01臺北高等行政法院判決臺北高等行政法院判決102年度訴字第1207號0203 110年9月16日辯論終結04原 告 優群科技股份有限公司代 表 人 王朝樑（董事長）0506訴訟代理人 王惠民 會計師（兼送達代收人）黃健育 會計師0708 林銘龍 律師09被 告 財政部北區國稅局10代 表 人 王綉忠（局長）住同上11訴訟代理人 黃麗玲12上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102年6月28日台財訴字第10200063850號（案號：第10200494號）訴願決1314定，提起行政訴訟，本院判決如下：
15主 文16訴願決定及原處分（即重核復查決定）就罰鍰新臺幣4,180,70117元部分均撤銷。
18訴訟費用由被告負擔。
19 事實及理由20一、被告代表人原為李慶華，於訴訟進行中依序變更為吳英世、21王綉忠，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
22二、爭訟概要：緣與原告合併後消滅之良澤股份有限公司（下稱23良澤公司）於97年1月至12月無進貨事實，取具派克電子科24技有限公司（下稱派克公司）所開立之不實統一發票，銷售25額合計新臺幣（下同）78,458,700元，營業稅額3,922,93526元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局中部101地區機動工作站及被告查獲，審理違章成立，初查除核定補02徵營業稅額3,922,935元外，並按所漏稅額3,922,935元處以
031.5倍之罰鍰計5,884,402元。原告不服，申請復查結果，獲04准追減營業稅額1,135,801元及罰鍰1,703,701元。原告仍表05不服，提起訴願，經財政部以101年3月15日台財訴字第1000060501550號訴願決定撤銷被告100年11月10日北區國稅法一字07第1000017396號復查決定，囑由被告另為處分，被告遂以10081年12月25日北區國稅法一字第1018005118號重核復查決定09變更核定營業稅額2,787,134元及罰鍰4,180,701元。原告仍10表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂就罰鍰部分（關於營業稅11額部分，業據原告撤回起訴）提起本件行政訴訟。
12三、原告起訴主張及聲明：
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（一）主張要旨：14 ⒈依最高法院109年度台上字第8號刑事確定判決所示，良澤15公司確係遭刑案被告等人共同詐騙，自始至終均係基於正常真實之交易認知及作業，與上下游交易並取得所有相關1617憑證，係單純受詐欺之被害人。被告答辯理由時序錯置、18倒果為因，斷章取義地將刑案歷審均排除參與詐欺行為，19且係本案唯一受害者之原告，指摘為明知虛假交易仍刻意20為之的共犯。
21 ⒉原告確為整起案件之唯一且最大受害者，不應要求受他人22詐騙且已蒙受鉅額損失之原告，仍遭被告再予處罰。且原23告並未違反誠實義務，客觀上未具有違法性，主觀上亦未具可責性，縱具查核能力之被告，遲至100年仍無法核認2425前揭交易之真偽，殊難要求無調查能力之原告查核真偽，26原告自不應被處罰。
27 ⒊原告並無造成逃漏稅之事實與結果，且原告於另案刑事判決確定前，根本無法確認究竟本件系爭進出貨之最後確定2829事實狀況乃至於刑案被告等人是否確有所謂詐騙原告之事30實，需待刑事判決確定後，始得確認。故於刑事案件判決31確定前，原告根本無從也無可能如被告所述可先行補繳而201避免遭裁罰鍰，由此實更反證原告遭裁罰罰鍰之理由確不02可採。
03 ⒋被告罰鍰過重：被告就其自身之行政怠惰置而不論，在原04告蒙受損失後就原告因受詐欺而非因故意過失致違反行政05法或稅法上義務行為，全未審酌違反行政法上義務行為應06受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利07益，被告之裁罰，實難謂符合比例原則更難謂符合公平課08稅原則等語。
09（二）聲明：訴願決定及原處分（即101年12月25日北區國稅法10一字第1018005118號重核復查決定）就罰鍰4,180,701元11部分均撤銷。
12四、被告答辯及聲明：
