臺北高等行政法院判決
102年度訴字第744號102年11月21日辯論終結原 告 陳昇龍被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 黃慧萍上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國102 年3 月28日台財訴字第10213909160 號（案號：第00000000號）及102 年6 月7 日台財訴字第10213923200 號（案號：
第00000000號）訴願決定，合併提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰逾新臺幣貳拾肆萬柒仟肆佰伍拾元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔六分之一，餘由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國99年7 月15日完成移轉登記取得坐落新北市○○區○○路○段○巷○號6 樓房屋、○巷○號公設及其坐落基地（下稱系爭房地），並於101 年5 月22日出售持有期間未滿2 年之系爭房地，買賣總價為新臺幣（下同）9,898,000元，未依規定申報及繳納特種貨物及勞務稅，經被告查獲，審理違章成立，乃按銷售價格之10% 核定特種貨物及勞務稅額為989,800 元，並按所漏稅額989,800 元處0.5 倍之罰鍰計494,900 元。原告不服，分別就本稅及罰鍰申請復查，皆未獲變更，提起訴願，亦分遭駁回，遂合併向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠參照特種貨物及勞務稅條例第2 條第1 項第1 款之立法理由
可知，立法者為遏止將不動產作為投機商品炒作，違反社會正義，乃對銷售持有期間在2 年以內房地之所有權人，課徵特種貨物稅。故非出於投機炒作目的，自應排除在外，否則即悖離該條例為健全房屋市場、強化租稅公平之立法目的。司法院釋字第542 號解釋，曾就翡翠水庫集水區發放安遷救濟金乙案，對行政機關訂定公告之「翡翠水庫集水區石碇鄉碧山、永安、格頭三村遷村作業實施計畫」，僅以人民設籍與否作為發放安遷救濟金之唯一標準，未顧及其他居住事實之證明方法，有欠周延；司法院釋字第415 號解釋，亦認定所得稅法施行細則關於扶養親屬免稅額，未取決於有無共同生活之客觀事實，反以「同一戶籍」為唯一認定標準之規定，有欠妥適。是特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款，僅以所有權人與其配偶及未成年直系親屬是否辦竣戶籍登記，作為得否排除適用之唯一標準，忽視尚有其他相同有效，惟對人民基本權利侵害較小之手段，有違比例原則，亦有悖該條例之立法目的（司法院釋字第641 號解釋意旨參照）。且特種貨物及勞務稅條例之規定無衡平性質的彈性空間，可能造成「情輕罰重」的情形，亦違反比例原則及立法精神，其合憲性自有疑問。再根據人力銀行調查，約6 成民眾既無確實住於戶籍登記住所，顯見辦竣戶籍登記之標準與事實認定相互背離，人民無所適從。
㈡本件經辦之全國不動產（新莊輔大店）及王琪代書事務所等
，均告知原告狀況（家中成員僅此一屋、父母入籍及已辦理自用住宅等）非投機合理性換屋情形，並無違反特種貨物及勞務稅條例（有相關錄音檔）。顯見特種貨物及勞務稅條例並未宣導，政府考照合格之專業代辦人士無知悉之管道，於簽約日前未詳細告知相關規定。系爭房地已辦理自用住宅，原告父母亦入籍該屋，有原告與配偶、父母、子女共5 人同住該屋之社區鄰里簽署證明、原告與配偶於該址之相關繳費單據可稽。原告與配偶、父母、子女共5 人於當下皆無其他房產，符合土地稅法第34條第5 項一生一屋之政策。原告出售系爭房地與購入重購房地僅相差13天，未將所謂鉅額獲利轉入自己口袋，造成此價差亦為環境機制，如何有漲價歸私之不良觀感？況且原告賣貴買貴，且再居住38日即滿兩年，大可以滿兩年之後再簽約，即可規避本件稅款及罰鍰。
㈢特種貨物及勞務稅條例未臻周密，一般民眾認知只要不炒作
不投機，即無課稅疑慮。原告確實三代同住於系爭房地，僅原告配偶因工作、安胎醫療等因素，經常居住往返於娘家，認與臺北市育兒津貼條件差距不大，因而提出申請並通過，領取為期9 個月。換屋後，原告於101 年9 月17日將戶籍遷至重購房屋，故已不符領取資格。原告亦符合內政部之育兒津貼資格，故戶籍遷徙乃考量系爭房地為新北市泰山區，與臺北市有城鄉差距之因素使然。又原告接獲奢侈稅通知報到時間為101 年9 月6 日，賣屋簽約日期為101 年5 月22日，早已超過訂定銷售契約之次日起30日內（101 年5 月22日至
101 年6 月21日）自行申報之期限，被告仍處0.5 倍罰鍰計494,900 元，為何不是在原告接獲補稅告知單起30日內不繳才開罰（司法院釋字第484 號解釋意旨參照），被告顯有疏漏，致人民無從完成納稅手續，與憲法第15條保障人民財產權之意旨不符等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。
