臺北高等行政法院判決
102年度訴更一字第20號
102年8月22日辯論終結原 告 李宜錚（原名李淑滿，兼李白信子、李仁昌、李仁
壽、李仁琦、李淑暖之被選定當事人）被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 梁忠森上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國100 年1 月31日台財訴字第09900497170 號（案號：第00000000號）訴願決定關於駁回其訴願部分，提起行政訴訟，本院判決後，經最高行政法院廢棄發回更審，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠原告之被繼承人李○隆於民國82年7 月7 日死亡，經被告查
得其生前於81年間將所有坐落臺北縣淡水鎮（現改制為新北市○○區○○○○段○○○○○號等土地（下稱系爭土地）出售所得金額中之新臺幣（下同）789,739,812 元，分別匯入其一親等、二親等或三親等親屬李仁壽等17人之帳戶內；復於81年4 月22日將領自淡水第一信用合作社（下稱淡水一信）所開立金額63,000,000元之支票轉存入第三人陳楓所有銀行帳戶內，核屬行為時遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與；被告乃併同李○隆81年12月31日申報贈與其子李仁琦之450,000 元，核定其81年度贈與總額為853,189,812 元、贈與淨額為852,739,812 元，應納稅額為493,865,137 元。因贈與人李○隆已歿，被告遂改以其繼承人（即原告等6人）為納稅義務人發單補徵。原告不服，循序訴經本院91年度訴字第275 號判決：「訴願決定及原處分關於核定李○隆贈與總額超過613,799,197 元部分均撤銷（原判決原誤載為613, 349,197元，嗣93年12月20日裁定更正）。原告其餘之訴駁回。」原告就遭駁回部分，提起上訴，經最高行政法院96年度判字第587 號判決，以該上訴未確定部分，依司法院釋字第622 號解釋，被告以繼承人即原告為贈與稅之納稅義務人發單補徵贈與稅，逾越遺產及贈與稅法第15條規定，增加繼承人法律上所未規定之租稅義務，而將原判決駁回原告在第一審其餘之訴部分廢棄，並撤銷該部分之訴願決定及原處分（重核復查決定），著由被告另為適法之處理。被告不服，提起再審，分別經最高行政法院98年度判字第289 號判決及本院98年度再字第48號判決駁回。
㈡嗣原告以被告逾限仍未作成重核復查決定，於99年5 月25日
提起訴願，期間被告於99年7 月12日重核復查決定：「一、變更核定李白信子、李仁昌、李仁壽、李宜錚（原名李淑滿）、李仁琦及李淑暖等6 人為代繳義務人。二、追減贈與總額新臺幣239,390,615 元。」原告不服，於99年8 月17日對之提起訴願，復於99年12月14日（財政部收文日期）一併主張申請塗銷不動產禁止處分登記及加計利息退還稅款，財政部合併審理結果，於100 年1 月31日訴願決定：「申請加計利息退還贈與稅款及塗銷不動產禁止處分登記部分，原處分機關應於收到本訴願決定書之次日起2 個月內作成行政處分。其餘訴願駁回。」原告乃就訴願決定關於駁回其訴願部分，提起行政訴訟，經本院100 年度訴字第584 號判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及重核復查決定。被告不服，復提起上訴，案經最高行政法院102 年度判字第24號判決將原判決廢棄，發回本院更為審理。
二、本件原告主張：㈠被告核定李○隆贈與3 名共有人之配偶、子女共14人503,54
2,614 元部分：李○隆於81年4 月至5 月間分配出售共有土地價款，係委託次子李仁壽將填妥帳號、金額、蓋上印鑑章之取款憑條，分別交付林文、李聰賢及李文峰3 人。被告認定李○隆將售地款以轉帳方式匯至3 名共有人之配偶、子女帳戶乙事，與事實完全不符：
⒈被告於鈞院91年度訴字第275 號案件之93年6 月18日行政訴
訟補充答辯續狀二自承之遺漏或錯誤核定，與被告所認定之「轉帳」說前後矛盾。且鈞院91年度訴字第275 號判決理由明載：「原告主張系爭土地雖登記為李○隆1 人所有，實際上為其兄弟4 人共有一節，應為可採。」並經最高行政法院96年度判字第587 號判決確定。
⒉證人邱正興於102 年7 月23日準備程序期日證稱，收（收入
傳票）、支（取款憑條）平衡即作轉帳處理，81年5 月28日李○隆3 筆取款憑條及李鄭秀子、李王却、林文及其配偶子女共11人之47筆定存、活儲存款憑條（收入傳票）戳記欄所填寫之帳號，均為其所標註。故被告顯將淡水一信之內部帳務處理，誤認為李○隆之作為。
⒊依83年李鄭秀子、李王却之說明書：「賣地之錢，應由兄弟
均分」之原則，足認其帳戶存入之現金來源分別為李聰賢、李文峰出售土地款（89年5 月5 日財政部訴願決定書、90年
6 月4 日被告再訴願決定重核復查決定書參照）。且依李聰賢100 年12月16日、李文峰100 年12月20日於被告之談話記錄，出售土地價款係「兄弟平分」；林再全、林財寶100 年12月16日於被告之談話記錄，售地資金確係由「林文處理」，益證林文、李聰賢及李文峰3 人為李○隆分配土地款之對象。
㈡被告核定李○隆贈與李仁壽22,164,180元部分：林文、李聰
賢、李文峰3 人確委託李○隆代為支付出售共有土地必要費用，共16,125,000元予白明慶及李和順。李仁壽依李○隆之複委託，分別於81年6 月11日支付白明慶1,500,000 元，及81年6 月27日、29日各轉帳10,000,000元至李和順指定之2帳戶。李仁壽依李○隆之指示，返還李○隆450,000 元、支付李○隆購地相關費用214,180 元：
⒈由李聰賢、李文峰之談話記錄，出售土地價款係「兄弟平分
」可知，4 名兄弟均知道土地總出售價款及應扣除之稅、費金額，否則如何計算出每名兄弟平均應分得之款項？依鈞院91年度訴字第275 號判決理由明載：「系爭售地款9 億餘元，扣除土地增值稅、代書費、仲介金……等李○隆等兄弟認為應扣除之款項後，餘款由彼等4 人……平均各分得200,521,307 元……」足證系爭支付予白明慶及李和順共21,500,000元之資金來源，為出售共有土地所得之價款，而非李○隆之私有資金（李○隆出售系爭土地相關費用支出及共有人應分得價款明細表參照）。且李○隆於81年3 月30日出售共有土地前之私有資金為1,283,366 元，加計分配之土地款200,521,309 元，其並無足夠私有資金贈與李仁壽。
⒉依鈞院91年度訴字第275 號判決理由明載：「……數代同堂
