臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1181號101年11月6日辯論終結原 告 向邦企業股份有限公司代 表 人 林文壹（董事長）訴訟代理人 李家慶 律師
劉昌坪 律師陳君薇 律師被 告 國防部軍備局採購中心代 表 人 王國武（主任）住同上訴訟代理人 林家祺 律師
徐克銘 律師上 一 人複 代理人 葉文祥 律師上列當事人間政府採購法事件，原告不服行政院公共工程委員會中華民國101 年5 月4 日訴0000000 號申訴審議判斷，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原處分、異議處理結果及申訴審議判斷均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告於民國（下同）92年4月25日公告招標「聯勤第302廠委託民間經營案（FH92402L001 ）」採購案( 下稱系爭採購案) ，於92年6 月12日開標進行資格標審查，投標廠商計有3家，僅原告及另一投標廠商○○實業股份有限公司（下稱○○公司）公經資格標審查合格，被告即依政府採購法施行細則第21條及系爭採購案之評選須知規定，邀請原告及○○公司於92年7 月11日提出評選文件，參與第二階段評選。原告遂於92年7 月11日第二階段標評選時，當場提出「聯勤第30
2 廠委託民間經營企劃書」（下稱經營企畫書），並於該經營企畫書中檢附投標須知所要求之相關財務報表（以下合稱系爭報表）予被告進行審查。嗣經被告所屬評選委員會依法評選後，於92年7 月11日決標予原告。原告與被告之前身即原國防部採購局於92年7 月28日簽訂「聯勤第302 廠委託民間經營契約書」（下稱系爭契約），經營期間自正式營運日起5 年。迄至97年10月26日止，該約業已全部履行完畢。期間○○公司不服決標結果，循序提起行政救濟，並主張原告提出之評選文件不符合系爭採購案之評選須知規定。案經本院96年度訴更一字第148 號判決：「申訴審議判斷及原處分（含異議處理結果函）均撤銷。」原告（即本院96年度訴更一字第148 號判決之參加人）及被告不服，提起上訴，經最高行政法院99年度裁字第1657號裁定駁回上訴，而告確定。
嗣被告以原告投標文件有關財務報表部分，「股東權益變動表」與「現金流量表」未經會計師簽證，而原告將前述文件穿插添入原先會計師出具之完整經簽證之財務報表中，有政府採購法第101 條第1 項第4 款「偽造、變造投標文件」之情形，遂於100 年6 月17日以備採購辦字第10000004824 號函（下稱原處分），通知擬將其刊登政府採購公報。原告不服，提出異議，復不服被告以100 年7 月11日備採購辦字第1000005459號函所為異議處理結果（下稱異議處理結果），原告另向行政院公共工程委員會（下稱工程會）提出申訴，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）被告於92年間辦理系爭採購案，依系爭採購案評選須知之規定，係採二階段分段投標及分段開標，其中第一階段為「資格審查」、第二階段為「規格價格評選」。投標廠商投標系爭採購案時，須提出經營計畫書，且就該經營計畫書第七章「財務分析」，應提出「近三年內經會計師簽證之財務報告（年報）及其所附之報表（應含資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表）」；評選須知並註明：「未提出本項資料者，非有經評選委員會接受之正當理由外，應認為係不合格標」。
（二）查原告前投標系爭採購案，已通過被告第一階段之資格審查，並依評選須知之規定，於第二階段提出經營企畫書，並於該經營企畫書中檢附投標須知所要求之系爭報表。對於原告提出之系爭報表，被告所屬評選委員於系爭採購案之評選過程中，從未質疑其真實性及正確性，遑論要求原告提出經評選委員接受之正當理由。甚者，被告所屬評選委員於第二階段之評選會議記錄中已明確記明：「二、依招標文件規定有關『廠商評選須知』內註明參與評選廠商之經營計畫書『本項資料漏提(未列)者，應認為係不合格標』、經審查二家公司均無此情形。」及「三、有關『廠商評選須知』內註明參與評選廠商之經營計畫書『未為本項說明者，非經評選委員會接受之正當理由外，應認為係不合格標』，經審查○○實業股份有限公司經營計畫書財務分析部分有此項情形，經廠商簡報說明後，委員會同意接受。」可知被告所屬評選委員於系爭採購案之評審階段已就原告與另一投標廠商○○公司提出之財務分析資料逐一嚴格審查，並對○○公司提出補正之要求，而對於原告所提出之系爭報表，斯時則未要求原告作任何之說明或補正，足證被告所屬評選委員業已肯認原告提出之系爭報表確係符合評選須知之規定。
（三）嗣原告得標後，即與被告之前身即原國防部採購局於92年7月28日簽訂系爭契約，約定由被告委託原告經營聯勤第302廠，經營期間為自正式營運日起5年。迄至97年10月26日止，系爭契約業已全部履行完畢，而原告於系爭契約屆滿後，亦業已將第302廠全部之土地、建物及設備等資產全數點交予被告，被告於點交當時，亦未主張原告有任何違反政府採購法第31條第2項第1款之情事。迺被告於原告履約完畢多年以後，竟突於100年6月17日以原處分認原告有政府採購法第101條第1項第4款「偽造、變造投標文件」之情形，並對原告為刊登政府採購公報通知。因原處分有明顯之違法及不當，原告遂於100年6月30日依法提出異議，迺被告不察，竟於100年7月11日以異議處理結果駁回原告之異議。原告不服，依政府採購法第76條第1項之規定向工程會提起申訴，亦遭申訴駁回，遂提起本件行政訴訟。
（四）依最高行政法院最新實務之見解，被告通知將刊登政府採購公報而將原告予以停權之原處分，應有行政罰法第27條第1項規定時效之適用或類推適用：
按機關依政府採購法辦理採購，發現廠商有政府採購法第101條第1項各款規定情形，依該條規定通知廠商將刊登政府採購公報並予以停權之行為，究屬管制性之不利處分而應適用（或類推適用）行政程序法第131條5年時效，抑或屬具有裁罰性之行政罰而應適用行政罰法第27條第1項之3年時效規定，行政法院之見解雖歷有更迭，惟最高行政法院業已於101年6月份第1次庭長法官聯席會議決議，確認招標機關之停權處分應有行政罰法第27條第1項3年時效之適用：「機關因廠商有政府採購法第101條第1項各款情形，依同法第102條第3項規定刊登政府採購公報，即生同法第103條第1項所示於一定期間內不得參加投標或作為決標對象或分包廠商之停權效果，為不利之處分。其中第3款、第7款至第12款事由，縱屬違反契約義務之行為，既與公法上不利處分相連結，即被賦予公法上之意涵，如同其中第1款、第2款、第4款至第6款為參與政府採購程序施用不正當手段，及其中第14款為違反禁止歧視之原則一般，均係違反行政法上義務之行為，予以不利處分，具有裁罰性，自屬行政罰，應適用行政罰法第27條第1項所定3年裁處權時效。其餘第13款事由，乃因特定事實予以管制之考量，無違反義務之行為，其不利處分並無裁罰性，應類推適用行政罰裁處之3年時效期間。」足供本件之參考。
（五）原處分業已罹於行政罰法第27條第1項規定之3年時效：
1.按「前項期間，自違反行政法上義務之行為終了時起算。但行為之結果發生在後者，自該結果發生時起算。」、「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。前項行政罰之裁處權時效，自本法施行之日起算。」行政罰法第27條第2項、第45條第1項及第2項分別定有明文。是以，行政罰法之3年裁處權時效，應以受裁處人違反行政法上義務之行為終了時即應開始起算，惟倘受裁處人係於行政罰法施行前即已違反行政法上義務，則3年時效即應以行政罰法施行日（即95年2月5日）開始起算。
2.原告至遲於92年7月11日決標時，即已提交經營企畫書予被告，則本件縱認經營企畫書中之載述以及系爭報表有被告所指稱之偽、變造情事（原告仍予否認），其行為於92年7月11日亦已終了：
⑴依第一階段之廠商投標文件審查表可知，系爭採購案於
92年6月12日開標時，被告所審查之文件僅有登記或設立證明、納稅證明、投標廠商聲明書及特殊資格文件等，而未包含經營企畫書，是原告並非於92年6月12日開標前即已提送經營企畫書。
⑵另由系爭採購案之開標紀錄記載：「開標日期：92年7
月11日上午10時」、「本案採分段投標、分段開標，第一段資格標已於92年6月12日完成，本日（即92年7月11日）續辦理第二階段標（規格及價格標）開標，審查押標金新臺幣（下同）5,000萬元整、經營企畫書21份及承製軍品價格折扣率（％）之報價，暨經營企畫書交本案評選委員會辦理後續評選作業」，及廠商評選須知第
貳、二「第二階段標評選文件」規定之記載：「第二階段標評選文件：（一）參與投標廠商須依本節要求，提出執行本案之經營企畫書（一式二十一份）」，亦可知經營企畫書係於92年7月11日第二階段標評選時始提交予被告進行審查。
⑶此外，由系爭採購案於92年6月2日之更正公告事項：「
一、本案92年6月2日公告內容『二(一)至(五)』註銷並修正如下：『廠商評選須知』第1頁『貳』第4行之『押標金』，修正為『押標金(於第二階段投標時提出)』。
二、本案為選擇性招標，採分段投標，分段開標。第一階段為資格標審查(就投標廠商之資格文件進行審查)。
合格之廠商於第二階段參加規格、價格標(採最有利標評選)投標時繳交押標金(新台幣伍仟萬元整)及經營計畫書(一式二十一份)。」亦可知原告確係於92年7月11日第二階段標評選時始提交經營企畫書予被告。
3.因經營企畫書至遲係於92年7月11日即已提交予被告，則縱認原告之投標文件有偽造或變造情事（原告仍予否認），被告裁處權亦已罹於行政罰法第27條第1項規定之3年時效：
經查，本件縱認原告有被告所指稱將投標文件中未經會計師簽證，而由原告自行製作之「股東權益變動表」及「現金流量表」穿插添入經會計師簽證之系爭報表中，而有違反政府採購法第101條第1項第4款規定「偽造、變造投標文件」之情形云云（原告仍否認之），因原告係於92年7月11日即已將系爭報表提交予被告，故該被被告認定違反行政法上義務之行為，至遲於92年7 月11日即已終了，亦即被告之裁處權至遲於95年7 月11日即已罹於3 年時效。
又縱認原告提交系爭報表時，行政罰法尚未施行，被告對於原告為原處分之裁處權時效，亦應自行政罰法施行之日（即95年2 月5 日）起算3 年，則自98年2 月5 日起，前開裁處權亦已罹於消滅時效，迺被告竟遲至100 年6 月17日始向原告為停權之原處分，是原處分顯已罹於行政罰法之3 年時效甚明。
4.原處分並無行政罰法第27條第3 項有關裁處權時效起算規定之適用：
⑴被告雖辯稱本件爭議曾經臺灣臺北地方法院檢察署（下
