臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1907號102年4月11日辯論終結原 告 中華民國職工福利發展協會代 表 人 林宸禾訴訟代理人 曾錦煙 會計師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳 （局長）訴訟代理人 李郁慧上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101 年10月
1 日台財訴字第10100143990 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：原告起訴時，被告之代表人為吳自心，嗣於訴訟中被告代表人變更為何瑞芳，茲據被告新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告經人檢舉未依規定申請營業登記，於民國95年10月24日至100 年4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入，漏開統一發票並漏報銷售額合計新臺幣（下同）12,481,754元，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第28條、第32條第1 項、第35條第1 項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定，經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲，通報被告，核定補徵營業稅額624,088 元，並另以100 年9 月7 日Z0000000000000號裁處書，以行為罰與漏稅罰擇一從重，按所漏稅額624,088 元處1 倍之罰鍰計624,088 元。原告不服，申請復查，經被告101 年4 月6 日財北國稅法一字第1010211120號復查決定駁回（下稱原處分）。原告不服，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
（一）按「中華民國○○協會開辦教育訓練課程及核發例會或座談會學分證明等收入，符合加值型及非加值型營業稅法第
8 條第1 項第5 款規定，應予免徵營業稅。……」為財政部96年7月18日台財稅字第09604521870號函釋在案。
（二）原告所辦之課程，皆為短期教育訓練課程，而中華民國內部稽核協會招生對象絕大部分也是在職工作者，何以中華民國內部稽核協會可以適用營業稅法第8 條第1 項第5 款免徵營業稅規定，原告卻不得適用？況原告宗旨所列「辦理員工在職教育訓練增進員工成長來做為企業職工福利等」，係為提供在職員工之知識暨教育及文化水準，跟被告所謂「職業訓練性質」有所不同。
（三）營業稅法第8 條第1 項第5 款之立法理由謂「本款所列之勞務與提高國民教育及文化水準有關，爰予免稅，以減輕接受教育之費用。」。該法條並未規範須經教育部立案之機構始得適用免稅之規定。且財政部96年7 月18日台財稅第00000000000 號函釋亦未排除非教育部立案之機構，其目的在於提高國民教育及文化水準並減輕國民受教育之費用。惟被告卻逕解釋須係教育部立案之機構才能適用營業稅法第8 條第1 項第5 款免稅之規定，已違反行政程序法第6 條、第9 條及法律保留原則，故被告核定原告95年10月至100 年4 月間，舉辦講座所收取之必要費用收入為銷售勞務，應繳營業稅，依法未合，其衍生之罰鍰亦屬違法。
（四）原告並聲明：
1、訴願決定及原處分（含原核定處分、罰鍰處分）均撤銷。
2、訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）補徵營業稅部分：
1、按「營業稅法第8 條第1 項第5 款所規定之『教育勞務』，包括各級私立學校、幼稚園、補習班辦理教學、實習、研究暨必要之設備提供學生使用，以及科學館、博物館辦理展覽、表演等活動。至『文化勞務』則包括上述教育文化機構受政府委託辦理之學術研究、文學藝術等活動。」、「中華民國內部稽核協會開辦教育訓練課程及核發例會或座談會學分證明等收入，符合加值型及非加值型營業稅法第8 條1 項第5 款規定，應予免徵營業稅。……」及「……『社會福利團體和機構』若非依據兒童及少年福利法、老人福利法、身心障礙者權益保障法及社會救助法等社會福利相關法規設立，即須係依『民法』及『內政部審查內政業務財團法人設立許可及監督要點』規定，經社會福利事業主管機關許可設立之社會福利慈善事業基金會興辦社會福利事業者，抑或財團法人附設前款之社會福利機構興辦社會福利事業者。」為財政部75年9 月26日台財稅第0000000 號、96年7 月18日台財稅字第09604521870 號函及96年10月12日台財稅字第09604756340 號函釋在案。