共居，由長者主持家務財產共業，為國人之習慣，……」故李和順所分得土地價款並非無償受贈。退萬步言，縱認定支付予白明慶、李和順之款項為贈與，因出售共有土地所得之價款為兄弟4 人共有，亦為4 名共有人對白明慶及李和順之贈與（李仁壽之淡水一信存摺影本；李和順、李連春及郭淑英之聲明書影本；白明慶受款證明及聲明書影本參照）。
⒊81年12月31日李○隆為贈與李仁琦450,000 元，指示李仁壽
自代管資金提領同額現金至李○隆帳戶，原告已提出資金來源之證明（81年12月31日李仁壽及李○隆淡水一信存摺影本參照），核與被告於102 年7 月23日準備程序期日自承，有親屬關係之兩人同日有等額現金之提存，除非當事人提出足以推翻贈與之事證，否則贈與事實即成立之情形相符。惟被告迄今仍未提出任何反證。
⒋82年3 月李○隆與李聰賢為共同購買庄子內段土地（不動產
買賣契約書影本參照），除指示李仁壽自代管資金支出購買土地價款，為完成不動產過戶，相關規費及代書費等共214,
180 元，亦由李仁壽以代管資金支付（李○隆與李聰賢共同購買庄子內段土地應支付金額分攤表參照）。
㈢被告核定李○隆贈與陳楓63,000,000元部分：
⒈有關私人間之借貸，應否約定利息或有無債權保障措施，法
律並無強制規定。楊永枝因個人資金調度需求，將所借得之63,000,000元存入友人陳楓之帳戶（陳楓及楊永枝之聲明書影本參照），被告逕以資金之流動，率斷認定為李○隆對陳楓之無償贈與。惟李○隆與陳楓二人非親非故，贈與人如何給予？受贈人又從何允受？均未見被告有更積極之事證。
⒉81年4 月22日陳楓合庫帳戶存入淡水一信本票63,000,000元
乙事，為楊永枝向李○隆借貸之金額，非李○隆對陳楓之無償贈與，楊永枝為償還所欠債務，於88年3 月30日開立70,000,000元本票，並交付未上市公司股票予原告（李仁壽）、89年1 月7 日至89年10月16日共支付原告6,943,000 元（原告為避免日後強制執行之不利益，將以上款項寄存於他人帳戶）：⑴89年1 月7 日、17日分別支付原告400,000 元、600,000 元。⑵89年8 月16日楊永枝以投資府上建設股份有限公司所分得1 戶不動產出售，總售價6,300,000 元，扣除仲介4%佣金252,000 元、清潔費5,000 元及漏水瑕疵減少價金100,000 元，實得5,943,000 元（243,000 元＋5,700,000元）。原告並提示楊永枝88年3 月30日開立70,000,000元本票影本乙張、楊永枝所有雅集興業股份有限公司（下稱雅集公司）股票首張編號008851、末張編號008950影本各乙張、陳建志淡水一信存摺影本3 張、淡水一信本票正反面影本、顏栢祥活存存款憑條影本各乙張、不動產買賣契約書影本、土地及建物登記謄本影本各乙份，作為楊永枝償還債務之相關證明。
㈣綜上，李○隆於81年間僅分配出售共有土地款予林文、李聰
賢及李文峰3 人各200,521,307 元，李○隆並未對3 名共有人之配偶及子女為任何贈與；被告核定李○隆贈與李仁壽之金額，應扣除李仁壽已依李○隆指示支付之金額22,164,180元；陳楓帳戶存入之63,000,000元，為楊永枝向李○隆借貸之金額，非李○隆對陳楓之無償贈與等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定、重核復查決定關於贈與總額588,706,794 元部分。
三、被告則以：㈠被告核定李○隆贈與共有人之配偶、子女共14人503,542,61
4 元部分（明細見附表一）：⒈有關系爭贈與稅事件（核定贈與總額613,799,197 元部分）
，原告對於鈞院91年度訴字第275 號判決提起上訴，雖經最高行政法院96年度判字第587 號判決以被告以繼承人為納稅義務人，發單課徵贈與稅，逾越遺產及贈與稅法第15條規定為由，將該部分原判決廢棄，並撤銷該部分之訴願決定（重核復查決定）；惟該判決僅就程序部分（稅額繳款書之發單）審酌，未對實體部分予以審酌，有關實體部分仍應依鈞院91年度訴字第275 號判決內容為主；另最高行政法院102 年度判字第24號判決以關於李○隆81年度對非配偶所為無償給與503,542,614 元部分，亦經被告同認屬李○隆死亡前3 年內贈與，核定應併入李○隆遺產總額計算遺產稅，該遺產稅核定事件，業經鈞院99年度訴更一字第66號判決認定原告所為與贈與無關之主張，並無證據證明，而認被告將之列入李○隆生前贈與，併計其遺產總額之核定無誤在案，經被告援引該判決之事證及論述為證，並提出原告所舉黃柯素玉等人證明書、受贈人林郭糖回復被告書函內容與原告主張不符，及原告未舉證證明售地款項一入李○隆帳戶，即委託李仁壽領現交付分配與其他共有人等項為其攻擊防禦方法，惟原判決對上開有利於被告之重要證據及主張恝置不論，又未說明不予採取之理由。
⒉本件贈與人李○隆（82年7 月7 日過世）生前於48年1 月22
日立約買得系爭土地，嗣於33年後之81年3 月30日由其本人（1 人）出面簽約將前開土地（分割後之82-1、82-13 及82-12 地號3 筆土地）處分出售所有權及永久使用權，取得價金共911,283,750 元（900,123,750 元＋11,160,000元）後，部分款項流向林郭糖55,050,000元、李鄭秀子200,521,30
7 元及李王却148,021,307 元，有淡水一信活期儲蓄存款取款憑條及收入傳票等在卷可稽。經核對原告提出之資料，系爭土地之購地資金從47年起陸續支出，在48年1 月立約購買土地，4 月間完成登記，其間支出金額共計43,214.7元（契稅等費用7,114.7 元＋代書費2,500 元＋土地款33,600元），嗣於51年9 月13日再交付50,000元資金予所主張另名合夥人黃家樂，總計屬本筆交易明確之支出共計為93,214.7元。
⒊李○隆與訴外人高土於48年1 月22日訂定杜賣證書，以價款
68,000元買受系爭土地，價款已於即日領收，買受人是李○隆，介紹人是黃家樂，有杜賣證書在卷可稽。可知系爭土地價款是68,000元，與原告主張之土地款33,600元，已有未合，縱另加計51年9 月13日交付之50,000元，二者合計83,600元，亦與土地價款68,000元無法勾稽。關於土地總價68,000元，為何先付34,000元，再付50,000元？原告答稱：「因為當初是先跟黃家樂各買一半，到51年才跟黃家樂買下另一半。請參黃柯素玉的證明書。」等語（見鈞院99年度訴更一字第66號卷筆錄）。依杜賣證書所載，黃家樂是介紹人，非買受人，已與原告主張黃家樂是土地買受人，有無法勾稽情事。又黃柯素玉證明書記載：「有○○○鎮○○○段82-1、82-13 等土地，原本由我公公黃家樂與李家於48年所共同購買（登記李家名義），於51年我公公所有部分則全部出售給李家，……是我本人所見之事實。」等語（見鈞院91年度訴字第275 號卷）。然黃柯素玉係00年00月00日生，有戶籍資料在卷可稽，於48年間年僅6 歲，51年間年僅9 歲，尚未嫁入黃家，如何能親見上開事實？是此證明書之實質證明力不足。原告復未能提出李○隆與黃家樂共同買受系爭土地之文件證明資料，以實其說，尚難認系爭土地是由李○隆與黃家樂共同買受。