三、被告則以：㈠依土地稅法第34條第5 項之立法理由，自用住宅一般係供家
庭核心成員夫妻及其未成年子女居住使用，放寬再次出售自用住宅用地適用優惠稅率之規定，以土地所有權人與其配偶、未成年子女居住之住所為適用範圍，始符合一生一屋之理念，故擁有多處房地者，尚非本次增訂規定之適用範圍，爰於第2 款規定出售時，土地所有權人與其配偶及未成年子女，須無該自用住宅以外之房屋。且既為自用住宅，應有土地所有權人或其配偶、未成年子女在該處設有戶籍，並配合前款持有年限規定，爰於第4 款規定設籍及持有年限。而特種貨物及勞務稅條例第5 條之立法理由，旨在健全房屋市場，爰參照土地稅法第28條、第34條等規定，明定合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅。其中該條第1 款規定，主要係參考土地稅法第34條第5 項一生一屋規定，著眼於現今社會以小家庭居多，家庭核心成員無非夫妻及未成年直系親屬，對於只有1 戶自住房屋之小家庭出售該屋，應非為投機賺取差價，因此准予排除課稅，以符特種貨物及勞務稅條例立法意旨。是前述2 條文未將直系尊親屬是否設籍及持有房屋情形列入規定。所稱辦竣戶籍登記，依財政部100 年
9 月29日台財稅字第10000301450 號函釋意旨，係指所有權人、配偶或未成年直系親屬於銷售日前辦竣戶籍登記，惟不包括直系尊親屬，對於僅有父母設籍於未持有滿2 年以上之房地，仍無該款排除課稅之適用。
㈡原告於99年7 月15日完成移轉登記取得系爭房地，並於101
年5 月22日出售系爭房地予黃忠和，其持有系爭房地期間未滿2 年。系爭房地於簽訂銷售契約前，雖有其父陳朝明於該址設立戶籍登記，惟無原告、配偶及其未成年子女設籍，核無特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款排除規定之適用，有戶籍謄本及全戶戶籍資料查詢清單可稽。且原告於99年7 月15日以本人名義購買系爭房地，同年8 月10日與其配偶將戶籍遷入臺北市萬華區地址，同年月11日將其父陳朝明戶籍遷入系爭房屋，俾利原告申請系爭房地符合自用住宅用地之規定。嗣原告之子陳宥瑋於000 年00月00日出生，原告同時向臺北市政府社會局申請育兒津貼（期間101 年1 月1 日至同年9 月30日），惟依臺北市育兒津貼發給辦法第4 條規定，原告既以臺北市民身分且實際居住臺北市萬華區房地之事實，向臺北市政府請領育兒津貼並經核准在案，於本件復稱確實居住於系爭房地以取代戶籍登記之規定，其主張與實際居住臺北市萬華區房地相互矛盾。倘鈞院以原告主張居住事實認定（況原告實際居住於臺北市萬華區，非實際居住於系爭房地）取代辦竣戶籍登記之法律明文規定，實有違司法實務見解認可之稽徵經濟原則及法律保留原則。
㈢依土地稅法第9 條及第34條第1 項、第2 項、第4 項規定，
出售自用住宅土地必須符合本人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，出售前1 年內無供營業使用或出租，不限戶數，僅限都市土地3 公畝或非都市土地7 公畝以內，與特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定，為不同之稅目課徵範疇，倘原告出售持有期間2 年以內系爭房地係屬自用住宅用地（直系尊親屬辦竣戶籍登記；事實上原告並未申請適用自用住宅用地之土地增值稅優惠稅率），惟其本人、配偶及未成年直系親屬未於該地辦竣戶籍登記，自無特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款排除課稅之適用。從而，特種貨物及勞務稅之徵免與出售系爭土地是否為自用住宅用地無涉，兩者法律規定形式要件並不相同，無相互扞格之處，自應依據各該稅法相關規定徵免稅捐，以符合憲法第19條規定之租稅法定主義。至於司法院釋字第542 號及第415 號解釋文，係解釋實施作業要點或所得稅法施行細則限縮母法之適用，自應加以檢討改進或不予援用，與被告已正確適用法律核課稅捐無涉。㈣財政部賦稅署網站設有「特種貨物或勞務稅條例專區」，除
有該條例及其施行細則全文外，尚有答客問（分為總則篇、不動產篇暨高額消費貨物及勞務篇）等資料；各地區國稅局亦編印「特種貨物及勞務稅報繳手冊」供民眾取閱，以問與答之方式說明該條例主要規定內容，該手冊有載明不動產課稅標的、如何計算稅額及排除課稅範圍等相關內容，原告要非不得參考前述宣導資料，依限報繳稅捐。依特種貨物及勞務稅條例第16條第1 項規定，納稅義務人銷售該條例第2 條第1 項第1 款之特種貨物時，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額，此公法上申報義務不待稽徵機關促其申報即已存在。是原告銷售持有2 年以內之系爭房地，自應於訂定銷售契約之次日起30日內向稽徵機關申報繳納稅捐，卻未依規定申報，經被告於101 年8 月22日發文調查後，始於同年10月1 日辦理補申報及繳納稅款，自難卸免過失漏報之責，依行政罰法第7 條第1 項、第8 條規定，自應受罰，不得以不知法規為由免除行政處罰責任。
