臺北高等行政法院判決
102年度訴字第471號102年8 月15日辯論終結原 告 周存善
周存義周桂銅周存勝周楊捷周煒承周皆定周建廷周敬庭上 一 人法定代理人 周淑萍共 同訴訟代理人 陳建勳 律師
林靜怡 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津（處長）訴訟代理人 簡淑如
洪坤煙上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國10
2 年2 月7 日府訴一字第10209020600 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
（一）原告為祭祀公業周嘉執（下稱系爭公業）之全體派下員，為依祭祀公業條例第50條第1 項規定處理系爭公業所有臺北市○○區○○段○○段48、48-1、48-2、52、57、57-3、58、59地號及同段4 小段35、48地號等10筆土地（下稱系爭土地），宗地面積分別為59平方公尺、27平方公尺、29平方公尺、2,433 平方公尺、428 平方公尺、52平方公尺、94平方公尺、45平方公尺、23平方公尺、1,066 平方公尺，權利範圍除其中52地號土地為22,732/100,000外，其餘均為全，於民國（下同）101 年3 月22日向臺北市古亭地政事務所申請按系爭公業於101 年2 月24日所簽訂之規約，將系爭土地變更所有權登記為派下員即原告分別共有，即申請「共有型態變更」登記。經臺北市古亭地政事務所審認其申請登記原因雖為「共有形態變更」，惟查其並非均分與派下子孫而登記為分別共有，應以「共有物分割」為登記原因，乃以101 年3 月27日101 中正一字第018400號土地登記案件補正通知書載明應補正事項（含須檢附土地增值稅單），通知原告於接到通知之日起15日內補正。
（二）原告遂於101 年4 月3 日就系爭土地價差「不補償」方式分別訂立共有物分割契約，並以系爭公業之派下全員系統表內各派下員應繼房份，及嗣後依101 年2 月24日訂立規約所載各派下員分配該等土地之比例，為各該等土地共有物分割前後之權利範圍（即單筆土地之共有物分割），於
101 年4 月3 日提出土地增值稅申報書（免稅）向被告所屬中正分處（下稱中正分處）申報土地增值稅（土地現值）計10件（收件第0000000000000 號至0000000000000 號）。經中正分處審認系爭土地○○○區○○段○ ○段48-1、48 -2 地號及同段4 小段35地號等3 筆土地，依財政部81年7 月6 日台財稅第000000000 號函釋規定，係屬免申報土地增值稅案件，乃以101 年5 月10日北市稽中正增字第10100052400 號函通知原告上開3 筆土地，請逕向地政事務所辦理登記，其餘7 筆土地原告等9 人各應納之土地增值稅共計為新臺幣（下同）13,789,745元。原告不服，申請復查，經被告101 年10月25日北市稽法甲字第10132014900 號復查決定駁回（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告起訴主張略以：
（一）查祭祀公業，因我國法律尚無類此規定，其權利義務關係均依其內部約定（規約）所為，是以具有民法第817 條至第831 條共有關係之適用。其中所謂之「內部約定」即為一般所稱之「規約」，應屬公同關係之全體派下員所組成之家族團體，其基於公同關係，而共有獨立財產（公業），而無應有部分可言之一種內部約定。亦即祭祀公業之權利與義務，推定其派下員間係屬民法有關公同共有之一種關係。祭祀公業派下相互間之關係既屬公同共有，則應基於一定之「公同共有關係」而定其內部之權利義務，一般所稱之「公同共有關係」即為祭祀公業之「規約」（書），並應以各祭祀公業之「原始規約」或經派下員全體所新訂立之規約書為準。各派下員派下權之繼承或喪失均應依該規定而定之，其無規約或規約未規定者，則應依民事習慣定之。內政部68年6 月18日臺內民字第25984 號函、台灣省政府民政廳66年1 月8 日民一字第28089 號函、台灣省政府民政廳66年12月17日民一字第27094 號函、台灣省政府民政廳68年6 月26日民一字第15440 號函及最高法院71年台上字第565 號判決可資參照。綜上所結，有關祭祀公業派下權利之行使及負擔，有規約者，依規約；無規約而有習慣者，依習慣；無規約亦無習慣可循者，則依民法公同共有關係訂之。查，系爭公業無原始規約可得依循，惟系爭公業本身自成立迄今自有行之有年之習慣：即大房、二房、三房各以40 %、30% 、30% 比例負擔義務、行使權利。此有91年間系爭公業財產出租租金收入各房分配金額及101 年間各房負擔系爭公業公基金之金額可稽。而按財政部68年8 月25日台財稅字第35920 號函及財政部82年
5 月5 日台財稅第00000000 0號函釋規定，應擴大及於公業自身之習慣。本件原告依於系爭公業成立即沿用迄今之繼承習慣分配，依上開法律及函釋，自不生課徵土地增值稅及贈與稅問題。惟訴願決定認定原告等人主張系爭公業行之有年習慣應擴張解釋視同原始規約尚難採據，而駁回訴願，實有認事用法之違誤。
（二）關於本件系爭公業分配比例慣習，補充說明如下：
１、觀原證9 之羅斯福路房產租賃契約，大房每月分得租金40% ，以第一年度為例，每月租金2,100,000 元，大房之周存善、周存義、周存良( 歿，故其應受分配之租金分配給繼承人其妻楊美雲，其子周書廷、周楊捷、周煒承）、周桂銅、周存勝共分得840,000 元。二房每月分得租金30%，以第一年度為例，每月租金2,100, 000元，二房之周皆定、周任桂（後改名為周建廷）共分得630,000 元。三房周蔡素珠（為周敬廷之祖母）分得30% ，以第一年度為例，每月租金2,100,000 元，周蔡素珠分得630,000 元。
