臺北高等行政法院判決
102年度訴字第886號102年8月20日辯論終結原 告 梁黃玉枝即三啟雞肉飯小吃店訴訟代理人 楊山池 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳 （局長）訴訟代理人 宮欽國
廖永泰上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102 年4 月11日臺財訴字第10213914000 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告係經營臺式餐點及便當餐盒之銷售，原按查定銷售額方式課徵營業稅，經被告實地訪查結果，以其營業規模及交易型態，已達使用統一發票標準，前以民國（下同）100 年
5 月3 日財北國稅中南營業一字第1000210068號函（下稱被告100 年5 月3 日函），核定自100 年6 月1 日起使用統一發票。原告不服，提起訴願，經財政部101 年9 月17日臺財訴字第10100117150 號訴願決定，以原告是否符合修正前稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點四、
（五）「銷售額倍增」要件，核有未明，爰將被告100 年5月3 日函撤銷，由被告查明後另為處分。嗣被告依前開訴願決定撤銷意旨，於101 年10月間再次派員至原告營業場所實地訪查，並依其訪查結果，以101 年12月20日財北國稅中南營業一字第1018056524號函（下稱原處分），核定原告自10
1 年11月起調整每月查定銷售額為新臺幣（下同）1,293,82
5 元，並以其營業狀況、商譽等足以認定有使用發票能力，核定自102 年1 月1 日起使用統一發票。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按加值型及非加值型營業稅法（以下稱營業稅法）第13條第
1 項、第24條第3 項、第32條第1 項及同法施行細則第9 條、第10條第4 款之規定及統一發票使用辦法第3 條、第4 條第1 款及第35款所規定，又為劃一稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票之認定範圍及標準，避免徵納雙方產生爭議，財政部於100年4月13日以臺財稅字第10000060940號令發布「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」，並於101年11月28日以臺財稅字第10104649650號令修正該要點第4點，以供應大眾化消費之豆漿店、冰果店、甜食館、麵食館、自助餐、排骨飯、便當及餐盒之查定課徵營業人，倘其銷售額已達使用統一發票標準且有下列情形之一者，應核定使用統一發票：⒈以連鎖或加盟方式經營。⒉以電子系統設備管理座位、提供取餐單或號碼牌方式經營。⒊透過網路銷售。⒋以電子方式或收銀機開立收據、處理或管控帳務。⒌依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力。準此，對於如本件原告經營便當及餐盒之營業性質特殊營業人應否使用統一發票，營業額並非唯一判斷標準，而應依上揭財政部規定，視營業人營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力，始得據以核定營業性質特殊之營業人使用統一發票；又營業性質特殊之營業人，其有無使用發票之能力，固為主管稽徵機關依職權審認之範疇，惟按行政程序法第4 條、第6條、第8條及第43條之規定，被告為本件核定原告使用統一發票之處分，不能悖離上揭法令之規定，以及上級機關所頒函令之審認標準，否則即有逾越法定之裁量範圍，而違背法規授權之目的。
㈡本件被告以原告「銷售額倍增」作為核定使用統一發票之理
由，顯然與法令規定不合⒈本件原告係經營台式餐點及便當餐盒之銷售，原按查定銷售
