臺北高等行政法院判決
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送達代收人 吳典城訴訟代理人 柯佩吟
蔡欣如上列當事人間違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國
100 年12月15日台財訴字第10000454270 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國98年4 月8 日委由大山福報關行向被告報運進口印尼產製VINEGAR MATERIAL乙批（下稱「系爭貨物」，報單號碼：第AW/98/1245/0091 號），經被告查驗結果，來貨為含酒精濃度6.715%之已發酵蔬果汁，應歸列貨品分類號列第2206.00.90.00-9 號「其他釀造飲料；未列名釀造飲料混合品或釀造飲料與未含酒精成分之飲料混合品」，輸入規定
463 （應檢附財政部核發之菸酒進口業許可執照影本或財政部同意文件) ，惟原告未能檢具主管機關核准同意進口文件，審認系爭貨物核屬菸酒管理法第6 條所稱之私酒，亦為關稅法第15條第3 款所稱法律規定不得進口之物品，依財政部98年4 月20日台財關字第09800093420 號令意旨（下稱「財政部98年4 月20日函釋」）及菸酒管理法第58條規定，核屬海關緝私條例第37條所稱之管制物品，乃以原告涉有虛報進口貨物名稱，逃避管制情事，依海關緝私條例第37條第3 項轉據同條例第36條第1 項、第3 項規定，於100 年7 月6 日以98年第00000000號處分書，裁處貨價1 倍之罰鍰計新臺幣（下同）17萬6,135 元，併沒入涉案貨物，惟該貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，乃就此部分依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入貨物之價額17萬6,135 元，合計35萬2,270 元，並依海關緝私條例第44條、行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱「營業稅法」）第51條及菸酒稅法第19條第8 款規定，追徵進口稅費20萬9,900 元（包括進口稅3 萬5,227 元、營業稅1 萬8,382 元及菸酒稅15萬6,291 元）；另逃漏營業稅部分，因原告於裁罰處分核定前同意以足額保證金抵繳應補繳之稅款，按所漏營業稅額處0.
5 倍之罰鍰計4,117 元、逃漏菸酒稅部分，按應補徵金額處
2 倍之罰鍰計31萬2,582 元（下稱「原處分」）。原告不服，申請復查，未獲變更，再提起訴願，經財政部以台財訴字第10000454270 號（案號：第00000000號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：被告於98年4 月20日及6 月20日將系爭貨物送檢驗，經被告檢驗結果，系爭貨物含有酒精濃度達6.715%，被告遂以伊違反菸酒管理法，將伊移送臺灣基隆地方法院檢察署（下稱「基隆地檢署」），惟經基隆地檢署以99年度偵字第2467號不起訴處分在案（下稱「系爭不起訴處分書」）。又伊呈送經濟部標準檢驗局（下稱「標準檢驗局」）之試驗報告，系爭貨物之酸度為2.1%，無鹽可溶性固形物達
47.6 %，符合國家CNS 醋之標準，並非果汁，無法製造酒。又依系爭不起訴處分書之內容，伊所提第980246及第980415之化驗報告結果，除酒精外另有醋酸，並有印尼製造商製造說明及印尼省立健康試驗室出具之健康證明，證明系爭貨物未寫明有酒精成分，是伊並無逃避管制之行為，至於運送途中是否產生物理變化，則係伊無法預測之事等語。並聲明：
訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：系爭貨物原報列貨品分類號列為第「2209.00.00.00-5 」號，經伊化驗結果，系爭貨物為含酒精濃度6.715%之已發酵蔬果汁，超過菸酒管理法第4 條第1 項所規定之0.5%，是應歸列貨品分類號列第「2206.00.90.00-9 」號，應檢附財政部核發之菸酒進口業許可執照影本或財政部同意文件，惟原告未能檢具主管機關同意進口之文件，即屬菸酒管理法第6 條之私酒，亦為關稅法第15條第3 項所稱法律規定不得進口之物品，是依財政部98年4 月20日函釋之意旨，核屬海關緝私條例第37條所稱之管制物品。縱使原告稱系爭貨物為含酒精及醋酸等成分之醋，然系爭貨物之化驗結果，除含有部分醋酸外，另含有酒精6.715%，顯不符合CNS 國家標準調理食醋之規範。又系爭貨物係以95個大桶裝，伊係採取隨機取樣之方式抽取3 瓶，所測得之數值本有些微差異，惟前後2 次之化驗結果酒精濃度均超過0.5%。另原告雖稱其所呈送標準檢驗局之試驗報告，系爭貨物之酸度為2.1%，無鹽可溶性固形物達47.6% ，惟原告無法證明事後檢送之貨物與系爭貨物是屬同種物品，是原告主張系爭貨物為調理醋並不可採。