臺北高等行政法院判決
102年度訴字第838號102年11月7日辯論終結原 告 施世貴訴訟代理人 周進文 律師複 代理人 郭瓊茹 律師被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 馬幼竹（關務長）訴訟代理人 楊鳳玲
曾六毅林建成上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國101 年2 月14日委由鴻源報關股份有限公司（下稱「鴻源公司」）向被告報運進口德國產製MERCEDES-AMG舊小汽車乙輛（報單號碼：第AE/BC/01/U343/1591號，下稱「系爭汽車」），原申報單價為FOB USD 77,013/UNT，准原告繳納保證金新臺幣（下同）1,770,000 元後，先行驗放，事後再加審查。嗣參據財政部關務署調查稽核組（原財政部關稅總局驗估處，下稱「調查稽核組」）查價結果，改按FOB EUR 114,000/UNT 核估完稅價格，被告爰以10
1 年8 月8 日基普六補徵字第1010003897號函（下稱「原處分」）核定應納稅款為3,418,523 元，以上開保證金抵充後，發單補徵稅款1,648,523 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號訴願決定（案號：第00000000號）駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原處分及訴願決定係以原告所提供之匯款水單及合約書等文件，雖與發票相符，惟經被告事後審查，原申報價格低於行情價格，且經調查稽核組請原告說明並提供相關成交文件等資料，被告以原告並未配合提出相關交易憑證等具體事證，爰以關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格，且無關稅法第31條、第32條規定之同樣、類似貨物之交易價格可資援用，亦無法適用關稅法第33條及第34條規定，乃依關稅法第35條規定核定，被告依進口舊汽車核估作業要點第3 點規定，洽詢專業商提供合理行情價格核定完稅價格。惟原告所提供之匯款水單及合約書等文件，係與發票相符，則原申報價格FOB USD 77,013/UNT符合關稅法第29條第1 項之規定，被告固謂原申報價格低於行情價格，但未見原處分及訴願決定就「行情價格」之認定予以說明，且被告對系爭汽車之行情價格，尚須依進口舊汽車核估作業要點第3 點規定，向專業商諮詢，顯見被告所稱原申報價格低於行情價格，係屬無稽。㈡被告訴稱系爭汽車之核定完稅價格依據為關稅法第35條及進口舊汽車核估作業要點第3 點規定，然依進口舊汽車核估作業要點第3 點規定核估完稅價格共有三種方式，被告如依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，應就其參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價資料等為相關說明；若依該要點第3 點第2 款規定，被告固有提出專業之汽車交易網站（mobile.de ）查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，然上開網頁資料共計2 頁，該網頁資料所示與系爭汽車同款之車輛，皆屬未損壞之完好車輛，此與系爭汽車顯然不同。再者，該網站所提供之汽車銷售價格係德國當地二手車之銷售價格，被告援用該網站上價格作為核估本件貨物之方法，違反關稅法施行細則第19條第2 項第3 款、第