㈤特種貨物及勞務稅條例之立法緣由，係回應並改善社會對短
期交易不動產獲利不課稅，導致房價高漲、漲價歸私之不良觀感。原告99年7 月買入系爭房地705 萬元，嗣100 年5 月出售989 萬元，2 年以內短期持有並出售系爭房地，即獲得鉅額資本利得284 萬元，自難謂原告銷售系爭房地無直接造成現今房價高漲之局面。被告按銷售價格9,898,000 元之10% 核定特種貨物及勞務稅額為989,800 元，並無不合。惟本件罰鍰屬未確定案件，有財政部102 年7 月11日修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表適用，重行核算罰鍰247,45
0 元（989,800 元0.25倍），即原處罰鍰494,900 元追減247,450 元，洵已考量違章情節而為適切裁罰，並無違誤。
至於司法院釋字第484 號解釋文係就財政部函釋逾越契稅條例母法規定之意旨，與憲法第15條保障人民財產權意旨不符，應不再援用，與本件違反公法上申報義務之規定係屬二事，原告顯屬誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰逾247,450 元部分均撤銷。⒉原告其餘之訴駁回。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有異動索引查詢資料（第28-31 頁）、不動產買賣契約書（第43-50 頁）、全戶戶籍資料查詢清單（第25-27 頁）、戶籍謄本（第64頁）、被告所屬萬華稽徵所101 年8 月22日財北國稅萬華營業字第1010203792號函（第19-20 頁）、被告所屬萬華稽徵所101 年9 月11日財北國稅萬華營業字第1010009633號函及其送達回執（第15-16 頁）、原告於101 年10月1 日補申報之特種貨物及勞務稅申報書（第35-36 頁）、特種貨物及勞務稅核定稅額繳款書（第34頁）、徵銷明細檔查詢（第51頁）、被告101年12月5 日財北國稅法二字第1018004662號復查決定書（第75-78 頁）、財政部102 年3 月28日台財訴字第1021390916
0 號訴願決定書（第82-86 頁）等附於本稅之原處分卷；裁處書（第50頁）、違章案件罰鍰繳款書（第72頁）、徵銷明細檔查詢（第51頁）、被告102 年3 月11日財北國稅法二字第1020001057號復查決定書（第75-78 頁）、財政部102 年
6 月7 日台財訴字第10213923200 號訴願決定書（第83-87頁）等附於罰鍰之原處分卷；暨新北市新莊地政事務所102年10月24日新北莊地資字第1023639993號函送系爭房地登記資料（第180-183 頁）附於本院卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪認定。是本件爭點厥在：被告以原告未依規定申報及繳納其出售持有期間未滿2 年之系爭房地之特種貨物及勞務稅，乃按銷售價格之10% 核定特種貨物及勞務稅額為989,800元，並按所漏稅額處0.5 倍之罰鍰494,900 元，是否適法有據？㈠按特種貨物及勞務稅條例第1 條、第2 條第1 項第1 款、第
3 條第1 項第1 款及第3 項、第4 條第1 項、第5 條第1 款、第7 條、第8 條第1 項、第11條、第16條第1 項、第22條第1 項分別規定：「在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅。」「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5 條規定者，不包括之。
」「（第1 項）本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。……（第3 項）前條第1 項第1 款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」「銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」「有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1 戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。」「特種貨物及勞務稅之稅率為10% 。