２、觀該租賃契約之附件3 可知出租人所有權保證金分配表，就8, 400,000元之保證金，亦按前揭大房40% 、二房30%、三房30% 比例分配之。又查台北市中正區公所101 年3月5 日北市正文字第10130513800 號函同意備查之系爭公業規約內有：「B.台北市○○區○○段○○段48、48-1、48-2、57、57-3、58、59地號、台北市○○區○○段○○段○○○○○○號：周存善13.32%；周存義6.67 %；周桂銅6.67% ；周存勝6.67% ；周楊捷3.335%；周煒承3.335%；周皆定13.35%；周建廷16.65%；周敬廷30% 」之土地分配協議，其中身為大房之周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承共分得40% ；二房之周皆定、周建廷共分得30 %；三房之周敬廷共分得30% 。兩相互核可知，顯見關於土地之分配亦合於上述系爭公業長久以來各房房份分配之慣習。又查雖該租賃契約之標的羅斯福路房產雖非系爭公業之財產，但仍可證明系爭公業有按大房40% 、二房30% 、三房30% 的比例分配之習慣。
３、至於台北市○○區○○段○○段○○○號土地部分，因所有權利為僅22,732/100,000，而非如前揭土地權利範圍為全筆土地，依據大房( 周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承)40%、二房( 周皆定、周建廷)30%、三房
(周敬庭)30%方式分配恐有困難，是以，派下成員約定就該筆土地為該規約所示比例分派後，再依大房( 周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承)40%、二房（周皆定、周建廷）30% 、三房（周敬庭）30% 之應受分配比例互為找補，故原告始於101 年7 月5 日就旨揭土地向被告申請更正為「差額價差已找補」，其差額之找補目的即係為將各房比例分配為系爭公業長久以來沿襲之慣習。
４、101 年2 月24日系爭公業規約中，關於台北市○○區○○段○○段48、48-1、48-2、57、57-3、58、59地號、台北市○○區○○段○○段○○○○○○號土地，即按大房( 周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承)40%、二房( 周皆定、周建廷)30%、三房( 周敬庭)30%方式分配之，該分配方式既然承襲長久之慣習，依該慣息所為之土地分配，應免徵土地增值稅，合先敘明。惟因系爭公業就台北市○○區○○段○○段○○○號之土地，因其所有部分僅22,732/100,000，而非如前揭土地權利範圍為全筆土地，故若依據大房( 周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承)40%、二房( 周皆定、周建廷)30%、三房( 周敬庭)30%方式分配恐有困難，是以，派下成員約定就該筆土地為該規約所示比例分派後，再依大房( 周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承)40%、二房( 周皆定、周建廷)30%、三房( 周敬庭)30%與以找補，故原告等人始於101 年7 月5 日向被告申請更正就系爭土地由原「差額價差不補償」更正為「差額價差已補償」，蓋原告等人所為之補償，並非指系爭土地為有償之移轉，而係依照分得之土地及找補之現金相加後，維持大房40% 、二房30% 、三房30% 之權利義務分配之慣習，則該土地登記為個別所有，係依系爭公業之規約( 慣習) ，應免徵土地增值稅。故被告以原告土地為有償移轉為原因課徵土地增值稅，實非有據。
（三）查依據系爭公業規約第10條約定「本公業財產之處分按下列比例分配之：A.台北市○○區○○段○○段○○○號：周存善18,409/1,000,000；周存義17,437/1,000,000；周桂銅16,527/1,000,000；周存勝15,967/1,000,000；周楊捷5, 788/1,000,000；周煒承5,788/1,000,000 ；周皆定36,2 96/1,000,000 ；周建廷37,406/1,000,000；周敬庭73,702 /1,000,000 。B.台北市○○區○○段○○段48、48-1、48 -2 、57、57-3、58、59地號、台北市○○區○○段○○段○○○○○○號：周存善13.32%；周存義6.67% ；周桂銅6.67 %；周存勝6.67% ；周楊捷3.335%；周煒承3.335%；周皆定13.35%；周建廷16.65%；周敬庭30% 。」，故原告等人之分配，係按祭祀公業條例第50條第1 項第3 款申請變更登記為派下員個別所有，故無共有物分割契約。且對該土地分派之方式，係系爭公業長久以來之慣習，並非於訂立規約斯時始決定各房間土地分配之比例。亦即，規約中關於各房分配比例之記載，係確認性之約定，而非形成性之約定。
（四）原告就本件土地增值稅之計算方式金額表示意見如下：按土地稅法施行細則第42條第2 項及第3 項及財政部82年5月5 日台財稅第000000000 號函釋規定，公同共有物分割時，取得土地之價值如與公同關係所為之約定價值相等時，即免徵土地增值稅。經查系爭公業雖無明文之原始規約，惟自該公業成立以來，即有大房、二房、三房依據40%、30% 、30% 之比例行使權利、負擔義務。按台灣地區祭祀公業之所謂派下權，兼具身分權及財產權之性質，祀產之總稱則屬於派下員全體所公同共有。而派下員關於身分權及財產權之處分及權利之行使，除依公同關係所由規定之法律或契約另有規定外，固應得公同共有人全體之同意。惟祭祀公業就其派下員身分權及財產權之處分、限制及權利之行使另有習慣（慣例），可認該祭祀公業派下有以此為契約或合同行為內容之意思者，自應認該處分、限制或權利之行使為有效（最高法院95年台上字第1233號、54年度台上字第2117號判決意旨、法務部編印93年5 月6 版台灣民事習慣調查報告第801 、802 、821 、822 、783、797 、798 頁參照）。系爭公業其派下成員關於財產之權利義務，既有大房、二房、三房按照40% 、30% 、30%分攤之慣例，則於祭祀公業解散時，各房依據公同關係中之慣例分配土地，其應受分配之權利自與公同關係所為之約定價值相等時，亦即派下成員按此比例分配土地權利時，即免徵土地增值稅。故被告計算核課系爭7 筆土地增值稅稅額達13,789,745元，有悖於82年5 月5 日台財稅第000000000 號函釋，誤將認系爭公業既有權利分配之慣習解釋為101 年度規約修正時始新增之分配方式，而忽略系爭公業長久以來對於派下各房份之權利義務分配之慣習，逕對於原告等課徵高額土地增值稅，實屬違誤。