2、本件原告未依規定申請營業登記，於95年10月24日至100年4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入，漏開統一發票並漏報銷售額合計12,481,754元（原處分卷第38
4 頁至第383 頁），經財政部臺灣省北區國稅局查獲，通報被告核定補徵營業稅額624,088 元，有原告組織章程（原處分卷第156 頁至第152 頁）、案關年度收支決算表（原處分卷第221 頁至第212 頁）、損益表（原處分卷第17
3 頁至第168 頁）、教育訓練收入明細表（原處分卷第15
1 頁至第144 頁）、收據（原處分卷第320 頁至第288 頁）及中國信託商業銀行對帳單（原處分卷第143 頁至第1頁）等影本可稽，被告乃核定補徵營業稅額624,088 元。
3、原告為依法設立之社團法人組織，設立宗旨之一為辦理員工在職教育訓練，並收取訓練課程收入，則原告提供勞務予他人，以取得代價者，為銷售勞務，符合營業稅法第3條第2 項前段及第6 條第2 款規定，除稅法另有免稅規定者外，應依法課徵營業稅。營業稅法第8 條第1 項第5 款明定「學校、幼稚園與其他教育文化機構提供之教育勞務及政府委託代辦之文化勞務」，依其文義，所稱「其他教育文化機構」，應就與「學校、幼稚園」之例示機構相同性質者，始屬於「其他教育文化機構」；而「教育勞務」，包括各級私立學校、幼稚園、補習班辦理教學、實習、研究暨必要之設備提供學生使用，以及科學館、博物館辦理展覽、表演等活動；至「文化勞務」則包括上述教育文化機構受政府委託辦理之學術研究、文學藝術等活動，業經財政部75年9 月26日台財稅第0000000 號函釋闡明在案，原告與法律文義例示之學校機構等性質不同，非屬前開函釋範圍，復經被告函詢教育部，依教育部101 年3 月3日臺社（四）字第1010032363號函復（原處分卷第471 頁），核認非屬該部核准立案之教育文化機構，被告未將原告歸類為營業稅法第8 條第1 項第5 款之「教育文化機構」，未違背一般法律解釋原則。
4、原告於系爭期間辦理收費訓練，其活動名稱為「如何撰寫網路行銷廣告文案，讓人一網情深」、「部落格行銷講座」、「噗浪行銷」、「Facebook社群經營與行銷實戰術」、「99年度事業單位福委會稅務結算申報及扣繳作業講習」、「3C課程與企業職工福利規劃管理人員訓練班」、「讓垃圾變黃金－顧客抱怨與問題解決」、「SBIR、ASSTD、CITD產業創新研發計畫撰寫魔鬼訓練班」、「如何成為主管的得力助手」、「研討活動－富堡工業股份有限公司」等，有原告提示之活動明細表可稽，由此觀之，原告辦理之活動顯屬職業訓練性質，自無營業稅法第8 條第1 項第5 款所規範教育勞務之適用，亦經財政部92年8 月22日台財稅字第0920453634號函解釋在案。原告援引財政部96年7 月18日台財稅字第09604521870 號函，認其亦可比照辦理，然該函釋係針對中華民國內部稽核協會舉辦短期教育訓練課程及學分證明，非屬職業訓練性質，本件原告依其章程第5 條規定，以辦理員工在職教育訓練增進員工成長來做為企業職工福利等，與上開函釋案情並不相同，尚難比附援引。
5、且查，原告為社團法人，非屬勞工團體、教育文化機構、公益財團法人或依商業團體法、工業團體法成立之團體，於95年10月24日至100 年4 月30日間，未依規定申請營業登記，銷售非屬政府委託代辦之勞務，核與營業稅法第8條第1 項第4 款、第5 款、第11款及第12款之免稅規定不符；又依原告章程所載，其任務為辦理員工在職教育訓練增進員工成長及交流聯誼等業務，其經費來源有入會費、常年會費、事業費、會員捐款、委託收益、基金與其孳息及其他收入等，核屬銷售勞務性質，被告就其辦理訓練所收取之教育訓練費等收入合計12,481,754元，核定補徵營業稅624,088 元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
1、本件原告未依規定申請營業登記，於95年10月24日至100年4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入，銷售額合計12,481,754元，經北區國稅局查獲，通報被告審理違章屬實，依行政罰法第24條規定，就所漏稅額624,088元，按營業稅法第51條第1 款規定，處5 倍以下之罰鍰（
5 倍為3,120,440 元），與按稅捐稽徵法第44條規定，就未依法給與他人憑證經查明認定之總額12,481,754元處5﹪之罰鍰624,087 元比較，擇定從重以營業稅法為處罰之法據，乃按所漏稅額624,088 元處以1 倍之罰鍰計624,08
8 元。
2、原告未依規定申請營業登記，即於95年10月24日至100 年