額方式課徵營業稅，被告以經其實地訪查結果，認定原告營業規模及交易型態，已達使用統一發票標準，前以100 年5月3日財北國稅中南營業一字第1000210068號函，核定自100年6 月1 日起使用統一發票。原告不服，提起訴願，經財政部101 年9 月17日臺財訴字第10100117150 號訴願決定，以原告是否符合修正前使用統一發票作業要點四、（五）「銷售額倍增」要件，核有未明，將被告100 年5 月3 日函撤銷，由被告查明後另為處分。
⒉依上揭事實，被告於100 年5 月3 日函核定原告應自100 年
6 月1 日起使用統一發票，並未斟酌原告之營業狀況、商譽、季節性等情形，而是以營業額作為判斷依據，故而在財政部以「銷售額倍增」要件不明而於101 年9 月17日訴願決定將被告100 年5 月3 日函撤銷後，被告隨即於100 年10月8日、16日、17 日 、18日及19日派員至原告營業場所實地訪查，並依訪查資料核算原告每月銷售額為1,293,528 元，與原核定432,250 元，顯然有銷售額倍增情形，據以作為本件原處分之理由。
⒊營業性質特殊之營業人是否使用統一發票，營業額並非認定
要件，此正有別於對小規模營業人應否使用統一發票係以營業額作判斷二者區別之所在，此再就前開財政部101 年11月28日修正稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點刪除要點四、（五）「銷售額倍增」要件，益證營業額之多寡並非判斷原告應否使用統一發票之標準。故本件被告將90年12月1 日原告設立當時，查定每月銷售額305,700元，99年10月1 日調整為每月432,250 元，並自101 年11月起調整為每月1,293,825 元，姑不論其調整是否合於事實，但依前揭法令規定，被告尚不得僅依營業額之調升作為核定原告應使用統一發票之要件。
㈢本件被告核定原告應使用統一發票處分，於程序上及實質上
均與法令未合被告以原告經營具相當規模及制度，符合使用統一發票作業要點四、（五）規定，即依營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力，因此，核定原告應使用統一發票，其理由略以：原告在地經營11年，具有相當口碑，且積極採網路、平面媒體等行銷策略，除於中華電信Hi
net 成立官方網站外，並於網路平台「臉書」以梁記嘉義雞肉飯名義設立帳號，為獲民眾好評推薦之美食店家，已建立相當商譽，並非一般新設立行號可比。又原告僱用正職員工
7 人，兼職人員3 至5 人，工作人員皆著制服，分別負責湯品、飯類、菜餚裝盤、帶位、收銀結帳，店外另有專人負責停車引導，分工細膩，各司其職，具有相當規模及制度，足認原告應具有使用統一發票能力。惟查：
⒈被告前以101 年3 月30日財北國稅中南營業一字第10102089
55號函，核定原告應自101 年5 月1 日起使用統一發票，經原告提起訴願，財政部以101 年9 月17日臺財訴字第10100117150 號訴願決定撤銷上開處分，訴願決定理由略以：原告自90年12月1 日申請營業設立登記起，經被告以其主要營業項目為中式餐館，屬營業性質特殊之營業人，乃依分業查定法（飲食業）查定其每月銷售額為305,700 元，按季發單課徵營業稅，迄被告100 年5 月3 日至原告營業地址實地訪查，仍核算其每月銷售額為432,250 元，並無變動，則是否符合「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」要點之四、（五）：「依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，銷售額倍增，足以認定有使用統一發票之能力」之要件，而得據以核定原告使用統一發票，非無疑義。為此，被告於上開訴願決定一個月後，在原告之營業性質、營業規模完全不變之情況下，重新核算每月銷售額為1,293,825元，並核定原告應使用統一發票。換言之，本件原處分係以銷售額「倍增」作為本件原處分之理由，惟該銷售額倍增之要件業經修正刪除，故仍應從實質上是否有使用統一發票之能力，作為核定之標準。
⒉原告自90年開業至今，平實經營，11年來營業狀況並無多大