但第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，持有期間在1 年以內者，稅率為15% 。」「納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費用。但本次銷售之特種貨物及勞務稅額不在其內。」「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第8 條規定之銷售價格，按第7 條規定之稅率計算之。」「納稅義務人銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」「納稅義務人短報、漏報或未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物或特種勞務，除補徵稅款外，按所漏稅額處3 倍以下罰鍰。」次按，稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定：「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」復按，財政部102 年7 月11日台財稅字第10200088250 號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」特種貨物及勞務稅條例第22條規定部分，則規定：「一、納稅義務人短報、漏報或未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物者：㈠1 年內經第1 次查獲。按所漏稅額處1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補申報，並已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰，如係特種貨物及勞務稅條例施行後經第1 次查獲者，處0.25倍之罰鍰。」㈡本件原告於99年7 月15日完成移轉登記取得系爭房地，並於
101 年5 月22日與第三人黃忠和訂定買賣契約，將持有期間未滿2 年之系爭房地出售予第三人黃忠和，買賣總價為9,898,000 元，未依特種貨物及勞務稅條例第16條第1 項規定，於訂定銷售契約之次日起30日內辦理申報及繳納特種貨物及勞務稅之事實，有異動索引查詢資料、不動產買賣契約書、全戶戶籍資料查詢清單、戶籍謄本及新北市新莊地政事務所
102 年10月24日新北莊地資字第1023639993號函送系爭房地登記資料等件附原處分卷及本院卷可稽，且為原告所不爭，洵堪認定。從而，被告以原告持有系爭房地期間未滿2 年，且原告、配偶或未成年直系親屬未於系爭房地辦竣戶籍登記，故系爭房地仍屬特種貨物及勞務稅條例規定之特種貨物，爰據此對原告補稅裁罰，揆諸前揭規定，於法並無不合。
㈢原告主張其本人、配偶及未成年直系親屬雖未於系爭房地設
籍，惟均實際居住於系爭房地，且其父母業於系爭房地辦竣戶籍登記，故系爭房地應仍有特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款「非屬特種貨物」規定之適用，被告不應對原告補稅裁罰云云。經查：
⒈原告於99年7 月15日完成移轉登記取得系爭房地，並於101
年5 月22日與第三人黃忠和訂定買賣契約，將持有期間未滿
2 年之系爭房地出售予第三人黃忠和，依特種貨物及勞務稅條例第2 條第1 項第1 款、第3 條第1 項第1 款及第3 項之規定，原告係在中華民國境內銷售特種貨物。又按特種貨物及勞務稅條例第5 條對不動產課徵特種貨物及勞務稅之立法理由「旨在健全房屋市場，爰參照土地稅法第28條、第34條、第39條及第39條之2 等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅，以符合本條例立法意旨。」其中該條第1 款規定係參考土地稅法第34條第5 項一生一屋規定，對於家庭核心成員（指小家庭之夫妻及未成年子女）僅有一戶房地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2 年以內之自住房地，始准予排除課稅，以符特種貨物及勞務稅條例立法意旨（臺中高等行政法院102 年度訴字第109 號判決及最高行政法院102 年度裁字第1121號裁定意旨，以及土地稅法第34條第5 項之立法理由及該條文各款規定參照）。是依上開規定及立法意旨，原告於銷售系爭房地（特種貨物）前，須於系爭房地辦竣家庭核心成員即原告本人、配偶或未成年直系親屬之戶籍登記，始准排除課稅。查本件原告、配偶或未成年直系親屬均未於銷售系爭房地前之持有期間辦竣戶籍登記，雖然系爭房地於原告持有期間無供營業使用或出租，且非屬家庭核心成員之原告父母於系爭房地辦竣戶籍登記，仍無特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定「非屬特種貨物」之適用，而屬該條例所規定之特種貨物。