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（一）答辯要旨：14 ⒈原告員工韓天怡為良澤公司網通部門最高主管，負責網通15部門包括接洽供應商、客戶等所有業務，雖有相關內稽內控機制，惟此一機制並未確實落實。又該等交易由韓天怡1617引進，其銷貨對象亦由派克公司指定之客戶，原告員工林18曉芳對邁康國際企業有限公司（下稱邁康公司）訂單未記19載售價，韓天怡指示直接詢問派克公司之高巧盈，與一般正常交易、經驗及論理法則相違，堪認原告內稽內控與徵2021信機制之疏漏，讓韓天怡有機會以故意用不實統一發票申22報進項稅額，致發生漏稅結果，明顯違反從事商業活動之23企業所負擔基本之公法義務，依行政罰法第7條第2項規24定，推定原告對本件漏稅結果係有故意，原告如欲推翻前25開法律上之推定，自應積極證明自己對組織成員已盡監督26之能事。原告對上開重大交易，其員工隱瞞進貨來自泰鉅27科技股份有限公司、未驗貨之事、第3人支付貨款、交易28對象小公司並無可能有此交易金額及不同公司同一送貨地29點等等，一般從事正當交易之人當不可能如此輕忽而輕率30與之交易，足證原告仍有應注意而未注意之過失，應依加301值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項02規定裁處罰鍰。
03 ⒉原告合併消滅之良澤公司於首揭期間無進銷貨事實，取得04派克公司等虛開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅05額，同時開立不實統一發票予技爾科技股份有限公司、義06德威國際有限公司、邁康公司、元通科技股份有限公司、07全耀企業有限公司及出口不實，進銷項交易經核認為虛偽08交易，違章事證已臻明確並經刑事判決確定在案，且虛報09進項銷售額大於虛報銷項銷售額，已構成逃漏稅，顯有以10不正當方法逃漏稅捐之故意，並無納稅者權利保護法第1611條第1項不予處罰規定之適用。本件原以原告進貨取具非12實際交易對象開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷13項稅額，自違章行為發生日（95年3月15日）至查獲日（9148年12月10日）止，虛報進項稅額3,922,935元，因已於裁15罰處分核定前補繳稅款，原按所漏稅額3,922,935元處1.516倍罰鍰5,884,402元，嗣原核定補徵營業稅額3,922,935元17既經追減已如前述，經重行核算漏稅額2,787,134元，並18重行按所漏稅額處1.5倍罰鍰4,180,701元，原處罰鍰5,88194,402元應予追減1,703,701元，變更核定為4,180,701元，惟依刑事法院判決所載違章事實，重新計算漏稅額應2021為2,822,255元，並按所漏稅額處1.5倍罰鍰應為4,233,38222元，基於行政救濟不得為更不利於原告之決定，原處罰23鍰4,180,701元請續予維持。
⒊財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁2425罰倍數參考表），按各種稅務違章情形及違章後情形等事26項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性27裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。本件被告於復查重核時已充分考量及分2829析探究原告上開違章情節之故意或過失主觀要件，且亦在30前揭標準裁量範圍內，自不生裁量濫權、怠惰、過重或逾31越之問題。
401（二）聲明：原告之訴駁回。
02五、查被告依據法務部調查局中機站通報資料（原處分卷二第45034至622頁）及查獲資料，原以與原告合併消滅之良澤公司於0497年1月至12月間，取得派克公司虛開之統一發票銷售額78,05458,700元，營業稅額3,922,935元，作為進項憑證申報扣抵06銷項稅額，虛報進項稅額3,922,935元，乃核定補徵營業稅07額3,922,935元，並依營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅08額3,922,935元處1.5倍之罰鍰計5,884,402元，此有營業稅09違章隨課核定稅額繳款書、罰鍰繳款書及裁處書附卷可參10（見原處分卷二第428至430頁）。原告向被告申請復查，經11被告重核復查決定，以良澤公司於97年1月至12月間，自派12克公司等2公司不實進貨，取具不實發票申報扣抵銷項稅額13計3,945,535元（分別為派克公司3,922,935元、盈訊資通股14份有限公司22,600元）；其又不實銷貨予國內技爾公司，而15開立不實發票並申報銷項稅額計2,245,611元，並對境外EtherwayS.R.L.