稱臺北地檢署）檢察官於98年4月16日作成不起訴處分，是依行政罰法第27條第3項規定，原處分之裁處權消滅時效應自不起訴處分確定日即98年4月16日起算云云。
⑵惟按，原處分性質上屬行政罰法第26條第1項但書規定
之「其他種類行政罰」，本可刑、行併罰，自不受行政罰法第27條關於裁處權時效起算之限制。
⑶按最高行政法院98年度裁字第1415號裁定明白揭示：「
惟原處分刊登政府公報係屬行政罰法第2條第3款之『影響名譽之處分』，依行政罰法第26條第1項規定，本可刑、行併罰，並無所謂一事不二罰之問題，是原處分無涉違反一事不二罰情事。」另高雄高等行政法院101年度訴字第2號判決，不僅肯認最高行政法院101年6月份第1次庭長法官聯席會議決議對於各級法院之拘束力，更清楚揭示刊登政府公報處分之裁處權時效，並無行政罰法第27條第3項規定之適用：「次按，最高行政法院庭長法官聯席會議決議係司法機關在具體個案之外，所表示之法律見解，有整合其內部法律見解，供院內法官參考之作用，此有行政法院組織法第16條規定參照。故最高行政法院庭長法官聯席會議決議具有事實上之拘束力，應自決議之日起有其適用（最高行政法院99年度裁字第347號裁定意旨參照）。惟依前揭最高行政法院101年度6月份第1次決議之意旨，機關因廠商有政府採購法第101條第1項各款情形，依同法第102條第3項規定刊登政府採購公報，即生同法第103條第1項所示於一定期間內不得參加投標或作為決標對象或分包廠商之停權效果，為不利之處分，其中第3款，縱屬違反契約義務之行為，既與公法上不利處分相連結，即被賦予公法上之意涵，係違反行政法上義務之行為，予以不利處分，具有裁罰性，自屬行政罰，應適用行政罰法第27條第1項所定3年裁處權時效。」、「另按，本件被告處分原告將依政府採購法第101條第1項第3款規定刊登政府採購公報，係屬行政罰法第2條第3款之『影響名譽之處分』，依行政罰法第26條第1項但書規定，本可刑事罰、行政罰併罰，並無所謂一事不二罰之問題，此亦有最高行政法院98年度裁字第1415號裁定意旨可資參照。是本件屬95年2月5日施行之行政罰法第26條第1項但書之情形，非屬同條項前段、第2項之情形，自無同法第27條第3項所為起算裁處權規定之適用，仍應依上述說明，依95年2月5日施行之行政罰法第27條第2項、第45條第2項之規定，計算其裁處權之時效。」另本院98年度訴字第1562號判決亦同此意旨。
⑷綜上，本件原處分之3年裁處權時效起算顯無行政罰法
第27條第3項規定之適用，且揆諸目前多數辦理採購案件之招標機關，如認為廠商有政府採購法第101條第1項各款情形，均無待相關刑事調查程序終結或司法機關作成終局判決即逕為刊登政府公報之處分，益證該等刊登政府公報處分並無行政罰法第26條第1項前段所揭諸先刑罰後行政罰原則之適用，自亦不受同法第27條第3項裁處權時效延後起算之限制。故被告辯稱原處分之裁處權時效應自檢察官之不起訴處分確定日起算云云，顯屬無據。
（六）本件被告原處分應適用行政罰法第27條第1項之3年時效，已如前述。又縱認原處分應適用或類推適用行政程序法第131條之5年時效，原處分亦已罹於時效：
1.實則，即使認為本件被告所為刊登政府採購公報之原處分，應適用或類推適用行政程序法第131條規定之5年時效，惟被告亦早於92年間原告提交系爭報表時，或至遲於系爭採購案之另一投標廠商○○公司於92年間提起異議、申訴及於94年間提起行政訴訟，主張原告所提出之系爭報表未經會計師簽證時，均可得知悉系爭報表是否有偽、變造之情事。惟被告卻遲至100年6月17日始對原告為刊登政府採購公報通知，亦顯已罹於行政程序法第131條之5年時效。
2.綜上，可知被告向原告為刊登政府採購公報之原處分，無論係依行政罰法第27條第1項規定或依行政程序法第131條規定，均已罹於消滅時效，自應予以撤銷。
（七）本件被告早於92年間原告提交系爭報表時，或至遲於○○公司提起異議、申訴及提起行政訴訟，主張原告所提出之系爭報表未經會計師簽證，或本院94年6月7日作成93年度訴字第1240號判決時，均可得知悉系爭報表是否有偽、變造之情事；惟被告卻遲至100年6月17日始對原告為刊登政府採購公報通知之原處分，顯已罹於時效：
1.查原告早於92年系爭採購案第一階段合格後，即於第二階段依評選須知規定，檢附經營企劃書，其中第七章「財務分析」即附有88年至90年經會計師複核之「關係企業合併財務報表複核報告」（下稱「複核報告」），及「關係企業合併資產負債表」、「關係企業合併損益表」、「關係企業合併股東權益變動表」、「關係企業合併現金流量表」等報表（即系爭報表），故被告早於92年間即可得知悉原告所提出系爭報表究有無偽、變造之情形，迺被告竟於8年後，且係在系爭採購案已全部履約後，始謂原告有以偽造或變造文件投標之情形並作成原處分，故依上開司法實務見解，原處分自已罹於時效。
2.另由系爭採購案被告所屬評選委員會名單暨其專業背景簡歷，可知被告所屬評選委員會中有4位委員具有專業之財會背景，則渠等委員依其專業知識，自有能力就原告所提出之財務分析資料逐一進行實質審查，亦深知依「關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報表及關係報告書編製準則」第11條規定，關係企業合併財務報表僅包括資產負債表及損益表，而未納入現金流量表及股東權益變動表（詳後）。甚者，原告於經營企畫書內所附系爭報表，於第1頁即已清楚載明係原告之「複核報告」，而非單一企業查核報告，具有專業財會背景之評選委員，自不可能混淆誤認，足見被告所屬評選委員會於第二階段評審時即可就原告所提之系爭報表進行實質審查，並可得知悉原告之經營企畫書及系爭報表是否有被告所主張之偽、變造情事，或可要求原告出面澄清說明，迺其卻遲至100年6月17日始持前開理由向原告為停權之原處分，是原處分顯已罹於時效甚明。
3.況查○○公司於另案之行政救濟程序中，即已對原告所提出之系爭報表提出質疑，被告不僅早已知之甚詳，甚者，其並明確在相關書狀中表達原告所提出之系爭報表無偽、變造之問題：
⑴查被告早於94年4月22日向本院93年度訴字第1240號案
件提出之行政訴訟爭點整理狀中即曾明確主張：「向邦公司（按：即本件原告）所提相關財務報告為『向邦企業股份有限公司關係企業合併報表』，並有會計師報告『並未發現……違反關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報表及關係報告書編製準則、相關法令規定及一般公認會計原則而需作重大修正或調整之情事，』，且業經評選委員認定接受，故向邦公司所投標案仍屬合格。」可知被告當時不僅已知悉原告所提出之系爭報表為關係企業複核報告，並非單一企業簽證報告，更認定系爭報表已符合「關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報表及關係報告書編製準則」。另○○公司同案於94年5月16日所提出之行政訴訟辯論意旨一狀亦已再三爭執：「本件被告機關（按：即本件被告）自認向邦公司未提出經會計師簽證之財務報告（年報）及年報所要求之文件，向邦公司又未依招標文件提出報告……」、「本件得標廠商向邦公司所提出者僅為未經查核之複核報告，並非經會計師簽證之財務報告……」及「『關係企業合併財務報表』與會計師簽認之財務報表（年報）根本不同，不可互相替代」。可知就系爭報表是否經會計師簽證乙事，因○○公司當時已有強烈之質疑，被告當時即已明知。
⑵抑有進者，於○○公司不服本院93年度訴字第1240號判
決而向最高行政法院提起上訴，兩造雖仍持續爭執原告所提出之系爭報表是否有虛偽不實情事，惟至少由被告於94年9月2日之行政訴訟答辯（一）狀所載：「本案得標廠商未提供會計師簽證財務報告而僅提供會計師複核之關係企業合併財務報告，依評選須知規定，本即非屬當然不合格標之情形。」及94年12月9日之行政訴訟答辯（二）狀：「查本案得標廠商向邦公司所提相關財務報表『向邦企業股份有限公司關係企業合併報表』，固然非向邦公司本身財務報表，惟該報表業經評審委員本於專業認定已足以表達進行本案評審所需的財務資訊，因而不致影響其投標之有效性，已如前述……。然上訴人未明此點卻仍質疑複核報告內容有造假不實之可能……。」可知被告至遲於94年12月9日提出行政訴訟答辯
（二）狀時，已然知悉系爭報表係原告之關係企業複核報告，而非原告本身之報表，且其亦已知悉○○公司已質疑複核報告內容有造假不實之可能，足見被告當時自已可得知悉原告之經營企畫書及系爭報表是否有偽、變造情事（原告仍否認系爭報表為偽、變造）。
⑶針對○○公司之質疑，被告先前從未認為原告所提出之
投標文件有偽、變造之問題，甚且明認原告所提系爭報表適足以反映原告之真實財務情況，迺被告嗣竟無端翻異其言，並遲至100年6月17日始持前開理由向原告為刊登政府採購公報之原處分，是原處分顯已罹行政程序法第131條之5年時效甚明。
4.參考工程會就另案追繳押標金爭議所為申訴審議判斷之認定，被告至遲於本院作成93年度訴字第1240號判決之日（即94年6月7日）亦可得知悉系爭報表是否有偽、變造之情事：
⑴查本件被告於系爭採購案中，以原告所提出之系爭報表
有偽、變造情事云云為由，不僅對原告作成刊登政府公報之原處分，同時亦向原告追繳系爭採購案之押標金5,000萬元。原告針對前開二處分先前分別依法提出異議、申訴。針對追繳押標金爭議之部分，工程會於101年10月22日作成訴字第1000276號申訴審議判斷，撤銷被告之異議處理結果。因上揭追繳押標金爭議與本件均源於同一基礎事實，是工程會於追繳押標金案對於被告可得知悉系爭報表是否有偽、變造情事時點之認定，於本件應足茲參照。
⑵前開追繳押標金之工程會101年10月22日訴字第1000276
號申訴審議判斷中，認定被告所作成追繳押標金之處分，屬公法上之請求權，應有行政程序法第131條第1項5年時效規定之適用，且其請求權時效應自參與系爭採購案投標而未得標之○○公司於另案向本院提起行政訴訟，而本院於94年6月7日作成93年度訴字第1240號判決時起算：「依台北高等行政法院94年6月7日93年度訴字第1240號判決載明原告（即○○公司）主張：……。惟據上開判決已表示申訴廠商投標文件所附財務報表未經會計師簽證，此時，招標機關即應針對相關投標文件予以實質審查，而『可得知悉』申訴廠商所提之『關係企業合併股東權益變動表』及『關係企業合併現金流量表』未經會計師簽證，卻將該2文件穿插添入會計師出具之『關係企業合併財務報表複核報告』中。是本件縱使採較寬鬆標準，以上開判決日期為招標機關可得知悉之時點（即非以訴訟程序雙方攻擊防禦方法提出時為可得知悉時點），即94年6月7日作為請求權時效起算點，則5年請求權時效迄99年6月6日已因不行使而消滅……」。
5.至被告於申訴程序中雖曾提出另案最高行政法院100年度裁字第1257號裁定，主張本件被告須至最高行政法院99年度裁字第1657號裁定確定日（即99年7月29日），始能知悉原告有無偽造、變造投標文件之情事云云。惟查：