7 款規定。㈢蓋海關排除關稅法第29條規定核估完稅價格之要件，必須對納稅義務人提出之交易文件或其內容之正確性或真實性有「合理懷疑」始足當之，原處分、復查決定及訴願決定均以原申報價格低於行情價格，為適用關稅法第29條第5 項之依據，惟原告業已提供發票、匯款水單及合約書等文件，證明與原申報價格相符，被告未就「合理懷疑」之內容為具體說明，遽爾認定本件視為無法按關稅法第29條規定核估完稅價格，於法自有未合。此外，系爭汽車完稅價格之核定，被告於其答辯狀及訴願決定書固稱已檢附系爭汽車之進口報單及報關時所拍攝照片洽詢專業商詢問其行情價格，然被告所洽詢之專業商是否具備鑑定系爭汽車之行情價格，值得懷疑，且系爭汽車於101 年2 月自德國進口時，若有後保險桿、三腳架、車門邊安全氣囊兩個、陶瓷煞車、輪框、後攝影機、手煞車線、避震器等處損害時，其修復費用及其客觀價值，實有委請專業車商鑑定之必要。㈣本件被告於原處分、訴願決定書均以「財政部關稅總局驗估處調查科談話記錄」（下稱「談話記錄」）作為核定系爭汽車完稅價格之依據，卻未具體說明其斟酌之事實因素及其就該等事實法律效果裁量之依據等，依被告所提出「談話記錄」所示，被告曾詢問專業車商就系爭汽車之價格提出其專業意見，而被告所提出之系爭汽車通關之拍攝照片若干瑕疵者，何以被告之「談話記錄」內容中未就該等瑕疵應如何減少價值等為記錄，足見被告所為完稅價格核定之處分，亦有違反行政程序法第96條第1 項第2 款規定（最高行政法院96年度判字第594號判決參照），該處分自有未具理由之重大瑕疵，自應撤銷該違法之處分。此外，該談話記錄內容均遭被告塗去，原告實無法依此確定被告有使代理商、專業商、汽車商業公會提供行情價格，是依行政訴訟法第165 條規定，被告如不提出行政訴訟法第163 條之書證，行政法院得審酌情形認原告關於該文書之主張或依該文書應證之事實為真實。㈤有關談話記錄所載系爭汽車「第1 項合理價格約為FOB EUR 114,000/輛」，係由被告以其自行參考臺灣賓士總代理申報進口之同型式及配備之新車價格，由被告以該新車價格扣除折舊（被告主張系爭汽車之價格應以新車之80﹪計算）作為系爭汽車之價格，扣除上開談話記錄之答話人就系爭汽車進口時所存在之毀損，由該答話人估計該毀損部分之修復費用。然上開談話記錄所載系爭汽車「第1 項合理價格約為FOB EUR 114,000/輛」，並非上開談話記錄答話人就系爭汽車所提供之行情價格或辦理鑑價，而係被告自行計算所得之數額，已違反進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款，應參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價之規定。再者，本件系爭汽車進口時，車體已有毀損，有照片可稽，被告辯稱系爭汽車未以事故車申報進口，故車體毀損不得扣除修復成本。然被告上開論述未見被告提出法令依據說明，且上開談話記錄之答話人就系爭汽車進口時所存在之毀損，業經被告自陳，由該答話人估計該毀損部分之修復費用，被告並據此計算完稅價格，故進口舊汽車之毀損修復費用應可計算扣除完稅價格，被告主張顯屬矛盾，應不可採。㈥按關稅法第29條、第31條、第32條、第33條及第35條之間乃具有明顯之「先後適用順序關係」存在，而必須以該前後適用順序適用之，始為合法。惟本件就系爭汽車完稅價格之核定自有電匯結匯水單、合約書等文件資料可明確得知系爭汽車實際交易價格之文件，自應依關稅法第29條規定以該等交易價格為核定系爭汽車完稅價格，而被告卻仍不依關稅法第29條規定以交易價格核定，逕自適用第35條規定以核估原告之關稅，故原處分所適用法律結果即有違背關稅法先後適用順序關係等情。並聲明：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
三、被告則以：㈠原告於101 年2 月14日報運進口系爭汽車，原申報單價FOB USD 77,013/UNT，調查稽核組進行查價時，原告固提供匯款水單及合約書等文件，經核其上所載金額雖與報關發票記載價格相符，惟依網路(mobile.de) 查得交易行情資料顯示，同廠牌、同型號之二手車輛其最低銷售單價為EUR108,264，系爭汽車原申報價值與之相較，顯屬偏低，遂啟動駐外單位查證機制，嗣據駐德國代表處經濟組查得之相關海運單據記載，系爭汽車之收貨人(consignee of order)為「BING HE TRADING CO.,LTD.」，地址為「6F.,NO.9,GUO
BAO ST., DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN,R.O.