4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入，違章事證業如前述，縱原告對系爭辦理職工教育訓練收取學費收入應否申請營業登記及開立統一發票存有疑義，仍非不可向專責機關查詢或參考相關法令規定，然原告捨此不為，未依規定辦妥營業登記即行營業，自有應注意、能注意而不注意之過失責任。
3、參據修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條部分：「一、未依規定申請營業登記而營業者。
一、第一次處罰日以前之左列違章行為：按所漏稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰。」原告於裁罰處分前雖已補辦營業登記，惟未繳納稅款，原核定按所漏稅額624,088 元，處1 倍罰鍰624,088 元，並無違誤。
（三）原告復稱縱被告仍執意無免徵營業稅之適用，惟原告取得之進項稅額亦應予以扣抵銷項稅額云云乙節：
1、營業人未依規定申請營業登記而營業者，除於主管稽徵機關查獲前補辦理營業登記及報繳營業稅，而得適用稅捐稽徵法第48條之1 第1 項規定，免依營業稅法第51條第1款規定處罰外，如經主管稽徵機關查獲未履行定期申報之義務，於查獲後始提出之進項稅額，自與得扣抵銷項稅額之要件不符。
2、依前揭財政部89年函釋，有關認定營業稅法第51條第1 項第3款 漏稅額部分，業經司法院釋字第660 號解釋，認與憲法第19條之租稅法律主義尚無牴觸。該函有關營業稅法第51條第1 項第1 款部分亦經司法院釋字第700 號解釋不違憲在案。是營業人之進項稅額准予扣抵或退還者，應以稽徵機關查獲時已申報者為前提。原告未依規定申請營業登記而營業，查獲前並未依規定申報進項與銷項稅額，自無已申報之進項稅額可資扣抵銷項稅額，是原告主張並無足採。
（四）被告並聲明：
1、駁回原告之訴。
2、訴訟費用由原告負擔。
五、本件如事實概要欄所述之經過事實，為兩造所不爭執，且有被告中正分局營業稅違章核定稅額繳款書、101 年4 月6 日財北國稅法一字第1010211120號復查決定、100 年9 月7 日Z0000000000000號裁處書、財政部101 年10月1 日台財訴字第10100143990 號訴願決定書附於原處分卷可憑，應認屬實。原告不服原處分，循序提起行政訴訟，並以財政部96年7月18日台財稅字第09604521870 號函釋及營業稅法第8 條第
1 項第5 款皆未規定須經教育部立案之機構，始得適用免徵營業稅之規定，且原告辦理之職工福利訓練，亦屬教育課程，據為主張，故本件應審酌者厥為：原告辦理系爭課程收取費用，是否符合營業稅法第8 條第1 項第5 款免徵營業稅之規定？原處分是否適法？
六、本院之判斷：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」「有左列情形之一者，為營業人：
一、……二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。」營業稅法第1 條、第2 條第1款、第3 條第2 項前段、第6 條第2 款定有明文，故依前開規定可知，營業稅係對營業人銷售行為課稅，而不問其是否以營利為目的。又「下列貨物或勞務免徵營業稅：一、……五、學校、幼稚園與其他教育文化機構提供之教育勞務及政府委託代辦之文化勞務。……」營業稅法第8 條第1 項第5 款亦有明定，本條之制定乃為法律基於政策目的給予之稅捐優惠，惟適用稅捐優惠規定，即影響未享受該利益之第三人，故稅捐優惠措施應符合公益、比例及平等原則，因而免徵營業稅範圍之人，須符合法律規定之優惠目的。關於上開營業稅法第8 條第1 項第5 款所定「教育勞務」及「文化勞務」之具體內涵，主管機關財政部曾作成75年9 月26日台財稅字第7545342 號函釋：「所稱教育勞務及文化勞務之含義：營業稅法第8 條第1 項第5款所規定之『教育勞務』，包括各級私立學校、幼稚園、補習班辦理教學、實習、研究暨必要之設備提供學生使用，以及科學館、博物館辦理展覽、表演等活動。至『文化勞務』則包括上述教育文化機構受政府委託辦理之學術研究、文學藝術等活動。」前開函釋為主管機關就營業稅法第
8 條第1 項第5 款規定，所作解釋性行政規則，符合前述營業稅法第8 條所定稅捐優惠之租稅政策，未逾越對人民正當合理之課稅範圍，與法律明確性原則並無牴觸（司法院釋字第635 號解釋理由書參照）。
（二）次按，「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、……三、未辦妥營業登記，即行開始營業，……，而未依規定申報銷售額者。」營業稅法第28條、第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43條第1 項第3款亦有明定。
