臺北高等行政法院判決
101年度訴字第284號101年10月25日辯論終結原 告 億豐窯業股份有限公司代 表 人 陳榮輝（清算人）訴訟代理人 吳川輝 會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 廖秋燕（兼送達代收人）
林朝誠上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
0 年12月27日台財訴字第10000476850 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告起訴後，被告之代表人已由吳自心變更為李慶華，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：㈠原告未辦理民國91年度營利事業所得稅結算申報及未分配盈
餘申報，案經被告查獲原告所有改制前臺北縣○○鎮○○○段○○○ ○號土○○○鎮○○○路○○○ 巷○ 號房屋，於91年度經臺灣板橋地方法院（下稱板橋地方法院）拍賣，拍定金額分別為土地新臺幣（下同）16,728,000元、房屋9,720,000元，共計26,448,000元，經發函催報，原告逾限仍未補辦，遂依查得之土地、房屋拍定價格及其成本，核定全年所得額3,906,287 元，補徵稅額966,571 元，並加徵怠報金90,000元；另核定91年度未分配盈餘16,161,376元（嗣更正為14,636,694元），加徵10％營利事業所得稅1,616,137 元（嗣更正為1,463,669 元），並加徵怠報金90,000元。
㈡嗣原告之清算人陳榮輝於99年5 月10日及同年6 月2 日具文
向被告主張，上開不動產為另一同名公司（舊億豐窯業股份有限公司，統一編號：00000000）所有，請更正註銷上開核定稅額，迭經被告以99年5 月27日北區國稅北縣一字第0991023636號、99年6 月17日北區國稅北縣一字第0991027797號函復，以原核課處分仍屬合法有效等由，否准其申請。原告不服，提起訴願，經財政部99年9 月28日台財訴字第09900299750 號訴願決定，以原告之清算人於99年5 月10日及同年
6 月2 日申請註銷上開核定稅額等，核其內容，係對上開核定稅捐處分不服之意思表示，應按複查程式審理，惟被告所屬板橋分局未究明其真意，亦未究明原告之清算人係以何名義申請救濟，其主體是否適格，逕函復原告之清算人原核課處分仍屬合法有效，否准其申請，是否允洽，容有重行審酌之餘地等由，撤銷原處分並囑被告另為處分，案經被告以10
0 年5 月4 日北區國稅法一字第1000015743號及100 年5 月
6 日北區國稅法一字第1000015744號複查決定，以其已逾申請複查法定不變期間，程式不合，駁回在案。
㈢原告於99年11月22日以復查補充理由書，另主張被告應依行
政程序法第117條及第128條規定撤銷原核定處分，並於100年2 月25日（收文日為100 年3 月2 日）以同一事由，申請依行政程序法第128 條規定註銷上開核定稅款，案經被告將原告上開申請併案審理結果，以100 年6 月14日北區國稅板橋一字第1000025126號函否准所請（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經財政部100 年12月27日台財訴字第10000476850 號訴願決定駁回後，仍然不服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原告董事長甲○○於87年間死亡，原告之清算人皆不知91年
遭拍賣不動產非原告所有，直至原告之清算人陳榮輝於99年
3 月31日因原告另案欠稅限制負責人出境提起行政訴訟後，於申請不動產相關地政資料時，始發現91年間遭拍賣不動產登記為原告所有。故申請期限應自99年3 月31日知悉時起算
3 個月，非如被告及訴願機關所云自法定救濟期間過後起算
3 個月。原告前於99年5 月10日即以所發現之新證據具文申請撤銷91年度營利事業所得稅、未分配盈餘加徵營利事業所得稅及相關罰鍰、滯納金、利息，符合行政程式法第128 條第1 項自知悉日起算3 個月之規定，亦未逾法定救濟期間5年。
㈡被告原處分否准原告所請，業經訴願決定理由四、（四）認
為「……，原處分機關僅以訴願人未提示符合行政程序法第