（五）依祭祀公業條例規定，祭祀公業為法人，則本件土地由法人移至自然人即原告，是否仍視為共有土地之分割？按民法第828 條第1 項、第829 條規定反面解釋，各公同共有人於公同關係消滅後，自得請求分割共有物。且，祭祀公業之財產則為派下全體所公同共有，並無所謂應有部分，各公同共有人之權利及於公同共有物之全部，各公同共有人不得就公同共有物主張有其特定部份而擅加處分。另按祭祀公業條例第50條第1 項第3 款、內政部99年10月13日內授中辦地字第0990725639號令規定，綜上所述可知，祭祀公業雖係由設立人捐助財產，以祭祀祖先或其他享祀人為目的之團體，惟其所有之財產屬於派下成員全體公同共有，而於公同共有關係消滅時，得將其所有之土地及建物登記為派下成員分別共有或是個別所有。是以，祭祀公業之財產雖係登記在祭祀公業名下，仍屬於全體派下成員公同共有之財產，於公同關係消滅( 即祭祀公業解散) 時，雖名義上係將不動產自法人移轉登記予自然人，惟實質上係將各派下成員公同共有之財產與以分割登記，屬於共有土地之分割。惟按祭祀公業條例第25條、第26條規定，祭祀公業法人之成立，須祭祀公業填具申請書並檢附必要文件後向主管機關申請，經主管機關審查符合規定後，發給祭祀公業法人證書。經查，系爭公業係台北市政府56年11月22日府民行字第59415 號核准給予派下證明，並經台北市政府57年3 月5 日府民二字11053 號函核准申請登記，迄至台北市中正區公所101 年3 月5 日北市正文字第10130513800 號函同意備查之系爭公業規約止，系爭公業均未向主管機關申請登記為法人，故系爭公業並不具備法人身分。
（六）依據土地稅法第6 條、平均地權條例第25條授權之土地稅減免規則第20條第9 項規定，原告進行派下財產之分割，其土地稅之課徵應全免之。按共有物分割，係各共有人各以其應有部分或潛在的應有部分相互移轉而單獨取得所有權，其效力自土地分割完畢時發生，屬於土地之移轉，故依據土地稅法第5 條規定，原則上應課徵土地增值稅，惟依土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定，在符合一定要件下，土地稅仍得予以減免。依土地稅減免規則第1條、第20條第9 項規定，公同共有土地分割，各人所取得之土地價值與分割前相等者，土地稅之課徵標準為全免。本案應否課徵土地增值稅之關鍵在於，原告等所取得之土地價值，是否與分割前相同乙節，按民法第828 條第1 項之規定，故土地分割前原告等對於該土地潛在應有部分的比例，應由法律、契約或習慣定之。台北市政府56年11月
22 日 府民行字第59415 號通知發給系爭公業派下成員及財產證明中，雖未有各房份對於派下財產之分配方式，惟尚不得以此遽認系爭公業關於各房對於派下財產之權利並無其他之約定或習慣。系爭公業對於派下財產向有大房40% 、二房30% 、三房30% 之習慣，而非各房份平均分配，而101 年2 月24日系爭公業規約中關於派下土地之分配，僅係確認性質，亦即將歷來之分派慣習予以明文，故原告等依據該確認性之規約內容及系爭公業之慣習，分配系爭土地，依據土地稅法第6 條、土地稅減免規則第20條第
9 項規定，因各原告所取得之土地價值與分割前系爭公業各房份對於派下財產分配之慣習相當，故合於土地稅免予課徵之條件，原告之請求應有理由。
（七）依據祭祀公業條例規定及台灣民事習慣調查報告，本案原告等之房份應非均等。按祭祀公業條例第50條之規定，派下之不動產所有權係於規約未有明確約定派下員之分配比例時，始行由主管機關囑咐登記為各派下成員均分，並非派下財產一律由各派下員予以均分。關於祭祀公業派下權利之行使與負擔，有規約者，依規約；無規約而有習慣者，應依習慣；無規約亦無習慣可循者，則依民法公同共有關係訂之。祭祀公業之設立人及其承繼人，稱之為派下。派下權乃派下對於公業所有之權利及義務的總稱，亦稱為房份。派下權之分量，即派下對於其所屬祭祀公業之權利義務多寡，稱為房份。派下各房之房份或可由各房均分，或可由成員另定之，各房份均分並非祭祀公業唯一之習慣，亦有由派下成員以規約或派下習慣另定房份之作法。系爭公業雖無原始規約可得依循，惟公業本身自成立迄今自有行之有年之習慣，故依據前揭論述，系爭公業派下員之房份，既有可依循之習慣，則應依習慣定之。關於系爭公業房份分配之習慣可見於91年間公業財產出租租金收入各房分配金額及101 年間各房負擔系爭公業公基金之金額可稽，即大房分配40% 、二房分配30% 、三房分配30% 之慣習，則原告對於系爭土地之分配即同於前揭大房40% 、二房30% 、三房30% 之比例，故各原告所取得之土地價值與分割前系爭公業各房份對於派下財產分配之慣習相當，故合於土地稅免予課徵之條件，原告之請求應有理由。
（八）綜上所述，本件原處分及訴願決定認事用法均有違誤，為此起訴並聲明：１、訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。２、被告應依原告101 年4 月3 日土地增值稅申報書，就台北市○○區○○段○ ○段48、52、57、57－3、58、59地號○○區段○ ○段○○○號土地作成免徵土地增值稅之行政處分。３、訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：
（一）卷查原告為系爭公業之派下員，依祭祀公業條例第50條第
1 項第3 款規定，將系爭公業所有前揭10筆土地，依規約申辦所有權變更登記為派下員分別共有，於101 年3 月22日向臺北市古亭地政事務所申請「共有型態變更」為登記原因，經該所請其補正改以「共有物分割」登記。原告等
