臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1610號102年3月13日辯論終結原 告 張福原被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）住同上訴訟代理人 黃麗鈴
劉秋明上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年8月15 日台財訴字第10100117870 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
貳、實體方面：
一、事實概要：原告民國（下同）95年度綜合所得稅結算申報，經財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）查獲漏報其他所得新臺幣（下同）1,788 萬5,000 元，通報被告審理違章成立，併同另查獲漏報本人及配偶營利所得70萬4,533 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額2,061 萬8,624 元，淨額1,992 萬3,624元，除核定補徵稅額698 萬5,862 元外，並按所漏稅額705萬6,371 元依漏報所得有無扣繳憑單分別處以0.2 倍及0.5倍之罰鍰計343 萬3,854 元。原告就其他所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：原告與訴外人張正忠於72年及78年間簽訂之房地交換契約已於83年9 月經雙方同意廢止，另立5,000 萬元借據並設定土地抵押權5,000 萬元，同時約定分配將來售地價金以1/3 為限，原始取得成本應以83年9 月所立借據或土地抵押權設定書為核算依據，而非以雙方同意廢止之契約為核算依據等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分關於原告95年綜合所得稅補稅及罰鍰部分均撤銷。
三、被告則以：㈠原告於72年2 月8 日及78年9 月6 日與張正忠簽訂房地交換
契約，第1 次契約約定以原告所有臺北市○○區○○路○ 段
111 巷12弄20號2 樓房地（下稱木新路房地），交換張正忠所有臺北市○○區○○段○ ○段○○○號（下稱木柵段1 小段土地）持分19.5％計24坪；第2 次契約約定以原告與張正忠合資購買臺北市○○區○○街○○巷○ 號2 樓房地（下稱樟新街房地）持分1/2 ，交換張正忠木柵段1 小段土地持分
13.74 ％計17坪；兩筆交易原告合計應取得張正忠前揭土地持分33.24 ％計41坪，惟張正忠已於79及80年間取得原告依約換出之房地，而其依約應移轉予原告之土地，則迄至95年售地前尚未轉出，但雙方另於83年9 月7 日於系爭土地設立最高限額5,000 萬元抵押權，以確保原告之債權。嗣張正忠於95 年 間出售系爭土地予遠雄建設事業股份有限公司（下稱遠雄建設公司），並按原告應得土地持分1/3 ，依出售總價款1億250萬元扣除仲介費1,750 萬元、退還保證金175 萬元後，計算出金額2,775 萬元，再減除第2 次交換契約載明原告應負擔之土地增值稅56萬5,000 元，支付原告2,718 萬5,00 0元，經臺北國稅局查獲，以系爭收入為原告對張正忠之土地登記返還請求權之債權，因張正忠於95年間將土地出售予第三人而無法實現，致原告取得代替利益2,718 萬5,000 元，其性質核屬債權之實現，以取得收入減除相關成本費用93 0萬元，乃核定其他所得1,7 88萬5,000 元。
㈡被告核認原告相關成本費用930 萬元，係以：⒈交換標的木
新路房地：原告無法檢據證明取得成本，乃依72年簽訂交換契約第4 點敘明交換房地現值為180 萬元核認成本。⒉交換標的樟新街房地（含車位）持分1/2 ：原告與張正忠各出資1/2 購買，依檢附之原始買賣合約書，買進總價款1,500 萬元，核認成本750 萬元。又張正忠83年9 月1 日具名簽章向原告借支5,000 萬元之借據及83年9 月7 日土地抵押權設定擔保5,000 萬元之抵押權設立契約書，旨在保障原告已過戶房地而尚未取得交換土地之債權，約定依交換契約原應持有土地持分約1/3 的原告，將來可分得售地價金1/3 為限，實際並無資金借貸，尚難證明即為購入系爭土地之成本。
㈢原告取得系爭其他所得，且綜合所得稅係採自行申報制，有
所得即應申報，原告對申報內容應盡審查核對之責，其未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得核有過失，自應受罰，乃按所漏稅額705 萬6,371 元分別處0.2 倍及0.5 倍罰鍰合計343 萬3,854 元，係已考量原告違章程度而為適切之裁罰等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：本件核認相關成本費用應以72年及78年間簽訂之房地交換契約，抑或以83年間所立借據及抵押權設定書為依據？
五、本院之判斷：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算
之：……第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額
2 倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第14條第1 項第10類前段、第15條第1 項前段、第71條第1 項前段及現行同法第
110 條第1 項分別定有明文。㈡經查，原告於72年2 月8 日與張正忠簽訂房地交換契約，以