⒋姑不論系爭土地是由李○隆1 人買受或由李○隆與黃家樂共
同買受，原告至少應證明4 房兄弟於48年1 月間共同出資43,214.7元，及51年間共同出資50,000元之事實，關於44年至48年4 兄弟收入多少？原告答稱：「請參鈞院91年度訴字第
275 號卷附原證1-21。沒有確實計算過」等語（見鈞院99年度訴更一字第66號卷筆錄) 。關於證明系爭土地係由4 房兄弟共同出資，信託登記為李○隆所有，原告答稱：「補充理由一狀有李和順的日記帳，即證物6 。」云云（見鈞院99年度訴更一字第66號卷筆錄）：
①依原告提出李和順早年記載之日記帳，有載明林文、李聰
賢、李○隆及李文峰等4 名兄弟收入情形，年跨44年至47年，總計金額共僅662 元（明細為：44年文仔16元；45年文仔12元，賢仔13元；46年隆仔44元，文仔賢仔110 元，文仔159 元；47年賢仔70元，賢仔51元，隆仔50元，賢仔11元，賢仔26元，文仔70元，隆仔30元）。其中並無李文峰之收入，且除李文峰外之其他3 人，橫跨4 年收入有列帳者加計亦僅數百元，就收入金額而言，其性質僅可稱為貼補家用，是否足於己身生活所需仍有問題，若論購地資金源自其4 兄弟於購地前所存下，尚難採信。
②次就原告提出李和順早年之日記帳所載，屬於44年收入帳
載中，僅數筆有列示個人收入，其餘僅記載「賣柑、賣茅草根、炭頭金、賣炭、信用吉利金、來利金、賣木炭、賣雞來金、信用來利、賣茶、利息金、賣菜心、賣綠竹筍、賣敏豆、來豚金、賣稻草、賣蕃薯、領大租金、賣冬瓜、賣紅柿、賣柑柳」等事項。屬於45年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如文仔工金22元、賢仔割稻工金113元），其餘僅記載「賣柑、賣白菜、來利金、建築來利金、賣木炭、賣雞、建築吉利金、信用來利、建築吉利、賣茅根、賣茅草根、賣稻草、大租金、賣蕃薯、燒炭窯、賣菜頭、賣柑腳」等事項。屬於46年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如隆仔來工金44元、文仔賢仔來工金11
0 元），其餘僅記載「賣茅草根、來豚金、賣雞、來利息金、建築來利息金、賣茶、賣菜心、賣蕃薯、賣白菜、賣紅柿、賣稻草、賣木瓜柑腳」等事項。屬於47年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如賢仔插田工金26元、隆仔50元、賢仔工金20元），其餘僅記載「來柑定金、挑工金、福頭金、來利息金、插田工金、建築來吉利金、賣蕃薯、領大補償金、賣茅根、賣雞、賣桃、賣花、賣茅草、賣竽尾掃、賣茶、賣紅柿、賣菜頭、賣柑腳、賣稻草」等事項，48年至51年收入帳載中，並無列示個人收入部分。
可知，日記帳僅數筆有列示個人收入，其餘並無列示個人收入，此等收入究係如何取得，無從查知。尚難認此等收入即為林文、李聰賢、李○隆及李文峰等4 名兄弟之收入。
③再依原告所提44年、45年及47年等3 年度日記帳資料，李
和順帳載各年度淨結餘款分別為：28,164元、7,760.5 元及4,774.4 元，原告據此主張足以支付購地資金云云。然本件爭點在於購地資金來源是否確為李○隆等4 人所賺得，此與李和順帳載收入結餘款之金額如何，係屬二事。再以所附陳乙張44年收支表言之，12月30日所記載收入3 筆共11,500元（包括豚金3,000 元、定金2,000 元及柑金6,
500 元），此收入款即與其兄弟4 人無關。另就48年而言，當年度帳載全部總收入為43,895.2元，而當年度全年茅草根來金部分共為10,639.5元，占全年收入額不到1/4 ，則扣除支出26,821.8元後之結餘數17,073.4元，自不能指稱全數為李○隆等4 兄弟所共有。
④至原告於鈞院91年度訴字第275 號案，提附鄰居、朋友及
代書等出具證明書及系爭土地之管領支出帳載，以主張系爭土地為李○隆兄弟4 人共有乙節。本件自購得土地至出售歷經33年，當年資金之實際提供人是否出於李○隆等4人，鄰居、朋友及代書並非參與買賣之直接當事人，是否瞭解當時實際狀況及據實陳述，均非明確，如何證明其中資金流程？且證明書中之立書人黃柯素玉及黃新丁當時年僅6 歲及10歲，焉能清楚他人家庭買地出資之詳細內情？參以4 名出資共有人年齡差距甚多，林文為17年次，李聰賢為23年次，李○隆為27年次，李文峰則為30年次，大哥與幼弟相差13歲，主張其4 人於40餘年前購地時均有相當付出，應取得同等權利，並不符合經驗法則。於48年購地時，李文峰尚為未成年人（18歲），若論其與兄弟們共同合資購地，既乏資金流程，亦缺有明確收入之證明；林文及李聰賢，亦無固定收入之證明，均難認系爭土地係由4名兄弟共同出資。
⑤關於說明土地價款如何分配？原告答稱：「200,521,307
元因為是同居共財所買的土地，因為無法計算每個兄弟付出多少，是兄弟一起務農賺得的錢，兄弟自己都願意這樣處理。做工賺的錢很少，主要是務農賺來的。」等語，則原告不能確實計算4 房兄弟之出資額，又如何證明系爭土地係由4 名兄弟共同出資。其所言「同居共財，故平均分配」一節，經驗法則上也難令人信服。另被告於83年10月
7 日函請林郭糖說明81年5 月28日李○隆轉入其及其親屬淡水一信帳戶合計138,021,307 元之法律原因關係，林郭糖於83年10月19日回函「此款項為當年陸續向本人借貸之還款」，與原告主張不合。
⑥原告主張買方之土地款一入李○隆帳戶，即委託其子李仁
壽領現交付分配與其他共有人乙節，迄未提示相關證明文件。系爭資金縱屬現金交易，亦係贈與人自同一金融機構即淡水一信提領現金，同時存入受贈人同一合作社之存款帳戶，且其一次提領金額僅1 筆為600 萬元，其餘均達1千萬元以上，甚至有達1 億元以上者（贈與日為81年5 月28日者），依一般金融機構之作業，縱外觀上為現金交易，其實質亦係轉帳交易，由該社收入傳票上註記提領之對方帳戶00-000000-0 可證；另淡水一信職員邱正興於102年7 月23日準備庭證稱，戳記欄所填寫之帳號均為其所標記，亦證系爭資金確有入相關人等之存款帳戶，原告主張係由李仁壽交付現金分配與其他共有人，核不足採。
⒌原告主張84年李鄭秀子、李王却之說明書：「賣地之錢，應
由兄弟均分」之原則，足認其帳戶存入之現金來源分別為李聰賢、李文峰出售土地款乙節，前揭說明書雖主張賣地之錢應由兄弟均分，惟系爭資金確由李○隆帳戶提領後直接存入李○隆兄弟之配偶或其子女名下，亦為原告所不爭，足證確有贈與情事。