改變，員工人數亦大抵維持相同人數，經營規模並無變化，而民眾於網路平台「臉書」推薦，於經濟不景氣中，固有助於維持營業額之穩定，但並不因此能增加原告使用統一發票之能力，從而被告徒以查定每月銷售額增加，進而認定原告有使用統一發票之能力，顯然有違論理法則。另原告係於90年12月1 日設立，設立至今，從未積極利用網路及平面媒體行銷，又原告經營規模，多年來並無變化，員工人數大抵相同，且大多自設立時即任職至今，年齡均為中、高年紀，故而被告以原告經營規模、員工等情形已具備提升營業設備及使用統一發票之能力，顯然與事實不符。
⒊按行政程序法第4 條及第102 條之明文規定，行政機關作成
行政行為時，應遵循正當程序，以保障人民基本權利。本件被告於101 年12月20日作成原處分，即核定原告應自102 年
1 月1 日使用統一發票前，並未通知原告於該處分行為前充分陳述意見，以作為處分之參考，並以之合於行政程序法第36條後段規定「對當事人有利及不利事項一律注意」之義務，足徵被告為原處分前，並未踐行法定程序，即有處分違背法令之失。至原處分前，被告派員至原告營業場所實地訪查，旨在核算每月銷售額，並非在於認定原告有無使用統一發票之能力，更未令原告就有無使用統一發票之能力陳述意見，益證，被告為本件原處分，在行政程序上確有違反，應予撤銷，以維護原告基本權益。又被告核定原告使用統一發票，係增加原告之負擔，核屬限制人民權利之處分，自應遵守行政程序法第102 條規定，予原告陳述之機會；又營業人依其營業狀況等，足以認定有使用統一發票之能力，係主管稽徵機關依職權調查之結果為「主觀」之認定，與以「現場勘查」結果作為認定依據，是屬二事，況且，上開勘查現場以及負責人簽名確認者，旨在計算營業額，而非在於確認營業規模是否符合使用統一發票標準，故被告以原告現場負責人簽名確認，進而認定有行政程序法第103 條第5 款之適用，應屬誤會。
㈣綜上，被告在原告未變更營業內容以及營業規模及其性質之
情況下，且程序上未給予原告陳述意見之機會，即逕以調整查定每月銷售額並以不確定之商譽要件作為核定原告使用統一發票之理由，顯然有違前揭法令之規定，應予撤銷，以符法制而保原告基本權益。
㈤綜上所述，聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、本件被告抗辯：㈠按營業稅法第13條第1 項、第24條第3 項、第32條第1 項及
同法施行細則第9 條、第10條第4款、統一發票使用辦法第3條、第4條、營業稅特種稅額查定辦法第3條第1項及第6條第1款第1目所規定，再按財政部75年7月12日臺財稅第0000000號函「主旨：訂定營業人使用統一發票銷售額標準為平均每月20萬元……」、89年5月3日臺財稅第000000000 號函「主旨：營業性質特殊之營業人，主管稽徵機關依『營業稅特種稅額查定辦法』查定其每月銷售額時，其銷售額得不受使用統一發票標準之限制。說明：⒉主旨所稱營業性質特殊之營業人如下：⑴供應大眾化消費之豆漿店、冰果店、甜食館、麵食館、自助餐、排骨飯、便當及餐盒，但主管稽徵機關得視其營業性質及經營規模，具有使用統一發票能力者，核定其使用統一發票……。」所明示，另為劃一稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票之認定範圍及標準，避免徵納雙方產生爭議，財政部於100年4月13日以臺財稅字第10000060940 號令發布「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」，並於101年11月28日以臺財稅字第10104649650號令修正該要點第4 點，以供應大眾化消費之豆漿店、冰果店、甜食館、麵食館、自助餐、排骨飯、便當及餐盒之查定課徵營業人，倘其銷售額已達使用統一發票標準且有下列情形之一者，應核定使用統一發票：⒈以連鎖或加盟方式經營。⒉以電子系統設備管理座位、提供取餐單或號碼牌方式經營。⒊透過網路銷售。⒋以電子方式或收銀機開立收據、處理或管控帳務。⒌依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力。
㈡原告於90年12月1 日設立，經營台式餐點及便當餐盒之銷售