⑴前開最高行政法院100年度裁字第1257號裁定所涉爭議
事實乃係相對人（即本件被告）以抗告人於投標前5年的確發生重大職業災害（勞工死亡）且經高雄市政府勞工局裁處罰鍰，卻未如實將該訊息填載於投標文件中，已違反政府採購法第101條第1項第4款規定為由，將抗告人刊登政府公報而為停權處分。抗告人前不服高雄市政府勞工局之裁處結果而提起行政爭訟，經最高行政法院審理並作成駁回上訴之裁定後始告確定，故該裁定乃認定案件相對人刊登政府公報之5年權利行使時效，應自最高行政法院駁回上訴之裁定確定日起算。惟本件爭議所涉之事實與上開另案之事實完全不同，蓋本件所涉之最高行政法院99年度裁字第1657號裁定，由於被告本身即為訴訟之當事人，故其對於相關事實自係早已知悉，此與另案中被告並非高雄市政府勞工局裁罰處分行政訴訟當事人之情形完全不同，故兩裁定所涉之爭議事實迥然不同，故最高行政法院100年度裁字第1257號裁定於本件自無比附援引之餘地。
⑵再者，本件所涉之最高行政法院99年度裁字第1657號裁
定事實上根本未曾認定原告之投標文件有偽造、變造，故本件情形顯與被告所引前揭最高行政法院100年度裁字第1257號裁定截然不同。
6.另被告雖又曾主張即使再退步核算，其亦係直至原告於97年2月26日提出向企（國）字第09702003號函（下稱原告97年2月26日函）後，始由該函文所載內容知悉原告有偽造、變造投標文件之故意云云。惟查：
⑴原告97年2月26日函為原告針對被告就○○公司指稱原
告所提複核報告涉有偽變造乙節所為之函覆，此觀該函之說明欄一之說明，即可明瞭。而原告97年2月26日函除先聲明複核報告中之「關係企業合併損益表」及「關係企業合併資產負債表」均係經會計師簽證之報表外，亦不斷強調「為符合評選須知之要件，本公司遂於複核報告後加上『關係企業合併股東權益變動表』及『關係企業合併現金流量表』，以忠實完整反映本公司與關係企業之財務狀況」、「然『關係企業合併股東權益變動表』及『關係企業合併現金流量表』確由簽證會計師依原簽證之『關係企業合併損益表』及『關係企業合併資產負債表』據實製作，其內容堪信真實」以及「本公司於投標時提出之複核及系爭報表絕無偽造或變造等情」，在在重申原告所提出之系爭報表確無任何偽、變造之情事。原告97年2月26日函既為原告為向被告說明系爭報表並無偽、變造情事所提出之澄清文件，則被告聲稱於接獲並閱覽原告97年2月26日函內容後，始知悉原告有偽、變造投標文件之故意云云，顯非事實。
⑵退萬步言，即使被告所言屬實，其係於原告提出97年2
月26日函後，始知悉原告有偽、變造投標文件之故意，惟當時系爭契約尚由原告持續履行中，則依政府採購法第50條第2項前段之規定，被告自應於發現原告有偽、變造投標文件情形時（原告仍否認之），終止、解除系爭契約或向原告追償損失，抑或依政府採購法第101條之規定，為刊登政府採購公報之通知，甚或依相關法令對原告進行舉報或提起告訴。惟被告卻未於知悉後立即採取任何回應，反遲至多年後始謂其於斯時始知悉原告有偽造、變造之故意，其主張顯與經驗法則相悖，不足為採。
（八）原告於系爭採購案所提出之系爭報表，不僅未有任何偽、變造之情事，反更能忠實反映原告及關係企業間之財務狀況：
1.查原告於92年投標系爭採購案當時，為凸顯原告擁有為數眾多之子公司及海外公司可輔助提供生產供應鍊，且具備集團企業雄厚奧援之優勢，相較於其他投標廠商，更能有效率及完善地執行系爭採購案，原告乃於提送被告之經營企畫書第一章「公司現況簡介」內，開宗明義即以集團身份進行公司經營現況之說明，如「本集團（含多家國際公司）為一跨國上市公司，擁有雄厚的營運基礎與經驗」、「向邦公司，旗下轉投資所屬集團轄下生產工廠及公司包括，美德向邦醫療國際股份有限公司……」、「本團隊具備全方位紡織品服務能力」、「本集團一向重視研發」及「向邦以紡織起家，已完成上、中、下游整合。……生產基地遍及臺灣、菲律賓、柬埔寨、越南等地」等記載，凡此，均可證原告當初即已擬動員整個集團之雄厚資源及全方位營運實力，進行系爭採購案之投標及後續執行作業。
準此，原告乃於經營企畫書內檢附原告之關係企業複核報告，而非提供原告之單一企業查核報告，以更忠實反應原告與關係企業之財務狀況，同時消弭評選委員對於原告其他關係企業財務狀況所可能產生之疑慮。
2.實則，觀諸系爭報表所示之原告90、89年度關係企業複核報告，89、88年度關係企業複核報告與原告90、89年度單一企業查核報告，89、88年度單一企業查核報告可知，關係企業複核報告與單一企業之查核報告，兩者外觀格式截然不同，一般人均能一望即知其顯著差異，當無混淆誤認之可能，況評審委員中有多位具專業財會背景者，更無可能受到誤導。是以，本件爭議實與系爭報表是否構成政府採購法第31條及第101條所稱之「偽造、變造」云云無涉，而僅有系爭報表是否符合被告評選須知規定之問題，而就此問題，應由被告所屬評選委員會認定。
3.而依「關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報表及關係報告書編製準則」第11條：「關係企業合併財務報表應包括關係企業合併資產負債表、關係企業合併損益表及其附註或附表，並得採單期方式編製。」規定，可知關係企業合併財務報表僅包括資產負債表及損益表，本即未納入現金流量表及股東權益變動表，則原告於經營企畫書內檢附會計師依前揭準則所提供之關係企業複核報告，依前揭準則，自僅有「關係企業合併資產負債表」及「關係企業合併損益表」等二表，而不包括「關係企業合併現金流量表」及「關係企業合併股東權益變動表」。而原告依據經會計師就原告之各該關係企業所個別簽證之查核報告與其所附財務報表，以及經會計師複核之「關係企業合併損益表」及「關係企業合併資產負債表」，據實製作「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」，並將之與會計師依前揭準則所編制之複核報告及所附之「關係企業合併資產負債表」及「關係企業合併損益表」二表，一併列入經營企畫書，此本在真實反映原告與關係企業之財務狀況，並無任何偽造、變造或不實之問題。
4.被告於申訴程序之預審會議時，雖已表明對原告所提出之系爭報表內容真實並不爭執，然卻一再針對原告於經營企畫書第七章有關「88-90年度經會計師簽證之財務報告及其所附報表（含資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表）如（附件八P75-84）」等陳述，主張為偽造、變造或不實云云。惟查，原告在經營企畫書中之上開陳述，僅係記載評選須知之規定文字而已，且原告所提之報告，既係關係企業複核報告（即會計師根據業經會計師就原告之各該關係企業所個別簽證之查核報告及其所附財務報表，再依前揭準則編制而成），則依「關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報表及關係報告書編製準則」，會計師僅得於複核報告中，檢據「關係企業合併資產負債表」及「關係企業合併損益表」二表，根本不可能提出前揭準則規定以外之「關係企業合併現金流量表」與「關係企業合併股東權益變動表」。因此，原告於上開經營企畫書內之文字記載，充其量或可謂論述上略有不盡周詳之處，尚難據此即謂該經營企畫書係屬偽造、變造或不實，更絕無任何偽造、變造之動機或意圖。
5.被告雖又曾主張原告將自行製作之報表刻意「穿插混入」經會計師簽證之報表中，以企圖製造系爭報表全數均由會計師簽證之外觀。惟查：
⑴依系爭採購案評選須知，其亦僅規定經營計畫書第七章
「財務分析」可提出「近三年內經會計師簽證之財務報告（年報）及其所附之報表（應含資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表）」，至如有正當理由，則可不提出，且評選須知更並未硬性規定4種報表提出之排列順序。查原告當初投標時於經營企劃書中，係分別提出90、89年度合併報表及89、88年度合併報表，而所提出之各相關報表順序，均與評選須知所示之順序不同：
┌─┬─────┬───────┬───────┐│順│評選須知 │90、89年度合併│89、88年度合併││序│ │報表 │報表 │├─┼─────┼───────┼───────┤│ 1│資產負債表│損益表（經會計│資產負債表（經││ │ │師簽證） │會計師簽證） │├─┼─────┼───────┼───────┤│ 2│損益表 │股東權益變動表│損益表（經會計││ │ │（依會計師簽證│師簽證） ││ │ │報表製作） │ │├─┼─────┼───────┼───────┤│ 3│現金流量表│資產負債表（經│股東權益變動表││ │ │會計師簽證） │（依會計師簽證││ │ │ │報表製作） │├─┼─────┼───────┼───────┤│ 4│股東權益變│現金流量表（依│現金流量表（依││ │動表 │會計師簽證報表│會計師簽證報表││ │ │製作） │製作） │└─┴─────┴───────┴───────┘
由上可知，原告當初所提出之經營企畫書中，其所附系爭報表之排列順序，應為原告製作經營企畫書時隨機編列，並無刻意「穿插混入」之情。
⑵又因評選須知並未要求原告必須提供全份經會計師簽證
之完整財務報告，故原告當初僅係將整份關係企業複核報告中與評選須知要求相關之部分抽取印製，加上原告以該複核報告為基礎所製作之「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」隨機排列，並逐一按流水號方式編排經營企畫書之頁碼，原告並未在整份由會計師所出具之完整複核報告中，刻意夾入一、兩頁由原告製作之文件，故被告謂有穿插混入云云，自非事實，且系爭四張報表係屬各自獨立之報表，本亦無穿插混入之問題。
6.另被告雖曾依法院實務見解及工程會94年1月20日工程企字第09400024600號函之意旨，主張刑法偽造文書之要件，與政府採購法關於「以偽造、變造之文件投標」之要件不符云云，惟查：
⑴依被告於本院96年度訴更一字第148號案件中提出之97
年9月18日行政訴訟言詞辯論意旨狀所述：「……按行政院公共工程委員會94年1月20日工程企字第09400024600號函釋認定，雖不以刑法構成要件為限，但仍以『不實』為前提要件，而關於考試法上之偽造、變造認定，行政法院亦採相同之見解（最高行政法院50年10月26日判字第79號判例同參）。是故，原告如要主張參加人以偽造、變造文件詐欺得標，亦應證明參加人所提出之文件內容與實際財務情況不符，方足構成政府採購法上之偽造、變造行為，而不能僅以未經會計師簽證為由，即空泛指責廠商以偽造、變造之文件詐欺投標。」足證被告亦認為政府採購法上之「偽造、變造」，仍應以「不實」為前提要件，始足當之。然原告所提「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」等2份報表，均屬有權制作人所制作，且內容均為真正，並無任何不實，且已為被告所不爭執，故本件自無政府採購法上偽造或變造之問題。