此外，原告雖經基隆地檢署不起訴處分確定在案，伊仍得依行政罰法第26條第2 項之規定據以查證，且原告係從事國際貿易，對於貿易標的物之內容及相關輸入規定應甚為熟稔，原告事先疏於事先防範，又未能據實申報，致生虛報進口貨物名稱，顯為應注意能注意，而未注意，縱非故意，亦有過失，依行政罰法第7 條第1 項之規定，原告亦應受罰。再者，原告所提印尼省立健康實驗室之證明，該報告中測試之項目並不包括酒精在內，尚難證明其送驗之結果並無酒精成分，且該份文件並無經駐在該國之中華民國大使、公使、領事或其他機構認證，其真實性令人存疑等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有系爭貨物進口報單、原處分影本、復查決定影本及訴願決定影本在卷可稽（答辯卷一第3 、21、26至28頁、本院卷第14至22頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：原告是否有虛報進口貨物名稱以逃避管制之故意或過失？本院判斷如下：
㈠按「本法所稱酒，指含酒精成分以容量計算超過百分之0.5
之飲料、其他可供製造或調製上項飲料之未變性酒精及其他製品。但經中央衛生主管機關依相關法律或法規命令認屬藥品之酒類製劑，不以酒類管理。」「本法所稱私菸、私酒，指未經許可產製或輸入之菸酒。」「依本法查獲之私菸、私酒、劣菸、劣酒與供產製私菸、私酒之原料、器具及酒類容器，沒收或沒入之。」分別為菸酒管理法第4 條第1 項、第
6 條及第58條所明定。經查：
1.本件原告進口之系爭貨物，經被告採樣化驗結果，為含酒精成分平均6.715%之已發酵蔬果汁，此有化驗報告在卷可稽（答辯卷二第2 頁），酒精成分超過菸酒管理法第4 條第1 項前段所定之0.5%，雖系爭貨物亦含有醋酸等成分，惟仍屬菸酒管理法第4 條第1 項所稱之「其他可供製造或調製上項飲料（即含酒精成分以容量計算超過0.5%之飲料）之未變性酒精及其他製品」，而為菸酒管理法所規範之酒類甚明。
2.原告雖主張系爭貨物符合CNS 國家標準調理食醋規範，而依CNS 國家標準調理食醋之成分說明，酸度1.0%以上，無鹽可溶性固形物6.0%以上（答辯卷一第19至20頁），惟系爭貨物之化驗結果，除含有部分醋酸外，另含有酒精成分
6.715%，顯不符合CNS 國家標準調理食醋之規範，是其主張上情，洵不足採。
3.原告又主張被告檢驗系爭貨物之酒精濃度卻有12種不同數據云云，惟查，系爭貨物係以95個大桶裝運進口，被告採樣係採隨機方式抽取3 瓶，故所檢測之數值有些許差距，與常理並無違背，此觀諸另案建美露公司經被告檢樣送請臺灣菸酒股份有限公司酒研究所檢驗結果（答辯卷四第18至21頁），檢測該3 瓶貨樣所得之數值亦有差距，灼然自明。又被告先後兩次化驗結果，系爭貨物之平均酒精成分均超過0.5%（答辯卷二第2 、4 頁），顯見系爭貨物確為菸酒管理法所稱之酒無誤。
4.原告雖於本件審理時提出印尼實驗室所出具系爭貨物不含酒精成分之分析報告，惟查，原告所提出之上開分析報告雖載明檢驗物不含酒精成分（本院卷第59至60頁），惟其於被告查驗時所提出同一實驗室之分析報告卻載明檢驗物含有酒精成分0.35% （本院卷第90頁），前後鑑定結果彼此矛盾，已難採信。況上開分析報告均未經我國駐外單位公證或認證，實難以證明為系爭貨物之鑑定報告，自不足以證明系爭貨物不含酒精成分。至於原告提出印尼省立健康實驗室之健康證明書（本院卷第57至58頁），惟觀諸該證明書之測試項目並不包括酒精成分在內，自難以證明系爭貨物不含酒精成分。原告另陳稱其所提標準檢驗局之試驗報告，系爭貨物酸度2.1%、無鹽可溶性固形物達47.6%，已符合國家CNS 醋之標準，惟稽諸標準檢驗局上開試驗報告之檢驗項目，並未包括酒精濃度（本院卷第12頁），是上開試驗報告，亦不足以為系爭貨物不含酒精成分之佐證。
5.原告主張系爭貨物出口至臺灣所需時間約為45至60天，恐因當地氣候環境及船艙高溫致使系爭貨物發酵而產生酒精云云，惟依據釀造醋之製造方法（答辯卷三第1 至4 頁），可知醋係以澱粉、糖或含糖及澱粉的農產品為原料，經過酒精及醋酸二次發酵過程而產生，析言之，其過程係先經過酵母菌發酵變成酒，再經由醋酸菌酸化變成醋，殊無因高溫致使醋再發酵還原成酒精之可能。又參酌另案建美露公司亦曾主張因海上行程及領貨延遲造成產品變質，惟經基隆地檢署於偵查中函詢財團法人食品工業發展研究所，據該所98年8 月27日函覆略以：酸類在自然界中相較於醇類是處於較穩定之狀態，醋要變成酒，需強效之還原劑始能發生作用，因變質發酵為酒之可能性不高等語（答辯卷四第31頁）。是原告所稱系爭貨物係因高溫促使醋再發酵產生酒精一節，顯與事實不符，殊不可採。
6.綜上，原告進口屬於菸酒管理法第4 條第1 項前段所稱之酒類，惟未能檢具主管機關核准同意進口之文件，即屬菸酒管理法第6 條所稱之私酒，堪予認定。
㈡次按「下列物品，不得進口：……三、法律規定不得進口或
禁止輸入之物品。」關稅法第15條第3 款定有明文。又「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰。」「前2 項私運貨物沒入之。」「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至