，原經核定免用統一發票，採查定銷售額方式課徵營業稅，90年12月1 日查定每月銷售額305,700 元，99年10月1 日起調整查定每月銷售額432,250 元。嗣被告以其銷售額已達使用統一發票標準，且經營規模已具使用統一發票能力，以被告100 年5 月3 日函核定原告自100 年7 月1 日起使用統一發票，再以101 年3 月30日財北國稅中南營業一字第1010208955號函請原告於期限內辦理領用統一發票購票證事宜。原告不服，向財政部提起訴願，經財政部以原告是否符合「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」四、（五）：「依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，銷售額倍增，足以認定有使用統一發票之能力」之要件，非無疑義，於101 年9 月17日以臺財訴字第10100117150 號訴願決定將被告100 年5 月3 日函撤銷，由被告另為處分。依此，被告101 年3 月30日財北國稅中南營業一字第1010208955號函處分既經財政部部訴願決定撤銷，該處分即自始不存在，斯時原告仍為查定課徵營業稅之營業人。惟為查核原告實際營業情形，另為妥適之處分，被告於101 年9 月26日以財北國稅中南營業一字第1010214141號函知原告，訂於101 年10月1 日至10月31日間派員至原告營業場所現場查核其實際營業情形，爰擇101 年10月8 日、16日、17日、18日、19日之午餐及晚餐時段，派員至原告營業現場查核，勘查結果均作成紀錄並由原告現場負責人員簽名，爰依原告實際營業情形及訪查紀錄結果，核算原告每月銷售額1,293,825 元，認定原告每月銷售額已達使用統一發票標準及具備使用統一發票能力，乃作成原處分。
㈢查原告經營台式餐點及便當餐盒之銷售，係屬營業性質特殊
之營業人，按查定銷售額方式課徵營業稅，被告屢接獲消費者檢舉及反映，原告生意佳、員工分工專業，質疑其為何可免用統一發票等，被告爰派員至原告營業現場查核其實際營業情形，依勘查結果並衡酌客觀條件，核定原告自101 年11月起查定每月銷售額為1,293,825 元。按查定課徵營業稅之營業人，其查定銷售額為客觀之推計結果，尚非逐年依一定幅度調升。原告101 年10月前之查定銷售額，未將外帶便當數納入考量，故查定銷售額偏低，未能反映原告實際營業情形。本件原處分核定原告自101 年11月起查定每月銷售額為1,293,825 元，係依現場實地查核後，所為之合理計算結果，勘查紀錄並經原告現場負責人員簽名，原處分核屬有據。且重為查定銷售額係自101 年11月起適用，並未追溯調整，原告以往年度營業情形之變化消長，核與本件實地勘查原告營業情形之查定銷售額無涉。
㈣次查原告積極運用網路、平面媒體等行銷手法，強調其創始
於1975年，目前已為第二代經營，且有許多民眾於網路留言推薦其為美食名店，足見原告多年經營已建立商譽及好評。又以原告目前之經營規模、場所面積、工作人數，並設有專職人員負責收款等情形觀之，實已具備提升營業設備及使用統一發票之能力；且使用統一發票後，可覈實依銷售額開立統一發票，更符實際。揆諸原告營業狀況及商譽，早已非營業稅法所稱之小規模營業人，實難謂原告無能力使用統一發票。從而，被告係依首揭要點規定，核定原告使用統一發票，並非僅以其營業額為認定要件。
㈤第查「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業
要點」係財政部於100 年4月13日以臺財稅字第10000060940號令訂定發布，再於101年11月28日以台財稅字第10104649650號令修正第4 點，修正後要點刪除「銷售額倍增」文字。
其修正緣由，係修正前要點第4點第5款所稱「銷售額倍增」，係考量營業人銷售額如有明顯增加，由稽徵機關就實際情況，針對已達使用統一發票標準之營業性質特殊營業人，參酌營業稅特種稅額查定辦法第3條第1項及營業稅法第24條第