⑵此外，本件實係屬原告於投標系爭採購案時所提出之「
複核報告」是否符合評選須知關於「近三年內經會計師簽證之財務報告（年報）及其所附之報表」之爭議，就此，本院96年度訴更一字第148號判決亦已明揭其旨：
「……綜上所述，參加人並未依評選須知規定提出其公司本身之年度財務報告，且其提出『關係企業合併財務報表複核報告』所附之『關係企業合併現金流量表』、『關係企業合併股東權益變動表』亦未經會計師複核簽證，評選委員會就此認定參加人是否為合格標之重要事項，竟未依前揭規定令其說明有無可接受之正當理由，而逕予評選參加人為最有利標廠商之判斷，核有判斷濫用之瑕疵，即屬違法……。」而該判決事實上並未認定原告有「以偽造、變造之文件投標」之情事，上開判決並經最高行政法院99年度裁字第1657號裁定確定。
⑶次查，臺北地檢署97年度偵字第15429號、98年度偵字
第1680號及98年度偵字第5399號不起訴處分書，亦明謂：「本案應純屬關於評審委員未詳細審核被告向邦公司所提之財報是否符合評選須知之規定，亦未依該規定令被告向邦公司提出相關說明之行政法上合法正當程序之瑕疵及判斷濫用之違法問題，而臺北高等行政法院亦同此認定，此有該院於97年10月22日之96年度訴更一字第148號裁判書1份在卷可稽。」足證臺北地檢署事實上亦已認定本件並非原告有任何偽造、變造投標文件之情事，而係因評選委員會未命原告提出說明之瑕疵及判斷濫用之違法問題。
⑷又關於另案原告請求被告依系爭契約條件議價續約之仲
裁事件【中華民國仲裁協會（下稱仲裁協會）案號：98年仲聲愛字19號】中，被告雖亦曾以本院96年度訴更一字第148號判決、最高行政法院99年度裁字第1657號裁定，主張原告之投標資格不符，惟該仲裁判斷書則係認定：「……易言之，即使聲請人從未提出評選須知中所要求之財務報表，亦不當然使聲請人之投標成為不合格標，而仍得由聲請人提供理由予評選委員會審酌是否正當。然評選委員會於評選時，因其本身之疏漏，自始即未發現財務報表與評選須知之要求不符，而致聲請人未獲另行提供資料或提供理由之機會……。」足證另案仲裁庭亦已明確認定，原告未提出評選須知所要求之財務報表（原告仍予否認），並非當然成為不合格標，然因評選委員會之疏漏，致原告無從獲得另行提出資料或理由之機會。
⑸甚者，被告先前不服本院96年度訴更一字第148號判決
提起上訴時，亦已於行政訴訟上訴狀中明確主張：「8.參加人於原審已舉出行政院金融監督管理委員會96 年7月9日金管證六字第0960034217號函，以及○○會計師事務所謝○○會計師函、○○聯合會計師事務所王○○會計師函等許多事證證明，其所提出的關係企業財務報表係由依法製作的人製作、其內容也與真實相符，由會計實務而言，反而屬於更能反應公司財務狀況的資訊，則就其內容而言，應不致影響審標結果；9.從投標文件要求廠商提出財務報表的規定本意來看，應該是為了瞭解廠商的財務能力，以判斷廠商是否可以完成契約所要求的履約義務。從本案結果觀察，原委託經營契約五年的經營期間，於今年10月27日已全部履行完畢，從事實上更已證明得標廠商的履約能力沒有問題，以廠商自行計算的結果，契約期間並為國家創造了新台幣十億元以上的效益（包括與過去執行同類工作相較，節省國家採購軍服的預算、節省國家聘用員工的預算、繳交政府權利金與稅收的金額等等）……。」是被告亦自承原告提出的系爭報表係由依法製作的人製作、其內容也與真實相符，由會計實務而言，反而屬於更能反應原告財務狀況的資訊，則就其內容而言，應不致影響審標結果。
7.實則，政府採購法第101條第1項第4款「偽造、變造投標、契約或履約相關文件」，應與刑法上偽造變造文書為相同之解釋，不應任意擴張原條文之解釋：
⑴按行政程序法第5條：「行政行為之內容應明確」之規
定，實係將學理上之明確性原則，予以條文化。所謂內容明確並不限於行政行為而已，更重要者，在法律保留原則支配下，法律及法規命令之規定，內容必須明確，涉及人民權利義務事項時，始有清楚之界限與範圍，對於何者為法律所許可，何者屬於禁止，亦可事先預見及考量。至於如何判斷該法律規定之意義，是否可為受規範之一般人民所理解，則應依受規範之一般人民依其日常生活經驗及文字用語習慣，是否能理解該法律規定之意義而言。
⑵按行政法上關於偽造、變造文書之解釋，多半與刑法上
偽造、變造文書罪採取相同之判斷標準，即偽造文書者，係指無制作權不法製作者而言，若自己之文書，縱有不實之記載，亦不構成偽造或變造文書行為。以仲裁法為例，該法第40條第1項第8款：「有下列各款情形之一者，當事人得對於他方提起撤銷仲裁判斷之訴：八：為判斷基礎之證據、通譯內容係偽造、變造或有其他虛偽情事者。」顯將「偽造」、「變造」及「虛偽情事」予以分別，並就文書是否涉及偽造或變造之判斷，以刑事判決確定涉犯偽造、變造文書罪為要件。而公司法第9條關於公司設立或其他登記事項之偽造或變造，亦以是否構成刑法上偽造變造文書罪為判斷行政責任之標準，本院98年度訴字第15號判決可供參考。政府採購法第101條第1項第4款所規範之偽造、變造投標、契約或履約相關文件之解釋，自亦應採取相同之見解，即倘投標、契約或履約文件係由投標廠商以自己名義所製作，即無偽變造之情事，亦不構成政府採購法第101條第1項第4款之要件，學術見解亦採取相同之解釋。況政府採購法第101條第1項第4款於91年2月6日修正前之原條文內容為：「偽造、變造投標、契約或履約相關文件，經查明屬實者。」嗣考量「經查明屬實者」係屬贅字，故予刪除。是投標、契約或履約相關文件，是否有政府採購法所稱偽變造之情事，自應與刑法上偽造變造文書之行為，為相同之解釋，始能保障人民對於法律規範行為態樣之預見，方能與法律明確性原則相符。
⑶又稅捐稽徵法第43條所定教唆或幫助他人逃漏稅捐行為
移送偵辦注意事項：「有下列教唆或幫助他人逃漏稅捐情形者，應予移送偵辦：（一）販售、提供空白或填載不實之統一發票、收據或其他證明文件，交付與無交易事實之納稅義務人作為進貨、銷貨或費用憑證使用者。
（二）偽造變造統一發票、照證、印戳、票券、帳冊或其他文據，供納稅義務人申報納稅使用者……（五）教唆或幫助納稅義務人偽造、變造或使用不實之契約、交易憑證、債務憑證、捐贈收據或其他文據者。」及道路交通安全規則第10條：「汽車牌照不得偽造、變造或矇領，並不得借供他車使用或使用他車牌照行駛。」可知，行政法規對於偽、變造文書及使用不實文書之行為，咸以不同之法律用語予以規範，倘立法者欲將使用不實文書之行為納入規範，自應於相關條文中予以明定，始得據以處罰或禁止。按政府採購法第101條第1項第4款，既僅謂「偽造、變造投標、契約或履約相關文件」，而非謂「使用不實之投標、契約或履約文件」，則就條文之解釋，自僅限於無製作權人所製作或改造變更內容之行為，而不得擴及於內容不實之情形。況按政府採購法之立法意旨，既在建立公平公開之採購程序，則相關條文之解釋，即首應側重行使該等文件之效果，有重大影響採購公益者，始足當之，而相關法律要件之解釋，亦不得任意擴張法條文義，將不實陳述或記載，認屬本條文之規範所及，否則自非允當。
⑷次按行政程序法第150條：「本法所稱法規命令，係指
行政機關基於法律授權，對多數不特定人就一般事項所做抽象之對外發生法律效果之規定。」及同法第159條：「本法所稱行政規則，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法規範效力之一般、抽象之規定。」規定，可知法規命令與行政規則之區別，厥在於前者係規範人民權利義務之事項，應有法律之明確授權；後者則係規範行政機關內部事項，不具對外效力。
⑸查工程會94年1月20日工程企字第09400024600號函釋，
雖謂政府採購法第101條第1項第4款有關「偽造、變造」之定義，應依立法意旨認定，倘廠商以自己名義所製作之文書，然與真實不符者，雖為有權限之人所製作，非刑法上之偽造、變造，仍違反該法云云。惟政府採購法第101條第1項第4款之規範效果，既影響廠商權益甚鉅，自應有法律之明確授權，始得為之，否則即牴觸上開法律規定，更與法律保留原則有違。茲政府採購法相關規定，既未授權主管機關就同法第101條第1項第4款規定，訂定法規命令予以規範，則主管機關即不得逕以發布行政函釋之方式，就攸關承攬廠商權利義務之事項，為逾越法律規範文字之擴張解釋，否則即屬無效，而不得作為相關條文解釋之依據，或應認該函釋僅係針對個案所為個別性認定，不足作為通案之判準。是本件於認定原告有無構成政府採購法第101條第1項第4款之情形時，能否依工程會前揭函釋，以為解釋之基礎，即不無商確之餘地。
⑹承上，政府採購法第101條第1項第4款之「偽造、變造
」，應與刑法上偽造、變造文書為相同之解釋，即僅限於無製作權人冒用他人名義而製作或變造文書之行為，始足當之。查原告所提「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」等2份報表，既係原告以關係企業複核報告為基礎而由原告之負責人、經理人及主辦會計分別蓋章，是該2份報表均屬有權製作人所製作，自無偽造或變造之問題，更無構成政府採購法第101條第1項第4款之情事。
（九）原告於另案行政法院判決確定及仲裁判斷作成後，前已一再催告被告重新召開系爭採購案之評選會議，詎被告卻一再拒絕，並逕行認定原告有「以偽造、變造之文件投標」云云，被告已明顯違反政府採購法：
1.按政府採購法第42條第1項規定：「機關辦理公開招標或選擇性招標，得就資格、規格與價格採取分段開標。」故系爭採購案評選須知規定採二階段分段投標及分段開標，其中第一階段為「資格審查」、第二階段為「規格、價格評選」。查原告前已通過被告第一階段之資格審查，至於系爭報表，則並非第一階段應具備之「資格證明文件」，而係屬第二階段時始需提出之「規格評選文件」，至其是否符合評選須知之要求，依評選須知之規定，應由被告所屬評選委員會依其專業判斷審查，且僅屬於配分權重之問題，並非涉及原告之投標資格。故姑先不論原告所提出之系爭報表並無任何偽造或變造之問題，又縱認其攸關原告之投標是否合格，亦非得由被告逕行認定系爭報表是否合格。就此，被告於本院96年度訴更一字第148號案件中提出之97年9月18日行政訴訟言詞辯論意旨狀已明確陳述：
「本案係採兩階段分段投標與分段開標（第一階段為『資格審查』以及第二階段『規格價格評選』），依政府採購法，兩階段與一階段開標的案件，其關於審標的作業不同，也並非法院訴訟程序『形式審查』與『實質審查』的概念，不可混為一談。目前爭議的財報問題，是屬於第二階段『評選評分』的範圍，至於是否合格的『資格審查』，則是第一階段已經確認過的工作，原告之主張實混淆了機關招標兩階段的作業，更與政府採購法明文規定不符。本案向邦公司已經經過第一階段『資格審查』『合格』，才可以參加第二階段投標，也才有機會依據評選須知要求，在第二階段提出財務報表等第二階段投標文件，參加『規格價格』『評選』……。」故被告是否得逕行認定原告提出之系爭報表有偽造或變造或是否合格，已有疑問。