C 」，經核與經濟部國際貿易局廠商登記基本資料所載廠商「BING HE TRADING CO.,LTD.」（中文名稱：秉禾實業有限公司）、營業地址「6F.,NO.9,GUOBAO ST.,DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN (R.O.C)」相符，則本案貨物之交易流程似有疑義，是被告懷疑德國廠商方為第一手供應商，由德國廠商賣給美國之秉禾實業後，始轉賣與臺灣之秉禾實業，且被告先前透過駐外單位查詢，並無法查得德國第一手供應商之原始相關資料，故被告合理懷疑德國廠商賣給美國秉禾實業之價格較高，透過美國秉禾實業，以較低之價格申報進口至臺灣。準此，原告所述交易內容之真實性或正確性令人質疑，為查明事實真相，經調查稽核組函請原告說明未果，致海關對本案交易價格仍有合理懷疑，依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格。㈡原告質疑被告如何認定原申報價格低於行情價格乙節，調查稽核組係於101 年5 月16日在專業之汽車交易網站(mobile.de) 查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，而原告卻僅申報FOB USD 77,013/UNT，顯不合理，故原申報價格確有低於行情價格之情事。又「mobile.de 」網站價格資料僅係供參考，並不作為本案核定完稅價格之依據，本案原核估並未違反關稅法施行細則第19條規定。再者，有關本案交易內容之正確性或真實性，海關之所以產生「合理懷疑」，則係因調查稽核組101 年9 月25日總驗通三三字第1011002359號函請原告提供成交文件詳細說明時，原告並未積極提出相關有利事證以實其說，是依關稅法第29條第5 項規定，自難以原申報交易價格核估本案之完稅價格。次查系爭汽車為已使用過之舊車，因車輛使用狀況及配備各有不同，查無關稅法第31條、第32條規定之同樣、類似貨物之交易價格可資援用，又原告迄未提供國內銷售價格資料，且舊車顯然非按該汽車新品之生產成本、費用及利潤計算核估，故亦無同法第33條及第34條規定之適用，乃依關稅法第35條規定之合理方法，參據進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，憑進口報單所申報事項及查驗貨物時所拍攝之照片等資料，洽詢專業商提供合理之行情價格意見，據以核定本案完稅價格為
FOB EUR 114,000/UNT ，該專業商具備多年車輛進口經驗，且能掌握國內外行情資料，從而原核定完稅價格應屬適法妥適。㈢原告主張系爭汽車為發生事故毀損而有修復必要之舊車，被告所為完稅價格之核定是否曾將車況列入考慮等，惟查，關於此一爭點，原告前於復查申請書業已主張，當時調查稽核組為釐清實際交易情形，已函請原告檢具相關事證提出說明，惟其未配合提供，但因被告當時已有拍勘驗照片，請估價商估價時已將該部分做考量，故已扣減。又有關價格清表，因係賓士臺灣總代理商給被告當年度新車價格，被告依據該價格打八折，作成清表予鑑價人參考，鑑價人再告知應扣除之車損金額，復由被告填載製作該價格清表。而被告再行對照德國出口之合理價格資料，價格相差不多，表示計算出來之價格係屬合理價格。且代理商提供當年度新車價格乃為該公司自行使用之需，被告僅係依據該價格認定此為新車價格中最低之一種，用作查價依據，對進口人而言為最有利之狀態，甚有高估價格之情。再者，原告申報時，系爭汽車為非事故車，被告乃以非事故車辦理通關，其車損按一般普通車損為鑑定依據。職是，原告之申報資料中，並未申報其進口車輛有損壞情形，而係驗貨時，由驗貨員拍攝車身照片有損傷之部分，但並未認定為事故車，進口人則憑海關核發之進口證明文件，通過車輛檢驗中心之車測，惟領牌後始主張當時未申報之狀態，如有車損，即無法進口，必須在國外完成修復後始得申報進口，以免影響國內交通安全。準此，事故車必須於進口報單之其他事項欄申報說明，但本件此部分係屬空白，故被告認定本件為非事故車，尚無疑義等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實經過，為兩造所不爭執，並有進口報單（第AE/BC/01/U343/1591號）正本、被告101 年8 月
8 日基普六補徵字第1010003897號函正本、原告101 年8 月12日復查申請書影本、被告101 年11月28日基普復一六字第1011024475號復查決定書影本、財政部102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號訴願決定影本（原處分卷得閱覽部分㈠第2 頁、第3 頁、第4 頁、第5 至6 頁、第9 至11頁）等在卷可稽，自堪認為真正。
五、本件爭點為：被告作成原處分，將原告報運進口系爭汽車原所申報單價FOB USD 77,013/UNT，改核定為FOB EUR 114,000/UNT ，並核定原告應納稅款為3,418,523 元，扣抵其原已繳納之保證金1,770,000 元後，發單補徵稅款1,648,523 元，是否適法有據？本院判斷如下：
