臺北高等行政法院判決
102年度再字第123號再審原告 陳淑媛訴訟代理人 李承訓 律師
陽文瑜 律師再審被告 新竹市稅務局代 表 人 范春鑾（局長）上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對本院中華民國99年3月25日98年度判字第2040號判決及最高行政法院100 年6 月31日
100 年度判字第1092號判決，依行政訴訟法第273 條第1 項第13款提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：再審原告前於民國97年7 月8 日，向被再審原告申報所有坐落新竹市○○段327 、328 、329 、330 、336 、337 、34
5 、346 、347 、348 及414 地號等11筆土地所有權應有部分各1/4 移轉予馬士清，並檢附新竹市東區區公所（下稱竹市東區公所）97年2 月5 日97東經字第0970001616號農業用地作農業使用證明書（下稱農用證明書），申請依土地稅法第39條之2 第1 項規定不課徵土地增值稅，經被再審原告核發土地增值稅免稅證明書在案。嗣馬士清等人辦理上開土地共有物分割時，被再審原告查得上開農用證明書所載土地中僅327 、328 及329 地號等3 筆土地使用分區為「保護區」，其餘8 筆土地（以下稱系爭土地）之土地使用分區類別為「乙種風景區」，核與土地稅法施行細則第57條第1 項第4款「依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地」方為農業用地之規定未合，且被再審原告復審酌本件雖經新竹市政府都市發展處（下稱參加人）於97年11月14日以府都計字第0970117388號函略以乙種風景區原則與保護區之劃設目的相符，惟仍屬都市計畫內不同之土地使用分區類別等語，另參以竹市東區公所亦以系爭土地非農業用地為由，於97年11月21日以東經字第09700141 55 號函（下稱竹市東區公所97年11月21日函）撤銷其前於97年2 月5 日所核發之農用證明書等情，遂依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定，在核課期間5 年內，以97年12月3 日新市稅機字第0970262243號函（下稱原處分）撤銷前所為不予課徵土地增值稅之核定（下稱免徵處分），並改按一般用地稅率核課系爭土地增值稅新臺幣（下同）8,539,680 元。再審原告不服，提起訴願，經新竹市政府98年8 月5 日98年訴字第34號訴願決定駁回，向本院提起行政訴訟，經本院99年3 月25日98年度訴字第2040號判決（下稱原確定判決）駁回，提起上訴，亦經最高行政法院100 年6 月31日100 年度判字第1092號判決駁回。再審原告以原確定判決具有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之情形，向本院提起再審之訴。
貳、本件再審原告主張：
一、最高行政法院100 年度判字第1092號及本院98年度訴字第2040號確定判決，確有足影響於判決之重要證物，漏未斟酌之再審事由，茲分述如下:
（一）查再審原告於本院98年度訴字第2040號及最高行政法院受理時即不斷主張系爭土地經編定為乙種風景區，依新竹都市計畫（青草湖風景區）細部計畫土地使用分區管制要點第三點之規定，其建築與使用均受限制，不得為一般住宅使用，是以，系爭土地所受管制已無異於保護區，而依再審原告所悉，新竹市政府曾於96年2 月27日發函，略以「乙種風景區土地既經本府都發局認定其使用與都市計畫法台灣省施行細則內之保護區劃定功能相符，則有財政部90年0000000000號函釋適用」等情；而財政部90年0000000000號函釋內容則為：「檢送行政院農業委員會90年3 月20日召開『研商農業發展條例施行細則第2 條第2 項（按：
94年修正為第14條之1 ）執行事宜』會議紀錄。附件：行政院農業委員會90年4 月6 日（90) 農企字第900010118號函檢送本會召開『研商農業發展條例施行細則第2 條第
2 項執行事宜』會議紀錄乙份。案由一：都市（特定區）計畫土地使用分區名稱不同於農業區或保護區，但與農業區或保護區之使用管制無異者，是否有農業發展條例第31條、第37條及第38條之適用？決議：一、財政部74年曾函釋略以台北縣東北角海岸風景特定區內之生態、地質、景觀、古蹟、海域資源及一般保護區均屬都市計畫保護區，故各縣市都市（特定區）計畫之各種保護區，仍得有農業發展條例第31條、第37條及第38條之適用」等語。查新竹市政府前開公函既係就編定為乙種風景區土地，認有財政部前開函釋，而應有土地稅法第39條之2 第1 項不課徵土地增值稅規定之適用，系爭土地又係編定為「乙種風景區」，則新竹市政府前開公函，自屬足以影響判決結果之重要證據。