2.此外，依據司法院釋字第319號解釋翁岳生、楊日然、吳庚等大法官之不同意見書已闡明：「此項評分之法律性質有認為行政機關裁量權之行使者，亦有認為屬於行政機關適用不確定法律概念之『判斷餘地』。無論從裁量之理論或不確定法律概念之見解，典試委員之評分應受尊重，其他機關甚至法院亦不得以其自己之判斷，代替典試委員評定之分數。因依典試法規定，國家考試之評分權賦予典試委員而不及他人。」故不論是裁量或不確定法律概念之「判斷餘地」，專業之評選委員會作成之判斷應予尊重。就此，被告前亦曾於書狀中敘明：「關於系爭財務報表文件之評選，係本購案採購評選委員會之判斷餘地，其評審意見及評分係審查人本於其學識素養與經驗所為專門學術上獨立公證之智識判斷，具有高度之專業性與屬人性（最高行政法院85年度判字第2621號判決參照），如無判斷逾越或判斷濫用之情形（參考行政訴訟法第201條規定）即難指之為違法，司法機關應予尊重。」
3.查本院96年度訴更一字第148號判決雖認定係被告所屬評選委員會「濫用判斷」致撤銷原決標之處分（但並非認定原告不具投標之資格），然原告已符合第一階段資格標之資格，則系爭採購案自應回復至第一階段資格標合格後、第二階段被告所屬評選委員會作成決定前之狀態，並由被告所屬評選委員會依評選須知之規定，重新認定原告之文件是否符合評選須知之規定。
4.此外，仲裁協會98年仲聲愛字19號仲裁判斷書亦認定：「……雖聲請人（即原告）仍有於合法評選程序下經認定為合格標之可能，然聲請人之財務報表是否屬實？或其財務狀況是否健全而符合系爭採購案評選須知之要求？實應由相對人（即被告）重新成立具備相關專門之事之評選委員會始能判斷……。」為此，原告前曾於100年1月11日以向總字第10001001號函請被告重新組成系爭採購案之評選委員會，以重新審查原告之系爭報表是否符合評選須知之規定。然被告卻於100年1月21日以備採購辦字第1000000673號函，以所請事由未列在仲裁判斷書之主文內為由，拒絕原告之請求。
5.嗣原告又於100年2月1日以向總字第10002001號函請求被告及國防部重新組成評選委員會，亦再經國防部於100年3月3日以國備採管字第1000002947號函以於法無據為由，拒絕同意辦理。迺被告一方面拒絕重新組成評選委員會，以重新審視原告之投標文件是否合法（此已違反政府採購法第6條第1項：「機關辦理採購，應以維護公共利益及公平合理為原則……。」規定）；另一方面被告無視其先前認定原告投標文件非偽變造之主張，率爾翻異其言，恣意專斷原告文件係屬偽造、變造（並非事實），並以此為由作成原處分，此亦顯已違反行政程序法第8條規定之誠實信用原則及同法第7條規定之比例原則派生之權利濫用禁止原則。
（十）原處分已違反禁止恣意原則：
1.「禁止恣意原則」為行政法上重要之法律原則，所謂「禁止恣意原則」意即「禁止專斷」（禁止行政機關之專斷），以行政機關為行政處分而言，除應符合法令規定外，並需充分說明其處罰緣由及選擇採取之手段的理由，其行政處分必須合法且正當，不可恣意為之，流於專斷。最高行政法院86年度判字第2338號判決明揭：「所謂禁止恣意原則，係指行政機關僅應基於實質觀點而為決定與行為，其行為與所處理之事實須保有適度之關係。」同院89年度判字第749號判決亦謂：「所謂禁止恣意原則，係在禁止行政機關之行為欠缺合理充分之實質理由，且禁止任何客觀上違反憲法基本精神及事物本質之行為。」
2.此外，最高行政法院88年度判字第749號判例闡明：「作為審查基準之相關『論文寫作格式』，邏輯上則不屬於進行此項審查者所得自行判斷之範圍，而必須客觀存在，且必須具有規範效力，審查者始得據以進行所謂『相符』與否之審查，且於審查結果為送審論文之形式與具有規範效力之『論文寫作格式』不符時，始得作成送審著作不及格之評分。否則審查者如非以其專業知識為審查基準，對送審者著作之實質內容為判斷，僅係就送審論文之形式與『論文寫作格式』二者是否相符進行評比，而相關『論文寫作格式』又非客觀存在，或縱使存在但並不具有規範效力，而難免發生送審著作，僅因形式上與審查者確信但不為外界確知之某種論文形式『不同』，即被評定為不及格之結果。審查者如此所為之審查，不無違反行政法上禁止恣意原則之虞，而主管機關所訂定之此項審查實施程序，即難謂符合憲法第23條之比例原則，與司法院釋字第462號解釋第二段意旨亦有不符。」
3.查被告明知原告已通過被告第一階段之資格審查，至於原告所提出之系爭報表是否符合評選須知，另案行政法院之確定判決以及仲裁判斷，均已認定應由被告所屬評選委員會依其專業判斷審查之。甚者，被告於另案行政訴訟程序中亦作相同之主張，即不得由被告逕行認定系爭報表是否合格，迺其在另案行政法院判決以及仲裁判斷後，雖經原告多次請求，竟拒絕重新組成評選委員會，以重新審視原告之投標文件。抑有進者，被告過去於另案中即曾多次主張原告所提出之系爭報表文件並無偽造、變造亦無任何不實之情事，然其卻在嗣後逕行作成原處分，此顯已違反禁止恣意原則，屬於違法之處分，依法自應撤銷之。
（）原處分已違反禁反言原則：
1.按行政程序法第8條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」故行政行為應符合誠實信用原則及其派生之禁反言原則，就此，最高行政法院96年度判字第2098號判決明揭：「被上訴人前既已核准上訴人設置加油站之用地許可，於原處分時之事實及法律狀態應無用地不合之處，詎被上訴人卻覆以：『貴公司申請加油站籌建許可案，因申請基地位於本市○○路○段都市計畫保護區內，業經本府公告自92年12月11日起禁建2年，未來如依完成都市計畫變更即會辦理區段徵收，並以公平抽籤配地方式辦理，屆時貴公司配得之地已不是本府原核准加油站用地同意之地號，以將來無法實現之內容發給籌建許可並無實益存在，旨揭加油站申請案予以駁回。』顯非以為處分時之事實及法律狀態為判斷基準，而係以未來不確定之事實為衡量，難謂無構成裁量濫用之違法，原審未予糾正，仍予維持原處分及訴願決定，尚有未合。」另同院88年度判字第3096號判決闡明：「被告未據敘明原告委託辦理安全鑑定之團體，是否不具公信力，或屬非專業團體，而於原告委託作成系爭結構物尚可修繕之安全鑑定結論後，仍以系爭結構物『潛在不安全』為理由而否准原告修繕之申請，此一否准之理由是否有違被告84高市工務建字第37988號函意旨，而違反公法上之禁反言原則，非無疑義。」
2.如前所述，被告於○○公司請求撤銷原告得標處分之行政訴訟事件（本院96年度訴更一字第148號判決及最高行政法院99年度裁字第1657號裁定）中，已一再主張原告並無偽造、變造投標文件之情事，並主張應由被告所屬評選委員會依其專業判斷之。此外，被告於原告請求返還履約保證金之調解及仲裁事件（仲裁協會98年度仲聲忠字第113號）中，亦已不再主張所謂以「不實文件詐欺得標」為「待解決事項」，並已返還原告履約保證金。迺被告於行政法院裁判及仲裁判斷均確定後，竟再作成原處分，實令原告錯愕不解，被告前後主張明顯矛盾，顯已違反禁反言原則。
（）綜上，可知被告向原告所為刊登政府採購公報之原處分，已罹於行政罰法第27條第1項規定之3年時效，縱認原處分應適用或類推適用行政程序法，原處分亦已罹於行政程序法第131條之5年時效，況原告之投標文件並無偽造或變造之情形，本件並無違反政府採購法第101條第1項第4款之情事，被告原處分已違反政府採購法第6條、行政程序法第4條、第6條、第7條及第8條等規定，而工程會申訴審議判斷認定原告之投標文件有偽、變造情形，及原處分不適用行政程序法第131條之5年時效云云，亦顯有違誤。
（）綜上所述，聲明求為判決：
1.原處分、異議處理結果及申訴審議判斷均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）被告辦理系爭採購案，依招標評選須知就投標資格之規定，投標廠商投標時必須提出經營計畫書，且就該經營計畫書內第七章「財務分析」應「提出近三年內經會計師簽證之財務報告(年報)及其所附之報表(應含資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表)」，如未檢附報表或檢附之報表未經會計師簽證者則屬不合格標，合先敘明。
（二）系爭採購案評選結果由原告得標，並於92年7月28日簽訂系爭契約，約定由被告委託原告經營第302廠，經營期間為自正式營運日起5年，系爭契約已於97年10月26日止全部履約完畢。
（三）惟系爭採購案未得標廠商○○公司因不服決標予原告之結果，乃以招標程序違背法令為由，依序提起異議、申訴及行政爭訟，案經最高行政法院96年度判字第1569號判決發回本院，本院以96年度訴更一字第148號判決認原告之訴有理由而撤銷原處分，其判決理由略以：「……參加人(按：即原告)並未依評選須知規定提出其公司本身之年度財務報告，且其所提出『關係企業合併財務報表複核報告』所附之『關係企業合併現金流量表』、『關係企業合併股東權益變動表』亦未經會計師複核簽證…。」全案經最高行政法院99年度裁字第1657號裁定駁回上訴而確定。嗣原告於100年1月11日以向總字第10001001號函要求被告重新組成評選委員會進行評選，但因全案早已於97年履行完畢，被告亦已完成驗收及付款，應無再召集評選委員會之實益，被告乃以100年1月21日以備採購辦字第1000000673號函拒絕原告之要求。原告於100年7月7日復執同一理由請求被告重組評選委員會，被告再於100年7月20日以備採購辦字第1000005741號函重述前函之意旨。
（四）由於前述行政法院確定判決結果已認定原告之投標文件檢附之「關係企業合併股東權益變動表」未經會計師複核簽證不符評選須知之規定，被告依確定判決意旨重新審視原告於系爭採購案所提出之投標文件時，發現原告投標時為了使其形式上符合系爭採購案「廠商評選須知」之規定(按：係指所有財報須經會計師簽核否則不合格標)，原告自行附上未經會計師簽證之「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」，夾帶併入「部分經會計師簽核之報表」內，因而認原告為避免其遭判定不合格標而有投標文件內容不實之情形(按：將「會計師簽證報表」擅自增列之情節)，而有政府採購法第101條第1項第4款「偽造、變造投標文件」之行為，被告乃以原處分對原告為刊登政府採購公報之通知。原告不服提出異議，遭被告駁回異議，原告遂向工程會提起申訴。嗣工程會於101年5月28日做出申訴審議判斷判定申訴駁回，原告遂提起本件行政訴訟。
（五）被告於100年6月17日通知原告將刊登政府採購公報之原處分，並無任何罹於時效之情事：