5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。……四、其他違法行為。」及「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項論處。」分別為海關緝私條例第36條第1 項、第3 項、第37條第
1 項第1 款、第4 款及第3 項所明定。又海關緝私條例第37條第3 項所稱「管制」之涵義，係指進口或出口下列依規定不得進口或出口或管制輸出入之物品：㈠關稅法第15條第1款、第2 款規定不得進口之物品，及第3 款規定不得進口或禁止輸入，且相關機關主管法律規定應予沒收或沒入之物品。……（財政部98年4 月20日函釋參照）。復按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」行政罰法第23條第1 項定有明文。經查：
1.按「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一、類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之……。」為海關進口稅則解釋準則一所明定，系爭貨物稅則號別之歸列自應依前開規定辦理。次依財政部關稅總局、經濟部國際貿易局印行之「中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表」合訂本，貨品分類號別第2209.00.00.00-5 號為「醋及以醋酸製成之醋代用品」第1 欄稅率為20% ，輸入規定F01 ；貨品分類號別第2206.00.90.00-9 號為「其他釀造飲料；未列名釀造飲料混合品或釀造飲料與未含酒精成分之飲料混合品」第1 欄稅率為20% ，輸入規定為463（應檢附財政部核發之菸酒進口業許可執照影本或財政部同意文件……）、MWO 、W01 （答辯卷一第11至16頁），合先敘明。
2.本件原告申報進口系爭貨物之貨名為VINEGAR MATERIAL，報列貨品分類號列第2209.00.00.00-5 號，稅率20% ，經被告化驗結果，來貨為含酒精成分6.715%之已發酵蔬果汁，故應歸列貨品分類號列第2206.00.90.00-9 號，惟因原告未能檢具主管機關核准同意進口之文件，為菸酒管理法第6 條之私酒，已如前述，且為關稅法第15條第3 款所稱法律規定不得進口之物品，核屬海關緝私條例第37條第3項所稱之管制物品，則原告涉有虛報進口貨物名稱，而逃避管制之違法事實，足堪認定。
3.次按海關對於進口貨物之通關，係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格及價值等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。至於報運貨物進口是否涉及虛報情事，悉以進口報單所申報內容與實到貨物是否相符為認定依據。原告從事國際貿易多年（本院卷第5 頁），對於貿易標的物之內容及其相關輸入規定應甚為熟稔，為維自身權益，避免因虛報觸法而受罰，對進口之貨物於報關時本應多方查證，尤其對於其陳稱第一次進口之系爭貨物，更應予以特別審慎注意，事前與國外廠商嚴格明確約定進口之來貨係合法商品，主動查明，必要時依規定程序驗貨，俾盡其誠實申報之義務，藉以防止進口管制物品之情事發生，且無不能注意之情事。原告既應注意能注意，卻疏未注意事先防範，又未能據實申報，致生虛報進口貨物名稱，逃避管制情事，縱非故意，亦難謂無過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，即應受罰。原告尚不得僅以前揭未經我國駐外單位公證或認證且不足採信之印尼實驗室分析報告及測試項目不包括酒精成分之印尼省立健康實驗室健康證明書，而解免其過失責任，是原告此部分主張，尚非可採。
4.又按行政罰之過失概念，學說及實務多沿襲刑事法上之過失理論，惟行政罰有其作為實現行政目標之工具性格，不僅有規制社會日常活動之作用，而且還有引導、塑造之功能存在，與純然建立在社會倫理非難基礎之刑法不盡完全相同，因此純以個人可罰性立場去思考所建立之注意義務內容，在行政罰自不能完全適用。況刑法之規制對象以自然人為原則，法人組織受刑法規範乃屬例外，惟行政罰所規制對象大多係社會上各式各樣如公司法人之組織實體，各該組織體係運用自然人而活動，其使用之自然人疏忽所帶來之後果，該組織體亦應承擔責任。是於行政罰法施行後，該法第7 條第2 項：「法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」法人等組織就其機關（代表人、管理人、其他有代表權之人）之故意、過失，僅負推定故意、過失責任，人民就其使用人或代理人之故意、過失所負之責任，已不應超過推定故意、過失責任，否則有失均衡。再法人等組織就其內部實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，係負推定故意、過失責任。