⒍就被告核定李○隆81年5 月28日單日自淡水一信贈與4 億餘
元，有無可能是兄弟分產乙節，原告自始即主張兄弟合資購地並非兄弟分產，惟迄今仍無法提供購地之相關資金流程證明，且原告提示李和順記載之日記帳及彙整表，李○隆兄弟間賺取之工資，維持生活所需外，尚難有餘款購買系爭土地。依李聰賢、李文峰、林再全、林財寶等受贈人至被告機關所作談話記錄資料，李○隆之兄弟雖主張購買系爭土地之資金均係源自兄弟間賺取之款項，惟渠等均係案關人員，其說詞自難採信，且其兄弟年齡，長兄林文（17年次）與幼弟李文峰（30年次），年齡差距達13歲，渠等對李氏家族之貢獻度自有不同。又系爭資金倘原告主張係兄弟分產，自應舉證系爭土地究係由何人出資購買，惟原告迄未提示究係由何人出資購買之財產，自難謂系爭資金係兄弟分產。至李文峰主張因當時農地不能細分，所以登記在李○隆1 人名下，惟土地法第30條農地不能細分係在64年7 月15日制定，而系爭土地係於48年間購買，所言自不足採。
㈡被告核定李○隆贈與李仁壽22,164,180元部分：
⒈關於李仁壽給付白明慶介紹費1,500,000元部分：原告就系
爭土地買賣已主張另有乙筆支付予黃正雄土地介紹費6,000,
000 元（買賣契約上之介紹人），卻主張另須支付白明慶介紹費，顯不合於一般社會常情及論理法則，且原告並未提示有應給付白明慶介紹費之相關債權債務契約。白明慶雖已書立聲明書，亦僅具私文書性質，自難採信。另依民法第565條、第568 條第1 項規定，白明慶對於其如何居間仲介？提供何項仲介勞務？並無任何說明，原告亦未能就土地買賣係因白明慶仲介而成，提出任何相關資料（如洽商過程、詢價及報價等資料），尚難僅以白明慶片面出具之聲明書，即認該土地買賣係由白明慶居間而成立。
⒉關於李仁壽給付李和順20,000,000元部分：
①原告雖主張李仁壽金融機構存款於81年6 月27日轉存李連
春（李聰賢之子）金融機構帳戶10,000,000元及於81年6月29日同帳戶轉存郭淑英（李連春之配偶）金融機構帳戶10,000,000元，為代李○隆對其父李和順給付之勞務報酬乙節，惟原告於前審時，原主張係給付李和順敬老費，嗣改稱係給付李和順管理家務應得之報酬，說詞前後不一，亦與社會常情及論理法則有違，況該等資金原存入李仁壽帳戶即涉有贈與，嗣後該資金即使再為轉存，由李連春及郭淑英各取得10,000,000元，按其2 人既未有對價，無償各取得10,000,000元財產，亦屬贈與關係。原告主張代李○隆支付李和順（李○隆之父）勞務報酬20,000,000元，即不可採。另該款係支付予李連春及郭淑英各10,000,000元，非支付予李和順，與原告主張給付之對象是李和順，已有無法勾稽情事。李連春及郭淑英雖以聲明書說明為暫時寄存在其帳戶云云，惟原告未能舉證李連春及郭淑英確有將20,000,000元轉付李和順之資金流程（見鈞院99年度訴更一字第66號卷筆錄），亦無從認李連春及郭淑英聲明之暫時寄存為真實。
②原告主張李氏家族大家長李和順，對被繼承人4 兄弟共同
賺取資金之記帳及系爭共有土地洽購及管理等相關事宜，多年來有相當貢獻，經4 房兄弟同意，支付約當土地交易金額2.2%之勞務報酬，屬情理之常，李和順將此筆報酬轉交長孫（媳）李連春、郭淑英，亦與臺灣民間家族分產習俗（長孫多分一些）相符云云，僅空泛主張，未舉證以實其說，尚難採信。且李○隆支付李和順20,000,000元與李和順之貢獻，並無對價關係，李○隆無償支付李和順20,000,000元之動機為何，並不影響贈與關係之成立（至於李和順是否指示將上開受贈款移轉予第三人，對贈與事實之判斷，已不生影響）。民法第817 條第1 項規定所謂共有人，以向地政機關有登記所有權者，始有其適用，系爭土地僅登記李○隆1 人所有，自不生原告所稱必要費用分攤之問題，更遑論原告主張之上揭資金合計21,500,000元，並非出售系爭土地之必要費用，自不生將21,500,000元按1/4 計算贈與額之問題，原告主張核不足採。
⒊關於李仁壽返還李○隆所需資金450,000 元部分：李仁壽於
81年12月31日自其帳戶提領之450,000 元，係供李○隆81年12月31日贈與李仁琦450,000 元，且已申報贈與稅乙節，並提出存摺影本為憑。惟此筆資金為現金提領，不能證明李仁壽於81年12月31日自其帳戶提領之現金，與李○隆贈與李仁琦450,000 元之現金為同筆資金。果若原告主張李○隆帳戶餘額僅9,427 元，故指示李仁壽從代管資金提領450,000 元存入其帳戶，以便贈與李仁琦為真實，何以李○隆不指示李仁壽直接自其帳戶將450,000 元存入李○隆帳戶，而係輾轉由李仁壽提領現金後，再存入李○隆帳戶？顯與常情有違。
⒋關於李仁壽代李○隆支付購地款相關費用214,180 元部分：
原告迄未提示足資證明李仁壽有代付土地規費之相關資金流程證明，其主張核不足採。證諸原告自承李仁壽多項支出均開立票據或採金融機構轉帳方式支付，惟卻未能提示相關資金流程證明，自難以認定其確有該筆支出，所訴亦不足採。
㈢被告核定李○隆贈與陳楓63,000,000元部分：
⒈系爭款項係於81年4 月22日存入陳楓於合作金庫銀行（原臺
灣省合作金庫）民族支庫存款帳戶（帳號：0000000000000）。原告自承於被告核發贈與稅核定通知書前之87年5 月間，楊永枝因本件涉及贈與稅事件，赴被告機關說明系爭63,000,000元係借用陳楓帳戶乙事，斯時李仁壽亦在場，知有此債權之存在，李仁壽自此乃開始追討此筆債權等情，是原告主張收受贈與稅核定通知書時，不知有此事乙節，核不足採，有鈞院91年度訴字第275 號判決可參。
⒉況就實體部分而言，原告雖主張經陳楓於被告調查時提出聲
明書說明，係楊永枝借用其戶頭存入，隨即於81年4 月24日及25日分別匯給楊永枝云云，惟陳楓經傳喚並未到庭；另證人楊永枝雖到庭說明略以，其借用陳楓帳戶向李○隆借款購買土地，並在被告核定贈與稅後之88年3 月30日開立70,000,000元本票（號碼：038401）及交付未上市之雅集公司股票予原告李仁壽作為借據等情，惟該本票之發票日為88年3 月30日，且未具抬頭，係於李○隆死亡日81年7 月7 日之6 年
8 個月後始開立，顯非系爭繼承事實發生時所為，且前揭本票未具抬頭，亦未舉證以實其說，則其證言自無可採。原告雖主張於89年間借用陳建志及顏栢詳名義存入楊永枝之償還款項計6,943,000 元，惟未提示系爭資金交付原告之相關證明供核，況系爭金額高達63,000,000元，但借貸雙方間除未約定應付利息外，亦無任何債權保障措施，且事隔20餘年（自81年4 月22日起算），楊君僅於89年間支付約10% 之款項，其餘款項亦未償還或追討，實與一般借貸常規及經驗法則有違。被告將系爭款項核認為李○隆對陳楓之無償贈與，並無不合等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有81年4 月13日取款憑條（第127 頁、第127-1 頁）、81年4 月14日取款憑條（第134-
