臺北高等行政法院判決
102年度簡上字第178號上 訴 人 嘉紡國際貿易有限公司代 表 人 沈棱律師（清算人）被 上訴 人 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國102年10月18日臺灣臺北地方法院102 年度簡字第73號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人民國（下同）92年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘新臺幣（下同）659,445 元，經被上訴人初查核定未分配盈餘659,446 元（調整法定盈餘公積1 元）。嗣查獲上訴人92年間無進貨事實，取具○○企業有限公司（下稱○○公司）開立不實之統一發票金額3,152,650 元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃據以重行核定未分配盈餘3,023,934元，加徵10% 營利事業所得稅計302,393 元，應補稅額236,
448 元，並按所漏稅額處0.5 倍之罰鍰118,224 元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回上訴人之訴，上訴人遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：上訴人已於95年11月1 日向臺灣臺北地方法院民事庭聲報清算完結，經該院96年12月25日北院隆民立95年度司字第284 號函准予備查，故上訴人因清算完結，法人格消滅，被上訴人不得於上訴人清算完結後，就已喪失法人格之上訴人核課稅捐。又上訴人確實有向○○公司進貨，進貨後復轉送他人加工而後出口，此一進貨及出口事實有上訴人提出之織片加工發票6 張、出口報單及收回款項外匯單影本為憑，該等帳證已足證明上訴人與○○公司間之交易屬實，上訴人以合法取得之○○公司發票列報營業成本並無不法，被上訴人未盡舉證責任，漠視上開證據，否定上訴人與○○公司間交易之真實性，並以臆測方式認定上訴人有逃漏稅之主觀意思，顯有違誤等語，爰求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被上訴人答辯略以：上訴人雖主張於95年11月1 日向臺灣臺北地方法院民事庭聲報清算完結，並經該院96年12月25日北院隆民立95年度司字第284 號函准予備查云云，惟上訴人明知尚有漏稅情事，自難認其已完成合法清算程序而生清算完結之效果。本件上訴人經查獲以○○公司開立之不實統一發票銷售額計3,152,650 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額157,633 元，經依法補徵營業稅157,633 元，業經最高行政法院101 年度判字第34號判決，除罰鍰因裁罰倍數修正予以廢棄外，上訴人其餘之訴駁回確定在案，被上訴人基於同一違章事實及理由，剔除上訴人92年度營業成本3,152,650 元，重行核定92年度未分配盈餘3,023,934 元，並審酌上訴人對其營業活動及各項營業成本費用知之最詳，其於辦理申報時，自應注意核實申報，竟短報未分配盈餘，難謂無違章之故意，被上訴人爰依財政部所訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰金額或倍數參考表），按所漏稅額處0.5 倍之罰鍰118,224 元並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以上訴人無進貨事實，取具○○公司開立銷售額計3,152,650 元之統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，致漏報營業稅額之違章事實，業經本院99年度訴字第270 號、最高行政法院101 年度判字第34號判決認定在案，另上訴人因同一違章事實，虛報營業成本，漏報營利事業所得稅之違章事實，亦經本院102 年度訴字第7 號判決及最高行政法院102 年度裁字第958 號裁定確定在案。上開確定判決已就本件爭執之事項，包括上訴人是否無進貨事實，取具○○公司開立銷售額3,152,650 元之統一發票，虛增營業成本，致生逃漏營利事業所得稅之事實，以及上訴人法人格消滅與否之判斷等逐一論述其理由，上訴人在本件訴訟中所為之主張，均與前案兩造所主張、抗辯之重要爭點相同，且該重要爭點均已於前案審理中經兩造為完全之攻擊、防禦，前案判決斟酌兩造全辯論意旨及調查證據之結果已作成判斷，並詳述相關理由，上訴人於本件訴訟中復未能指出前案判決有何顯然違背法令之情形，或提出新訴訟資料足以推翻前案判斷，前案判決就上開重要爭點所為之判斷對本件訴訟即有爭點效之適用，上訴人不得再為相反之主張，法院亦無從為相異之判斷，是被上訴人據此重行核定92年度未分配盈餘3,023,934 元，補徵稅額236,448 元，應屬有據。