臺北高等行政法院判決
102年度訴字第614號102年8月22日辯論終結原 告 葉麗月訴訟代理人 陳浩華 律師被 告 財政部關務署基隆關（原名：財政部基隆關稅局）代 表 人 馬幼竹（關務長）訴訟代理人 曾六毅
鍾政龍楊鳳玲上列當事人間違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國
102 年3 月26日台財訴字第10213908450 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告委由鴻源報關股份有限公司（下稱鴻源公司）於民國100 年4 月18日向被告報運進口德國產製MERCEDES-BENZ 舊汽車乙輛（進口報單號碼：第AE/BC/00/UC94/1580號），電腦核定按C3（應審應驗）方式通關，經被告依關稅法第18條第2 項規定，准原告繳納保證金後，先行驗放，事後再加審查。嗣被告據財政部關務署調查稽核組（下稱稽核組）傳真駐慕尼黑辦事處商務組（下稱駐外單位）協查結果，以本案實際交易價格為FOB EUR 76,800/UNIT ，核與原申報為FOB EUR 60,300/UNIT 不符，且報關發票非國外供應商Sindik Automobile 公司（下稱國外供應商）所簽發，認原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅費情事，被告以101 年9 月6 日101 年第00000000號處分書（即原處分），依海關緝私條例第37條第1 項規定，處所漏進口稅額2 倍之罰鍰計新臺幣（下同）240,644 元，並依同條例第44條、貨物稅條例第32條第10款、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1 項第7 款及貿易法第21條第
1 項規定，追徵進口稅費計1,941,757 元（包括進口稅562,
33 9元、貨物稅1,132,712 元、營業稅245,421 元、推廣貿易服務費1,285 元），並處所漏貨物稅額1 倍之罰鍰計242,
363 元及所漏營業稅額0.6 倍之罰鍰計31,507元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠原告與訴外人郭威迪（已於101 年1 月31日死亡）有親戚關
係，郭威迪向原告借用身分證件辦理事務，並無說明欲要用原告之名義代購車，因原告與之關係甚為密切，原告不疑有他而交付身分證件及印章，而郭威迪將其身分證件交還與原告時，亦未告知原告其以原告之名義進口車輛，嗣後因報關偽造文書、變造發票等情事，始知郭威迪以原告之名義進口車輛。原告實不知情，亦經臺灣基隆地方法院檢察署（下稱基隆地檢署）以101 年度偵字第154 號不起訴處分書確定在案，而本件進口車輛並申請報關之實際行為人應係郭威迪，且郭威迪101 年度偵字第300 號偵查中供稱「伊尚向不知情之弟媳趙瑩潔、陳旻彣、阿姨葉麗月等等以渠等之名義低報進口價格並進口其車輛」，原告主張「非實際申請報關之人及未偽造、變造發票」應堪採信。
㈡按行政罰法第4 條之「處罰法定主義」，本件原告非行政罰
法第7 條第2 項之主體，自不得類推適用第7 條第2 項，而應適用第7 條第1 項，由被告證明原告確有故意過失方得處罰，且經基隆地檢署經101 年度偵字第154 號不起訴處分書在案，實足以證明上開偽造、變造發票及低報稅捐之情事，實非原告本人所為，被告不查，仍為處分，實有爭議等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，……三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證……」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第37條第1項、第44條所規定。次按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1倍至3倍之罰鍰……十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……七、其他有漏稅事實者。」分別為貨物稅條例第32條第10款及營業稅法第51條第1項第7款所明定。復按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過萬分之
4.25之推廣貿易服務費。……」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」為貿易法第21條第1項、第2項所規定。本案原告違法情節，已如前述，被告依前揭法條論處，於法並無不合。
㈡次按「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者
，依刑事法律處罰之。……前項行為如經不起訴處分或無罪、免訴、不受理、不付審理之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」、「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人」、「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」為行政罰法第26條、關稅法第6 條及第94條所明定。本案原告為本件貨物進口報單之納稅義務人，進口艙單之收貨人，亦為提貨單之持有人，其進口報單所附個案委任書符合規定格式，內容清楚載明原告委任鴻源公司辦理系爭貨物通關過程中依規定應為之各項手續，並在委任書上蓋章，即為系爭貨物之實際進口人。本案報關發票經稽核組以傳真電文請駐外單位協查，查得國外供應商提供之交易原始發票，與報關發票所載金額不同，原告涉有繳驗偽造發票，虛報貨物價值，逃漏進口稅費之違章情事，已至臻明確，原告雖經基隆地檢署檢察官101 年度偵字第154 號不起訴處分書偵察終結，惟其違反行政法上之義務規定，仍應依法論處。被告依法裁處，核屬有據。