9 人遂於同年4 月3 日簽訂前揭10筆土地之共有物分割契約，並於同日向中正分處申報土地增值稅（土地現值），此有臺北市地政整合資料庫土地標示部及所有權部、系爭公業101 年2 月24日規約、派下全員系統表、前揭10筆土地之共有土地所有權分割契約書、土地增值稅（土地現值）申報書、101 年7 月5 日土地增值稅申報更正申請書及土地增值稅繳款書等資料影本附卷可稽。中正分處審認原告申報前揭10筆土地之土地增值稅，因各派下員所取得之權利範圍，非以系爭公業之原始規約或依其等應繼房份分配，而係以嗣後訂立規約所載之比例分配，且於101 年4月3 日訂立「共有物分割」契約，乃依土地稅法第5 條、第28條、第33條第1 項、第8 項、財政部68年8 月25日台財稅第35920 號、81年7 月6 日台財稅第000000000 號及
94 年5月17日台財稅字第0940453410號函釋等規定，以有償或無償及按原告取得土地價值之增減，核定系爭土地其○○○區○○段○ ○段○○○○○號等3 筆土地，因共有人所取得之土地，其價值減少數額在分割後公告土地現值1 平方公尺單價以下免申報。其餘7 筆土地依分割後原告9 人所取得土地之持分比例即該公業101 年2 月24日所訂立之規約，及原告9 人於101 年4 月3 日所訂立土地共有物分割契約所記載之比例，中正分處依其協議，分別就系爭7筆土地分割是有償或是無償方式，計算原告分割後取得之土地價值及分割前應有部分價值之差額，依土地稅法第5條、第28條、第31條及同法施行細則第42條規定及財政部
68 年8月25日台財稅第35920 號、82年5 月5 日台財稅第000000000 號、94年5 月17日台財稅字第09404535410 號函釋規定，向原告課徵土地增值稅，渠等並已於101 年8月13日繳清稅款，且於同年11月5 日辦竣所有權登記。
（二）原告主張祭祀公業派下權利之行使及負擔，有規約者，依規約，無規約而有習慣者，依習慣及系爭公業無原始規約，惟該公業本身自成立迄今自有行之有年之習慣比例，財政部68年8 月25日台財稅第35920 號函及82年5 月5 日台財稅第000000000 號函應擴大及於公業自身之習慣，自不生課徵土地增值稅及贈與稅問題等節。查贈與稅屬國稅，非屬被告所管轄業務，且本件係土地增值稅之行政救濟案，合先敘明。被告為瞭解系爭公業所有系爭7 筆土地，是否需申辦變更登記為派下員分別共有後，再依規約辦理共有物分割登記，於101 年9 月13日以北市稽法甲字第10132014920 號函詢臺北市古亭地政事務所，經該所於101 年
9 月20日以北市古地登字第10131414800 號函復說明二：「按『地政機關受理祭祀公業依祭祀公業條例第50 條 第
1 項第3 款規定申辦所有權變更登記為派下員分別共有或個別所有，其登記之申請、登記原因及應附文件如下：（一）登記原因：祭祀公業依祭祀公業條例第50條第1項 第
3 款規定申請登記為派下員分別共有者，僅係派下員共有型態由公同共有變更為分別共有，應以『共有型態變更』為登記原因；申請變更登記為派下員個別所有者，因已涉及權屬之變動，其性質與公同共有物分割相似，應以『共有物分割』為登記原因……。』為內政部99年10月13 日內授中辦地字第09907256393 號令所明定，查本件係……以本所101 年3 月22日收件中正（一）字第018400號申辦所有權移轉登記，依前揭令所示，該祭祀公業財產未依應繼房分分配，已涉及權屬變動，性質與公同共有物分割相似，故應以『共有物分割』為登記原因；另本案業於同年
4 月16日駁回在案，併予敘明。」依此，系爭公業所有系爭7 筆土地因未依應繼房份分配，涉及土地所有權屬之變動，已無需先以公同共有變更為派下員分別共有後，再依規約辦理共有物分割登記。
（三）次查財政部82年5 月5 日台財稅第000000000 號函釋規定意旨，在闡明該部68年8 月25日台財稅第35920 號函釋，有關祭祀公業解散後，由其派下員取得祀產土地，應以均分為原則，倘未依均分原則分割，則應依法課徵土地增值稅。惟倘可由祭祀公業所由規定規約予以認定，自可依其規約之規定登記為其個別所有，免徵土地增值稅。然復按財政部94年5 月17日台財稅字第0940453410號函釋規定，祭祀公業成立時無原始規約，而係由其派下員於嗣後補訂立規約，規定解散後各派下員應取得之持分比例，土地增值稅之核課，仍應依前開該部68年8 月25日台財稅第3592
0 號函釋規定辦理。準此可知，該部82年5 月5 日台財稅第000000000 號函釋中所稱「規約」係指「原始規約」，而非本案原告等9 人於101 年2 月24日所訂立「嗣後規約」。是以，系爭7 筆土地之申報共有物分割契約，係以系爭公業於101 年2 月24日派下員所簽訂之嗣後規約，且記載各派下員所分配之比例與派下全員系統表之應繼房份不同，並經前揭臺北市古亭地政事務所於101 年9 月20日以北市古地登字第10131414800 號函復表示，該等土地未依應繼房份分配已生土地所有權屬之變動，應以共有物分割辦理登記。中正分處依共有土地分割方式核算土地增值稅，且因共有人所取得系爭7 筆土地之價值減少數額均在分割土地公告現值1 平方公尺單價以上，該分處乃依土地稅法第5 條及財政部68年8 月25日台財稅第35920 號函釋等規定，向取得土地價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅；惟如取得土地價值減少者，係無償，則由取得土地價值較多者繳納土地增值稅，核定課徵系爭7 筆土地之土地增值稅，並無違誤。至原告主張祭祀公業派下權利之行使及負擔，有規約者，依規約，無規約而有習慣者，依習慣一節，查祭祀公業條例已於96年12月12日公布並自97年
7 月1 日施行，是祭祀公業土地之處理，應依該法律規定辦理，且原告依地政事務所補正通知應以共有物分割為登記原因，訂立共有物分割契約，是以其所有權屬已變動，依土地稅法第5 條、第28條、第32條及財政部94年5 月17日台財稅字第0940453410號函釋等規定，仍應課徵土地增值稅，原告主張顯有誤解，應無足採。從而，中正分處核定課徵土地增值稅，揆諸前揭法條及財政部函釋等規定並無不合，復查決定及訴願決定予以駁回，亦無違誤。