公司（下稱Etherway公司）不實外銷，而申報1617不實零稅率銷售額161,294,475元，以提高得退稅限額，經18重行按各期實際扣抵數予以加總計算，虛報進項銷售額大於19虛報銷項銷售額，已構成逃漏稅，核定應補稅額為2,787,134元，並按重行核定漏稅額2,787,134元處1.5倍之罰鍰計4,1202180,701元，亦有被告製作之「良澤公司扣除虛報銷項及進項22稅額按每期實際逃漏稅計算表」（見原處分卷三第510至51123頁）、虛報進項稅額及虛報銷項稅額計算表（見原處分卷二第398至399頁）、銷售境外Etherway公司統計表（見原處分2425卷三第93頁）、依出口報單核認確實外銷明細表（見原處分26卷三第181頁）及重核復查決定（見原處分卷二第760至76827頁）等在卷可稽。原告於本院110年2月23日準備程序時，撤回對本稅部分之爭執，減縮訴之聲明為：「訴願決定、原處2829分（即重核復查決定）就罰鍰新臺幣4,180,701元部分均撤30銷。」（見本院卷二第231頁）。從而，本稅部分即不在本31件審理範圍，本件應審酌爭點即為：被告依原告漏稅額2,785017,134元，處1.5倍之罰鍰4,180,701元，是否適法？本院判02斷如下：
03（一）按營業稅法第51條第1項第5款規定：「納稅義務人，有下04列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰05鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額。」次按行06政罰法第7條規定：「（第1項）違反行政法上義務之行為07非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）法人、設有08代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組09織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表10權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過11失，推定為該等組織之故意、過失。」第18條第1項規12定：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難13程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得14考量受處罰者之資力。」另105年12月28日公布、1年後施15行之納稅者權利保護法第16條第1項、第3項亦規定：「納16稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處17罰。」「稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上18義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所19得之利益，並得考量納稅者之資力。」司法院釋字第64120號解釋並明示：「對人民違反行政法上義務之行為處以罰21鍰，其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者，應根據22違反義務情節之輕重程度為之，使責罰相當。」又上揭營23業稅法第51條第1項所定處5倍以下罰鍰，並非採劃一之處24罰方式，則稅捐稽徵機關於適用該項規定裁處罰鍰時，自25應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及26因違反行政法上義務所得之利益等情節，並注意使責罰相27當，以符合比例原則，且宜考量受處罰者之資力，避免造成個案顯然過苛之處罰，逾越處罰之必要程度，否則即有2829裁量怠惰或裁量濫用之違法。另裁罰倍數參考表就營業稅30法第51條第1項第5款部分規定：「納稅義務人，有下列情31形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，601並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。……無02進貨事實者。按所漏稅額處2.5倍之罰鍰。但於裁罰處分03核定前已補繳稅款者，處1.5倍之罰鍰；於復查決定前已04補繳稅款者，處2倍之罰鍰。」其對於虛報進項稅額部分05所設立之裁罰標準，固然合於5倍以下之規定，惟因營業06稅法第51條第1項之裁罰範圍並未規定罰鍰下限，故應注07意適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定：「參考表訂08定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而09違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規10定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或11減輕之理由。」