（二）然再審原告並非新竹市政府前開公函之受文者，無從提出該函文資料，因再審原告就該函完整具體之文號亦不知悉，雖於前程序事件過程努力詢問，所獲知之文號，亦經新竹市政府（產業發展處）函覆查無該函文之文號，最高行政法院100 年度判字第1092號確定判決方謂：「茲查上訴人（即再審原告) 固曾於起訴狀內聲請原審向新竹市政府建設局函查該局96年2 月27日函文內容，及向被上訴人（即再審被告）函詢系爭土地之前課徵田賦或地價稅，原因為何等事項，然上訴人主張新竹市政府96年2 月27日函認定『乙種風景區土地則內之保護區劃定功能相符，則有財政部90年0000000000號函釋適用』乙節，茲因上訴人並未提出該函文資料以實其說，且經被上訴人向新竹市政府產業發展處查證，經函覆略以，查無此文號等語，有被上訴人98年10月21日新市稅法字第0980205634號函及新竹市政府98年10月23日府產農字第0980118423號函附原處分卷可按（原處分卷第159 、161 頁) 」云云；然查新竹市政府確實於96年2 月27日以府建農字第0960019922號函認乙種風景區既與保護區劃定功能相符，而有財政部90年0000000000號函釋適用等情，僅因再審原告於前程序因不知確實文號始未能查得該公函；而此觀本院95年度訴字第2653號判決，該事件原告即有提出該公函，而參諸該判決引述該事件原告主張部分有謂「上述原告之被繼承人廖福星所遺之各該乙種風景區土地，於96年1 月22日取得新竹市政府都發局公文認『乙種風景區係為保持水土及自然景觀而劃定，與都市計劃法台灣省施行細則內之保護區劃定功能相符』及96年2 月27日取得新竹市政府建設局公文稱『乙種風景區土地既經本府都發局認定其使用管制與都市計劃法台灣省施行細則內之保護區劃定功能相符，則有財政部0000000000號函釋之適用』，亦即有農業發展條例第38條第1 項規定之適用，免徵遺產稅…8.提出本件原處分…新竹市政府府建農字第0960019922號函…」，即可證明新竹市政府確曾發前開內容之函文（再證二）。而參諸再證一之判決，該事件之被告為財政部臺灣省北區國稅局，與再審被告同為稅捐機關，而財政部臺灣省北區國稅局於該事件並未否認新竹市政府函文內容及該函認定有財政部0000000000號函釋之過用，僅抗辯該事件原告於繼承發生申報遺產稅時，並未提出繼承之土地屬農業用地，且未提出繼承時確係作農業使用之證明，是原確定法院就此有利於再審原告且足影響於判決之重要證物，漏未斟酌，或至少屬於得使用之證物，自足構成再審事由。
（三）又查再審原告一直認為新竹市東區區公所所為核發系爭農業用地作農業使用證明書及再審被告新竹市稅務局原先所為不課徵土地增值稅之行為均屬合法，蓋再審原告原本所有之系爭土地曾繳田賦，是再審原告方會認為所有之系爭土地均屬農地，且長期均作農業使用。準此，系爭土地使用分區雖屬「乙種風景區」，惟其與「保護區」所劃定之功能及所受管制既屬相符，自應有土地稅法第39條之2 第
1 項不課徵土地增值稅規定之適用，是新竹市政府府建農字第0960019922號函（再證一），實係有利於再審原告之重要證物，而原確定判決漏未斟酌。
二、綜上所述，本件件既經再審原告發現未經斟酌之證物或得使用該物，從而再審原告提起再審之訴應為有理由等情。並聲明求為判決：
1、最高行政法院100 年判字第1092號及本院98年度訴字第2040確定判決廢棄 。
2、原處分、復查決定及原處分均撤銷。ꆼ、再審被告則以：
一、再審原告援引本院因訴外人廖福星遺產稅所為95年度訴字第2653號判決主張新竹市政府（產業發展處）確實於96年2 月27日以府建農字第0960019922號函認乙種風景區既與保護區劃定功能相符，而有財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋之適用。惟最高行政法院及高等行政法院在作成本案相關判決時，均以再審原告未提出前揭函文以實其說，遂未斟酌或使用該重要證物，致其遭到不利判決，自有行政訴訟法第273 條第12項第13款再審事由云云，按財政部74年
5 月7 日台財稅第15600 號函釋規定：「臺北縣東北角海岸風景特定區內之生態、地質、景觀、古蹟、海域資源及一般保護區，均屬都市計畫保護區，土地登記簿所登載屬、田、旱、林、養、牧、原、池、水、溜、溝地目之土地，移轉與自行行耕作之農民繼續耕作時，得依農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅。」及財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋規定：「檢送行政院農業委員會90年3 月20日召開『研商農業發展條例施行細則第2 條第2 項（註：94年修正為第14條之1 ）執行事宜』會議記錄。（財政部90年