1.政府採購法第101條規定並非公法上請求權之規定，且立法者並無相應設有任何時效規定，難謂有適用或類推適用行政程序法第131條時效規定之餘地：
⑴按「機關辦理採購，發現廠商有下列情形之一，應將其
事實及理由通知廠商，並附記如未提出異議者，將刊登政府採購公報：……四、偽造、變造投標、契約或履約相關文件，經查明屬實者。……」、「明定對於廠商有違法或重大違約情形時，機關應將其情形通知廠商，並經異議及申訴之處理程序後，視其結果刊登於政府採購公報，以作為各機關辦理其他採購案時，於招標文件規定該等廠商不得參加投標、作為決標對象或分包廠商之依據，以杜不良廠商之違法、違約行為，避免其再危害其他機關，並利建立廠商間之良性競爭環境。目前各機關雖有類似措施，但因缺乏立法，適用範圍較小，成效有限。」政府採購法第101條第4款、政府採購法第101條之立法說明分別揭有明文。
⑵次按「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因五年
間不行使而消滅。」、「時效制度，乃一定事實狀態存在於一定期間之法律事實；其由權利之不行使而造成無權利狀態，繼續存在於一定期間而發生權利消滅之效果。時效制度與人民權利、義務有重大關係，其目的在於尊重既有之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，須逕由法律明定。惟行政機關依法令得逕行作成各種公權力行為之『權限』(例如撤銷權、廢止權等)，其性質與『公法上之請求權』有別，並無消滅時效制度之適用。」此為行政程序法第131條第1項、最高行政法院99年度判字第463號判決揭有明文。
⑶再按「請求權基礎的構成要件具有疑義時，須經由解釋
確定其內容。倘依其文義，作最廣義的解釋，尚不能使其涵攝於案例事實時，即不能『適用』該項請求權規範。……法律漏洞，指關於某一個法律問題，法律依其內在目的及規範計畫，應有所規定，而未設規定。法律漏洞的基本特徵在於違反計劃。假如法律是一座牆，則牆的缺口，即法律的漏洞，牆依其本質本應完整無缺，其有缺口，實違反牆之為牆的目的及計劃，自應予以修補。……法律有所不備，故應類推適用……加以填補。……與法律漏洞，應嚴予區別的，是立法政策上的錯誤，學者有稱之為『非固有的漏洞』，即關於某項問題，自立法政策言，應設規定而未設規定。……非屬法律漏洞，縱有不當，亦屬立法論上的問題，無類推適用……之餘地。」學者王澤鑑先生所著「法律思維與民法實例」一書中揭有明文。
⑷準此以言，行政機關依政府採購法第101條規定，對於
廠商作成刊登政府公報之處分，核屬公權力行為之行使，與公法上請求權有間，自不能適用行政程序法公法上請求權消滅時效之規定。又時效制度既與人民權利、義務有重大關係，其目的在於尊重既有之事實狀態，及維持法律秩序之安定，與公益有關，應逕由法律明定，立法者對政府採購法第101條既未設有時效規定，縱有不當，亦屬立法論上問題，斷無類推適用行政程序法中公法上請求權消滅時效規定之餘地。
⑸經查，本件原告主張被告依政府採購法第101條之規定
作成之原處分，應類推適用行政程序法第131條第1項規定有5年之消滅時效，是原處分已罹於時效云云。惟依前揭法規、立法說明、司法實務見解及學者論著，政府採購法第101條規定，並非公法上請求權，立法者亦未就政府採購法第101條制定時效規定，則原處分應無行政程序法第131條第1項規定之適用或類推適用。就此以觀，被告作成原處分，核無罹於時效之情事。
2.被告依政府採購法第101條規定作成之原處分，非屬針對原告違反行政法上義務所為之裁罰性不利處分，並無適用或類推適用行政罰法時效規定之餘地：
⑴按「違反行政法上義務而受罰鍰、沒入或其他種類行政
罰之處罰時，適用本法。但其他法律有特別規定者，從其規定。」、「本法所稱其他種類行政罰，指下列裁罰性之不利處分：一、限制或禁止行為之處分：限制或停止營業、吊扣證照、命令停工或停止使用、禁止行駛、禁止出入港口、機場或特定場所、禁止製造、販賣、輸出入、禁止申請或其他限制或禁止為一定行為之處分。
二、剝奪或消滅資格、權利之處分：命令歇業、命令解散、撤銷或廢止許可或登記、吊銷證照、強制拆除或其他剝奪或消滅一定資格或權利之處分。三、影響名譽之處分：公布姓名或名稱、公布照片或其他相類似之處分。四、警告性處分：警告、告誡、記點、記次、講習、輔導教育或其他相類似之處分。」、「行政罰之裁處權，因三年期間之經過而消滅。前項期間，自違反行政法上義務之行為終了時起算。但行為之結果發生在後者，自該結果發生時起算前條第二項之情形，第一項期間自不起訴處分、緩起訴處分確定或無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定日起算。行政罰之裁處因訴願、行政訴訟或其他救濟程序經撤銷而須另為裁處者，第一項期間自原裁處被撤銷確定之日起算。」行政罰法第1條、第2條、第27條分別明定。次按政府採購法第101條規定及其立法說明，此已載明於前，茲不再贅述。再按類推適用以填補法律漏洞之法理，此亦已載明於前，亦不再贅述。
⑵準此以言，行政罰係基於維持一般行政秩序，對違反行
政法上義務者，所為具公權力之制裁。而政府採購法第101條之規定，衡諸立法意旨，係為確保公平、公開之採購程序，及提升採購效率、確保採購品質而設，其乃藉由課以廠商一定之負擔、義務，以確保國家整體公共建設之施工品質之公共利益，旨在維持採購秩序、淘汰不良廠商，與公法上之請求權或形成權之行使無涉，性質上屬管制性不利處分，核與行政罰法第2條所稱之行政罰有別。
⑶又政府採購法第101條之立法方式，並非純以行為違反
特定行政法上義務之方式臚列，其中多款情形係屬契約義務，亦有違反刑事罰之情形，亦與行政罰法第1條：「『違反行政法上義務』而受罰鍰、沒入或其他種類行政罰之處罰時，適用本法，……。」規定，以違反行政法上義務之行為為規範對象不符。再者，在立法體例上，各項行政法規形式上如係規定於「罰則」章節者，應視為裁罰性不利處分，屬於行政罰之範疇；如係在「罰則」章節以外規定者，則非行政罰法規定之裁罰性處分。查政府採購法第101條將刊登政府採購公報之規定，列於同法第8章之「附則」，而非第7章之「罰則」，故該項規定顯無裁罰性，非屬行政罰。
⑷綜上，揆諸政府採購法第101條之規定及立法說明，復
參學說論著，採購機關通知廠商將刊登政府採購公報之行為，既非屬行政罰，而僅係管制性不利處分，其既無設有任何時效規定，自然無行政罰法上時效規定之適用或類推適用。
⑸經查，原告指摘本件原處分應有行政罰法第27條第1項
之時效規定之適用或類推適用，揆諸上開說明，要難謂適法。原處分既無適用或類推適用行政罰法第27條3年時效之規定，即無任何罹於時效之情事可言。
3.退萬步言，縱認行政機關依政府採購法第101條規定，通知廠商將刊登政府公報之處分，屬行政罰，而應適用行政罰法第27條之時效規定(被告否認之)，本件亦無任何罹於時效之情事：
⑴按「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定
者，依刑事法律處罰之。但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。」、「前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」、「行政罰之裁處權，因三年期間之經過而消滅。前項期間，自違反行政法上義務之行為終了時起算。但行為之結果發生在後者，自該結果發生時起算。前條第二項之情形，第一項期間自不起訴處分、緩起訴處分確定或無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定日起算。行政罰之裁處因訴願、行政訴訟或其他救濟程序經撤銷而須另為裁處者，第一項期間自原裁處被撤銷確定之日起算。」行政罰法第26條第1項、第2項及同法第27條分別定有明文。準此以言，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，應依刑事法律處罰之。然倘該行為經不起訴處分確定者，仍得依違反行政法上義務規定裁處之，且應自不起訴處分確定日，起算3年之裁罰時效。
⑵經查，縱使依原告主張認為，被告依政府採購法第101
條規定，作成通知原告將刊登政府公報之原處分，核為行政罰(被告否認之)。本件原告偽變造投標文件行為，即屬同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定之一行為，本應依刑事法律處罰之。然該行為業經臺北地檢署檢察官於98年4月16日作成不起訴處分(97年度偵字第15429號、98年度偵字第1680號、98年度偵字第5399號不起訴處分書)，並於是日確定。是以，就本件原告偽變造投標文件之行為，仍得依政府採購法第101條規定即行政罰之規定裁處之，且應自不起訴處分確定日(98年4月16日)，起算3年之裁罰時效。則原處分由被告於100年6月17日作成，核無任何罹於行政罰裁罰時效規定之情事。
⑶綜上所述，縱使依原告主張，被告依政府採購法第101
條規定，通知原告將刊登政府公報之原處分屬行政罰，而應適用行政罰法第27條之時效規定(被告否認之)，本件仍無任何罹於行政罰裁罰時效之情事。
4.關於原告提出經營企畫書(即本件偽變造之投標文件)之時點：經查詢被告承辦人後，得知被告於當時收受作業尚無發給收受通知，僅係將第二階段開標日(92年7月11日)前收受之所有投標廠商之投標文件，投入標箱中，再於第2階段開標日辦理開標作業。是以，原告至遲應係於92年7月11日前即已提出本件偽變造之投標文件。
（六）原告於系爭採購案中提出之財務報表，顯然該當政府採購法第101條第1項第4款所定「偽造投標相關文件」，被告依法作成原處分，顯無任何違法之處：
1.按「政府採購法第101條第1項第4款規定，原不以行為人成立刑事犯罪之偽造、變造文書罪為必要，無論有權抑或無權製作文件者自行偽造、變造投標、契約及履約文件內容者，均明顯妨礙採購品質及依約履行目的之確保，是該條款所稱偽造、變造投標、契約或履約相關文件者，自包括廠商製作不實文件之情形在內，要難採行刑法關於偽、變造之概念。從而，工程會94年1月20日工程企字第09400024600號函釋意旨，係本於主管機關之職權，對於政府採購法第101條第1項第2款及第4款規定之有權解釋，且無悖政府採購法之旨趣，並無違反法律保留原則。」、「(七)廠商有下列情形之一者，其所繳納之押標金，不予發還……１、以偽造、變造之文件投標……。揭明廠商不應出具『偽造押標金文』文字之意旨，被上訴人既參加系爭工程之投標，且向上訴人出具經其蓋用公司印章及負責人印章之『投標廠商聲明書』及『共同投標協議書』，表明參加系爭工程共同投標之意思，則其對於系爭工程必須出具實在之押標金文件之事實，按其情節縱非故意，但是否有應注意並能注意，而不注意之過失責任，即非無推敲餘地。
