規定，核定原告執行業務所得12,038,400元[（30,048,000-15,000,000）×（1-20﹪）] ，歸併核定原告97年度綜合所得總額12,721,113元，補徵稅額4,058,965 元，即屬有據，並無不合。至原告另稱賴添桮曾於98年12月24日因本件系爭土地之買賣申報贈與稅1,700 萬元，本件並非佣金收入等語，惟查，原告所稱上開贈與稅之申報，其日期為98年12月24日，係在系爭土地買賣日期97年1 月間之後，兩者相距已將近2 年之遠，該等贈與金額是否如同原告所稱即為被告所指系爭土地之佣金，因原告未能提示金流資料，已有疑義；況且，賴添桮申報贈與稅之金額，如確實與本件佣金金額有重疊之情形者，亦屬被告應就重複課稅部分辦理退稅問題，即如被告於言詞辯論中所稱：「……國稅局後來發現賴添桮所申報之贈與金額，與本件綜合所得稅之資金，確有重複之狀況；原本國稅局想要等到本件綜合所得稅確定之後，再將賴添桮申報之贈與稅辦理退稅。……」故而，原告尚不得以在後之贈與稅申報，據以主張被告既因已經受理賴添桮贈與稅之申報，本件有信賴保護原則之適用，被告並不得再課徵原告配偶賴瑞騰之佣金所得等云，此項主張難謂可採，附此敘明。
㈡罰鍰部分：
⒈按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具
結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第71條第1項 前段及第110 條第1 項所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。前項補繳之稅款，應自該項稅捐原繳納期限截止之次日起，至補繳之日止，就補繳之應納稅捐，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息，一併徵收。」為稅捐稽徵法第48條之1 所規定。
⒉次按綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，又相
關納稅事實之發生，皆與納稅義務人之生活息息相關，納稅義務人當就所得資料當知之最稔，尚難藉以個人主觀認知錯誤或不同，卸免其誠實申報納稅之義務，原告配偶既自系爭土地買方楊菀惠收取處理地上物費用，有如上述，佣金金額復非小額，本應依法誠實申報是項所得，其應注意並能注意有系爭土地之佣金收入，卻不注意，以致發生上述未就實際所得申報之情事，尚難辭其咎，核有過失。而原告之配偶既經查獲有上述違章情事，經被告綜合考量其違章情節及可歸責程度，並按所漏稅額4,054,494 元處
0.5 倍之罰鍰計2,027,247 元，並無不合。原告主張被告顯然有不同之認知，並無逃漏稅之故意或過失，請依行政罰法第7 條之規定免予處罰等語，核屬無據，無法憑採。
七、從而，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已不影響本件裁判結果，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 2 月 19 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王 立 杰
法 官 許 麗 華法 官 陳 鴻 斌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 2 月 19 日
書記官 林 俞 文