（三）原告未依規定申請營業登記，於95年10月24日至100 年4月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入，銷售額合計12,481,754元，有原告組織章程、相關年度收支決算表、損益表、教育訓練收入明細表、收據及中國信託商業銀行對帳單等附於原處分卷可稽，被告據以核定補徵營業稅額624,088 元，洵非無據。原告雖主張其所辦課程為短期教育課程，符合營業稅法第8 條第1 項第5 款免徵營業稅規定，且該款所稱教育勞務，並未限定須經教育部立案之教育文化機構始有適用；另依財政部96年7 月18日台財稅字第09604521870 號函釋，亦認知短期教育訓練課程及學分證明，非屬職業訓練性質云云，惟查：
1、營業稅法第8 條第1 項第5 款明定「學校、幼稚園與其他教育文化機構提供之教育勞務及政府委託代辦之文化勞務」，而法條所稱「其他教育文化機構」，依文義解釋，自應與該條例示之機構，即「學校」、「幼稚園」等具有相同性質者始屬之。故財政部75年9 月26日台財稅第000000
0 號函釋闡明「教育勞務」，包括各級私立學校、幼稚園、補習班辦理教學、實習、研究暨必要之設備提供學生使用，以及科學館、博物館辦理展覽、表演等活動，經核前開函釋就該條適用主體及免稅客體之解釋，未違背一般法律解釋原則，應可援用。查原告為社團法人，其設立宗旨為結合國內廠商及全國產官學研各界菁英賢達，以建立全國職工福利事業平台為基礎，從而推動國內企業職工福利事業之發展，期盼增進全國職工之福利永享、服務永續之功能與運作實務。此觀諸原告組織章程第2 條規定甚明，且依其章程所訂任務，亦均屬辦理企業職工福利管理組織之經營經驗分享、交流聯誼、在職教育訓練等，與營業稅法第8 條第1 項第5 款所定如學校或幼稚園所提供之教育勞務比較，無論於適用主體之屬性或客體行為之性質，均與該條之教育文化機構及教育勞務有別，是被告認定原告非屬營業稅法第8 條第1 項第5 款之教育文化機構，尚無違背法律之文義解釋範疇。至於原告主張營業稅法第8 條第1 項第5 款所稱其他教育文化機構，並未規範須經教育部立案，被告以原告非屬教育部核准立案，而認不符合系爭法條所稱其他教育文化機構一節，經查原處分係依原告設立宗旨、團體性質及所從事之行為活動綜合觀察，以認定原告是否屬營業稅法第8 條第1 項第5 款所稱之其他教育文化機構，原處分以本件原告從事如原告活動明細表所示之「如何撰寫網路行銷廣告文案，讓人一網情深」、「部落格行銷講座」、「噗浪行銷」、「Facebook社群經營與行銷實戰術」、「99年度事業單位福委會稅務結算申報及扣繳作業講習」、「3C課程與企業職工福利規劃管理人員訓練班」、「讓垃圾變黃金－顧客抱怨與問題解決」、「SBIR、ASSTD 、CITD產業創新研發計畫撰寫魔鬼訓練班」、「如何成為主管的得力助手」、「研討活動－富堡工業股份有限公司」等課程，其目的均屬職業訓練性質，與學校、幼稚園所提供之基本教育課程誠屬有別；而被告再以原告亦未經教育部立案，主要係為闡示原告與系爭法條例示之學校及幼稚園等主體，屬性上亦有相當差異，故顯非專以原告非經教育局立案為由，而逕認原告無營業稅法第8 條第1 項第5 款之適用，故原告執此指摘違法，應有誤解，洵非可採。
2、原告另引據財政部96年7 月18日台財稅字第09604521870號函釋，主張依該函釋亦認短期教育訓練課程及學分證明，非屬職業訓練性質，惟查，原告所辦理之前開增進職場技能之各種訓練班之收入，與該函釋所稱中華民國內部稽核協會開辦教育訓練課程及核發例會或座談會學分證明等收入，內容並不相同，被告因此未依原告主張援引適用，亦無不合。
（四）據上，被告以原告不符合營業稅法第8 條第1 項第5 款教育勞務免徵營業稅之規定，且亦非同條項第4 款、第11款及第12款之依社會福利法規成立之社會福利團體或機構、或勞工團體、公益財團法人或依商業團體法、工業團體法成立之團體，故原告於95年10月24日至100 年4 月30日間，未依規定申請營業登記，辦理各項職工訓練教育課程收取學費而銷售勞務，被告就其辦理訓練所收取之教育訓練費等收入合計12,481,754元，依營業稅法第43條第1 項第
3 款，核定補徵營業稅624,088 元，應屬有據，原告主張原處分違法，尚難憑採。
（五）另被告就本件所為罰鍰之裁處部分，經查：
1、按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」營業稅法第51條第1 項第1款定有明文。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。……前項處罰金額最高不得超過新臺幣100 萬元。」亦為稅捐稽徵法第44條所明定。