3 項規定，考量其營業狀況、商譽、季節性及其他情形後，認為已有使用統一發票能力時，應核定其使用統一發票，尚無就銷售額應增加若干倍數以上之考量，況以固定齊頭式倍數方式認定，恐與營業人實際狀況不符，故應由稽徵機關就營業人實際銷售額增加狀況並配合其實際營業狀況加以認定，爰予修正（參財政部101年11月28日臺財稅字第10104649650號令）。被告所為原處分，係依原告實際營業情況及訪查結果，查定原告每月銷售額及核定原告為使用統一發票營業人，原告所指以「銷售額倍增」作為原處分之理由，而該銷售額倍增之要件業經修正刪除，即應從實質上是否有使用統一發票之能力作為核定標準，而不應將銷售額納入考量一節，應屬曲解法令。
㈥本件被告對原告所為查定銷售額及核定使用統一發票之原處
分，非屬限制或剝奪人民自由或權利之行政處分，且係依現場實地勘查結果並經原告現場負責人員簽名確認後所作成，依據行政程序法第102 條及第103條第5款規定，得不給予受處分人陳述意見之機會。而被告核定原告自101 年11月起查定每月銷售額為1,293,825 元，除依照實地勘查資料統計結果，亦考量原告每日營業情形略有差異，每日用餐人數及平均每人消費額均持平計算，未採高標準核計，對原告有利及不利事項已予以注意。
㈦綜上，被告依原告之營業規模、人力及商譽等情形綜合考量
評估後，所為之原處分於認事用法並無違誤，原告所訴各節顯係推諉之詞，洵無足採，本件原處分、訴願決定均無違誤，原告所訴顯為無理由。
㈧綜上所述，聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、本件兩造之爭點為：被告以原告調整後每月查定銷售額為1,293,825 元，已達財政部訂定平均每月200,000 元之營業人使用統一發票銷售額標準，且審酌原告經營模式分工細膩，各司其職，並具有相當知名度，足認應具有使用統一發票能力，乃以原處分核定原告自102 年1 月1 日起使用統一發票，有無違誤？原處分有無違反行政程序法第36條及第102 條規定？
五、本院之判斷：
（一）按「小規模營業人、……，及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，其營業稅稅率為1%。」、「財政部得視小規模營業人之營業性質與能力，核定其依本章第1 節規定計算營業稅額，並依第35條規定，申報繳納。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。但營業性質特殊之營業人及小規模營業得掣發普通收據，免用統一發票。」、「本法稱小規模營業人，指規模狹小，交易零星，每月銷售額未達使用統一發票標準之營業人。」及「本法稱其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，指左列營業性質特殊之營業人：……四、其他經財政部核定之營業。」分別為營業稅法第13條第1 項、第24條第3 項、第32條第1 項及同法施行細則第9 條、第10條第4 款所明定。
（二）次按「營業人除依第4 條規定免用統一發票者外，主管稽徵機關應核定其使用統一發票。」及「合於下列規定之一者，得免用或免開統一發票：一、小規模營業人。……三
十五、其他經財政部核定免用或免開統一發票者。」為統一發票使用辦法第3 條、第4 條所規定。
（三）又按「主管稽徵機關查定前條營業人之銷售額，應每半年於一月及七月各查定一次。其有變更營業項目，擴大營業場所或營業狀況、商譽、季節性及其他必須調整銷售額之情形時，得隨時重行查定其銷售額。」、「營業人經營下列業別者，主管稽徵機關應依實際營業情形分業查定，其每月銷售額之計算方法或公式如下：一、飲食業：( 一)營業方式以個人為對象者：每月銷售額＝每日顧客人數×平均每人消費額×每月營業日數每日顧客人數＝座位數×滿座成數×( 營業時數÷平均每次消費時間) ……」分別為營業稅特種稅額查定辦法第3 條第1 項及第6 條第1 款第1 目所規定。
