臺北高等行政法院判決
101年度訴字第545號101年7月19日辯論終結原 告 楊月照訴訟代理人 王惠光 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 吳自心（局長）住同上訴訟代理人 盧靜宜上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年
2 月23日臺財訴字第10000503240 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國98年度綜合所得稅（下稱綜所稅）結算申報，漏報其配偶張智龍財產交易所得新臺幣（下同）15,415元，另張智龍取有應計入個人基本所得額之有價證券交易所得13,001,410元，經被告查獲，加計綜合所得淨額1,955,710 元，核定個人基本所得額14,957,120元，補徵稅額1,492,820 元，並按漏稅額處1 倍罰鍰1,484,716 元。原告就罰鍰部分不服，申經復查結果，未獲變更，猶表未服，提起訴願遭無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告在98年間賣出股票，該股票原始取得價格為11.5元，
原告所賣出之股票總獲利13,135,000元，每年所得金額沒有超過600 萬元，不會適用所得基本稅額條例之規定，而依所得稅法第4 條之1 停止課徵所得稅。若原告刻意規避法律，只要將第1 筆交易往前提早16天以及將第5 筆交易往後1 個半月，則3 個年度股票交易所得都未超過600 萬元，不會課到稅。可見原告確實不懂法律，導致此失誤，既然原告本可依照所得基本稅額條例股票交易年所得未超過600 萬元，不適用該條例而可免繳稅額，則因為不懂法律而被要求補稅，補稅外再課處漏稅罰，則顯有不公。
㈡原告在98年出售兩次股票之交易所得，均依法申報證券交
易稅（下稱證交稅），如果兩次交易所得應該課稅的話，則被告應該將此兩筆證券交易所得列入原告之年度所得，則原告在申請所得資料的時候自然知道要申報，但被告在原告依法繳納證交稅的時候，卻未將本兩筆交易所得列為原告之年度所得清單中項目，致使原告因而不知道要繳納而申報，則被告顯有疏失。依行政程序法第8 條，原告申報所得資料時係合理信賴被告之年度所得清單資料，且因被告未將本件兩筆所得資料列為原告年度所得，致使原告沒有申報，科處原告漏稅罰顯不合理。
㈢原告報稅時曾先向國稅局申請綜所稅結算申報所得資料參
考清單，且以其上所報之資料申報。系爭股票交易時曾繳交證交稅，因此被告的確明知此兩筆交易之所得，但因被告未將本件系爭交易所得列入所得清單中，因此原告不知道要申報。漏稅罰之原意係以應申報之納稅義務人對於所得有短報或漏報之情況而加以處罰，但原告並未隱瞞系爭股票交易所得，且據實申報證交稅，則被告以漏稅罰處罰顯違法律之本意。
㈣區分上市櫃公司與非上市櫃公司，是否須繳納證券交易所
得稅（下稱證所稅），實無任何道理，已違公平原則，不只是立法上之疏漏，而且有違憲之情形。既然非上市櫃公司股票之交易所得必須繳交證所稅，則被告在電腦設計上就應該要將非上市櫃公司之股票交易於繳交證交稅後直接列入申報所得清單之資料上，但是被告卻未將必須要繳交證所稅之未上市櫃公司股票交易，於交易人申報證交稅時直接列在所得清單上，此顯係被告之疏忽及電腦程式設計之錯誤。
㈤是原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：㈠按「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申
報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第1 項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第2 項規定處罰。」為財政部100 年1 月10日台財稅字第09904154
480 號函（下稱財政部100 年1 月10日函）所明釋。㈡所得基本稅額結算申報制度係為維護租稅公平，確保國家
稅收，達成稅務行政所課予人民之作為義務，故除符合得免辦理結算申報之規定外，對應申報課稅之基本所得額即負有誠實申報之法定義務，納稅義務人利用電子憑證查詢、下載之所得資料，僅供申報時參考，倘有其他來源之所得資料，依法仍應辦理申報。
㈢原告98年度漏報財產交易所得15,415元及未依所得基本稅
額條例申報原告配偶出售美麗華城市發展股份有限公司（下稱美麗華公司）股票273 萬股之有價證券交易所得13,001,410元，係非屬財政部財稅資料中心（下稱財稅中心）或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料，不符合稅務違章案件減免處罰標準。
㈣所得基本稅額條例與證券交易稅條例係不同之法令，其課
稅主體、客體等各有其規定及適用範圍，是本件依所得基本稅額條例歸課個人所得基本稅額之系爭有價證券交易所得，核與有無申報證交稅無涉，原告不能因此而免除申報之義務，自仍應受罰。
㈤原告98年度綜所稅結算申報，漏報財產交易所得15,415元
及未依所得基本稅額條例申報原告配偶出售美麗華公司股票273 萬股之有價證券交易所得13,001,410元，核已違反所得基本稅額條例第5 條第2 項；又個人所得基本稅額係採自行申報制，原告有所得即有據實申報之公法義務，原告就前開應計入個人基本所得額之有價證券交易所得有疑義時，於申報個人所得基本稅額前，自應向稅捐稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，尚不能以不諳稅法為由，而卸其依法申報之責，其未就實際所得予以申報，致漏報所得核有過失，處罰鍰1,484,716 元並無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不當。