128 條所稱之新事實或新證據供核為由，否准其申請，理由……未洽，……。」且原告已提供足夠查明之不動產異動索引資料，被告於100 年3 月14日以北區國稅板橋一字第0000000000A 號函（原證5 ）向新北市樹林地政事務所詢查被拍賣不動產之登記所有權人。若原告未提示新事實或新證據，則被告何能憑空向地政事務所詢查資料自明。
㈢依新北市樹林地政事務所101年2月3日新北樹地登字第10136
41075號函（原證6）覆內容略以：「……依地籍資料所載之登記日期與該公司設立日期資料對照，旨揭建物所有權第一次登記當時，後述之億豐窯業股份有限公司（統一編號：00000000）尚未設立，應得認定與本案不動產無涉。另依地籍資料異動索引記載，旨揭土地及建物其後除遭拍賣外並無其他產權異動登記，推定不動產權屬62年間設立之億豐窯業股份有限公司（統一編號：00000000）所有。」系爭拍賣之不動產確非原告所有，此一事實與原處分之依據不符，被告就非屬原告之不動產核課所得稅，顯然違法。
㈣並聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應重開程式撤銷原告億豐窯業股份有限公司（統一編號
：00000000）之91年度營利事業所得稅及91年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅。
⒊訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：㈠原告91年度營利事業所得稅、未分配盈餘加徵營利事業所得
稅之核定稅額繳款書之限繳日期分別為99年3 月25日、99年
1 月25日，繳款書亦分別於99年3 月4 日、99年1 月7 日合法送達，依稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定，應於99年
4 月24 日 （星期六，順延至4 月26日）、99年2 月24日前提出複查之申請，而原告遲至99年5 月10日始為之，顯已逾期，依首揭規定，上開處分已於99年4 月27日、99年2 月25日發生形式確定力，復依行政程式法第128 條規定，申請重開行政程式之期限應自99年4 月27日、99年2 月25日起算3個月，惟原告遲至99年11月12日始以複查補充理由書申請，顯已逾上揭申請期限，核與行政程式法第128 條第2 項規定不合。
㈡被告所屬板橋分局曾於100 年10月20日及25日函請新北市樹
林地政事務所查告板橋地方法院90年度執字第833 號強制執行事件，其拍賣不動產之登記所有權人為何，經新北市樹林地政事務所以100 年10月31日新北樹地登字第1000014647號函復略以，「……說明……二、經查旨揭建物係民國74年間辦理建物所有權第一次登記，登記日期：民國74年5 月31日、所有權人姓名：億豐窯業股份有限公司（未登載公司統一編號）、住所：臺北縣○○鎮○○○○○路○○○ 號，因本案建物保存登記之檔案（74年收件樹登字第6772號及6773號）業經銷毀，無法查知申請保存登記當時之公司負責人為何人。次查，義務人公司法人億豐窯業股份有限公司（統一編號：00000000、住所：臺北縣○○鎮○○○○○路○○○ 號）於83年間提供擔保辦理抵押權設定，經核其公司設立之住所與登記名義人住所相符，依土地登記規則第152 條規定認定同一人，……。」（見原處分卷第376 頁）。
㈢被告所屬板橋分局亦於100 年11月11日以北區國稅板橋一字
第1000025889號函詢臺灣中小企銀八德分行有關旨揭○○○段00000 等建號核貸情形，經該分行於100 年11月21日以10
0 八德字第107 號函復略以，旨揭建號為億豐窯業股份有限公司（統一編號：00000000，即原告）所有，於83年3 月17日共同擔保並設定該行為第一順位抵押權，且並無徵提第三人同意提供擔保品之同意書（見原處分卷第430 頁）。㈣原告81年5月5日公司設立登記事項卡所載董事長為甲○○（