」、「原判決認定上開文件屬政府採購法第101條第1項第4款之履約時應提出之相關文件，為上訴人依契約應履行之給付義務，上訴人應依實際情況逐一記載，其未依實際情況記載(對數量及金額為不實記載)，即屬政府採購法第101條第1項第4款規定『偽造、變造履約相關文件』，與刑事犯罪之偽造、變造文書罪，指『無權』製作文書之人冒用他人名義製作文書之規範目的不同，上訴人之受雇人馮○○等經檢察官起訴之業務上登載不實罪，雖經判決無罪確定，仍無礙合致政府採購法之規定，其所持以上之法律見解，並無違誤。上訴人指原判決對相同名詞與刑法之解釋不同，而有判決不適用法規之違誤，尚非可採。」分別為最高行政法院100年度判字第1782號判決、99年度判字第1208號判決、99年度判字第988號判決所明揭。「……二、本法第101條第1項第2款及第4款有關『偽造、變造』之定義，應依本法之立法意旨認定，例如，以廠商自己名義所製作之文書，然與真實不符者，雖為有權限之人所製作，非刑法上之偽造、變造，仍違反本法；又如，廠商所檢送或出具之文書，雖非以其自己名義所製作，然係其為不實之陳述或提供不實之資料，致使公務員或從事業務之人，登載於職務上所掌之公文書或業務上作成之文書者，亦違反本法。行政法院59年1月8日判字第1號『考試法第14條第3款所稱偽造變造證件，無論係其自行偽造變造證件之內容，或使人登載不實之事項於該證件之上，均有該條款之適用』，可資參照(50年10月26日判字第79號判例同參)。……」工程會94年1月20日工程企字第09400024600號函釋揭有明文。準此以言，政府採購法第101條第1項第4款之規定，本不以行為人成立刑事犯罪之偽造、變造文書罪為必要，無論有權抑或無權製作文件者自行偽造、變造投標、契約及履約文件內容者，均明顯有害採購品質及依約履行目的之確保，並妨礙採購公平合理性，是該條款所稱偽造、變造投標、契約或履約相關文件者，自包括廠商製作不實文件之情形在內。
2.經查：⑴政府採購法第101條第1項第4款之「偽造」，實不須與
刑法上「偽造」之構成要件作相同解釋。原告主張一般所謂「偽造、變造」文件之意義，均係依刑法上構成要件及意義認定，即乃係指無製作權人冒用他人名義而製作他人名義文書之行為云云，惟揆諸上開說明，政府採購法第101條第1項第4款規定「偽造文件」，與刑事犯罪之偽造文書罪，指無權製作文書之人冒用他人名義製作文書之規範目的不同，蓋政府採購法第101條第1項第4款帶有採購品質及依約履行目的之確保，故投標文件之製作，無論係出於有權製作人或無權製作人之手，只要該投標文件有虛偽不實而違背採購公平性並使機關無法依其文件確認採購品質及廠商履約能力時，即合於政府採購法第101條第1項第4款所稱「偽造投標相關文件」。
⑵本件原告將未經會計師查核簽證之財務報表混入業經會
計師查核簽證之報告，並用於投標文件中，已有違採購公平合理性，確實該當政府採購法第101條第1項第4款所規定之「偽造投標相關文件」。
①按「財務報表包括下列各種：一、資產負債表。二、
損益表。三、現金流量表。四、業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表。前項各款報表應予必要之註釋，並視為財務報表之一部分。第一項各款之財務報表，商業得視實際需要，另編各科目明細表及成本計算表。」商業會計法第28條定有明文。次按「會計師提供財務報表之查核、審閱、複核或專業審查並作成意見書，除維持實質上之獨立性外，亦應維持形式獨立性。」、「前條第二項所稱財務報表必要之註釋，指下列事項：一、聲明財務報表依照本法、本法授權訂定之法規命令編製。二、重要會計政策之彙總說明及衡量基礎。三、會計方法之變更，其理由及對財務報表之影響。四、債權人對於特定資產之權利。
五、資產與負債區分流動與非流動之分類標準。六、重大之承諾事項及或有負債。七、盈餘分配所受之限制。八、業主權益之重大事項。九、重大之期後事項。十、其他為避免閱讀者誤解或有助於財務報表之公正表達所必要說明之事項。前項應加註釋之事項，得於財務報表上各有關科目後以括弧列明，或以附註或附表方式為之。」此為會計師職業道德規範公報第10號「正直、公正客觀及獨立性」第4條、商業會計法第29條所明揭。再按「商業會計事務之處理，應依本法、本準則及有關法令辦理；其未規定者，依照一般公認會計原則辦理。」、「財務報表應真實報導企業之財務狀況、經營績效及財務狀況之變動，俾能達成下列基本目的：1、幫助財務報表使用者之投資、授信及其他經濟決策。2、幫助財務報表使用者評估其投資與授信資金收回之金額、時間與風險。3、報導企業之經濟資源、對經濟資源之請求權及資源與請求權變動之情形。4、報導企業之經營績效。5、報導企業之流動性、償債能力及現金流量。6、幫助財務報表使用者評估企業管理當局運用資源之責任及績效。
」為商業會計處理準則第2條、財務會計準則公告第1號財務會計觀念架構及財務報表之編制第壹項所明揭。
②準此以言，財務報表為資產負債表、損益表、現金流
量表、業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表。企業所提供之財務報表目的係在反應企業之營業績效、財務狀況及其變動，俾利財務報表使用者正確評估企業財務狀況。會計師查核簽證財務報表具備形式及實質獨立性，其為財務報表提供註釋，藉以顯示財務報表之完整性、正確性、獨立性。
③經查：
A.原告所提出之經營企畫書第51頁第7章第1點財務報表（即系爭報表）之(二)載明：「88~90年度經會計師簽證之財務報告及其所附報表(含資產負債表、損益表、現金流量表、股東權益變動表)如(附件八P75-84)。」就此以觀，原告明白表示經營企畫書第75頁至第84頁，均為經會計師簽證之系爭報表，然原告所附之2份不同年度之「關係企業合併財務報表複核報告」，雖有會計師簽名蓋章，惟該等文件後面之第77 頁(關係企業股東權益變動表)、第79頁(關係企業合併現金流量表)、第83頁(關係企業股東權益變動表)、第84頁(關係企業合併現金流量表)文件，均未經會計師簽證，則原告於第51頁第7章第1點財務報表之(二)所述，顯然與真實不合。原告以上開文件作為投標文件，顯然致使被告誤認原告所提之系爭報表均已經會計師簽證。
B.揆諸前揭會計師職業道德規範公報第10號「正直、公正客觀及獨立性」第4 條、商業會計法第29條之意旨，蓋財務報表需經會計師複核簽證意義在於確保財務報表之公正性、獨立性、正確性、完整性，而原告檢附之系爭報表內含會計師查核簽證部分及未經會計師查核簽證部分實已破壞會計師簽證資料之公正性、獨立性、正確性、完整性。
C.復依前揭商業會計法及財務會計準則公告所示，企業所提供之財務報表目的係在忠實呈現其經營績效及財務狀況。故如任將經會計師簽核之財務報表中混雜公司自行製作之其他報表，將使財務報表使用評估者無法自該報表中正確評估公司營運情況。
D.綜合上述，無論有權抑或無權製作文件者將經會計師簽核之財務報表混入自行製作之未經簽核報表並使人誤信整份報表均係經由會計師簽認之行為，破壞會計師簽證財務報表之完整性及正確性，而原告以此不具備獨立性、正確性之資料參與投標，顯妨礙採購品質及依約履行目的之確保。且原告將未經會計師查核簽證之系爭報表放入投標文件中，可能導致被告所屬評選委員會無法自系爭報表中正確評估原告之營運狀況，揆諸政府採購法第101條第1項第4款及實務見解之意旨，此等原告製作不實文件之行為，顯然有違採購公平合理性，該當前揭法條規定之「偽造投標文件」，應屬無疑。
3.綜上所述，原告於系爭採購案中提出之系爭報表，顯然該當政府採購法第101條第1項第4款所定「偽造投標相關文件」，被告依法作成原處分，顯無任何違法之處。
（七）原處分核無背反禁止恣意原則：
1.按「經查，所謂禁止恣意原則，係在禁止行政機關之行為欠缺合理充分之實質理由，且禁止任何客觀上違反憲法基本精神及事物本質之行為。本件首揭行政院環保署訂定之『廢一般容器回收清除處理辦法』，係依行為時廢棄物清理法第十條之一授權訂定，其內容僅及於一般廢棄物之回收清除與處理，並非處罰之構成要件及罰鍰之數額，自無違司法院釋字第313 號解釋意旨，被告於認定原告有本件違章事實後，據此作為科處罰鍰之依據，亦無違禁止恣意原則，合先敘明。」最高行政法院89年度判字第539 號判決揭有明文。準此以言，禁止恣意原則，係在禁止行政機關之行為欠缺合理充分之實質理由，且禁止任何客觀上違反憲法基本精神及事物本質之行為。倘若行政機關認定個案事實後，再據此適用法律而作成行政處分，即難謂有任何違反禁止恣意原則之處。
2.經查，原告指摘被告之原處分已違反禁止恣意原則，惟其毫無就被告之行為有如何欠缺合理充分之實質理由詳為說明。就此觀之，難謂本件原處分有違反禁止恣意原則之嫌。被告因認定本件原告容有政府採購法第101條第1項第4款「偽造、變造投標文件」之情形，始適用政府採購法第101條之規定，作成原處分，並業已於原處分內詳就此為說明，是被告之行政行為並無任何欠缺合理充分實質理由之處，要難謂違背禁止恣意原則。
（八）原處分核無違反誠實信用原則及禁反言原則：
1.按「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」行政程序法第8條定有明文。次按「查原告為興築系爭道路曾向林口鄉公所申請，經該公所自行函復外，分別函轉被告機關，臺灣省政府住宅及都市發展局予以答覆，有原告提出之上開各函足憑。經核上開各函，其中林口鄉公所函內容，無非表揚原告為加強地方建設興築道路敦親睦鄰之美意；被告機關函知依規定辦理，均無授權或核准之意。抑且臺灣省政府住宅及都市發展局函明自指示原告興築道路應向當地主管機關申辦。而原告未依規定向主管機關申辦，何得謂已受上開各公權力機關之善意信賴興築道路，其不應受信賴原則及禁反言原則之保護殊為顯然。」、「所謂英美法之『衡平禁反言』原則(equitable estoppel)，係當事人一方將事實為虛偽意思表示，致他方信其意思表示為真實，而為一定之作為或不作為而受損害，法院即禁止為虛偽意思表示之當事人，再為任何與先前虛偽表示相左之主張。」最高行政法院84年度判字第219號判決、臺灣高等法院90年度重上字第300號民事判決揭有明文。再按「次查人民有依法律納稅之義務，並不因主管稽徵機關核發無欠稅證明而免除，本件再審原告違反所得稅法之行為，自不受信賴保護原則及禁反言原則之保護。」最高行政法院87年度判字第2132號判決揭有明文。準此以言，行政法上誠實信用原則與其所派生之禁反言原則核屬行政機關之行為準則。行政法上禁反言原則之內涵，應係行政機關先為虛偽表示事實之行為，致人民信其行為為真實，而為一定之作為或不作為而受損害，法院故而禁止行政機關又為與先前虛偽表示相左之行為；惟倘人民依法負有義務，其即不得指摘自己背反義務之行為，得受有禁反言原則之保護。
2.經查：⑴本件被告作成原處分要無任何違反禁反言原則之情事：