（四）參司法院釋字第173 號解釋意旨，共有土地之分割，共有人因分割所取得之土地價值，與依其應有部分所算得之價值較少而受補償時，自屬有償移轉之一種，應向取得土地價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。是原告101年7 月5 日申請書就系爭3 小段52地號土地更正為「差額價差已補償」，依前述解釋即為有償移轉，應向取得土地價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。
（五）依臺灣民事習慣調查報告、臺灣高等法院高雄分院97年度上字第175 號民事判決、財政部98年7 月6 日台財稅字第09800313040 號函內容，可推知，祭祀公業派下員所享之權利義務，如能清楚以房份計算其潛在應有部分，自不得再以派下員人數計算之。又據臺北市政府民政局102 年5月7 日北市民宗字第102013 63500號函復系爭公業派下全員名冊等資料，該公業56年申請並經核准之派下員有周厚德、周首中、周圓山3 人，惟尚無原始規約等資料，其公同共有財產之應有部分不明，依民法規定對於所公同共有財產應有部分推定各為1/3 ，而原告周存善復於100 年10月13日向臺北市中正區公所申請補列該公業派下員，並經該所於100 年10月19日以北市正文字第10032732900 號函核發派下全員證明書，斯時該公業派下員即為原告9 人，經查原告9 人為繼承原派下員周厚德、周首中、周圓山3人之直系血親卑親屬，公同共有該公業之財產應有部分計算如下：(1) 周存善、周存義、周桂銅、周存勝為周厚德之子，應有部分各為1/15，周楊捷、周煒承2 人為周厚德之孫，應有部分各為1/30。(2) 周皆定、周建廷2 人為周首中之子，應有部分各為1/6 。(3) 周敬庭為周圓山之孫，應有部分為1/3 ，自不得再以派下員人數平均計算。故被告依此比例（即按房份計算出潛在應有部分，非按人頭平均）設算原告9 人就系爭7 筆土地分割前應有部分，並據此核算土地增值稅，並無違誤。
（六）就兩造主張本件土地增值稅「計算」之金額，說明如下：
１、被告部分：
(1)分割前潛在應有部分：本件系爭公業成立時，無原始規約，依臺灣民事習慣調查報告、臺灣高等法院高雄院97年度上字第175 號民事判決、財政部98年7 月6日台財稅字第09800313040 號函釋，可知祭祀公業派下員所享之權利義務，如能清楚以房份計算其潛在應有部分，自不得再以派下員人數計算之。而本件祭祀公業周嘉執，依其派下全員系統表可清楚依房份計算各派下員潛在應有部分已如前述。
(2)分割後取得比例：系爭公業經臺北市中正區公所101年3 月5 日北市正文字第10130513800 號同意備查該公業管理人周存善所造報之101 年2 月24日所訂立之規約及原告9 人於101 年4 月3 日所訂立系爭7 筆土地共有物分割契約所記載之比例，為原告9 人取得比例。
(3)分別就系爭7 筆土地分割是有償或是無償方式，計算原告9 人取得分割後之土地價值及分割前應有部分價值之差額，依土地稅法第5 條、第28條、第31條及同法施行細則第42條規定及財政部68年8 月25日台財稅第35920 號、82年5 月5 日台財稅第000000000 號、94年5 月17日台財稅字第09404535410 號函釋規定，向原告9 人課徵土地增值稅共計13,789,745元。
２、原告主張所屬系爭公業雖無原始規約可得依循，惟本身成立迄今自有行之有年之習慣，即大房、二房、三房各以40％、30％、30％比例負擔義務、行使權利，並舉臺北市○○區○○○路○ 段○○○ 號等房屋租賃契約及租金分配情形，復主張財政部68年8 月25日台財稅第35920 號函釋及82年5 月5 日台財稅第000000000 號函釋應擴大及於公業自身之習慣。依於公業成立即沿用迄今之繼承習慣分配，自不生課徵土地增值稅及贈與稅問題。
３、卷查系爭公業各年陳報臺北市政府民政局之財產清冊，自始未記載有前述門牌等房屋，且查租金分配情形，分配人數共有11人，其中周蔡素珠、楊美雲、周書廷、周任桂4人並非系爭公業之派下員。又查經臺北市中正區公所101年3 月5 日北市正文字第10130513800 號同意備查該公業管理人周存善所造報之101 年2 月24日所訂立之規約，原告9 人中，其中周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊、周煒承6 人為原告所稱之「大房」，依原告主張其等應有40％之分配比例，然6 人之中輩分相同者，其分配比例並不同，如周存善分配比例13.32 ％、周存義分配比例6.67％、周桂銅分配比例6.67％、周存勝分配比例6.67％，另周楊捷及周煒承分配比例則皆為3.335 ％；復依原告主張屬「二房」之周皆定、周建廷2 人應有30％之分配比例，惟查該2 人輩分相同，分配比例卻分別為13.35 ％及16.65 ％；雖「大房」、「二房」成員合計分配比例為40％及30％，惟各大房成員、二房間成員分配比例並不同，原告並無交代於大房、二房內之成員間，如何分配之依據或習慣。再查原告原申報各筆土地移轉現值中，其中臺北市○○區○○段○ ○段○○○號土地為有償移轉，顯示原告9人於土地分割後，取得土地價值減少者，應受取得增加者補償，依土地稅法等規定，仍應就其減少部分課徵土地增值稅，非如原告主張不生課徵土地增值稅問題。
４、綜上所述，原告主張本件系爭公業行之有年習慣應擴張解釋視同原始規約，尚難採據，是故設算原告應有分割前系爭土地之比例，仍應依台灣祭祀公業之習慣，即各派下員按房份分享權利義務。從而被告所屬中正分處原核定課徵土地增值稅，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無不合，原處分及訴願決定予以駁回，亦無違誤。
（七）綜上所述，原處分及訴願決定並無違誤，為此聲明求為判決：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之聲明陳述同上，原告主張系爭公業之系爭土地分割（為分別所有），乃依據101 年2 月24日訂立規約所載各派下員分配該等土地之比例（原則上系爭公業大房為40% ，而二房及三房各30% ），原告於分割前後之權利範圍並無變動，自不應課徵土地增值稅。被告則主張，系爭公業無原始規約，原告等各派下員應繼房份為各房三分之一，系爭土地分割後，原告取得之權利範圍，與分割前原告之派下權分量（潛在應有部分即各房三分之一）不同，自應課徵土地增值稅。