即稽徵機關於裁罰時仍應注意個案違章情12節是否為較輕者，而在法定倍數範圍內酌予減輕其罰，否13則即生個案過苛而有裁量怠惰或濫用之違法。此為行政法14院應依職權加以審查之事項。次按稅捐稽徵法第15條規15定：「營利事業因合併而消滅時，其在合併前之應納稅捐，應由合併後存續或另立之營利事業負繳納之義務。」1617（二）原告主張良澤公司自始至終均係基於正常真實之交易認知18及作業，係單純受詐欺之被害人，原告並無故意過失，不19應受罰；且罰鍰過重，違反比例原則等語。經查，訴外人林曉芳（94年9月間任職良澤公司擔任網通部門業務助2021理）於調查筆錄供稱：「網通部門主管就是韓天怡，他綜22理整個網通部的業務、人事及經費……。約95年2月間開23始向派克公司進貨OutdoorAP，主要銷售對象是邁康公司及Etherway公司，這部分業務是韓天怡接洽回來的，當時2425良澤公司與派克公司尚未有任何交易，韓天怡就忽然拿了262張派克公司的發票……」（見原處分卷三第133至13527頁）；訴外人李建志（94年1月間任職良澤公司網通部門業務經理）供稱：「我們的主管是韓天怡協理，除我與韓2829天怡負責業務推廣外，尚有助理林曉芳、林奕均230人……。良澤公司於94年底開始向派克公司採購戶外無線31基地台（即OutdoorAP），到97年初結束交易，……都是701韓天怡負責接洽，並指示林曉芳處理報價、價格、數量、02下單及報關等業務，聯繫對象主要有老闆王柏森、李佳03怡、高巧盈等人……」（見原處分卷三第140至142頁）。
04良澤公司負責人劉興義供稱：「我們主要認為韓天怡涉嫌05詐欺及背信，……，韓天怡顯有以虛偽詐欺手段套取公司06資金……。優群公司在查派克……等公司涉嫌利用假交易07套取良澤公司資金時，韓天怡即於98年3月間向優群公司08提出離職申請」等語（見原處分卷三第144至146頁）。而09韓天怡與王柏森等人，因以「原貨寄倉」、「假單過10水」、「循環物流」或「三角貿易」等交易模式，以不實11交易單據進行紙上循環交易，涉嫌違反商業會計法等刑事12案件，亦經臺灣士林地方檢察署提起公訴，臺灣士林地方13法院100年度金重訴字第8號刑事判決及臺灣高等法院10314年度上重訴字第2號刑事判決有罪（業經最高法院109年度15台上字第8號刑事判決駁回刑案被告之上訴而告確定），亦有起訴書及歷審判決書在卷足憑。據此可知，良澤公司1617網通部門最高主管韓天怡係主導本件違章行為共犯之一，18負責網通部門包括接洽供應商、客戶等所有業務，韓天怡19對於良澤公司之不實進貨、不實銷貨等行為，係故意使其發生，致生良澤公司取得不實發票、開出不實發票、短漏2021營業稅等違章結果，依行政罰法第7條第2項規定，推定為22良澤公司之故意。又既謂推定，雖非不能舉反證推翻，惟23良澤公司負責人劉興義於前開調查筆錄亦自承：「因為配件包、專用貼紙等產品的料號都是由韓天怡提供並指示林2425曉芳建檔……，根本沒有進入良澤公司，所以沒辦法盤26點。……配件包直接送至派克、技爾，韓天怡並沒有留下27任何簽收紀錄……」等語，足認良澤公司確有內稽內控不足之疏失。此與上開刑事判決認定良澤公司雖有相關內稽2829內控機制，惟此一機制並未確實落實，致韓天怡得以利用30該公司內稽內控與徵信機制之疏漏，而與王柏森共謀為虛31偽循環交易等情亦相符（見原處分卷三第451-455頁之判801決理由欄參、一、甲、㈡3.⑴）。依上說明，尚無從推翻02上開推定故意之結果，原告主張其無故意或過失，不應受03罰云云，並不足採。
04（三）惟良澤公司雖然因行政罰法第7條第2項之規定，受推定故05意之責。然該推定故意之規定，係為解決法人組織之主觀06責任條件所致。就良澤公司而言，實際上係因其內稽內控07機制之不足，以致於韓天怡得以利用該公司內稽內控與徵08信機制之疏漏，而與王柏森共謀為虛偽循環交易等情，業09如前述。再者，原告係於96年間以增資發行新股方式受讓10良澤公司100%股權，並於98年1月1日為合併基準日正式合11併，原告為存續公司，良澤公司為消滅公司等情，業據良12澤公司負責人劉興義陳述在卷（見原處分卷三第14513頁），且有財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（下稱櫃14買中心）98年9月9日證櫃監字第0980201301號函影本可參15（見原處分卷一第182頁）。而原告因上開合併良澤公司，嗣於97年度財報認列轉投資良澤公司之減損損失，亦1617有上開櫃買中心函及專案查核報告（見原處分卷一第17818頁）足參。