5 月8 日台財稅字第0900452812號函）附件：行政院農業委員會90年4 月月6 日（90）農企字第900010118 號函檢送本會召開『研商農業發展條例施行細則第2 條第2 項執行事宜』會議紀錄乙份。案由一：都市（特定區）計畫土地使用分區名稱不同於農業區或保護區，但與農業區或保護區之使用管制無異者，是否有農業發展條例第31條、第37條及第38條之適用？決議：一、財政部74年曾函釋略以臺北縣、東北角海岸風景特定區內之生態、地質、景觀、古蹟、海域資源及一般保護區均屬都市計畫保護區，故各縣市都市（特定區）計畫之各種保護區，仍得有農業發展條例第31條、第37條及第38條之適用。」由前揭函釋文義觀之，行政院農業委員會像於90年3 月20日會議決議各縣市都市（特定區）計畫之「各種保護區」得適用農業發展條例第37條第l 項（其內容與土地稅法第39條之2 第1 項相同）不課徵土地增值稅之規定。惟查系爭8 筆土地之使用分區為「乙種風景區」是否屬前揭函釋所謂「都市計畫之各種保護區」？業經法律主管機關新竹市政府都市發展處97年11月14日函文說明三略以：「查本案土地之都市計畫土地使用分區為乙種風景區，依前開都市計畫書所載乙種風景區係為保持水土及自然景觀而劃定，依其土地使用分區管制規定，除為保護區內地形、地物所為之工程或建築整地需要外，不得砍伐自然林木或變更地形地貌，且僅得為造林及水土保持設施、維護或增進自然風景或紀念性之公共建築物，登山步道、觀景亭台、……，綜上，乙種風景區原則與保護區之劃設目的相符，主要均係為保護自然生態環境，惟仍屬都市計畫內不同之土地使用分區類別。」核釋有案，爰渠等土地非屬都市計畫之保護區甚明，自無土地稅法第39條之2 第1 項不課徵土地增值稅規定之適用，合先敘明。
二、再審原告又主張新竹市政府96年2 月27日確實以府建農字第0960019022號函認定「乙種風景區土地既經本府都發局認定其使用管制與都市計劃法臺灣省施行細則內之保護區劃定功能相符，則有財政部90年0000000000號函釋之適用」此觀諸本院95年度訴字第2653號判決理由四、內容自明，爰系爭土應按土地稅法第39條之2 規定不課徵土地增值稅乙節，查本案之爭點為系爭土地使用分區「乙種風景區」可否等同「保護區」適用土地稅法第39條之2 不課徵土地增值稅之規定？因「乙種風景區」與「保護區」皆屬都市計畫內土地使用分區之類別，而都市土地使用分區之職掌單位為都市發展處，並非產業發展處（更名前為建設局），誠如前述，都市發展處於97年11月14日函文即已明確表示二者性質互殊、範疇各別，仍分屬不同之土地使用分區類別。該處嗣後並以參加人身份參加本案由本院審理之準備程序庭，亦是表達如此之論述，此觀諸本院99年3 月25日98年度訴字第2040號判決事實及理由五（八）內容即明。況查本院95年訴字第2653號判決（訴外人廖福星遺產稅案）理由四及五可知，當時本院雖不否認新竹市政府96年2 月27日函文之存在，但仍審認土地使用分區為「乙種風景區」，亦非屬財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋所載之情形，自難援引適用。又查財政部為全國最高財稅主管機闕，爭土地是否有合致財政部
90 年5月8 日台財稅字第0900452812號函釋規定之免稅要件，亦應由財政部依職權作出解釋，似非新竹市政府產業發展處之函文所能替代，因此，縱有該函文存在，再審被告亦難依該函文辦理系爭土地增值稅之徵免，併予敘明。
三、至再審原告聲稱本案最高行政法院100 年度判字第1092號確定判決未斟酌或使用新竹市政府96年2 月27日府建農字第0960019922號函文，致其遭到不利判決等節，經查前揭最高行政法院確定判決理由七（三）及（四）可知，雖然再審原告未提示出該函文，但最高行政法院仍審認本案之關鍵在於「乙種風景區」是否等同「保護區」，此皆為都市發展處之職權，顯與產業發展處無關，因此，該函文存在與否，亦與本案判決結果無涉，且最高行政法院判決理由亦指出財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋，係決議各縣市都市（特定區）計畫之「各種保護區」得適用土地稅法第39條之2 不課徵土地增值稅之規定，而本案系爭土地之土地使用分區為「乙種風景區」，並經主管機關都市發展處核認與保護區不同，因此系爭土地與財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋所載情形相異，自難援引適用，爰再審原告所述，顯與事實不合。
四、綜上查核，新竹市○○段○○○ ○號等8 筆土地使用分區為乙種風景區，不符土地稅法施行細則第57條所謂「農業用地」範圍甚明，爰再審被告依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定，按一般用地稅率向再審原告補徵系爭高峰段41
4 等地號8 筆土地增值稅計8,539, 680元，揆諸首揭規定，並無違誤，並經最高行政法院100 年度判字第1092號判決確定在案，今再審原告以前揭確定判決未斟酌或使用新竹市政府96年2 月27日以府建農字第0960019922號函文內容為由，提起再審之訴，惟查該函文並非土地使用分區之主管機關都市發展處或財稅主管機關財政部所為，對本案判決結果不具影響力，且前揭確定判決已就系爭土地使用分區非屬財政部90年5 月8 日台財稅字第0900452812號函釋所載情形，自無土地稅法第39條之2 不課徵土地增值稅規定之適用作出認定，爰再審原告所述，並無行政程序法第273 條第l 項第13款所規定「當事人發現未經斟酌之物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限」情形，自不得對本案提起再審之訴等情。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
肆、本院之判斷：