又上訴人為營利事業，就其事業營運、交易對象及進出貨、存貨之情況應無不知之理，其明知並無向○○公司進貨，猶持○○公司之統一發票充作營業成本，辦理92年度營利事業所得稅結算申報及92年度未分配盈餘申報，難認無違章之故意，被上訴人據此認定上訴人該當於所得稅法第
110 條之2 第1 項規定之構成要件，並參酌裁罰金額或倍數參考表規定，處所漏稅額0.5 倍罰鍰，亦無違誤，因而駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴意旨略謂：㈠上訴人業已提出諸多事證證明與○○公司之交易屬實，原審逕以營業稅訴訟中未經實質審理之認定，作為認定上訴人與○○公司無交易之唯一證據，未盡其法定調查義務，違反行政訴訟法第125 條第1 項、第133 條規定，且漠視行政機關應實質舉證上訴人違法之法律規定，認定事實與真實相悖，況本案並不符合適用爭點效之要件，原審判決顯有不適用法令及適用法令違法之違誤。㈡原審判決不當將行政機關所應負擔之舉證責任轉由上訴人負擔，違反稅捐稽徵法第12條之1 第3 項規定及改制前行政法院32年判字第16號判例意旨，其錯置舉證責任，適用法令顯有違誤。㈢原審就上訴人所提織片加工發票6 紙、出口報單及收回款項之外匯單影本等事證未為實質調查，復未說明不採之理由，即遽為不利於上訴人之認定，亦有判決不備理由之當然違背法令情事。㈣上訴人業已清算完結，法人格消滅，原審判決僅片面採取被上訴人之主張，未說明為何不採上訴人主張之理由，有判決不附理由及判決不適用法令之違背法令情形。
㈤上訴人並無違章之客觀事實與主觀意思，原審判決未盡其主觀責任之判斷義務，未具體論述上訴人有何逃漏稅捐之主觀意思，僅憑其所認定之客觀違章情節，遽然認定上訴人有逃漏稅之主觀意思，亦有判決不備理由之違背法令情形。
六、本院查：㈠按「（第1 項）自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作
分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。（第2 項）前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。……（第4項）第2 項未分配盈餘之計算，如於申報時尚未經稽徵機關核定者，得以申報數計算之。其後經核定調整時，稽徵機關應依第100 條規定辦理。」、「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5 月1 日起至5 月31日止，就第66條之9 第2 項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」、「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第66條之9 第1 項、第2 項第
1 款、第4 項、第102 條之2 第1 項、第110 條之2 第1項所明定。
㈡又「依86年12月30日修正公布所得稅法第66條之9 第2 項
規定，……關於應加徵百分之10營利事業所得稅之未分配盈餘，係以『經稽徵機關核定之課稅所得額』作為核算之基礎。而就未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅處分提起之行政救濟事件，該據以核算未分配盈餘之『經稽徵機關核定之課稅所得額』因屬另一核課處分，而非受理該加徵百分之10營利事業所得稅事件之行政法院所要審查之行政處分。又行政處分除具無效事由而當然無效外，在未經撤銷、廢止或因其他事由失效前，其效力繼續存在。是該『核定課稅所得額』處分，經納稅義務人另案提起撤銷訴訟，雖經本院將該事件之高等行政法院判決廢棄發回高等行政法院更為審理，然該核定課稅所得額處分在未經撤銷確定前，即仍具行政處分之效力，故納稅義務人雖援引對該核定課稅所得額處分之爭執，於加徵百分之10營利事業所得稅之上訴事件再為指摘，本院亦不得就此爭執為實體審究，並據以廢棄高等行政法院判決。」復經最高行政法院102 年度9 月份第2 次庭長法官聯席會議決議在案。