見原處分卷231頁），83年3月17日提供擔保物抵押權設定契約書載明原告代理人亦為甲○○（見原處分卷第385頁）；又依原告82年7 月12日及廢止前最後變更日期84年6 月27日之公司變更登記事項卡顯示（見原處分卷第233 頁及237 頁），原告董事名單均為甲○○、乙○○○、丙○○、丁○○及陳榮輝等，並無異動。是本案原告董事（即清算人）等，就系爭標的之所有權所屬，及以系爭標的物所有權人名義向臺灣中小企銀八德分行設定抵押貸款乙節，當知之甚詳。被告所屬板橋分局就查獲之資料，據以依規定核定相關稅捐及函覆，並無違誤。並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：⑴原告依行政程序法第128條第1項第2款規定申請重開行政程序，是否已逾期？⑵若未逾期，其請求被告撤銷原告91年度營利事業所得稅，及91年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅，是否有理由？茲分述如下：
㈠按「（第1 項）行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列
各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。（第2 項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3 個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5 年者，不得申請。」為行政程序法第128 條所規定。依此規定，申請重開行政程序，應自法定救濟期間經過後3 個月內為之，如其事由發生在後或知悉在後者，則自發生或知悉時起算。又重開行政程序，係於行政處分確定後之特別救濟程序，與課稅處分確定前之復查程序不同。前者必須符合行政程序法第128 條規定之要件，始得提起，後者則僅須表明對課稅處分不服，稽徵機關即須依復查程序處理。基於例外從嚴之法則，當事人如欲申請重開行政程序，自應表明其意旨，若僅單純表明對課稅處分不服，僅得視為復查之申請。
㈡復按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：
一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1項第1款所明定，即納稅義務人對於稅捐核課處分有爭議時，不論其用語為何，為維護納稅義務人權益，均應認其真意為依法申請復查，此參諸改制前行政法院50年判字第45號判例「……原告向被告官署所屬潮州分處提出之聲明書內容所爭執者，為主張其根本不應課徵稅款，並非謂核定通知書之記載或計算有何錯誤，其為不服應納稅額之調查核定，情實顯然，雖未於聲明書內表明復查字樣，但既主張應予免稅，不論用語如何，要認其真意為依法申請復查。……」意旨即明。
㈢本件原告清算人於99年5月10日及6月2日致函原處分機關（
見原處分卷第151 、154 頁），主張板橋地方法院於91年間拍賣之臺北縣○○鎮○○○段○○○ ○號及783 之10地號土地及其上建物非訴願人所有，原處分機關據以核課91年度營利事業所得稅及91年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，應為無效，申請註銷稅額核定云云，核其內容，應係對原處分機關前揭稅捐核課處分不服之意思表示，依稅捐稽徵法第35條第1 項規定，應按復查程序審理。而原告91年度營利事業所得稅、未分配盈餘加徵營利事業所得稅之核定稅額繳款書之限繳日期分別為99年3 月25日、99年1 月25日，繳款書亦分別於99年3 月4 日、99年1 月7 日合法送達( 見本院卷第70、74頁繳款書，及第69、73頁送達回證) ，依稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定，應於99年4 月24日（星期六，順延至4 月26日）、99年2 月24日前提出複查之申請，而原告遲至99年5 月10日始為之，顯已逾期，故被告前以100 年
5 月4 日北區國稅法一字第1000015743號及100 年5 月6 日北區國稅法一字第1000015744號複查決定，分別以其已逾申請複查法定不變期間，而予駁回，自無不合。
㈣原告係遲至99年11月22日始以復查補充理由書，另主張被告