137 頁）、81年4 月23日取款憑條（第76-78 頁）、81年5月28日取款憑條（第4 頁、第60頁）、李○隆之活期儲蓄存款存摺（第357 頁）、81年4 月13日定期性存款新開戶收入傳票（第129-133 頁）、81年4 月14日存款憑條、定期性存款新開戶收入傳票（第138-143 頁）、81年4 月23日定期性存款新開戶收入傳票（第66-67 頁、第70-75 頁）、81年5月28日存款憑條、定期性存款新開戶收入傳票（第5-11頁、第21-57 頁、第59頁）、大華證券股份有限公司函送李○隆資金匯出入明細表（第347-352 頁）、李仁壽存摺（第354-
356 頁）、林郭糖說明書（第147 頁）、李鄭秀子說明書（第152 頁）、李王却說明書（第163 頁）、被告所屬稽核科87年2 月9 日北區國稅稽第00000000號函（第223 頁）、黃柯素玉等人證明書（第224 頁）、李仁壽說明書（第226 頁）、李和順說明書（第227 頁）、贈與稅繳款書（第249 頁）、贈與稅應稅案件核定通知書（第250-253 頁）、本院91年度訴字第275 號判決（第540-605 頁）、最高行政法院96年度判字第587 號判決（第529-537 頁）、最高行政法院98年度判字第289 號判決（第514-526 頁）、本院98年度再字第48號判決（第465-484 頁）、被告99年7 月12日北區國稅法二字第0990008208號重核復查決定書（第708-716 頁）等影本附原處分卷；財政部100 年1 月31日台財訴字第09900497170 號訴願決定書（第29-38 頁）、被告83年11月15日北區國稅二字第83038102號函、淡水一信取款憑條、收入傳票、淡水一信83年7 月30日淡一信剛字第1253-1號函、支票號碼AC0000000 之支票、合作金庫銀行（原臺灣省合作金庫）民族支庫83年合金族存字第2817號函（第71-74 頁）、李聰賢、李文峰、林再全及林財寶之談話記錄（第143-148 頁）、原判決（第203-231 頁）等影本附本院100 年度訴字第58
4 號卷；楊永枝於本院92年11月27日準備程序期日之證詞（第165-182 頁）附本院91年度訴字第257 號卷二；最高行政法院102 年度判字第24號判決（第6-17頁）附本院卷可稽，洵堪認定。是本件爭點厥在：被告核定李○隆贈與其兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元；核定李○隆贈與李仁壽22,164,180元；核定李○隆贈與陳楓63,000,000元，是否適法有據？㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華
民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第4 條第1 項及第2 項定有明文。
㈡本案經最高行政法院102 年度判字第24號判決廢棄發回更審
後，審理確認本件訴訟範圍為「贈與總額588,706,794 元」之訴願決定及重核復查決定合法性，其內容包含下列3 大項（見本院卷第93頁之準備程序筆錄、第151 頁附表一）：
⒈被告核定原告之被繼承人李○隆贈與其兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元部分：
①給予李鄭秀子（李○隆之兄李聰賢之配偶）部分：81年4
月14日37,500,000元，81年5 月28日138,021,307 元，81年4 月23日25,000,000 元。
②給予李王却（李○隆之弟李文峰之配偶）部分：81年4 月
13日5,000,000 元，81年4 月23日5,000,000 元，81年5月28日138,021,307 元。
③給予李紅玉（李○隆之弟李文峰之女）部分：81年4 月13日5,000,000 元，81年4 月23日5,000,000 元。
④給予李紅珍（李○隆之弟李文峰之女）部分：81年4 月13日5,000,000 元，81年4 月23日5,000,000 元。
⑤給予李章榮（李○隆之弟李文峰之子）部分：81年4 月13日5,000,000元。
⑥給予李明泉（李○隆之弟李文峰之子）部分：81年4 月13日5,000,000元。
⑦給予林郭糖（李○隆同母異父之兄林文之配偶）部分：81年4 月23日25,000,000元，81年5 月28日30,050,000元。
⑧給予林素治（李○隆同母異父之兄林文之女）部分：81年
5 月28日2,000,000 元。⑨給予林素珠（李○隆同母異父之兄林文之女）部分：81年
5 月28日2,000,000 元。⑩給予林春桂（李○隆同母異父之兄林文之女）部分：81年
5 月28日1,950,000 元。⑪給予林再全（李○隆同母異父之兄林文之子）部分：81年
5 月28日30,000,000元。⑫給予林素月（李○隆同母異父之兄林文之女）部分：81年
5 月28日2,000,000 元。⑬給予林素禎（李○隆同母異父之兄林文之女）部分：81年
5 月28日2,000,000 元。⑭給予林財寶（李○隆同母異父之兄林文之子）部分：81年
5 月28日30,000,000元。⒉被告核定原告之被繼承人李○隆贈與其子李仁壽22,164,180元部分：
李○隆分別於81年5 月11日、同年5 月29日、6 月9 日、6月29日及7 月30日，給予李仁壽6,000,000 元、51,966,276元、21,133,656元、16,000,000元及123,075,959 元（合計218,175,891 元）。嗣經被告自認及本院91年度訴字第275號判決結果，認其中46,806,583元為李○隆對李仁壽之贈與【原告對本院91年度訴字第275 號判決駁回部分提起上訴，經最高行政法院96年度判字第587 號判決認被告以繼承人為納稅義務人，發單課徵贈與稅，逾越遺產及贈與稅法第15條規定為由，將該部分原判決廢棄，並撤銷該部分之訴願決定及原處分（重核復查決定）】。原告對於上開46,806,583元中之22,164,180元為爭執，主張其非贈與（見本院卷第54頁之對照表）如下：
①李仁壽於81年6 月11日依李○隆之指示支付第三人白明慶介紹費1,500,000 元。
②李仁壽於81年6 月27日、同年月29日依李○隆之指示，各
支付10,000,000元（合計20,000,000元）予李和順（李○隆之父）指定之李連春（李聰賢之子）、郭淑英（李連春之配偶）金融機構帳戶，係代李○隆對其父李和順給付之勞務報酬。