㈠、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6 個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。核定時，應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。前項所稱同樣貨物，指其生產國別、物理特性、品質及商譽等均與該進口貨物相同者。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。核定時，應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。……第1 項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：一、該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售之一般利潤、費用或通常支付之佣金。二、貨物進口繳納之關稅及其他稅捐。
三、貨物進口後所發生之運費、保險費及其相關費用。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。前項所稱計算價格，指下列各項費用之總和：一、生產該進口貨物之成本及費用。二、由輸出國生產銷售至中華民國該進口貨物、同級或同類別貨物之正常利潤與一般費用。三、運至輸入口岸之運費、裝卸費、搬運費及保險費。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」分別為關稅法第18條第1 項、第29條第1 項、第2 項、第4 項、第5 項、第31條、第32條、第33條第1 項、第3 項、第34條、第35條所明定。關稅交易價格制度，建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，固不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。而為查明進口貨物之正確價格，確保國課並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據雖為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依關稅法第31條以下規定予以調整。易言之，依據關稅法第29條第5 項規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而係海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的。又揆諸前揭規定，作為海關從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。
㈡、次按「核估進口舊汽車之完稅價格，應依進口地關稅局就實到貨物認定之型式年份（MODEL YEAR）及配備等，適用關稅法第29條至第35條規定辦理。」、「進口舊汽車適用關稅法第35條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理：（一) 價格檔中查有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。但自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按KELLEY B
LUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格（DEALER INVOICE第3 欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列TRADE-IN價格比較，從低核估。（二) 參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格。（三)參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價。」、「進口舊汽車之折舊年份，以運輸工具進口日所屬之年份起算，其計算方式及折舊率如附表。」、「進口國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用本要點第2 、3 、
4 點之規定。」分別為進口舊汽車核估作業要點第2 點、第
3 點、第4 點及第8 點所明定。
㈢、本件原告於101 年2 月14日報運進口系爭汽車，原申報單價
FOB USD 77,013/UNT，經調查稽核組進行查價時，原告固提供匯款水單及合約書等文件，其所記載金額雖與報關發票記載價格相符，惟依網路(mobile.de) 查得交易行情資料顯示，同廠牌、同型號之二手車輛其最低銷售單價為EUR108,264，本案系爭汽車原申報價值與之相較，顯屬偏低，經啟動駐外單位查證機制，據駐德國代表處經濟組查得之相關海運單據記載，系爭汽車之收貨人(consignee of order)為「BING
HE TRADING CO., LTD.」，地址為「6F., NO.9, GUOBAOST., DALI CITY, TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN, R.O.C」，與經濟部國際貿易局廠商登記基本資料所載廠商「BING HETRADING CO., LTD. 」（中文名稱：秉禾實業有限公司）、營業地址「6F., NO.9, GUOBAO ST., DALI CITY,TAICHUNGCOUNTY 41262 TAIWAN(R.O.C)」相符，並與美國之出賣人公司名稱相同，乃認本案貨物交易流程有所疑義，交易內容真實性或正確性令人質疑。經調查稽核組以101 年9 月25日總驗通三三字第1011002359號函，請原告至該組說明並提供相關成交文件等資料，惟因原告並未配合提出有關交易憑證，被告因認對本案交易價格仍有合理懷疑，乃依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格。復因系爭汽車無法依關稅法第31條、第32條、第33條及第34條規定核估其完稅價格，被告乃依關稅法第35條規定之合理方法，參據進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，憑進口報單所申報事項及查驗貨物時所拍攝之照片等資料，洽詢專業商提供合理之行情價格意見，核定本案完稅價格為FOB EUR114,000/UNT ，並據以作成原處分，核定應納稅款為3,418,