一、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第27
3 條第1 項第9 款至第14款事由聲明不服者，雖有前2 項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275 條定有明文。本件再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第27
3 條第1 項第13款再審事由，參酌前揭規定，本院自有管轄權。
二、再審原告主張之新竹市政府96年2 月27日府建農字第0960019922號函縱經斟酌，再審原告亦不會受較有利益之裁判：
（一）按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：…13、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限」、「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之」，行政訴訟法行政訴訟法第273 條第
1 項第13款、第278 條第2 項規定甚明。
（二）本件經查再審原告所指之新竹市政府96年2 月27日府建農字第0960019922號函之內容係指「乙種風景區土地既經本府都發局認定其使用管制與都市計劃法台灣省施行細則內之保護區劃定功能相符，則有財政部0000000000號函釋之適用」，然最高行政法院100 年判字第1092號判決書七（二）記載：「查系爭土地原屬新竹都市計畫範圍內，使用分區為『風景區』，嗣又經新竹都市計畫（青草湖風景區）細部計畫（第1 次通盤檢討）捌『土地使用分區管制要點』第3 點劃定為『乙種風景區』，究其細部計畫性質，係就其所劃定之風景區（包括甲種風景區、乙種風景區及丙種風景區）等土地所設之使用管制規定，旨在保護水土及自然景觀，依該管制要點規定觀之，並未及於『保護區』之劃定。故系爭土地之使用分區既劃定為乙種風景區，非屬都市計畫範圍內之『保護區』，核與土地稅法施行細則第57條第1 項第4 款規定之『農業用地』要件相間，殊無土地稅法第39條之2 第1 項不課徵土地增值稅規定之適用」（見該判決書第8 頁－第9 頁）；同判決書七（三）記載：「且查系爭土地之使用分區為乙種風景區，已如上述，又是否屬財政部上揭函釋意旨所謂都市計畫之各種保護區，經主管機關即參加人97年11月14日函文說明略以『…綜上，乙種風景區原則與保護區之劃設目的相符，主要係為保護自然生態環境，惟仍屬都市計畫內不同之土地使用分區類別』等語，亦難認屬都市計畫之保護區，此足認系爭土地與財政部90年5 月8 日函釋所載情形並不相同，本件自無該函釋之適用。」（見該判決書第10頁）；同判決書七（四）記載：「又查關於都市計畫內土地使用分區，為參加人所掌管職權，上訴人主張函詢新竹市政府建設局云云，亦屬無稽，且單憑上訴人自行主張之該函文內容，不足認定上訴人有何不予課徵土地增值稅之法定理由，是關於上訴人所指此項證據之調查與否，核與本件判決結果無涉，原審縱未調查，亦難認有何違誤。」（見判決書第11頁），可知都市計畫內土地使用分區，為原判決參加人（新竹市政府都市發展處）所掌管職權，新竹市政府建設局並非有權機關，新竹市政府都市發展處97年11月14日函文已說明乙種風景區與保護區屬都市計畫內不同之土地使用分區類別，原判決及最高行政法院100 年判字第1092號判決因而認定系爭土地（乙種風景區）並非保護區，並無財政部90年5 月8 日0000000000號函釋（免土地增值稅）之適用，是再審原告主張之前揭新竹市政府建設局96年
2 月27日府建農字第0960019922號函，縱經斟酌，系爭土地仍不得認定為保護區而免課增值稅，再審原告不會因此而受較有利益之裁判。
三、綜上，再審原告主張有行政訴訟法第273 條第1 項第13款之事由而提起本件再審之訴，然依其起訴主張之事實，顯難認有再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
四、本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，均與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 9 月 29 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 陳金圍法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│ꆼ符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│ꆼ非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合ꆼ、ꆼ之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出ꆼ所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 9 月 29 日
書記官 簡若芸