查依特種貨物及勞務稅條例第4 條第1項規定，銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物【持有期間在2 年以內之房地；所稱持有期間，依同條例第3 條第3項規定，係指自該條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至該條例施行後訂定銷售契約之日止之期間】，係以原所有權人為納稅義務人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅；並原所有權人（納稅義務人），應依同條例第16條第1 項規定，於訂定銷售契約之次日起30日內辦理申報及繳稅。惟原告並未於101 年5 月22日訂定買賣契約，銷售其持有期間未滿2 年之系爭房地之次日起30日內辦理申報及繳稅，經被告所屬萬華稽徵所以101 年9 月11日財北國稅萬華營業字第1010009633號函原告補報補繳稅款後，原告始於101 年10月1日補申報及補繳特種貨物或勞務稅（見本稅之原處分卷第15-16 頁、第34-36 頁），從而被告以原告未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物（系爭房地），而予補稅裁罰，於法自屬有據。原告上開所訴，尚不足採。
⒉如前所述，特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定係參考
土地稅法第34條第5 項一生一屋規定，對家庭核心成員僅有一戶房地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2 年以內之自住房地，始准予排除課稅；至土地稅法第9 條及第34條第1 項、第2 項、第4 項規定，出售自用住宅土地必須符合本人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，出售前1 年內無供營業使用或出租，不限戶數，僅限都市土地3 公畝或非都市土地7 公畝以內；二者乃不同之稅目課徵範疇。是原告尚不得執其直系親屬（父母）已在系爭房地設籍之事實，主張其銷售系爭房地亦屬特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款所定「非屬特種貨物」之適用範圍。況查，原告出售系爭房地時，並未申請適用自用住宅用地之土地增值稅優惠稅率，此為原告所不爭之事實（見本院卷第124-125 頁、第136-138 頁、第113-114 頁），益徵原告所為其父母在系爭房地設籍已符合自用住宅用地減免課稅之主張，仍無足採。
⒊至於原告援引之司法院釋字第542 號及第415 號解釋，均與
本件所應適用之特種貨物及勞務稅條例之規定有別，自無從執為有利於原告之論據。又縱認原告主張特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款所定「非屬特種貨物」之適用範圍，得以家庭核心成員實際居住事實為認定要件（按以實際居住事實取代辦竣戶籍登記之法律明文，實有違稽徵經濟原則及法律保留原則，此見解為本院所不採），然查原告所提水電繳費單據，僅能說明使用水電之事實，無從確切證明本件原告與配偶子女確實居住於系爭房地；另所提鄰里出具之確實同住證明書，因出具該證明書者，尚有其後購買系爭房地之買受人黃忠和，是該證明書之真實性並非無疑；又原告所提保險要保書、信用卡及電信費帳單暨照片等，亦均無從確切證明原告與配偶子女確實居住於系爭房地。況查，原告於99年7月15日以本人名義購買系爭房地，同年8 月10日與其配偶將戶籍遷入臺北市萬華區，同年月11日將其父母戶籍遷入系爭房地，嗣原告之子陳宥瑋於000 年00月00日出生，原告同時向臺北市政府社會局申請育兒津貼（期間101 年1 月1 日至同年9 月30日）之事實，復有全戶戶籍資料查詢清單、戶籍謄本，及臺北市政府102 年9 月17日北市社婦幼字第10213142700 號函可稽（見本稅之原處分卷第25-27 頁、第64頁，及本院卷第188 頁），而依臺北市育兒津貼發給辦法第4 條規定，須以兒童及申請人設籍並實際居住臺北市1 年以上為申請津貼之要件，則原告既以臺北市民身分且實際居住臺北市萬華區房地之事實，向臺北市政府請領育兒津貼並經核准在案，則原告於本件復稱其與配偶子女確實居住於系爭房地云云，核與其請領育兒津貼係主張實際居住於臺北市萬華區房地乙節，相互矛盾，實不足取。是以，原告主張以其本人、配偶及子女實際居住系爭房地之事實而得適用特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款所定「非屬特種貨物」之規定，所訴亦不可採。
⒋再者特種貨物及勞務稅條例之立法緣由，係回應並改善社會