因此本件首要爭點乃系爭土地分割前，系爭公業原告之派下權分量（潛在應有部分）為何？
（一）按：
１、「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。三、土地設定典權者，為出典人。前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉；所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。但因繼承而移轉之土地，各級政府出售或依法贈與之公有土地，及受贈之私有土地，免徵土地增值稅。」「（第1 項）土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之一百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之二十。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之三十。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額達百分之二百以上者，除按前二款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之四十。……（第8 項）持有土地年限超過四十年以上者，就其土地增值稅超過第一項最低稅率部分減徵百分之四十。」及「（第2 項）分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者，免徵土地增值稅；其價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。公同共有土地分割，其土地增值稅之課徵，準用前項規定。（第3 項）土地合併後，各共有人應有部分價值與其合併前之土地價值相等者，免徵土地增值稅。其價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。」土地稅法第5 條、第28條、第33條第1 項、第8 項及同法施行細則第42條第2 項、第3 項定有明文。因此公同（分別）共有之土地分割後，各共有人所取得之土地價值與其分割前潛在應有部分價值不相等者，其價值減少者，應就其減少部分計算課徵土地增值稅。
２、次按財政部68年8 月25日臺財稅第35920 號函釋：「祭祀公業解散，由其派下員取得祀產土地，宜否課徵土地增值稅一案，依下列原則處理：（一）非財團法人祭祀公業之土地，原為其派下子孫所公同共有。該祭祀公業於解散時，將其土地變更名義為派下子孫所公同共有，應屬名義變更，如將其土地權利均分與派下子孫，由子孫按平均分得之持分登記為分別共有，應屬共有型態之變更，如將其土地平均分由子孫按平均分得之土地登記為個別所有，亦屬公同共有物之分割，均不發生課徵土地增值稅及遺產稅問題；惟未依平均分配原則而登記為分別共有或分割為個別所有時，應向取得土地價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅，如取得土地價值減少者，係無償減少，則應由取得土地價值較多者繳納土地增值稅，取得土地價值較少者，應依遺產及贈與稅法規定繳納贈與稅……。」又財政部82年5 月5 日臺財稅第000000000 號函釋，重申上開財政部（68）臺財稅第35920 號函釋意旨。查上開函釋，核與前開土地稅法第5 條、第28條、第33條第1 項、第8 項及同法施行細則第42條第2 項、第3 項等規定內容相似，性質上屬解釋性土地稅法規，並未牴觸上開法律規定，亦未違反法律保留原則，本院予以尊重。
３、再按祭祀公業，係以祭祀祖先為目的，而設立之獨立財產。祭祖係使祖先有血食，並求其降福於子孫為其目的（法部編印93年5 月6 版台灣民事習慣調查報告，下簡稱民事習慣調查報告，第734 頁）。祭祀公業之本質乃具有不可自由胎借典賣之性質（民事習慣調查報告，第736 頁）。
台灣之祭祀公業，論其性資，根本上，與宋代之祭田相同。（民事習慣調查報告，第738 頁）。因此祭祀公業之設立，自須有享祀人、設立人（或派下）及獨立財產之存在（民事習慣調查報告，第752 頁）。上開設立人及其子孫均稱之為派下，派下係祭祀公業社團之社員：派下以男系之男子孫為限。派下權之分量，即派下對其所屬祭祀公業之權利義之多寡，稱為「房份」，其房份在在鬮分字的祭祀公業，『於設立人各房間，係均分而平等』，爾後派出之各房，則按各房派出之男子之人數而決定。在合約字的祭祀公業，其設立之初各房之份，原則上雖由各房均分，但亦可由各設立人另定之，至於其繼承人各派下之分量，即依鬮分字的祭祀公業相同之方法而定。派下對祭祀公業有「派下權」。惟其房份，並非顯在的應有部分，僅為潛在的股分而已。是以各派下均不能對公業請求為該公業財產之分割，亦不能主張其應有部分（共業權），又不能將其派下權處分（民事習慣調查報告，第754 頁、755 頁）。由上述規定可知，臺灣地區之祭祀公業派下權之分量即「房份」，於設立人設立之初即已確定，即縱屬「合約字的公業」，若設立人未於原始規約特別約定，則各設立人各房之房份，亦與「鬮分字的公業」相同，即『於設立人各房間，係均分而平等』，應先敘明。又所謂「鬮分字的公業」，係於分割家產（包括遺產）之際，抽出其一部分而設立，依臺灣私法之記載，臺灣之祭祀公業，十中八九屬於此類。「合約字的公業」，則由早已分財異居之子，提供其私人財產而設立。又依此方法設立祭祀公業，須作成合約字，並由捐資人連署（民事習慣調查報告，第760頁），亦應敘明。
（二）經查：
１、兩造對事實概要欄之記載均不爭執，並有101 年2 月24日訂立祭祀公業規約、臺北市中正區公所91年11月29日北市正民字第09132461100 號函（本院卷第9-10頁）、臺北市古亭地政事務所101 年3 月27日101 中正一字第018400號土地登記案件補正通知書（本院卷第13頁）、101 年4 月
3 日土地增值稅申報書（含分割契約書）被告收件第0000000000000 號至0000000000000 號（原處分卷一，附件21至23，第237 頁至329 頁及原處分卷二附件24至26，第33