③李仁壽於81年12月31日依李○隆之指示，支付李仁琦（李○隆之子）450,000 元，係供李○隆贈與李仁琦。
④李仁壽於82年3 月8 日至82年6 月14日依李○隆之指示，
支付購地款相關費用214,180 元（包含印花稅23,412元、其他購地支出190,768 元）。
⒊被告核定原告之被繼承人李○隆贈與第三人陳楓63,000,000元部分。
㈢被告核定李○隆贈與其兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元部分：
⒈原告主張被繼承人李○隆出售其所有系爭土地，得款911,28
3,750 元，扣除土地增值稅及相關費用後之餘額802,085,23
0 元，平均分配予4 房兄弟，各得200,521,307 元部分，屬
4 房兄弟出售共有土地後分配所得之行為，被繼承人李○隆81年度給付其兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元部分，並非贈與乙節，即應由原告負舉證責任。
⒉兩造對於本件審理時調借之本院91年度訴字第257 號卷證（
見本院卷第45頁）及本院99年度訴更一字第66號卷證（見本院卷第44頁審理單），均無意見（見本院卷第49頁、第156頁筆錄），合先說明。
⒊經查，被繼承人李○隆（於82年7 月7 日死亡）生前於48年
1 月22日日立約買得系爭土地，嗣於33年後之81年3 月30日由其本人（1 人）出面簽約（見原證3 之1 ）將前開土地（分割後之82之1 、82之13、82之12地號等3 筆土地）處分出售所有權及永久使用權，取得價金共911,283,750 元（900,123,750 元＋11,160,000元）後，部分款項流向李○隆兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元，有81年4 月13日取款憑條（見原處分卷第127 頁、第127-1 頁）、81年4 月14日取款憑條（見原處分卷第134-137 頁）、81年4 月23日取款憑條（見原處分卷第76-78 頁）、81年5 月28日取款憑條（見原處分卷第4 頁、第60頁）、李○隆之活期儲蓄存款存摺（見原處分卷第357 頁）、81年4 月13日定期性存款新開戶收入傳票（見原處分卷第129-133 頁）、81年4 月14日存款憑條、定期性存款新開戶收入傳票（見原處分卷第138-
143 頁）、81年4 月23日定期性存款新開戶收入傳票（見原處分卷第66-67 頁、第70-75 頁）、81年5 月28日存款憑條、定期性存款新開戶收入傳票（見原處分卷第5-11頁、第21-57 頁、第59頁）等影本在卷可稽。
⒋經核對原告提出之資料，系爭土地之購地資金從47年起陸續
支出，在48年1 月立約購買系爭土地，4 月間完成登記，其間支出金額共計43,862.7元【土地款（田價金）33,600元＋納契稅金7,114.7 元（即契稅6,306.2 元＋鑑證費808.5 元）＋開費金648 元（即其他費用124 元＋實貼印花稅320 元＋地政規費204 元）＋代書金2,500 元（1,500 元＋1,000元）】，嗣於51年9 月13日再交付50,000元予原告所主張另名合夥人黃家樂，總計屬本筆交易明確之支出共計為93,862.7元（見本院卷第26-27 頁、第47-48 頁筆錄所載）。
⒌惟查，李○隆與訴外人高土於48年1 月22日訂定杜賣證書，
以價款68,000元買受系爭土地，價款已於即日領收，買受人是李○隆，介紹人是黃家樂，有杜賣證書在卷可稽（原證8），足知系爭土地價款為68,000元，與原告主張之土地款33,600元，已有未合，縱令加計51年9 月13日支付黃家樂之50,000元，二者合計83,600元，亦與土地價款68,000元，無法勾稽。原告稱：「因為當初是先跟黃家樂各買一半，到51年才跟黃家樂買下另一半。請參原證8 黃柯素玉的證明書。」等語（見本院99年度訴更一字第66號卷第154 頁筆錄）。查依杜賣證書所載，黃家樂是介紹人，並非買受人，已與原告主張黃家樂是土地買受人，無法勾稽。又黃柯素玉證明書記載: 「有○○○鎮○○○段82-1、82-13 等土地，原本由我公公黃家樂與李家於48年所共同購買（登記李家名義），於51年我公公所有部分則全部出售給李家，……是我本人所見之事實。」等語（見本院91年度訴字第275 號卷原證8 號)。然查，黃柯素玉係00年00月00日生，有戶籍資料在卷可稽（見本院99年度訴更一字第66號卷第165 頁），其於48年間年僅6 歲，於51年間年僅9 歲，尚未嫁入黃家，如何能親自見聞上開事實？是該證明書之實質證明力不足。原告復未能提出李○隆與黃家樂共同買受系爭土地之證明文件，以實其說，尚難認系爭土地是由李○隆與黃家樂共同買受。
⒍又姑不論系爭土地是由李○隆1 人買受或由李○隆與黃家樂
共同買受，原告至少應證明4 房兄弟於48年1 月間共同出資上開所述43,862.7元【土地款（田價金）33,600元＋納契稅金7,114.7 元（即契稅6,306.2 元＋鑑證費808.5 元）＋開費金648 元（即其他費用124 元＋實貼印花稅320 元＋地政規費204 元）＋代書金2,500 元（1,500 元＋1,000 元）】及51年間共同出資50,000元之事實，本院99年度訴更一字第66號案件審理時，原告對於44年至48年4 兄弟的收入多少？答稱：「請參91年度訴字第275 號卷附原證1-21。沒有確實計算過」等語（見本院99年度訴更一字第66號卷第75頁筆錄）；另對於其主張系爭土地係由4 房兄弟共同出資，信託登記為李○隆所有乙節，答稱：「補充理由一狀有李和順的日記帳，即證物6 。」云云（見本院99年度訴更一字第66號卷第153 頁筆錄）。經查：
①依原告提出李和順早年記載之日記帳中（見本院卷原證6
，下同）有載明林文、李聰賢、李○隆及李文峰等4 名兄弟收入情形，年跨44至47年，總計金額共僅662 元（明細為：44年文仔16元；45年文仔12元，賢仔13元；46年隆仔44元，文仔賢仔110 元，文仔159 元；47年賢仔70元，賢仔51元，隆仔50元，賢仔11元，賢仔26元，文仔70元，隆仔30元）。查其中並無李文峰之收入，且除李文峰外之其他3 人，橫跨4 年收入有列帳者加計亦共僅數百元，就收入金額而言，其性質僅可稱為貼補家用，是否足於己身生活所需？並非無疑，遑論購地資金係源自其4 兄弟於購地前所存下，所訴尚難採信。
②次就原告提出李和順早年之日記帳所載，屬於44年收入帳