此等組織實際行為之職員、受僱人或從業人員，為法人等組織參與行政程序，係以法人等組織之使用人或代理人之地位為之。此際，法人等組織就彼等之故意、過失，係負推定故意、過失責任，則除行政罰法第7 條第2 項情形外，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7 條第2 項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任（最高行政法院100 年度8 月份第2 次庭長法官聯席會議決議參照）。就本件之關稅案件而言，本於國際貿易慣例，進口商所進口之貨物，完全都由國外之出口商提供，如果嚴格以刑法上以進口商行為（作為或不作為）為基礎之過失責任理論，根本無成立過失違章之可能性，結果將使行政管制之目的為之落空，無法達成法規範在立法設計之規制功能，難謂法律之正確解釋及適用。是就本案之關稅案件，本於國際貿易慣例，在行政罰有關過失違章，其客觀注意義務具體內容之認定，外國出口商，應認係原告所為海關緝私條例第37條第1 項各款行為之使用人或代理人，在行政罰上之注意義務，自應類推適用行政罰法第7 條第2項規定，即原告就該外國出口商之故意、過失負推定故意、過失責任，本件原告既不能舉證證明自己無過失，揆諸前揭規定及說明，即應受處罰。
5.再按「（第1 項）一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。（第2 項）前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」行政罰法第26條第1 項、第2 項分別定有明文。況行政訴訟與刑事訴訟之規範目的不同，行政罰與刑事罰之構成要件亦有別，是刑事確定判決固得為行政法院認定事實之重要證據，惟如有確切之反證，行政法院仍得基於職權本於調查所得，自為獨立之認定及裁判，而不受該刑事確定判決認定事實及其法律見解之拘束。是原告刑事上雖經基隆地檢署檢察官作成系爭不起訴處分，惟依行政罰法第26條第2 項規定，被告仍得依據查得事證，認定原告有違反行政法上義務之事實，況系爭不起訴處分並非刑事確定判決，更無從拘束行政機關及行政法院。故原告主張伊業經不起訴處分確定在案，被告不得再予裁處云云，亦無足採。
6.綜上，被告以原告虛報進口系爭貨物名稱而逃避管制（進口私酒），乃依海關緝私條例第37條第3 項轉據同條例第36條第1 項、第3 項及菸酒管理法第58條之規定，裁處法定最低額即貨價1 倍之罰鍰17萬6,135 元，併沒入系爭貨物，惟因系爭貨物於受裁處沒入前業已放行，致無法裁處沒入處分，乃就此部分依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入貨物之價額17萬6,135 元，合計35萬2,270 元部分，於法並無不合。
㈢又按「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，
仍應追徵其所漏或沖退之稅款。……」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏稅事實者。」及「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1 倍至3倍之罰鍰：……八、其他違法逃漏菸酒稅或菸品健康捐者。
」分別為海關緝私條例第44條前段、營業稅法第51條第1 項第7款 及菸酒稅法第19條第8 款所明定。復按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」及「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂。」亦為貿易法第21條第1 項前段及第2 項所規定。本件被告以原告虛報進口系爭貨物名稱而逃漏相關進口稅費及營業稅，乃依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條第1 項第7 款、菸酒稅法第19條第8 款及貿易法第21條第1 項前段及第2 項之規定，追徵進口稅費20萬9,900 元（包括進口稅
3 萬5,227 元、營業稅1 萬8,382 元及菸酒稅15萬6,291 元），另逃漏營業稅部分，因原告於裁罰處分核定前同意以足額保證金抵繳應補繳之稅款，按所漏營業稅額處0.5 倍之罰鍰計4,117 元、逃漏菸酒稅部分，按應補徵金額處2 倍之罰鍰計31萬2,582 元，亦無違誤。
㈣綜上所述，被告以原告虛報進口系爭貨物之名稱，而涉有逃
避管制及逃漏相關稅費，所為之原處分，於法固無違誤，復查決定及訴願決定就此部分遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 5 月 31 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕銘富
法 官 黃桂興法 官 張國勳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 101 年 5 月 31 日
書記官 陳可欣