523 元，經以原告已繳納之保證金1,770,000 元扣抵後，發單補徵稅款1,648,523 元，經核於法並無違誤。
㈣、原告雖陳稱海關欲排除依關稅法第29條規定核估完稅價格，須對納稅義務人提出之交易文件或其內容之正確性或真實性有合理懷疑始足當之。而依原告所提供之匯款水單、合約書等文件，與發票相符，已符合關稅法第29條第1 項規定，被告謂原申報價格低於行情價格，但被告對於系爭汽車之行情價格，尚須依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，向專業商諮詢，顯見被告所稱原申報價格低於行情價格，係屬無稽云云。然查，原告於101 年2 月14日報運進口系爭汽車時，原申報單價FOB USD 77,013/UNT，經調查稽核組進行查價時，依原告所提供之匯款水單及合約書等文件，所記載金額固與報關發票記載價格相符，惟該匯款水單記載匯款分類名稱及編號為619 ，為不屬於進口貨款之其他匯出款，且其受款人為BING HE INDUSTY CO., LLC. （見被告102 年6月24日答辯卷第12頁反面，附件7 ），並非本案賣方BING H
E TRADING CO., LTD. ，其記載之真實性已堪質疑。又依網路(mobile.de) 查得交易行情資料顯示，同廠牌、同型號之二手車輛其最低銷售單價為EUR108,264（見上揭答辯卷第13頁，附件8 ），原告所申報之系爭汽車進口價值顯屬偏低。
嗣經調查稽核組啟動駐外單位查證，據駐德國代表處經濟組查得之相關海運單據記載，系爭汽車之收貨人(consignee o
f order)為「BING HE TRADING CO., LTD. 」，地址為「6F., NO.9,GUOBAO ST., DALI CITY, TAICHUNG COUNTY 41262TAIWAN,R.O.C」（見上揭答辯卷第14頁，附件9 ），與經濟部國際貿易局廠商登記基本資料所載廠商「BING HE TRADIN
G CO.,LTD.」（中文名稱：秉禾實業有限公司）、營業地址「6F.,NO.9, GUOBAO ST., DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41
262 TAIWAN(R.O.C) 」相符（見上揭答辯卷第15頁，附件10），並與系爭汽車之美國出賣人公司名稱「BING HE TRADIN
G CO.,LTD.」相同（見上揭答辯卷第1 頁，附件1 ），參諸系爭汽車之啟運口岸為德國漢堡港，但出賣人卻為美國公司「BING HE TRADING CO.,LTD 」，且恰與我國登記有案之秉禾實業有限公司同名，是堪認系爭汽車之交易流程實有所疑義，其交易真實性容堪質疑。且嗣經調查稽核組以101 年9月25日總驗通三三字第1011002359號函，請原告至該組說明並提供相關成交文件等資料，因原告並未配合提出有關交易憑證，被告因認對本案交易價格仍有合理懷疑，乃依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格，實屬有據，原告上開陳稱，核非可採。且被告依關稅法第29條第5 項認定無法依該條規定核估其完稅價格後，始生其後應遂次依關稅法第31、32、33、34及35條核估其完稅價格之問題，被告嗣依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，向專業商諮詢，並依諮詢所得核估本件系爭汽車之完稅價格，乃屬依關稅法第35條所定依查得之資料，以合理方法核定完稅價格之後續階段職權行使，原告以被告尚須依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定向專業商諮詢行情價格，反推論被告前所為認定原告所申報價格低於行情價格係屬無稽乙節，顯係誤解。
㈤、原告雖復陳稱被告固提出專業之汽車交易網站（mobile.de）查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，但上開網頁資料所顯示與系爭汽車同款之車輛，皆屬未損壞之完好車輛，與系爭汽車顯然不同。蓋系爭汽車於101 年2 月間自德國進口時，有後保險桿、三腳架、車門邊安全氣囊兩個、陶瓷煞車、輪框、後攝影機、手煞車線、避震器等處損害情形，其修復費用及其客觀價值減損情形，有委請專業車商鑑定之必要。又被告所委請專業車商詢價之談話記錄所記載系爭汽車合理價格約為FOB EUR 114,000 元，係由被告以其自行參考臺灣賓士總代理申報進口之同型式及配備之新車價格供協助詢價人員參考，扣除折舊率，即以新車價格之80﹪計算作為系爭汽車之價格，再扣除協助詢價人員估計毀損部分之修復費用。是上揭價格並非協助詢價人員就系爭汽車所提供之行情價格或辦理鑑價，而係被告自行計算所得之數額，違反進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款，應參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價之規定，自不可採。再該網站所提供之汽車銷售價格係德國當地二手車之銷售價格，被告援用該網站上價格作為核估本件貨物之方法，違反關稅法施行細則第19條第2 項第3 款、第7 款規定云云。然查，本件原告於委請專業車商就本件系爭汽車之價值為詢價作業時，係委請被告依其列為密件之財政部關務署詢價作業專業商資料（三）之名冊資料中就其已延攬為協助詢價人員之專業車商遴選中華民國車輛進口商協會成員協助詢價，該人員之專長領域為汽車及零組件（見被告於10