㈢再對照前揭起訴理由所稱「訴外人借用身分證件並未言明要
以原告名義代購車輛」之說法，其前後供詞矛盾，故原告訴稱對於郭君以其名義委託鴻源報關公司向被告申報進口汽車乙節不知情，顯係事後矯飾卸責之詞，不足為採。縱屬不知情而致生損害原告之權益，亦屬兩造私法上之求償行為，並不影響原告在公法上違反行政法上義務所應負擔之責任。原告既同意交付個人身分證件及印章，亦知悉郭君借名欲購車之用，賦予郭君代為辦理車輛進口報關事宜，參照最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議要旨，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7條第2項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任，以本件而言，原告應就郭君之故意、過失負責，原告既不能舉證證明自己無過失，即應受處罰。被告依查得事證，審認本案原告委由郭君購車報關，於報關前未善盡注意及監督義務，致生繳驗偽造發票，虛報貨物價值，逃漏進口稅費之情事，與受任人之故意、過失負推定故意、過失責任，依行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之意旨，自不能免罰，爰依規定追徵應納稅費及課處罰鍰，洵無不合。
㈣綜上所陳，被告原處分及維持原處分之決定，認事用法洵無
違誤，原告之訴顯為無理由等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所述之事實，有100 年4 月18日進口報單（報單號碼：第AE/BC/00/UC94/1580號）、財政部關稅總局驗估處100 年9 月8 日總驗一一字地0000000000號函、財政部關務署基隆關艙單明細、原處分書、復查決定書與訴願決定書附卷可稽，堪予認定。原告就系爭車輛繳驗偽造發票及交付身分證件、印章予郭威迪供進口車輛之用，暨規費、罰鍰計算方式，均無爭執，但為前揭主張，略謂原告對進口過程及繳驗偽造發票不知情，無故意過失違反行政法上義務，應予免罰等語。爰就系爭處分是否違誤，審酌如下。
五、本件相關規定：㈠關稅法第6 條：「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物
持有人。」第16條規定：「進口貨物之申報，由納稅義務人自裝載貨物之運輸工具進口日之翌日起15日內，向海關辦理。」㈡海關緝私條例第37條第1 項：「報運貨物進口而有下列情事
之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰……三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證……」第44條：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」㈢貨物稅條例第32條第10款：「納稅義務人有左列情形之一者
，除補徵稅款外，按補徵稅額處1 倍至3 倍之罰鍰……十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」㈣特種貨物及勞務稅條例第23條第4 款：「產製或進口第2 條
第1 項第2 款至第6 款規定之特種貨物，其納稅義務人有下列逃漏特種貨物及勞務稅情形之一者，除補徵稅款外，按所漏稅額處3 倍以下罰鍰……四、進口之特種貨物未依規定申報。」㈤營業稅法第51條第1 項第7 款：「納稅義務人，有左列情形
之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業……七、其他有漏稅事實者。」㈥貿易法第21條：「（第1 項）為拓展貿易，因應貿易情勢，
支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過萬分之四．二五之推廣貿易服務費。……（第2 項）推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」
六、經查：㈠原告委由鴻源報關公司於100 年4 月18日報運進口系爭車輛
，原申報單價為FOB EUR40,000/UNIT，並以原告為納稅義務人，有進口報單、偽造發票影本、系爭車輛照片影本、原告身分證影本、原告出具個案委任書及進口貨物押款具結放行申請書附卷可憑（見原處分案卷1 ）。嗣經被告送財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組，即102 年1 月1 日改制前財政部關稅總局驗估處）查價，及財政部駐慕尼黑代表處經濟組協助查詢，查核結果國外供應商提供之原始發票之實際交易價格為FOB EUR 76,800/UNIT ，與系爭車輛進口申報發票不符，發票金額顯示亦不相同，報關發票非國外供應商所簽發。依前揭定原告為關稅納稅義務人，系爭車輛進口報單亦載原告為納稅義務人，原告違反誠實申報義務，繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅費之違章情事，足堪認定。從而被告核認依海關緝私條例第37條第1 項繳驗偽造發票，虛報貨物價值逃漏進口稅費之違章情事，依前揭規定以原處分追繳稅費及科處罰鍰，洵屬有據，並無不合。