應依行政程序法第117條及第128條規定撤銷原核定處分（見原處分卷第275 頁），並於100 年2 月25日以同一事由，申請依行政程序法第128 條規定註銷上開核定稅款（見原處分卷第309 頁），依首揭規定，上開處分已於99年4 月27日、99年2 月25日發生形式確定力，復依行政程式法第128 條規定，申請重開行政程序之期限應自99年4 月27日、99年2 月25日起算3 個月，惟原告遲至99年11月12日始以複查補充理由書申請，顯已逾上揭申請期限，核與行政程式法第128 條第2 項規定不合。縱依原告主張，其清算人陳榮輝於99年3月31日因原告另案欠稅限制負責人出境提起行政訴訟後，於申請不動產相關地政資料時，始發現91年間遭拍賣不動產登記為原告所有，故申請期限應自99年3 月31日知悉時起算3個月云云，則原告遲至99年11月22日始申請重開行政程序，亦屬逾期。原告雖稱應以99年5 月10日作為其申請重開行政程序之日期云云。然如前所述，當事人欲申請重開行政程序，應表明其意旨，若僅單純表明對課稅處分不服，僅得視為復查之申請。本件原告99年5 月10日及6 月2 日函，僅申請註銷稅額核定，並未表明申請重開行政程序之意旨，依前開說明，難認係申請重開行政程序，故其遲至99年11月22日始申請程序重開，已逾3 個月法定期間，於法未合。至於行政程序法第117 條係原處分機關或其上級機關，對於「違法行政處分於法定救濟期間經過後」在無該條但書之情形下，得依職權為全部或一部之撤銷；該條並未賦予行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上級機關撤銷該違法行政處分之公法上請求權，故行政處分相對人或利害關係人依該條規定請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分時，僅係促請原處分機關或其上級機關注意是否依職權發動調查原處分是否違法，而原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，乃委諸原處分機關或其上級機關之裁量，至於原處分之相對人或利害關係人對原處分機關或其上級機關是否依職權發動調查，並無權請求作為之餘地。是原告99年11月22日復查補充理由書，主張被告應依行政程序法第117 條規定撤銷原核定處分云云，於法亦有未合。
㈤退萬步言，縱認原告申請程序重開，未逾法定期間，然依行
政程序法第129 條規定：「行政機關認前條之申請為有理由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」其請求被告應撤銷原告91年度營利事業所得稅及91年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅，亦屬無理由。茲說明如下：
1.查舊億豐窯業股份有限公司（統一編號：00000000，下稱舊億豐公司），係於62年間設立，且於80年間撤銷登記。而原告億豐窯業股份有限公司( 統一編號：00000000，下稱新億豐公司）則係於81年5 月5 日始奉准設立，此分別有新北市樹林地政事務所101 年2 月3 日新北樹地登字第1013641075號函（見原證6 ），及原告公司登記事項資料表可稽，且為二造所不爭執。足見舊億豐公司與原告即新億豐公司為二家不同之公司，堪予認定。
2.又系爭拍賣不動產，土地部分係於62年間因買賣而登記為舊億豐窯業公司所有，房屋部分係於74年第一次登記為舊億豐窯業公司所有，此有不動產登記可稽，亦為二造所不爭執。原告既係於81年5月5日始奉准設立，則系爭不動產，自不可能屬原告所有，亦堪認定。
3.然由於早年地政登記資料未編列公司統一編號，致原告得利用此一漏洞，先以不明之方法取得所有權狀，再自稱為該不動產之所有權人，於83年提供抵押予銀行，以取得貸款，嗣因未為清償，銀行乃聲請拍賣抵押底物，經板橋地方法院拍賣結果，拍定金額分別為土地16,728,000元、房屋9,720,000元，共計26,448,000元，拍賣所得均由銀行取得(尚不足受償) ，原告且為抵押債務人等情，業為原告所不爭執（見本院卷第100 頁筆錄）。足見拍賣所得係用以清償原告之債務，則原告確有系爭拍賣款之所得，堪予認定，自應課稅。至舊億豐公司將來如對原告追償，且原告亦確對舊億豐公司返還系爭不當得利，乃屬被告將來是否應對原告退稅之問題。故原告稱：舊億豐公司可以向新億豐公司求償，新億豐公司將來有賠償義務云云，以此卸免其稅捐義務，亦不足採。
㈥綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 11 月 1 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 畢乃俊法 官 陳金圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 101 年 11 月 1 日
書記官 劉道文