（四）再按「主旨: 訂定營業人使用統一發票銷售額標準為平均每月新臺幣20萬元。……」、「主旨: 營業性質特殊之營業人，主管稽徵機關依『營業稅特種稅額查定辦法』查定其每月銷售額時，其銷售額得不受使用統一發票標準之限制。說明：二、主旨所稱營業性質特殊之營業人如下：（一）供應大眾化消費之豆漿店、冰果店、甜食館、麵食館、自助餐、排骨飯、便當及餐盒，但主管稽徵機關得視其營業性質及經營規模，具有使用統一發票能力者，核定其使用統一發票。……。」復為財政部75年7 月12日台財稅第0000000 號函、89年5 月3 日台財稅第000000000 號函所明釋。另為劃一稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票之認定範圍及標準，避免徵納雙方產生爭議，財政部於100 年4 月13日以台財稅字第10000060940 號令發布「稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」，並於101 年11月28日以台財稅字第10104649650號令修正該要點第4 點規定：「以供應大眾化消費之豆漿店、冰果店、甜食館、麵食館、自助餐、排骨飯、便當及餐盒之查定課徵營業人，倘其銷售額已達使用統一發票標準且有下列情形之一者，應核定使用統一發票：( 一) 以連鎖或加盟方式經營。( 二) 以電子系統設備管理座位、提供取餐單或號碼牌方式經營。( 三) 透過網路銷售。(四) 以電子方式或收銀機開立收據、處理或管控帳務。(五) 依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力。」而上開函令係財政部本於其為營業稅法之主管機關，依職權所頒訂之細節性及技術性之行政命令，並無違背營業稅法之相關規定意旨，行政機關為行政行為時，自得予以援用。
（五）依上開營業稅法第32條第1 項、第3 項及統一發票使用辦法第3 條之規定，除營業性質特殊之營業人及小規模營業人外，主管稽徵機關應以核定營業人使用統一發票為原則。又依營業稅法第23條、第24條第3 項規定，主管稽徵機關對小規模及經財政部規定免予申報銷售額之營業人有稽徵查定銷售額之法定權責。而統一發票使用辦法第4 條條文係規定合於該條所列各款規定情形之一者「得免用或免開」統一發票，並非規定為合於該條所列各款規定情形之一者「應」免用或免開。準此，有關營業人是否應使用統一發票，應由主管稽徵機關依實質課稅原則，查明營業人實際營業情形，本於法定權責而為核定，尚非營業人所得自由選擇。
（六）經查：本件原告係經營臺式餐點及便當餐盒之銷售，原按查定銷售額方式課徵營業稅，經被告實地訪查結果，以其營業規模及交易型態，已達使用統一發票標準，前以100年5 月3 日財北國稅中南營業一字第100021068 號函，核定自100 年6 月1 日起使用統一發票。原告不服，提起訴願，經財政部101 年9 月17日台財訴字第10100117150 號訴願決定，以原告是否符合修正前使用統一發票作業要點
四、（五）「銷售額倍增」要件，核有未明，爰將被告10
0 年5 月3 日財北國稅中南營業一字第100021068 號函撤銷，由被告查明後另為處分。嗣被告依前開訴願決定撤銷意旨，於101 年10月8 日、16日、17日、18日及19日再次派員至原告營業場所實地訪查，並依訪查資料結果，核算原告每月銷售額為1,293,825 元，已達使用統一發票標準，且具有使用統一發票能力，遂以原處分核定原告自101年11月起調整每月查定銷售額為1,293,825 元，並以其營業狀況、商譽等足以認定有使用發票能力，核定自102 年
1 月1 日起使用統一發票等情，此有被告100 年5 月3 日財北國稅中南營業一字第100021068 號函、財政部101 年
9 月17日台財訴字第10100117150 號訴願決定、現場勘查紀錄表及日記表、勘查紀錄統計表及原處分附於原處分卷可參。足見原處分揆諸前揭規定，並無違誤。
（七）原告雖主張：被告將90年12月1 日原告設立當時，查定每月銷售額305,700 元，99年10月1 日調整為每月432,250元，並自101 年11月起調整為每月1,293,825 元，但被告尚不得僅依營業額之調升作為核定原告應使用統一發票之要件云云。惟查：