載中，僅數筆有列示個人收入，其餘僅記載「賣柑、賣茅草根、炭頭金、賣炭、信用吉利金、來利金、賣木炭、賣雞來金、信用來利、賣茶、利息金、賣菜心、賣綠竹筍、賣敏豆、來豚金、賣稻草、賣蕃薯、領大租金、賣冬瓜、賣紅柿、賣柑柳」等事項。屬於45年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如文仔工金22元、賢仔割稻工金113元），其餘僅記載「賣柑、賣白菜、來利金、建築來利金、賣木炭、賣雞、建築吉利金、信用來利、建築吉利、賣茅根、賣茅草根、賣稻草、大租金、賣蕃薯、燒炭窯、賣菜頭、賣柑腳」等事項。屬於46年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如隆仔來工金44元、文仔賢仔來工金11
0 元），其餘僅記載「賣茅草根、來豚金、賣雞、來利息金、建築來利息金、賣茶、賣菜心、賣蕃薯、賣白菜、賣紅柿、賣稻草、賣木瓜柑腳」等事項。屬於47年收入帳載中，僅數筆有列示個人收入（例如賢仔插田工金26元、隆仔50元、賢仔工金20元），其餘僅記載「來柑定金、挑工金、福頭金、來利息金、插田工金、建築來吉利金、賣蕃薯、領大補償金、賣茅根、賣雞、賣桃、賣花、賣茅草、賣竽尾掃、賣茶、賣紅柿、賣菜頭、賣柑腳、賣稻草」等事項，48年至51年收入帳載中，並無列示個人收入部分。
可知日記帳僅數筆有列示個人收入，其餘並無列示個人收入，此等收入究係如何取得，無從查知。尚難認此等收入即為林文、李聰賢、李○隆及李文峰等4 名兄弟之收入。
③再依原告所提44年、45年、47年等3 年度日記帳資料，李
和順帳載各年度淨結餘款分別為28,164元、7,760.5 元及4,774.4 元，原告據此主張足以支付購地資金云云。然查本件爭點在於購地資金來源是否確為李○隆等4 人所賺得，此與李和順帳載收入結餘款之金額如何，係屬二事。再以所附陳乙張44年收支表言之，12月30日所記載收入3 筆共11,500元（包括豚金3,000 元、定金2,000 元及柑金6,
500 元），此收入款即與兄弟4 人無關。另就48年而言，當年度帳載全部總收入為43,895.2元，而當年度全年茅草根來金部分共為10,639.5元，占全年收入額不到1/4 ，則扣除支出26,821.8元後之結餘數17,073.4元，自不能遽指全數為李○隆等4 兄弟共有。
④至原告於本院91年度訴字第275 號乙案所提出原證3 、原
證8 至17之鄰居、朋友及代書等人出具證明書及系爭土地之管領支出帳載，主張系爭土地為李○隆兄弟4 人共有乙節。查本件自購得土地至出售歷經33年，當年資金之實際提供人是否出於李○隆等4 人，鄰居、朋友及代書等人均非參與買賣之直接當事人，是否瞭解當時實際買賣狀況及資金流程？均非無疑，且證明書立書人黃柯素玉及黃新丁當時年僅6 歲及10歲，焉能清楚他人家庭買地出資之詳細內情？至買地後系爭土地之收入及應支付費用，即便有段時期曾列在李和順記載之流水帳中，然此在早期社會，家長基於經濟需求代為管理子女土地之收、支，亦屬常態，不能即作為土地另為他人持有之證明。
⑤參以4 名出資共有人年齡差距甚多，林文為17年次，李聰
賢為23年次，李○隆為27年次，李文峰則為30年次，大哥與幼弟相差13歲，主張其4 人於40餘年前購地時均有相當付出，應取得同等權利，並不符合經驗法則。查於48年購地之時，李文峰尚為未成年人（18歲），若論其與兄弟們共同合資購地，既乏資金流程，亦缺有明確收入之證明；同時，林文及李聰賢亦無固定收入證明，均難認系爭土地係由4 名兄弟共同出資。
⑥此外本院99年度訴更一字第66號案件審理時，原告就土地
價款如何分配？係答稱：「200,521,307 元因為是同居共財所買的土地，因為無法計算每個兄弟付出多少，是兄弟一起務農賺得的錢，兄弟自己都願意這樣處理。做工賺的錢很少，主要是務農賺來的。」等語（見本院99年度訴更一字第66號卷第76頁筆錄) ，則原告不能確實計算4 房兄弟之出資額，又如何證明系爭土地係由4 名兄弟共同出資，所稱「同居共財，故平均分配」一節，在經驗法則上，亦難以採信。
⒎另被告於83年10月7 日函請林郭糖說明81年5 月28日李○隆
轉入林郭糖及其親屬淡水一信帳戶之法律原因關係，林郭糖於83年10月19日回函「此款項為當年陸續向本人借貸之還款」（見原處分卷第147 頁），核其說詞，與原告之主張相悖，益徵原告所主張上開移轉金額屬4 房兄弟出售共有土地後分配所得乙節，並不可採。
⒏原告復主張依李鄭秀子、李王却之說明書記載：「賣地之錢
，應由兄弟均分」等語（見原處分卷第152 頁、第163 頁），足認其帳戶存入之現金來源，分別為李聰賢、李文峰出售系爭土地款云云。惟查前揭說明書雖主張賣地之錢應由兄弟均分，但系爭款項確由李○隆帳戶提領後，直接存入李○隆兄弟之配偶或其子女名下，非直接存入所稱共有人之名下，而李○隆兄弟之配偶或其子女均非系爭土地之共有人，是其無償自李○隆處取得系爭款項，堪認已有贈與情事。
⒐再依李聰賢、李文峰、林再全及林財寶等人至被告機關所作
談話記錄（見本院100 年度訴字第584 號卷第143-148 頁）可知，渠雖主張購買系爭土地之資金均係源自兄弟間賺取之款項，惟其長兄林文（17年次）與幼弟李文峰（30年次），年齡差距達13歲，且購買系爭土地時李文峰僅18歲，並原告未能舉證4 兄弟出資均等，故應均分售地款，自難謂李○隆兄弟之配偶、子女共14人取得之系爭503,542,614 元款項，乃兄弟均分共有土地之售地款。至於李文峰主張因當時農地不能細分，所以登記在李○隆1 人名下，然查土地法第30條農地不能細分之規定，係在64年7 月24日總統令修正公布，而系爭土地為48年間購買，所言自不足採。
⒑又原告聲請傳喚淡水一信承辦人員鄭鳳美、曾麗玟、邱正興
3 人到庭作證系爭土地售地款一入李○隆帳戶，即委託其子李仁壽領現金交付分配其他共有人乙節（見本院卷第94頁筆錄）。查鄭鳳美、曾麗玟、邱正興3 人於本院102 年7 月23日審理時均稱「我不會直接面對取款人，不知道櫃台發生什麼事情」「前面櫃台存取款情形我不清楚」「我沒有直接面對客戶，我不知道前面櫃台的情形」「（法官問：出納是否需要面對客戶？）不用，我們是後線人員，前面有經辦，出納根據經辦及經辦主管蓋章之憑條支存款項」「（法官問：出納是否知道前面櫃台發生什麼事情？）不知道」「單據收支平衡時即予沖轉，至於前面櫃台情形我不清楚」「前面作業我不清楚，但客戶告知要轉帳我們才會作轉帳動作」等語（見本院卷第114-123 頁筆錄）。姑不論系爭給予李○隆兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,614 元款項，係提領現金交付或轉帳存入，因渠等14人確實允受系爭款項，且如前述，原告亦未能確切證明系爭款項之交付為4 房兄弟均分共有土地之售地款，並李○隆兄弟之配偶或其子女均非所稱系爭土地之共有人，是渠等14人無償自李○隆處取得系爭款項，堪認已屬贈與。