次按，「稅捐稽徵法第44條規定係屬行為罰，營業稅法第51條第3 款及第5 款之規定係屬漏稅罰。兩者處罰之條件固不盡相同，惟稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第3款之情形，通常以『漏開或短開統一發票』致生短報或漏報銷售額之結果，又稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第5 款之情形，亦皆以『應自他人取得統一發票而未取得』致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第44條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第51條第3款或第5 款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第51條第3 款或第5 款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰。」。亦有最高行政法院84年9月份第1次庭長評事聯席會議決議可資參照。
2、本件原告未依規定申請營業登記，於95年10月24日至100年4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入而銷售勞務金額合計12,481,754元，業經認定如前，依前開決議及行政罰法第24條第1 項規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」之規定，被告依原告所漏稅額624,088 元，按營業稅法第51條第1 款規定，處5 倍以下之罰鍰（5 倍為3,120,440 元），與按稅捐稽徵法第44條規定，就未依法給與他人憑證經查明認定之總額12,481,754元處5%之罰鍰624,087 元比較，而從重以營業稅法為處罰之準據，應無違誤。而被告依100 年11月3 日修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」加值型及非加值型營業稅法第51條規定部分，按所漏稅額624,088 元處以1 倍之罰鍰計624,088 元，經核未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情，是原處分認事用法，尚無不合。
3、原告雖主張其並無逃漏稅捐之故意，且其相關違反稅捐稽徵法刑事事件，業據臺灣臺北地方法院院檢察署檢察官為不起訴處分，並提出該署101 年度偵字第4647號不起訴處分為證，惟查，本件原告未依規定申請營業登記，即於95年10月24日至100 年4 月30日間，辦理職工教育訓練，收取學費收入而銷售勞務，業經認定如前，原告雖主張其無逃漏稅捐之故意，惟以原告就收取學費交付之收據，勾選「捐贈」用途，而非「教育訓練」用途，且未能為合理說明以觀，已難認原告無隱匿收入來源之主觀意思，縱認原告對系爭辦理職工教育訓練收取學費收入，應否申請營業登記及開立統一發票存有疑義，亦非不能向主管機關查詢，原告捨此不為，未依規定辦妥營業登記即逕行營業，亦難認謂無過失。至於原告相關刑事案件雖經檢察官為不起訴處分，惟稅捐稽徵法第41條、第43條之刑事構成要件，與本件被告據以裁處之營業稅法第51條第1 項第1 款規定，二者就主體主觀要件及行為構成要件均有不同，故原告主張業經檢察官為不起訴處分，被告不應為罰鍰裁處，亦屬無據，應無可採。
4、另原告雖主張其銷售本件勞務所取得之進項稅額，依法應予扣抵銷項稅額云云，惟查，加值型營業稅係對貨物或勞務在生產、提供或流通之各階段，就銷售金額扣抵進項金額後之餘額（即附加價值）所課徵之稅，依營業稅法第14條、第15條、第16條、第19條、第33條、第35條之規定，加值型營業稅採稅額相減法，並採按期申報銷售額及統一發票明細表暨依法申報進項稅額憑證，據以計算當期之應納或溢付營業稅額。且同法第15條第1 項規定當期銷項稅額得扣減之進項稅額，以依法登記之營業人取得同法第33條所列之合法要式憑證，且於申報期限內檢附向主管稽徵機關申報扣減，而據以計算當期應納或溢付營業稅額為前提要件，此亦有釋字第660 號解釋可資參照，本件原告既未依規定申請營業登記而營業，顯於查獲前並未依規定申報進項與銷項稅額，是原告主張其進項稅額可扣抵銷項稅額云云，即非可採。
七、綜上所述，原告主張均非可採，原處分核定補徵營業稅額624,088 元，並按所漏稅額處1 倍之罰鍰計624,088 元，認事用法尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，從而原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果無影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 4 月 25 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 鍾啟煌法 官 劉穎怡
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 4 月 25 日
書記官 林苑珍