1.原告經營臺式餐點及便當餐盒之銷售，係屬營業性質特殊之營業人，按查定銷售額方式課徵營業稅，被告屢接獲消費者檢舉及反映，原告生意佳、員工分工專業，質疑其為何可免用統一發票等，被告爰派員至原告營業現場查核其實際營業情形，經被告於101 年10月8 日、16日、17日、18日及19日之午餐及晚餐時段，每日4 小時，派員至原告營業現場查訪，查得原告每日營業時間自上午10時至晚上
8 時30分，每星期日休假，店內固定座位數35位，人潮多時於騎樓增設臨時桌椅，平均每人消費額75元，另提供便當外帶服務，總計每日店內用餐人數約為320 至440 人次，外帶便當數約為370 至550 份，此有原告現場負責人梁啟雄簽名之現場勘查紀錄表及現場勘查照片、被告所屬中南稽徵所營業人現場勘查紀錄表及日記表附於原處分卷可稽（見原處分卷第13頁至第55頁）。從而，被告依據上開訪查紀錄結果，按店內用餐尖峰時段（中、晚餐各2 小時）及離峰時段，分別核算每月銷售額546,000 元〔= 座位數35位×滿座成數100%×（營業時數4 小時÷平均每次消費時間30分鐘) ×平均每人消費金額75元×每月營業日數26日〕及177,450 元〔= 座位數35位×滿座成數20% ×(營業時數6.5 小時÷平均每次消費時間30分鐘) ×平均每人消費金額75元×每月營業日數26日〕，另加計外帶便當每月核算銷售額570,375 元〔(=銷售便當估計每日450 份×銷售成數65% ×平均單價75元×每月營業日數26日) ，依5 日現場勘查統計，銷售便當中間數為450 份，另考量離峰時段及假日來客數較少，以該數之銷售成數65% 估計〕，總計核算原告每月銷售額為1,293,825 元，並據此調整每月查定銷售額為1,293,825 元，核屬有據。
2.次按查定課徵營業稅之營業人，其查定銷售額為客觀之推計結果，尚非逐年依一定幅度調升。原告101 年10月前之定銷售額，未將外帶便當數納入考量，故查定銷售額偏低，未能反映原告實際營業情形。而本件原處分核定原告自
101 年11月起查定每月銷售額為1,293,825 元，係依現場實地查核後，所為之合理計算結果，核屬有據；且重為查定銷售額係自101 年11月起適用，並未追溯調整，原告以往年度營業情形之變化消長，核與本件實地勘查原告營業情形之查定銷售額無涉。
3.綜上，足見原告此部分之主張，不足採信。
（八）原告又主張：原告自90年開業至今，平實經營，11年來營業狀況並無多大改變，員工人數亦大抵維持相同人數，經營規模並無變化，從而被告徒以查定每月銷售額增加，進而認定原告有使用統一發票之能力，顯然有違論理法則云云。惟查：
1,原告積極運用網路、平面媒體等行銷策略，除於中華電信
Hinet 成立官方網站外，並於網路平台「臉書」以梁記嘉義雞肉飯名義設立帳號，為獲民眾好評推薦之美食店家，已建立相當商譽，並非一般新設立行號可比。
2.又原告僱用正職員工7 人，兼職人員3 至5 人，工作人員皆著制服( 橘色上衣、帽子及綠色圍裙) ，分別負責湯品、飯類、菜餚裝盤、帶位、收銀結帳，店外另有專人負責停車引導，分工細膩，各司其職，此觀諸原告現場負責人梁啟雄簽名之現場勘查紀錄表及現場勘查照片自明（見原處分卷第13頁至第49頁）。衡以原告目前之經營規模、場所面積、工作人數，並設有專職人員負責收款等情形觀之，實已具備提升營業設備及使用統一發票之能力；且使用統一發票後，可覈實依銷售額開立統一發票，更符實際。
3.承上，被告以原告調整後每月查定銷售額為1,293,825 元，已達財政部訂定平均每月200,000 元之營業人使用統一發票銷售額標準，且審酌原告經營模式分工細膩，各司其職，並具有相當知名度，已非營業稅法所稱之小規模營業人，足認應具有使用統一發票能力。從而，被告係依首揭要點規定，核定原告使用統一發票，核屬有據，自難謂被告有僅以原告營業額為認定要件情事。
4.綜上，足見原告此部分之主張，洵非可採。
（九）原告再主張：原處分係以銷售額「倍增」作為原處分之理由，惟該銷售額倍增之要件業經修正刪除，故仍應從實質上是否有使用統一發票之能力，作為核定之標準云云。惟查：
1.稽徵機關核定營業性質特殊營業人使用統一發票作業要點」係財政部於100 年4 月13日以台財稅字第10000060940號令訂定發布，再於101 年11月28日以台財稅字第10104649650 號令修正第4 點，其中101 年11月28日修正前第4點規定：「四、前點之營業人，其銷售額已達使用統一發票標準且有下列情形之一者，應核定使用統一發票：……