原告所有木新路房地，交換張正忠所有木柵段1 小段（重測前：臺北市○○區○○段木柵小段33-3地號）土地持分19.5％計24坪；嗣於78年9 月6 日復與張正忠再度簽訂房地交換契約，以原告與張正忠合資購買樟新街房地（含車位）持分1/2 ，交換張正忠木柵段1 小段土地持分13.74 ％計17坪，原告兩次房地交換合計取得木柵段1 小段土地持分33.24 ％計41坪，而張正忠已於79及80年間取得原告依約換出之房地，其依約應移轉予原告之土地，雙方乃另於83年9 月7 日於系爭土地設立最高限額5,000 萬元抵押權，張正忠於95年間出售系爭土地予遠雄建設公司取得價款1 億250 萬元，按原告應得土地持分1/3 ，依出售總價款扣除仲介費1,750 萬元、退還保證金175 萬元後，計算出金額2,775 萬元〔（1 億
250 萬元-1,750萬元-175萬元）×1/3 〕，再減除第2 次交換契約載明原告應負擔之土地增值稅56萬5,000 元，而支付原告2,718 萬5,000 元（2,775 萬元-56 萬5,000 元）之事實，為原告所不爭執，並有土地建物查詢資料、張正忠98年10月15日申請書、原告98 年10 月22日收款明細表、78年9月6 日房屋土地交換契約、72 年2月8 日不動產交換契約、台北市古亭地政事務所他項權利證明書、95年4 月10日抵押權塗銷同意書及土地登記申請書、83年9 月7 日土地建築改良物抵押權設定契約書及土地登記申請書、張正忠99年8 月17日聲明書、張正忠83年9 月1 日所立借據等件影本附卷可稽（見原處分卷第13-37 、60-62 、64 、66-68、95-102、110-111 頁），堪信為真實。從而，被告以系爭其他所得為原告對張正忠之土地登記返還請求權之債權，因張正忠於95年間將土地出售予第三人而無法實現，致原告取得代替利益2,718 萬5,000 元，其性質核屬債權之實現，乃以取得收入減除相關成本費用930 萬元，核定原告其他所得1,788 萬5,
000 元，於法並無不合。㈢原告雖主張計算原始取得成本應以83年9 月所立借據或土地
抵押權設定書為核算依據，而非以雙方同意廢止之契約為核算依據云云。經查：
⒈按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足
為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號判例著有明文。
⒉查依卷附張正忠99年8 月17日聲明書記載略以：「因無法履
行土地過戶義務，……另立五千萬元借據一紙，及土地抵押權設定五千萬元……」及原告100 年10月31日回復被告說明書陳明：「㈠借據旨在保障已過戶房屋權益，並無資金借貸……」( 見原處分卷第110 、118 頁) 等情觀之，可知張正忠於83年9 月1 日所簽立之借據，及83年9 月7 日於系爭土地所為設定擔保本金最高限額5,000 萬元之抵押權，旨在保障原告之權益，實際上並無資金借貸，自難據此認定前揭借據及抵押權設定書所載金額5,000 萬元，係原告取得系爭所得之成本或費用。此外，原告無法舉證證明系爭所得之原始取得成本為5,000 萬元，從而，原告主張系爭所得應以張正忠於83年9 月1 日所立借據或系爭抵押權所擔保之本金最高限額5,000 萬元之抵押權計算其原始取得成本而予以減除，核不足採。
⒊次查，原告95年間因張正忠出售木柵段1 小段土地，取得售
地價金1/3 分配款2,718 萬5,000 元為原告取得前揭收入為請求返還土地債權實現之代替利益，係屬其他所得，已如前述，則被告以⑴交換標的木新路房地：原告無法檢據證明取得成本，依72年簽訂交換契約第4 點敘明交換房地現值為
180 萬元核認成本( 見原處分卷第68頁) ；⑵交換標的樟新街房地（含車位）持分1/2 ：原告與張正忠各出資1/2 購買，依檢附之原始買賣合約書，買進總價款1,500 萬元，核認成本750 萬元（1,500 萬×1/2 ）( 見原處分卷第53-57 頁) ，核認其相關成本費用930 萬元，核無不合。
㈣次按綜合所得稅係採自行申報制，納稅義務人依法即負有據
實申報之公法義務，本件原告既有領受系爭所得，依法本應主動誠實申報並繳納稅款，原告未就實際所得予以申報，致生漏報之情事，為應注意能注意而不注意，原告顯有過失，自應論罰。從而，被告審酌其違章情節，按所漏稅額705 萬6,371 元依有無扣繳憑單分別處以0.2 倍及0.5 倍之罰鍰計
343 萬3,854 元，洵屬有據。
六、綜上所述，原告所訴各節均不可採，被告以原告取得之系爭收入2,718 萬5,000 元，係屬請求返還土地債權實現之代替利益，核屬所得稅法第14條第1 項第10類其他所得，於減除相關成本費用計930 萬元後，核定原告漏報其他所得1,788萬5,000 元，乃併同漏報本人及配偶營利所得70萬4,533 元，歸課核定原告95年度綜合所得總額2,061 萬8,624 元，淨額1,992 萬3,624 元，除核定補徵稅額698 萬5,862 元外，並按所漏稅額705 萬6,371 元依漏報所得有無扣繳憑單分別處以0.2 倍及0.5 倍之罰鍰計343 萬3,854 元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 4 月 3 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 侯志融法 官 陳姿岑
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 4 月 3 日
書記官 陳圓圓