對短期交易不動產獲利不課稅，導致房價高漲、漲價歸私之不良觀感。本件原告自承其於99年7 月買入系爭房地之價格為705 萬元，嗣於100 年5 月出售系爭房地之價格為989 萬餘元（見本院卷第112-113 頁準備程序筆錄所載），2 年內短期持有並出售系爭房地，即獲得鉅額資本利得284 萬元，尚難謂原告短期內銷售系爭房地無直接或間接助長現今房價高漲之情勢，而此復為特種貨物及勞務稅條例所欲立法規範之目的所在。
⒌原告又主張特種貨物及勞務稅條例未臻周密，一般民眾認知
只要不炒作不投機，即無課稅疑慮，本件經辦之全國不動產（新莊輔大店）及王琪代書事務所等，均告知原告合理換屋之非投機情形，無違反特種貨物及勞務稅條例，有相關錄音為憑，顯見特種貨物及勞務稅條例並未宣導，政府考照合格專業代辦人士無知悉管道，致簽約日前未詳細告知相關規定云云。經查，財政部賦稅署網站設有「特種貨物或勞務稅條例專區」，除有該條例及其施行細則全文外，尚有答客問（分為總則篇、不動產篇暨高額消費貨物及勞務篇）等資料；各地區國稅局亦編印「特種貨物及勞務稅報繳手冊」供民眾取閱，以問與答之方式說明該條例主要規定內容，該手冊有載明不動產課稅標的、如何計算稅額及排除課稅範圍等相關內容，原告要非不得參考前述宣導資料，依限報繳稅捐。按特種貨物及勞務稅條例第16條第1 項規定，納稅義務人銷售該條例第2 條第1 項第1 款特種貨物時，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額，此一公法上申報及繳稅義務，不待稅捐稽徵機關促其申報繳稅即已存在。則原告銷售持有2 年以內之系爭房地，自應於訂定銷售契約之次日起30日內申報繳稅，惟其卻未依規定申報繳稅，經被告於101 年8 月22日發文調查，並於101 年9 月11日函原告補報補繳稅款後，原告始於101 年10月1 日補報及補繳稅款（見本稅之原處分卷第19-20 頁、第15-16 頁、第34-36 頁），是原告尚難徒執他人告知其情形無特種貨物及勞務稅條例之適用，即得不經查證相關法律規定而卸免其過失漏報之責，依行政罰法第7 條第1 項及第8 條規定，原告自應受罰，而不得以不知法規為由免除行政處罰責任。
⒍本件被告按系爭房地銷售價格9,898,000 元之10% 核定特種
貨物及勞務稅額為989,800 元，並無不合。第查，本件罰鍰屬未確定案件，依稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項：「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」之規定，自有財政部102 年7 月11日台財稅字第10200088250 號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」特種貨物及勞務稅條例第22條規定之適用，案經被告重行核算罰鍰金額為247,450 元（989,800 元0.25倍），認諾本件罰鍰金額應追減247,450 元，此屬被告具有處分權且不違反公益之事項，依行政訴訟法第202 條規定：「當事人於言詞辯論時為訴訟標的之捨棄或認諾者，以該當事人具有處分權及不涉及公益者為限，行政法院得本於其捨棄或認諾為該當事人敗訴之判決。」，本院自得就此部分本於被告之認諾而為其敗訴之判決。
⒎上開被告重行核算之罰鍰金額，業已考量原告違章情節，在
法定按所漏稅額處3 倍以下罰鍰之範圍內，為適切之裁罰，於法自屬無違。至於原告援引之司法院釋字第484 號解釋，係就財政部函釋逾越契稅條例母法規定之意旨，與憲法第15條保障人民財產權意旨不符，應不再援用，核與本件係違反特種貨物及勞務稅條例有關申報繳稅義務之規定，尚屬有間。原告另主張被告應在其接獲補稅告知單起30日內不繳才能開罰乙節，亦與特種貨物及勞務稅條例第22條第1 項規定：
「納稅義務人短報、漏報或未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物或特種勞務，除補徵稅款外，按所漏稅額處3 倍以下罰鍰。」不符，所訴委無可採。
五、綜上所述，訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰逾247,450 元部分，因被告為認諾之聲明，應變更為247,450 元，爰判決如主文第1 項所示；其餘部分之訴願決定及原處分（即復查決定）則無違誤，爰判決如主文第2 項所示。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第202 條、第104 條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 12 月 5 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 張國勳法 官 黃桂興
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 12 月 5 日
書記官 李承翰