原告指摘被告於另案訴訟程序、調解程序及仲裁程序中一再主張原告無偽變造投標文件之行為，後卻作成原處分實有違禁反言原則云云，惟本件實為原告先提交偽變造之招標文件，致被告信之為真實，因受欺瞞始為主張原告無偽變造投標文件之行為。就此觀之，本件事實即與禁反言原則所規範之情節不合，原告據之以指摘原處分違法，尚有未洽。
⑵退步言之，縱使本件有禁反言原則之適用，原告違反其
行政法義務之行為，亦不得援引禁反言原則以為保護：本件原告因政府採購法第101 條第1 項第4 款規定而負有提出非偽變造投標文件之義務，然依上開司法實務見解，原告既依法負有義務，其即不得指摘自己背反義務之行為，得受有禁反言原則之保護。
3.綜上所述，本件實乃原告先予提出偽變造文件以欺瞞被告，核其情事，既與禁反言原則所規範之情不符，原告違法情事亦難謂得受有禁反言原則之保護，則原告現執行政法上誠信原則與其所派生之禁反言原則指摘原處分不法之主張，即難謂與法有據。
（九）綜上所述，原告之訴顯無理由，聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分、異議處理結果、本院96年度訴更一字第148號判決、最高行政法院99年度裁字第1657號裁定、系爭採購案評選須知、經營企畫書、系爭報表、系爭契約、國防部軍備局生產製造中心97年3月14日備製合約字第0970001605號函、原告100年1月11日向總字第10001001號函、被告100年1月21日備採購辦字第1000000673號函、原告100年2月1日向總字第10002001號函、國防部100年3月3日國備採管字第1000002947號函、原告100年6月30日異議書、被告100年7月20日備採購辦字第1000005741號函、原告100年7月20日申訴書、系爭採購案92年6月12日第一階段廠商投標文件審查表、92年7月11日評選委員會評選會議紀錄、臺北地檢署檢察官97年度偵字第15429 號、98年度偵字第1680號及98年度偵字第5399號不起訴處分書、仲裁協會98年度仲聲忠字第113 號仲裁判斷書、仲裁協會98年度仲聲愛字第19號仲裁判斷書、被告97年11月19日不服本院96年度訴更一字第14
8 號判決行政訴訟上訴狀、原告100 年7 月7 日向總字第10007001號函、原告97年2 月26日函、○○會計師事務所96年12月21日佑會字第96012021號函附意見書、○○聯合會計師事務所97年3 月19日誠信字第9703006 號說明函、原告90暨89年度財務報表暨查核報告書、原告89暨88年度財務報表暨查核報告書、被告94年4 月22日本院93年度訴字第124 0 號案件行政訴訟爭點整理狀、○○公司94年5 月17日本院93年度訴字第1240號案件行政訴訟辯論意旨一狀、被告94年9 月
2 日本院93年度訴字第1240號案件行政訴訟答辯一狀、被告94年12月9 日本院93年度訴字第1240號案件行政訴訟答辯二狀、被告100 年10月21日申訴陳述意見三書、被告97年9 月18日本院96年度訴更一字第148 號案件言詞辯論意旨狀、系爭採購案招標單、92年7 月11日第二階段開標紀錄、被告92年6 月5 日選擇性招標（個案）更正公告等件附於原處分卷、申訴審議判斷卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、本件兩造之爭點為：原處分是否已罹於行政罰法第27條第1項所定3 年裁罰權時效？原處分有無違誤？本院判斷如下：
（一）按「機關辦理採購，發現廠商有下列情形之一，應將其事實及理由通知廠商，並附記如未提出異議者，將刊登政府採購公報：……四、偽造、變造投標、契約或履約相關文件者。」、「依前條第3 項規定刊登於政府採購公報之廠商，於下列期間內，不得參加投標或作為決標對象或分包廠商。一、有第101 條第1 款至第5 款情形或第6 款判處有期徒刑者，自刊登之次日起3 年。但經判決撤銷原處分或無罪確定者，應註銷之。」政府採購法第101 條第1 項第4 款及第103 條第1 項第1 款分別定有明文。
（二）次按行政罰法第1 條前段規定：「違反行政法上義務而受罰鍰、沒入或其他種類行政罰之處罰時，適用本法。」又依同法第2 條規定，所謂其他種類行政罰，包括限制或禁止行為、影響名譽等裁罰性之不利處分。而「機關因廠商有政府採購法第101 條第1 項各款情形，依同法第102 條第3 項規定刊登政府採購公報，即生同法第103 條第1 項所示於一定期間內不得參加投標或作為決標對象或分包廠商之停權效果，為不利之處分。其中第3 款、第7 款至第12款事由，縱屬違反契約義務之行為，既與公法上不利處分相連結，即被賦予公法上之意涵，如同其中第1 款、第
2 款、第4 款至第6 款為參與政府採購程序施用不正當手段，及其中第14款為違反禁止歧視之原則一般，均係違反行政法上義務之行為，予以不利處分，具有裁罰性，自屬行政罰，應適用行政罰法第27條第1 項所定3 年裁處權時效。其餘第13款事由，乃因特定事實予以管制之考量，無違反義務之行為，其不利處分並無裁罰性，應類推適用行政罰裁處之3 年時效期間。」業經最高行政法院101 年度
6 月份第1 次庭長法官聯席會議決議在案。
（三）又按「行政罰之裁處權，因三年期間之經過而消滅。前項期間，自違反行政法上義務之行為終了時起算。但行為之結果發生在後者，自該結果發生時起算。」、「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。前項行政罰之裁處權時效，自本法施行之日起算。」94年2 月5 日制定公布、95年2 月5 日施行之行政罰法第27條第1 項、第
2 項及第45條第1 項、第2 項分別定有明文。
（四）另按「……，足見上訴人因其所屬工地主任丁○○明知為不實之事項，而登載於業務上作成之文書之行為，致其該當於政府採購法第101 條第1 項第4 款規定『偽造、變造履約相關文件』之情形，其行為最晚係完成於89年3 月間，乃行政罰法施行前發生的違反行政法上義務之行為，依前揭規定，對於此違法行為之裁處權時效，應自行政罰法施行之日（95年2 月5 日）起算3 年，迄98年2 月5 日屆滿。……」最高行政法院101 年度判字第609 號判決意旨可資參照。
（五）經查：本院觀諸系爭採購案開標紀錄記載：「開標日期：
92 年7月11日上午10時」、「本案採分段投標、分段開標，第一段資格標已於92.6.12 完成，本日（即92年7 月11日）續辦理第二階段標（規格及價格標）開標，審查押標金新台幣5,000 萬元整、經營企畫書21份及承製軍品價格折扣率（％）之報價，暨經營企畫書交本案評選委員會辦理後續評選作業」等語（見本院卷第411 頁）；廠商評選須知第貳、二「第二階段標評選文件」規定之記載：「第二階段標評選文件：（一）參與投標廠商須依本節要求，提出執行本案之經營企畫書（一式二十一份）……」等語（見本院卷第72頁）；及系爭標採購案於92年6 月2 日之更正公告事項：「一、本案92年6 月2 日公告內容『二(一) 至( 五) 』註銷並修正如下：『廠商評選須知』第1頁『貳』第4 行之『押標金』，修正為『押標金( 於第二階段投標時提出) 』。二、本案為選擇性招標，採分段投標，分段開標。第一階段為資格標審查( 就投標廠商之資格文件進行審查) 。合格之廠商於第二階段參加規格、價格標( 採最有利標評選) 投標時繳交押標金( 新台幣伍仟萬元整) 及經營計畫書( 一式二十一份) 。」等語（見本院卷第413 頁反面），可知原告係於92年7 月11日第二階段標評選時，當場提出經營企畫書，並於該經營企畫書中檢附投標須知所要求之系爭報表予被告進行審查。嗣經被告所屬評選委員會依法評選後，於92年7 月11日決標予原告，此有被告所屬評選委員於第二階段之評選會議紀錄附於本院卷可參（見本院卷第84頁），復為兩造所不爭執，堪予認定。
（六）是本件縱認原告有被告所指稱將投標文件中未經會計師簽證，而由原告人員自行製作之「關係企業合併股東權益變動表」及「關係企業合併現金流量表」穿插添入經會計師出具簽證之「關係企業合併財務報表複核報告」中，以企圖製造系爭報表全數均由會計師簽證之外觀，而有違反政府採購法第101 條第1 項第4 款規定「偽造、變造投標文件」之情形。又由於「偽造、變造履約相關文件」係政府採購法明文禁止的行為，且機關發現廠商有此情形所為通知將刊登政府採購公報之處分，除影響其名譽外，並使其自刊登之次日起三年內，不得參加投標或作為決標對象或分包廠商（即限制或禁止其為一定行為），揆諸前揭最高行政法院101 年度6 月份第1 次庭長法官聯席會議決議，認具有行政罰之性質，應適用行政罰法第27條第1 項所定
3 年裁處權時效。而行政罰法第27條第1 項所定3 年裁處權時效，揆諸行政罰法第27條第2 項規定及前揭最高行政法院判決意旨，應自違反行政法上義務之行為終了時起算，則原告係於92年7 月11日已將系爭報表提交予被告，業如前述，應被認定違反行政法上義務之行為即已終了，亦即被告之裁處權時效依法業已開始起算，惟原告違反行政法上義務之行為終了時即92年7 月11日，乃行政罰法施行前發生的違反行政法上義務之行為，依行政罰法第45條第
2 項規定，對於此違法行為之裁處權時效，應自行政罰法施行之日（95年2 月5 日）起算3 年，迄98年2 月5 日屆滿。然被告遲至100 年6 月17日始以原處分對原告作成認定其有政府採購法第101 條第1 項第4 款規定「偽造、變造履約相關文件」之情形，通知將刊登政府採購公報之處分，足見原處分顯然已經逾越行政罰第27條第1 項所定3年之裁處權，原處分自有違誤，應予撤銷。是被告辯稱：
就本件原告偽變造投標文件之行為，仍得依政府採購法第
101 條規定即行政罰之規定裁處之，且應自不起訴處分確定日（98年4 月16日），起算3 年之裁罰時效；又關於政府採購法第101 條之發現，應與行政罰法之時效規定併為和諧之解釋，故本件事實亦應有自發現開始起算之問題云云（見本院卷第484 頁、第614 頁），顯與前揭規定及說明不符，不足採據。
六、綜上所述，本件原處分顯然已逾越行政罰法第27條第1 項所定3 年時效，於法自有未合，應予撤銷，被告異議處理結果及申訴審議判斷，未予糾正，亦有未合。原告起訴請求原處分、異議處理結果及申訴審議判斷，為有理由，爰將原處分、異議處理結果及申訴審議判斷均予撤銷，以符法制。至兩造有關實體上之爭執，已無審究必要，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 101 年 11 月 20 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王立杰
法 官 陳鴻斌法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 101 年 11 月 20 日
書記官 林淑盈