況且，原告亦早在98年4月間即對韓天怡提出19刑事告訴，主張略以：韓天怡利用主管職權，趁機以良澤公司名義對外勾結廠商，以虛構交易但實際有無實體貨物2021不明之方式，下單採購不必要產品，並由韓天怡指示以不22進入公司倉庫，直接由供應商出貨予第三購買廠商，再串23謀與名義上之出貨公司，向良澤公司詐欺取得貨款之方式，致生損害於告訴人財產等情，有刑事告訴狀影本在卷2425足憑（見本院卷一第214頁）。是綜合上情以觀，就上述26良澤公司97年間虛偽交易情事，原告主張其係被害人一27節，亦非全然無據。再如前述，原告於98年1月1日始正式合併良澤公司，而本件系爭97年度營業稅之申報，除了972829年12月份是在原告正式合併良澤公司後之98年1月15日申30報，其餘月份均係在原告正式合併良澤公司前申報（營業31人銷售額與稅額申報書見原處分卷三第3至8頁），雖依前901引稅捐稽徵法第15條規定，原告對於合併前良澤公司逃漏0297年度之營業稅，仍應負繳納之義務。然原告終究僅係因03合併良澤公司而負有繳納合併前良澤公司應納稅捐之義04務，但對於逃漏營業稅而裁處罰鍰部分，既然受處分人為05原告（裁處書見原處分卷二第433頁），則上述關於原告06合併良澤公司反而受有損害，以及逃漏營業稅行為發生在07合併良澤公司之前等事由，應認亦屬本件違反行政法上義08務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所09得之利益等裁處罰鍰所應審酌之要素。被告僅以原告受推10定故意，且因已於裁罰處分核定前補繳稅款，逕依前揭裁11罰倍數參考表規定之劃一處罰方式，裁罰所漏稅額之1.512倍，而未依裁罰倍數參考表使用須知第4點之規定，考量13上開情事，酌予在法定倍數範圍內減輕其罰。揆諸前開說14明，其責罰並不相當，被告容有裁量怠惰或濫用情事，已15逾越處罰之必要程度，違反比例原則，自有未合。
六、綜上所述，原處分（即重核復查決定）就罰鍰4,180,701元1617部分，既有上述違誤而無法維持，訴願決定未予糾正，亦有18未合。原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。
19七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
2021據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第122項前段，判決如主文。
23中 華 民 國 110 年 10 月 14 日臺北高等行政法院第四庭2425審判長法 官 高愈杰26 法 官 鍾啟煒27 法 官 李君豪28一、上為正本係照原本作成。
29二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表30 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判31 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
1001三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴02 訟法第241條之1第1項前段）03四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同04 條第1項但書、第2項）05得不委任律師為訴訟所 需 要 件代理人之情形符合右列情形之一1.上訴人或其法定代理人具備律師資格者，得不委任律師為或為教育部審定合格之大學或獨立學訴訟代理人 院公法學教授、副教授者。
2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。
3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。
非律師具有右列情1.上訴人之配偶、四親等內之血親、二形之一，經最高行政親等內之姻親具備律師資格者。
法院認為適當者，亦2.稅務行政事件，具備會計師資格者。得為上訴審訴訟代理3.專利行政事件，具備專利師資格或依人法得為專利代理人者。
4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。
是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出所示關係之釋明文書影本及委任書06中 華 民 國 110 年 10 月 14 日07 書記官 樓琬蓉
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