㈥是被告聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有原告復查申請書、原告98年度違章案件罰鍰繳款書、被告綜所稅核定通知書98年度申報核定、原告98年度綜所稅網路結算申報書、張智龍98年度未上市未上櫃及非屬興櫃公司之股票交易所得查詢清單、張智龍98年度有關美麗華公司股東投資變動情形表、張立誠98年度綜所稅結構型商品財產交易所得查詢清單、被告100 年7月29日Z0000000000000號裁處書、復查決定、訴願決定附於本院卷、原處分卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：原告是否具有行政罰法第7 條之故意或過失。
五、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅
額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第13條、第71條第1 項及第
110 條第1 項所明定。次按「所得基本稅額之計算、申報、繳納及核定，依本條例之規定；本條例未規定者，依所得稅法及其他法律有關租稅減免之規定。」「營利事業或個人除符合下列各款規定之一者外，應依本條例規定繳納所得稅：1.獨資或合夥組織之營利事業。2.所得稅法第4條第1項 第13款規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體。3.所得稅法第4 條第1 項第14款規定之消費合作社。
4.所得稅法第4 條第1 項第19款規定之各級政府公有事業。5.所得稅法第73條第1 項規定之非中華民國境內居住之個人或在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業。6.依所得稅法第75條第2 項規定辦理清算申報或同條第5 項所定經宣告破產之營利事業。7.所得稅結算或決算申報未適用法律規定之投資抵減獎勵，且無第7 條第
1 項各款規定所得額之營利事業。8.所得稅結算申報未適用法律規定之投資抵減獎勵，且無第12條第1 項各款規定金額之個人。9.依第7 條第1 項規定計算之基本所得額在新臺幣2 百萬元以下之營利事業。10. 依第12條第1 項規定計算之基本所得額在新台幣6 百萬元以下之個人。」「……個人依本條例規定計算之一般所得稅額高於或等於基本稅額者，該……個人當年度應繳納之所得稅，應按所得稅法及其他相關法律規定計算認定之。一般所得稅額低於基本稅額者，其應繳納之所得稅，除按所得稅法及其他相關法律計算認定外，應另就基本稅額與一般所得稅額之差額認定之。」「……個人依所得稅法第71條第1 項、……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」「個人之一般所得稅額，為個人當年度依所得稅法第71條第1 項、第71條之1 第1 項或第2 項規定計算之應納稅額，減除依其他法律規定之投資抵減稅額後之餘額。」「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：……三、下列有價證券之交易所得：㈠未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。」「個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣
600 萬元後，按20% 計算之金額。……」「……個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」為所得基本稅額條例第2 條、第3 條第1 項、第4 條第1 項、第5 條第1 項、第11條、第12條第1 項第3 款第1 目、第13條第1 項前段及第15條第2 項所規定。再按「一、未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，……處所漏稅額0.4 倍之罰鍰。二、未申報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第4 點情形者處所漏稅額0.4 倍之罰鍰。三、未申報所得屬前2 點以外之所得，……處所漏稅額1 倍之罰鍰。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱倍數參考表）所得基本稅額條例（綜合所得稅）部分所規定。又按「納稅義務人利用本要點規定之電子憑證查詢、下載之所得資料或向財政部各地區國稅局及其所屬分局、稽徵所、服務處辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；納稅義務人未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法及其相關規定處罰。」為行為時綜合所得稅電子結算申報作業要點（下稱電子申報要點）叁、三、㈢所明定。末按「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第
1 項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第
2 項規定處罰。」為財政部100 年1 月10日函所明釋，而上開函釋係財政部基於中央財稅主管機關職權，就所得基本稅額條例第12條規定所作之解釋，核與所得稅法及所得基本稅額條例規定意旨均無違，自得援用。
㈡經查，原告98年度漏報財產交易所得15,415元，及未依所
得基本稅額條例申報原告配偶張智龍出售美麗華公司股票