0 頁至第433 頁）、被告所屬中正分處101 年5 月10日北市稽中正增字第10100052400 號函（原處分卷二，第434頁）、原告101 年7 月5 日更正申請書（原處分一，第18
5 頁）、原處分（繳款書詳原處分卷一第51-71 頁，復查決定詳原處分卷二第505-517 頁）可查，自足認為真實。
２、本院經函詢臺北市政府民政局有關「祭祀公業周嘉執」所有設立登記資料等，經臺北市政府民政局以102 年5 月7日北市民宗字第10201363500 號函檢附所有資料函覆本院略以：臺北市政府最初於56年11月22日發給系爭公業（「祭祀公業周嘉執」）派下全員名冊及財產目錄，而祭祀公業登記表上記載之系爭公業設立人即派下員（同為管理人）為周厚德、周首中、周圓山3 人，祭產則為系爭土地總額約450 萬元。且上開「祭祀公業周嘉執」於設立登記時並無檢附任何「合約」，57年3 月5 日系爭公業管理人變更為周首中，60年2 月22日、75年4 月8 日及91年11 月6日變動派下員名冊。臺北市政府中正區公所91年11月29日備查周存善為系爭公業管理人，100 年10月19日函發給補列派下員名冊、系統表及財產清冊，101 年3 月5 日同意備查系爭公業規約、101 年11月15日古亭地政事務所通知系爭公業土地共有物分割登記完竣（本院卷第87頁至109頁）。依系爭公業派下全員系統表可知目前派下員有周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承（上6 人為設立人大房周厚德之後代，其中周楊捷、周煒承，為周存善等人之子姪輩）、周皆定、周建廷（上2 人為設立人二房周首中之後代）、周敬庭（設立人三房周圓山之後代），以上9人即為本件原告（詳本院卷第106 頁）。
３、按「祭祀公業派下全員證明書核發，經選任管理人並報公所備查後，應於三年內依下列方式之一，處理其土地或建物：一、經派下現員過半數書面同意依本條例規定登記為祭祀公業法人，並申辦所有權更名登記為祭祀公業法人所有。二、經派下現員過半數書面同意依民法規定成立財團法人，並申辦所有權更名登記為財團法人所有。三、依規約規定申辦所有權變更登記為派下員分別共有或個別所有。」祭祀公業條例第50條第1 項亦定有明文。查本件系爭公業之派下員即原告等人，即依前開規定，將系爭土地登記為原告分別共有。
（三）查本件「祭祀公業周嘉執」設立登記時，設立人周厚德、周首中、周圓山等3 人且並未作成合約，參照上開祭祀公業之說明，系爭公業屬「鬮分字的祭祀公業」，故派下權「於設立人各房間，均分而平等」，且設立人嗣後派出之各房，則按各房派出之男子之人數而決定。換言之，系爭公業之房份或「派下權」為設立人周厚德、周首中、周圓山等三房，按其房份即「潛在之應有部分」應各三分之一。因此原告周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承為大房周厚德之後代，其「應繼分」為三分之一；原告周皆定、周建廷為二房周首中之後代，其「應繼分」為三分之一；原告周敬庭為三房周圓山之後代，其「應繼分」亦應為三分之一。且各房成員間輩分相當者（例如大房周厚德後代即原告周存善、周存義、周桂銅、周存勝、及與原告周楊捷、周煒承間，潛在應有部分應各為五分之一）之「應繼分」亦應相同，亦應敘明。
（四）再查本件系爭公業為祭祀公業條例公布施行（96年12月12日總統華總一義字第09600167571 號令制定公布全文，97年5 月19日行政院院臺秘字第0970018139號令發布定自97年7 月1 日施行）成立之祭祀公業為依台灣習慣所成立，祭祀公業財產為派下員全體所公同共有。而按民法第828條第1 項規定：「公同共有人之權利義務，依其公同關係所由規定之法律或法律行為或習慣定之」之意旨，祭祀公業之財產之公同關係（民事習慣調查報告，第794 頁），公同共有人（即設立人或派下員間）之權利義務，依其公同關係所由規定之法律或契約約定之，故自應依「原始規約」而定，若無原始規約，則參照上開有關「鬮分字的祭祀公業」、「合約字的祭祀公業」說明，其公同關係所衍生之房份或派下權，自應為「於設立人各房間，均分而平等」。從而本件系爭公業對祭產及系爭土地因房份或派下權計算「潛在之應有部分」，原告周存善、周存義、周桂銅、周存勝及原告周楊捷、周煒承（2 人合計）應各為十五分之一（即大房部分合計為三分之一）；原告周皆定、周建廷應各為六分之一（即二房部分合計為三分之一）；原告周敬庭（三房）為三分之一。
（五）原告雖主張原告嗣後訂立系爭公業規約，報請臺北市中正區公所101 年3 月5 日北市正文字第10130513800 號函（本院卷第107 頁）准予備查，且該規約將系爭公業歷年來習慣即大房周厚德房份為40% 、二房周首中、三房周圓山房份則各為30% ，並將之明文化，原告依嗣後訂立規約所示房份，將系爭公業之系爭土地，自原「公同共有關係」，變更為「分別共有關係」，而潛在「應有部分」並未因「共有型態變更」而變動云云。然依原告提出之規約，各房之後代子孫間即原告之派下權衍生「潛在之應有部分」並非依各房子孫平均均分，例如系爭土地河堤二小段等７筆土地及四小段2 筆土地，大房部分，原告周存善為13.32%，而原告周存義、周桂銅、周存勝各為6.67% ，原告周楊捷、周煒承各為3. 335% 合計為6.67% ，本與上開祭祀公業房份「於設立人各房間，係均分而平等」原則相背。且查：
１、如前前述，系爭公業大房、二房、三房潛在「應有部分」各為三分之一，並非如原告嗣後訂立規約所指大房40% ，二房、三房各30% ，應先敘明。
２、次按財政部94年5 月17日臺財稅字第0940453410號函釋：「主旨：有關祭祀公業無原始規約，嗣依內政部訂頒『祭祀公業土地清理要點』（編者註：該要點業已廢止）第14點訂立規約，該公業解散後，依據規約將祀產土地登記為派下員個別所有，應否申報土地增值稅等疑義一案。說明：二、本部82年5 月5 日臺財稅第000000000 號函所稱均分原則，係以各共有人對公同共有物之應有權利，無從就該公同共有關係所由規定之法律或規約予以認定時，始予適用；又查民法第828 條立法意旨，公同共有人之權利義務，應依公同關係成立時之法律或契約為準，準此，上函所稱規約，應指公同關係成立時之規約（原始規約）。至於祭祀公業成立時無原始規約，而係由其派下員於嗣後補訂立規約，規定解散後各派下員應取得之持分比例，縱可依『祭祀公業土地清理要點』第14點第2 項之（6 ）規定據以登記為派下員個別所有，惟此情形，因其並非本部上函所稱『可由祭祀公業所由規定規約予以認定』之情形，故其土地增值稅之核課，仍應依本部68年8 月25日臺財稅第35920 號函釋辦理……。」上開函釋亦同樣援引民法第