（五）依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，銷售額倍增，足以認定有使用統一發票能力。」修正後第4 點規定：「四、前點之營業人，其銷售額已達使用統一發票標準且有下列情形之一者，應核定使用統一發票：……（五）依其營業狀況、商譽、季節性及其他情形，足以認定有使用統一發票能力。」修正後要點刪除「銷售額倍增」文字。其修正緣由，係修正前要點第4 點第5 款所稱「銷售額倍增」，係考量營業人銷售額如有明顯增加，由稽徵機關就實際情況，針對已達使用統一發票標準之營業性質特殊營業人，參酌營業稅特種稅額查定辦法第3 條第1 項及營業稅法第24條第3 項規定，考量其營業狀況、商譽、季節性及其他情形後，認為已有使用統一發票能力時，應核定其使用統一發票，尚無就銷售額應增加若干倍數以上之考量，況以固定齊頭式倍數方式認定，恐與營業人實際狀況不符，故應由稽徵機關就營業人實際銷售額增加狀況並配合其實際營業狀況加以認定，爰予修正（參財政部101年11月28日台財稅字第10104649650 號令）。
2.被告所為原處分，係依原告實際營業情況及訪查結果，查定原告每月銷售額及核定原告為使用統一發票營業人，業如前述，並無原告所稱以「銷售額倍增」作為原處分之理由之情事。
3.綜上，足見原告此部分之主張，並非可採。
（十）原告末主張：被告作成原處分，並未通知原告於該處分行為前充分陳述意見，以作為處分之參考，並以之合於行政程序法第36條後段規定「對當事人有利及不利事項一律注意」之義務云云。惟查：
1.按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」、「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，除已依第39條規定，通知處分相對人陳述意見，或決定舉行聽證者外，應給予該處分相對人陳述意見之機會。但法規另有規定者，從其規定。」、「有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述意見之機會：……五、行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者。」分別為行政程序法第36條、第102 條及第103 條第5 款所規定。
2.本件被告對原告所為查定銷售額及核定使用統一票之原處分，係依現場實地勘查結果並經原告現場負責人員簽名確認後所作成，即原處分所根據之事實，客觀上明白足以確認，依據前揭行政程序法第103 條第5 款規定，得不給予原告陳述意見之機會，自難認被告有違反行政程序法第102條規定之情形。
3.又被告核定原告自101 年11月起查定每月銷售額為1,293,
825 元，除依照實地勘查資料統計結果，亦考量原告每日營業情形略有差異，每日用餐人數及平均每人消費額均持平計算，未採高標準核計，對原告有利及不利事項均予以注意，自難認被告有違反行政程序法第36條規定之情形。
4.綜上，足見原告此部分之主張，亦非可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，被告以原告調整後每月查定銷售額為1,293,825 元，已達財政部訂定平均每月200,000 元之營業人使用統一發票銷售額標準，且審酌原告經營模式分工細膩，各司其職，並具有相當知名度，足認應具有使用統一發票能力，乃以原處分核定原告自102 年1 月1日起使用統一發票，並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 9 月 3 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王立杰
法 官 陳鴻斌法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 9 月 3 日
書記官 林淑盈