據此可知，就稽徵機關核定之課稅所得額如有爭執，核屬對該課稅處分依法定程序請求救濟之問題，並因行為時所得稅法第66條之9 第2 項規定應加徵百分之10營利事業所得稅之未分配盈餘，係以經稽徵機關核定之課稅所得額為計算基礎，且行政處分除具有無效之事由而當然無效外，在未經撤銷、廢止或因其他事由失效前，其效力繼續存在，故就未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅處分提起之行政救濟事件，因據以核算未分配盈餘之經稽徵機關核定之課稅所得額屬另一行政處分，尚非該加徵百分之10營利事業所得稅之行政救濟事件中行政法院所要審查之行政處分，本於行政處分之構成要件效力，行政法院對該作為構成要件之行政處分應予尊重。
㈢本件上訴人92年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘65
9,445 元，經被上訴人初查核定未分配盈餘659,446 元（調整法定盈餘公積1 元），嗣因查獲上訴人92年間無進貨事實，取具○○公司開立不實之統一發票金額3,152,650元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃重行核定未分配盈餘3,023,934 元等情，已經原判決依調查證據之辯論結果認定在案。另上訴人因不服被上訴人以其92年間無向○○公司進貨之事實，取具不實統一發票，虛報營業成本3,023,934 元，重行核定當年度營業成本91,431,990元，全年所得額4,106,634 元，補徵稅額788,162 元，並按所漏稅額處以1 倍罰鍰計788,162 元之處分，循序提起行政訴訟，訴請撤銷前開處分及訴願決定，經本院102 年度訴字第
7 號判決駁回後，業經最高行政法院以102 年度裁字第95
8 號裁定駁回其上訴而確定在案，亦有原審卷附之前揭本院判決及最高行政法院裁定可稽。是上開關於核定課稅所得額之處分除具形式與實質存續力外，並有構成要件效力，揆諸首揭規定與說明，被上訴人本於行政處分構成要件效力，以之作為本件核算加徵百分之10營利事業所得稅之未分配盈餘基礎，以原處分核定上訴人92年度未分配盈餘3,023,934 元，加徵10% 營利事業所得稅302,393 元，應補稅額236,448 元，並按所漏稅額處0.5 倍罰鍰118,224元，尚無違誤，原判決予以維持，即無不合。至原判決關於加徵營利事業所得稅部分，援引爭點效理論，以上訴人有無進貨事實之爭執，與前案（即同一事實之營業稅事件與營利事業所得稅事件）爭點相同，且該項爭點經斟酌兩造全辯論意旨及調查證據結果已於判決中（本院99年度訴字第270 號、最高行政法院101 年度判字第34號判決，以及本院102 年度訴字第7 號判決、最高行政法院102 年度裁字第958 號裁定）作成判斷，上訴人不得再為相反主張，法院亦無從為相異判斷之理由論述，雖有未洽，惟因與判決之結論無影響，原判決仍應予維持。此外，上訴人其餘所訴各節，無非以其對法律上見解之歧異，就原審認定事實之職權行使事項指摘為不當，或就原審已論斷者指摘有不備理由之情事，均無可採。另裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第110 條之2 第1 項規定部分雖於103 年4月16日修正，增列故意漏報或短報未分配盈餘之違章情形，處所漏稅額1 倍之罰鍰，惟較諸原規定並不區分故意或過失情形，一律視漏稅額是否超過5 萬元，分別處所漏稅額0.25倍（5 萬元以下）或0.5 倍（超過5 萬元者）罰鍰，上開變更後之規定對於經認定就本件違章行為具有故意責任要件之上訴人顯非有利，依稅捐稽徵法第1 條之1第4項規定反面解釋，該修正後之規定於本件不適用之，原判決適用修正前裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第110條之2 第1 項規定，維持被上訴人按所漏稅額處0.5 倍罰鍰計118,224 元之處分，即無違誤，併此敘明。
七、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第236 條之2第3 項、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 10 月 27 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 王碧芳
法 官 陳秀媖法 官 程怡怡上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 103 年 10 月 30 日
書記官 張正清