828 條公同共有法律關係之規定，認為祭祀公業設立當時成立之規約即原始規約，始為派下員間成立公同關係之依據，反之若無原始規約，即應依「鬮分字的祭祀公業」、「合約字的祭祀公業」說明，針對上開對祭產衍生之房份或派下權之「潛在應有部分」「於設立人各房間，均分而平等」，始為民法第828 條所稱「公同關係成立時之法律或契約」之習慣法，核與本院前開見解相同，自未違法。從而被告原處分以本件系爭公業並無原始規約，系爭土地分割移轉予原告分別共有，自應依「鬮分字的祭祀公業」規定，計算原告等派下權「潛在之應有部分」，即系爭公業大房部分即原告周存善、周存義、周桂銅、周存勝及周楊捷、周煒承（２人合算），應各為十五分之一（合計大房為三分之一）；系爭公業二房即原告周皆定、周建廷應各為六分之一（即系爭公業二房為合計亦為三分之一）；原告周敬庭（三房）為三分之一。原告主張應依嗣後訂立規約計算，大房40% ，二房、三房各30% 云云，並不足採。
３、原告雖主張所提出之新規約，僅係將系爭公業歷年來習慣明文化云云。然查：
⑴系爭公業公同關係，在祭祀公業條例公布施行前，本即是由習慣法形式，參前述引據之民事習慣調查報告即明。
⑵次查系爭公業之公同關係因無原始規約，故而應依「鬮分
字的祭祀公業」之習慣法認定原告之「潛在之應有部分」詳如上述，因此原告並未依系爭公業設立登記成立時「公同關係習慣法」法律關係（未由公同關係所由規定習慣法意旨），而另變更設立新規約（經臺北市中正區公所101年3 月5 日北市正文字第10130513800 號函准予備查），成立成立新的公同關係，並據新的公同關係為本件主張，核與民法第828 條及系爭公業成立時之公同關係不符，本難認合法。
⑶原告主張系爭公業公同關係，即大房、二房、三房各以40
% 、30% 、30% 比例負擔義務、行使權利，並以臺北市○○區○○○路○段○○○號等房屋租賃契約及租金分配情形為據。然查：上開房屋並未列報在系爭公業陳報臺北市政府民政局之財產清冊中，且查系爭房屋之租金分配人數計11人，其中周蔡素珠、楊美雲、周書廷、周任桂4 人並非系爭公業之派下員，縱認屬派下員之親屬，然仍非系爭公業之派下員，更非代理派下員，因此原告主張亦難認有據。
⑷又查經臺北市中正區公所101 年3 月5 日北市正文字第10
130513800 號同意備查該公業管理人周存善所造報之101年2 月24日所訂立之規約，原告9 人中，其中周存善、周存義、周桂銅、周存勝、周楊捷、周煒承6 人為系爭公業大房，然上開原告雖輩分相當，但分配比例並不同，如周存善分配比例13.32 ％、周存義分配比例6.67％、周桂銅分配比例6.67％、周存勝分配比例6.67％，另周楊捷及周煒承分配比例則皆為3.335 ％（合計為6.67％）。又系爭公業之「二房」即原告周皆定、周建廷亦屬輩分相當，但分配比例為13.35 ％及16.65 ％；故系爭公業「大房」、「二房」成員合計分配比例加總固為40％及30％，惟各大房成員、二房間成員分配比例並不同，核與原告所稱之習慣亦不相同。據上，原告主張新規約，係將系爭公業歷年來習慣明文化云云，與其提出之證據亦不相同，自不能採據。
⑸綜上可知，原告主張之「新規約」之證據，核亦不能採，因此原告據新規約所為之主張，自無理由。
五、系爭公業於57年間設立登記時，設立人並未訂立規約，故應屬「鬮分字的祭祀公業」，其派下權，應依『於設立人各房間，均分而平等』而定其公同關係，因而系爭公業之房份或派下權，依此計算大房周厚德之後代「潛在之應有部分」，原告周存善、周存義、周桂銅、周存勝各與十五分之一，原告原告周楊捷、周煒承2 人合計十五分之一，總計系爭公業大房部分為三分之一；二房周首中之後代即原告周皆定、周建廷應各為六分之一（即二房部分亦為合計為三分之一）；三房周圓山之後代即原告周敬庭亦應為三分之一。被告即依此「潛在之應有部分」，認定原告提出之系爭土地共有物分割契約中之各共有人分割後取得分別共有之應有部分，與分割前公同關係「潛在之應有部分」部分不同，乃就原告取得之土地價值與其分割前潛在應有部分價值不相等者，分別就價值減少者計算課徵土地增值稅13,789,745元（計算式詳本院卷85頁，且原告亦不爭執上開計算金額、計算式詳102 年7月23日準備程序筆錄）之原處分，核無違誤。
六、綜上，本件系爭公業設立登記，並無原始規約，原告等派下員雖於101 年2 月24日補訂立新規約，並於新規約第10點規定系爭公業財產處分之後原告可取得之比例；然本件系爭土地分割前公同關係「潛在之應有部分」部分比例，應依「鬮分字的祭祀公業」計算詳如上述，原告主張之新規約變動系爭公業之原始公同關係，且無證據證明屬系爭公業之習慣，故原告之上開主張並不足採。原處分認本件並非單純之共有型態變更（即由公同共有變更為分別共同，潛在應有部分未變動），不符合免徵土地增值稅規定，乃依法計算核定土地增值稅（即系爭台北市○○區○○段○○段48、52、57、57－3 、58、59地號○○區段○ ○段○○○號等7 筆土地），並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造間其餘攻擊防禦方法，核與判斷結果無涉，爰不一一敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，第104 條，民事訴訟法第85條第1 項前段判決如主文。中 華 民 國 102 年 8 月 29 日
臺北高等行政法院第四庭
審 判 長 法 官 王碧芳
法 官 程怡怡法 官 洪遠亮
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 8 月 29 日
書記官 陳德銘