⒒綜上，原告所舉上開事證，均不能確切證明系爭土地為4 房
兄弟共同出資，而信託登記為李○隆所有，故被告將李○隆出售土地所得移轉其兄弟之配偶、子女共14人合計503,542,
614 元部分，核定贈與，併入遺產總額課稅，洵無違誤。㈣被告核定李○隆贈與其子李仁壽22,164,180元部分：
⒈關於原告主張李仁壽給付白明慶介紹費1,500,000 元部分：
原告雖提出白明慶之聲明書表明由其仲介系爭土地買賣（見原證21之1 ）。惟按「稱居間者，謂當事人約定，一方為他方報告訂約之機會，或為訂約之媒介，他方給付報酬之契約。」「居間人，以契約因其報告或媒介而成立者為限，得請求報酬。」民法第565 條、第568 條第1 項定有明文。白明慶對於其如何居間仲介？提供何項仲介勞務？並無任何說明，原告亦未能就系爭土地買賣係因白明慶仲介而成乙節，提出確切資料（如洽商過程、詢價、報價等資料）證明，尚難僅以白明慶片面出具之聲明書即認系爭土地買賣係由白明慶居間而成立，原告主張，尚非可採。
⒉關於原告主張李仁壽給付李和順20,000,000元部分：
經查，該款項係支付李連春及郭淑英各10,000,000元，並非支付李和順（見原證21之1 ），與原告主張給付對象為李和順，已有無法勾稽情事。李連春及郭淑英雖以聲明書說明，係暫時寄存在其帳戶云云，惟原告未能舉證李連春及郭淑英確有將20,000,000元轉付李和順之資金流程，無從遽認李連春及郭淑英聲明之暫時寄存為真實。原告另稱李氏家族大家長李和順，對被繼承人4 兄弟共同賺取資金之記帳及系爭共有土地洽購及管理等相關事宜，多年來亦有相當貢獻，經4房兄弟同意，支付約土地交易金額2.2%之勞務報酬，屬情理之常，而李和順將此筆報酬轉交長孫（媳）李連春、郭淑英，亦與臺灣民間家族分產習俗（長孫多分一些）相符乙節，並未舉證以實其說，所訴尚難憑採。且李○隆支付李和順20,000,000元，與李和順之貢獻並無對價關係，李○隆無償支付李和順20,000,000元之動機為何，並不影響贈與關係之成立（至於李和順是否指示轉將上開受贈款移轉予第三人，對贈與事實之判斷，已不生影響）。
⒊關於原告主張李仁壽返還李○隆所需資金450,000 元部分：
原告主張李仁壽於81年12月31日自其帳戶所提領之450,000元，係供李○隆贈與李仁琦已申報贈與之金額乙節，並提出存摺影本為憑（見原證21之2 ）。惟查此筆資金為現金提領，並不能證明李仁壽於81年12月31日自其帳戶所提領之現金，與李○隆贈與李仁琦之450,000 元現金為同筆資金。果若原告主張李○隆帳戶餘額僅9,427 元，故指示李仁壽從代管資金提領450,000 元存入其帳戶，以便贈與李仁琦為真實，何以李○隆不指示李仁壽直接自其帳戶，將450,000 元存入李○隆帳戶，而係輾轉由李仁壽提領現金後，再存入李○隆帳戶？顯與常情有違。是原告此部分之主張，尚非可採。
⒋關於原告主張李仁壽代李○隆支付購地款相關費用214,180
元（包含印花稅23,412元、其他購地支出190,768 元）部分：
原告僅提出其自行製作之「李○隆與李聰賢共同購○○○鎮○○○段土地應支付金額分攤表」（見原證21之3 ），惟該分攤表無從證明李仁壽確已支付上開款項，且原告迄未提出相關資金流程證明（原告自承其無法提出相關資金流程，見本院卷第47頁筆錄），自難遽爾謂李仁壽確有代李○隆支出上開款項，所訴並不足採。
㈤被告核定李○隆贈與第三人陳楓63,000,000元部分：
⒈系爭63,000,000元，係於81年4 月22日自李○隆於淡水一信
之帳戶轉帳（換淡水一信支票），存入陳楓於合作金庫銀行（原臺灣省合作金庫）民族支庫存款帳戶（帳號：0000000000000 ），有李○隆之活期儲蓄存款存摺影本附原處分卷（第357 頁），及被告83年11月15日北區國稅二字第83038102號函、淡水一信取款憑條、收入傳票、淡水一信83年7 月30日淡一信剛字第1253-1號函、支票號碼AC0000000 之支票、合作金庫銀行（原臺灣省合作金庫）民族支庫83年合金族存字第2817號函等影本附本院100 年度訴字第584 號卷（第71-74 頁）為憑，自堪信實。
⒉查依87年6 月30日贈與稅應稅案件核定通知書（見原處分卷
第250-253 頁）之內容可知，被告原核係以銀行存款450,00
0 元、852,739,812 元（合計853,189,812 元）為本次贈與財產總額，原核並未詳列受贈人及受贈金額內容，則原告於被告作成復查決定（第二次裁決）時，知有63,000,000元遭被告認定為李○隆贈與第三人陳楓之金額，爰循序提起訴願及行政訴訟，即難遽爾謂原告就63,000,000元金額部分提起行政救濟為不合法，合先說明。
⒊就此63,000,000元金額部分，原告雖主張陳楓於被告調查時
已提出聲明書說明，係楊永枝借用其戶頭存入，隨即於81年
4 月24日及25日分別匯給楊永枝云云，惟本院前於91年度訴字第275 號案件審理時傳喚陳楓，陳楓並未到庭，另楊永枝於本院92年11月27日審理時，雖到庭說明略以其係借用陳楓帳戶向李○隆借款購買土地，並在被告核定贈與稅後之88年
3 月30日開立70,000,000元本票（號碼：038401）及交付未上市之雅集公司股票予原告李仁壽作為借據（見本院91年度訴字第257 號卷二第165-182 頁筆錄）云云，惟查該本票之發票日為88年3 月30日（係於李○隆死亡日81年7 月7 日之
6 年8 個月後始開立），且未具抬頭，是否為其所述債務之清償，並非無疑。原告復主張於89年間借用陳建志及顏栢詳名義存入楊永枝之償還款項計6,943,000 元，惟未提出系爭資金交付原告之確切證據。況系爭金額高達63,000,000元，然借貸雙方間除未約定應付利息外，亦無任何債權擔保，且自81年4 月22日起，事隔20餘年，楊永枝僅於89年間支付約10% 之款項，其餘款項仍未償還或追討，實與一般借貸常規及經驗法則有違。從而，原告既未能提出確切證據證明系爭63,000,000元款項之原因事實為有償，則被告核定系爭63,000,000元款項為李○隆對陳楓之無償贈與，自無不合。
五、綜上所述，本件原告主張系爭被告核定之「贈與總額588,706,794 元」並非贈與等節，均無可採，重核復查決定及訴願決定就系爭「贈與總額588,706,794 元」部分遞予維持，俱無違誤。原告猶執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 8 月 29 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛法 官 曹瑞卿
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 8 月 29 日
書記官 黃玉鈴