㈡雖原告主張其就系爭車輛繳驗偽造發票進口並無故意過失云云，惟查：
1.按最高行政法院100 年度8 月份第2 次庭長法官聯席會議決議：「人民參與行政程序，就行政法上義務之履行，類於私法上債務關係之履行。人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益。是以行政罰法施行前違反行政法上義務之人，如係由其使用人或委任代理人參與行政程序，因使用人或代理人之故意或過失致違反行政法上義務，於行政罰法施行前裁處者，應類推適用民法第224 條本文規定，該違反行政法上義務之人應負同一故意或過失責任。惟行政罰法施行後（包括行政罰法施行前違反行政法上義務行為於施行後始裁處之情形），同法第7 條第2 項：『法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。』法人等組織就其機關（代表人、管理人、其他有代表權之人）之故意、過失，僅負推定故意、過失責任，人民就其使用人或代理人之故意、過失所負之責任，已不應超過推定故意、過失責任，否則有失均衡。……，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7 條第2 項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任。」⒉查原告知悉郭威迪以其名義進口系爭車輛，業據原告於基隆
地檢署101 年2 月10日偵查中訊問時供述：「我姊姊的兒子郭威迪說要用我的名字進口一台賓士車，說他會合法納稅，……」（基隆地檢署101 年度偵字第154 號卷第11頁）甚明；原告訴訟代理人於本院陳述：「（法官問：原告把身分證、印章借給郭威迪？）對此沒有爭執，就是要買車、進口車輛，但是他去偽造文書，進口之後就將這些還給原告。因為原告是郭威迪的阿姨，單純就是把名字借給他。沒有一個文書、一個筆跡是原告做的，報關行也不是原告找的。」等語（本院卷第46頁），可見原告明知且同意郭威迪以其名義委由鴻源公司報關，進口系爭車輛，故原告就進口系爭車輛以郭威迪為其使用人或受任人而參與行政程序之人，原告就郭威迪繳驗偽造發票虛報貨物價值，逃漏進口稅費之違章行為應負推定過失責任。原告知悉進口系爭車輛應繳納稅費，復於個案委任書蓋用印章，由委由鴻源公司辦理系爭貨物通關過程中依規定應為之各項手續，文書格式符合規定，原告系爭貨物之實際進口人，亦為原告既為本件貨物進口報單所載納稅義務人，被告以原告為原處分之受處分人，自無違誤。本件原告應就郭威迪之故意、過失負責，已如前述，原告既不能舉證證明自己無過失，揆諸前揭規定，即應受處罰。原告以其不知情主張系爭處分違誤，委不足採。
㈢按行政罰法第26條第2 項規定：「前項行為如經不起訴處分
、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」又按改制前行政法院75年判字第309 號判例意旨：「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實……」準此，行為人刑事上縱經檢察官作成不起訴處分，就仍得違章行為依行政法上義務規定裁處之。本件原告雖經臺灣基隆地方法院101 年度偵字第154 號不起訴處分書，其理由略以難苛原告預見郭威迪偽造發票，郭威迪亦稱原告對偽造發票一事不知情，故而就偽造文書案件之刑事犯罪偵查終結，對原告為不起訴處分。惟其違反行政法上之義務規定，被告仍應依法論處。本件原告同意由郭威迪以其名義進口車輛，原告對郭威迪繳驗偽造發票虛報貨物價值，逃漏進口稅費之違章行為應負推定過失責任，原告又未能舉證推翻，自不能免罰，被告依規定補徵應納稅費及處罰鍰，洵無不合。
㈣從而，被告按查得之實際價格76,800/UNIT 核估完稅價格，
經核逃漏關稅120,322 元、營業稅52,512元、貨物稅242,36
3 元，審酌違章情節，依海關緝私條例第37條第1 項規定，處所漏進口稅額2 倍之罰鍰計240,644 元，並依同條例第44條、貨物稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第1 項第7款及貿易法第21條第1 項規定，追徵進口稅費計1,941,757元（包括進口稅562,339 元、貨物稅1,13 2,712 元 、營業稅245,421 元、推廣貿易服務費1,285 元），並處所漏貨物稅額1 倍之罰鍰計242, 363元及所漏營業稅額0.6 倍之罰鍰計31,507元，核無不當。
七、綜上所述，原告主張均無可採。被告所為處分（含復查決定），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 9 月 12 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 蘇 嫊 娟法 官 林 妙 黛
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 9 月 12 日
書記官 蔡 逸 萱