273 萬股之有價證券交易所得13,001,410元，此有經濟部
100 年4 月26日經授商字第10001081820 號函、美麗華公司94年10月12日股東名簿、99年8 月20日減資明細表、減少資本額查核報告書、股東投資變動情形表、證交稅一般稅額代徵繳款書、減資公告、99年減資退還股款發放通知書、支票等件附卷可稽（原處分卷第13至23頁），則被告加計原告98年度綜合所得淨額1,955,710 元，核定基本所得額為14,957,120元，並依首揭基本稅額條例第3 條第1項第10款、第12條第1 項第3 款第1 目及第13條第1 項前段之規定，就該基本所得額14,957,120元扣除600 萬元後之餘額8,957,120 元，按20% 計算稅額1,791,424 元，再扣除其一般所得稅額申報部分核定基本稅額281,105 元、申報部分經核定之退稅款17,499元、短報或漏報基本稅額中屬應稅免罰部分應納稅額8,104 元，核定應罰之所漏稅額1,484,716 元，於法並無違誤。
㈢再按，憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指
國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律定之（參司法院釋字第685 號解釋理由書）。而所得基本稅額結算申報制度係為維護租稅公平，確保國家稅收，達成稅務行政所課予人民之作為義務，故除符合得免辦理結算申報之規定外，對應申報課稅之基本所得額即負有誠實申報之法定義務，納稅義務人利用電子憑證查詢、下載之所得資料，僅供申報時參考，倘有其他來源之所得資料，依法仍應辦理申報。而綜所稅係採自行申報制，有所得即應申報，利用憑證查詢、下載之所得資料僅供申報時參考，申報人對申報內容應盡審查核對之責，其未就實際所得予以申報，致漏報所得核有過失。原告主張：非上市櫃公司股票之交易所得必須繳交證所稅，則被告在電腦設計上就應將非上市櫃公司之股票交易於繳交證交稅後直接列入申報所得清單之資料上，以便原告利用電子憑證查詢、下載之所得資料供申報時參考，惟被告卻故不作為，導致原告漏報其配偶系爭證券交易所得，顯係被告之疏忽及電腦程式設計之錯誤，而不可歸責於原告等情。然查系爭證券交易所得非屬應扣繳所得，美麗華公司於給付原告時，無須扣繳及填發扣繳暨免扣繳憑單，自非屬財稅中心或稽徵機關提供依規定所得查調及應提供而未能提供之所得資料，不符合稅務違章案件減免處罰標準之免罰規定；且綜所稅電子結算申報繳稅系統業將「需申報基本稅額條件」說明列示於資料欄項「所得種類欄位」之右側，尚無原告所稱無任何說明或頁次告知納稅義務人之情，是原告此部分之主張，已非可採。
㈣原告雖次以：原告在98年出售兩次股票之交易所得，均依
法申報證交稅，如此兩次交易所得應該課稅的話，則被告應該將此兩筆證券交易所得列入原告之年度所得，惟被告卻未為之，是原告申報所得資料時係合理信賴被告之年度所得清單資料等情。惟按所得基本稅額條例與證券交易稅條例係不同之法令，其課稅主體、客體等各有其規定及適用範圍，是本件依所得基本稅額條例歸課個人所得基本稅額之系爭有價證券交易所得，核與有無申報證券交易稅無涉，原告不能因此而免除申報之義務，更難以被告未將系爭證券交易所得列入所得清單，而認有何信賴之基礎可言，是原告此部分之主張，亦難憑信。
㈤原告98年度綜所稅結算申報，漏報財產交易所得15,415元
及未依所得基本稅額條例申報原告配偶出售美麗華公司股票273 萬股之有價證券交易所得13,001,410元，核已違反所得基本稅額條例第5 條第2 項規定；又個人所得基本稅額係採自行申報制，原告有所得即有據實申報之公法義務，原告就前開應計入個人基本所得額之有價證券交易所得有疑義時，於申報個人所得基本稅額前，自應向稅捐稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，尚不能以不諳稅法為由，而卸其依法申報之責，且系爭證券交易所得金額尚非微小，原告既未就實際所得予以申報，致漏報系爭基本所得額，縱無故意，亦難謂無過失，依行政罰法第
7 條第1 項規定，被告予以裁罰，並無不合。而倍數參考表之訂定目的，係租稅主管機關為統一法令適用，及下級稽徵機關決定違章案件處罰金額時，有較具體之標準可供依循，並避免相同案件處罰數額因機關、承辦人員之不同而有高低差異，其性質屬於裁量性行政規則，因此倘倍數參考表無裁量違法之情事，被告依該標準所為之裁罰決定，應認為其屬於合法之裁量決定。本件原告違反所得基本稅額條例之規定，致漏報應罰之所得稅額1,484,716 元，被告審酌上情，及參據現行（且於本件言詞辯論終結前並未修正）之倍數參考表有關所得基本稅額條例第15條第2項有關綜合所得稅「未申報所得屬前2 點以外之所得，且無第4 點情形者」違章情形之規定等情，按所漏稅額1,484,716 元裁處1 倍之罰鍰計1,484,716 元，揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自係合法。原告主張應予免罰一節，並不符合稅務違章案件減免處罰標準之相關減免處罰規定，核不足採。
六、綜上所述，本件原告主張並無可採。從而，被告作成原處分並無違誤，訴願決定遞予維持，亦屬正確。是原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 101 年 8 月 16 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 胡方新
法 官 李君豪法 官 鍾啟煌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 101 年 8 月 16 日
書記官 吳芳靜