2 年11月7 日言詞辯論期日提出附件之不可閱覽卷第3 頁、第5 頁），其詢價流程則係由被告依賓士汽車之臺灣總代理商提供予被告之當年度新車價格（該價格因係代理公司所自行使用車輛之報價，乃新車價格中最低者，被告依此採計係採有利原告之計算，應無不當），並依系爭汽車申報進口時所報明之進口小客車應行申報事項明細表資料逐一就系爭汽車申報進口所配備之各項零組件載明其價格，由該協助詢價人員逐一核價後，因系爭汽車之出廠年份為2011年，申報進口之年份則為2012年，相差1 年，其折舊率依進口舊汽車核估作業要點第4 點附表規定折舊率為20% ，乃依上揭新車價格所作成之核價總額FOB EUR 147,093 元依80% 計算其合理價格為FOB EUR 117,674 元。再由該協助詢價人員就被告於系爭汽車通報驗關時所拍攝之車輛損害情形照片逐一減除該損害部分應合理扣除之價額，最後得出該車之合理進口價額應為FOB EUR 114,000 元（見被告102 年8 月29日提出之答辯卷第1 至4 頁、102 年9 月27日提出之答辯卷第2 頁），經核並無不合。再者，本件原告申報進口系爭汽車時，該車既有車損情形，原告依規定原應於進口報單之其他申報事項欄載明其情形，原告申報進口時，未此之為，進口之後，再據以主張該車有車損情形，應扣除申報進口之完稅價格，實乏誠信。被告於委請專業車廠協助詢價時，復已減除系爭汽車之車損情形之合理修復價額，並無違法情事。至原告雖復主張該車因有車損情形，致其客觀交易價額有所減損，亦應減除云云，原告就此並未能舉證以實其說，自無足採。且按進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款係規定「參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價。」由被告上揭委請專業車商協助詢價之流程觀之，其雖係由被告依賓士汽車之臺灣總代理商提供予被告之當年度新車價格，依原告申報進口系爭汽車申報時所報明之明細表逐一填載各項零組件之價格，再由該協助詢價人員逐一核價及依折舊率減除折舊金額後，再扣除車損部分之合理修復價額，最後得出該車之合理進口價額應為FOB EUR 114,000 元，但被告所提供之系爭汽車進口明細表所載各項零組件價格僅係供協助詢價人員參考，仍經由協助詢價人員逐一就各項零組件核價，及依折舊率減除折舊金額，再扣除車損之合理修復金額後，由協助詢價人員計算得出一合理行情價格供被告參考核定完稅價額，該合理合情價格既係由協助詢價人員就系爭汽車之各項配備明細經逐一核價、減除折舊及扣除車損修復價額後計算得出，即與進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款無違。又者，被告已於本院行準備程序時表明本件被告係依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定委請專業車商協助詢價後據以核定完稅價格，並非依據該要點第3 點第2 款規定核定完稅價格，其所援引專業汽車交易網站（mobile.de）所查得之同類汽車行情價格，僅係作為認定就系爭汽車所申報進口之完稅價格有所偏低，據以重啟查價機制之參考資料而已（見本院卷第63頁），復於補充答辯狀再次陳稱係依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款據以核價（見本院卷第67頁反面），則原告主張被告所提出之網頁資料所示與系爭汽車同款之車輛，皆屬未損壞之車輛，與系爭汽車顯然不同，被告援用網站資料作為核估本件貨物之方法，亦違反關稅法施行細則第19條第2 項第3 款、第7 款規定，被告不得據以核價云云，容有誤解，自非可採。
㈥、原告雖又陳稱被告於原處分、訴願決定書均以協助詢價人員之談話記錄作為核定系爭汽車完稅價格之依據，卻未具體說明其斟酌之事實因素及其就該等事實法律效果裁量之依據等，足認被告所為完稅價格核定之處分，有違反行政程序法第96條第1 項第2 款規定云云。惟按行政處分以書面為之者，應記載主旨、事實、理由及其法令依據，固據行政程序法第96條第1 項第2 款定有明文。惟觀諸前開規定之目的，在使人民得以瞭解行政機關作成行政處分之法規根據、事實認定及裁量之斟酌等因素，以資判斷行政處分是否合法妥當，及對其提起行政救濟可以獲得救濟之機會。故書面行政處分關於事實及其法令依據等記載是否合法，即應自該記載是否已足使人民瞭解受處分之原因事實及依據之法令判定之，並非課予行政機關須將相關之法令、事實或採證認事之理由等等全部鉅細靡遺予以記載，始屬適法（最高行政法院100 年度判字第1839號、101 年度判字第906 號判決要旨參照）。本件被告所作成之原處分中已載明因原告於101 年2 月14日報運進口系爭汽車，由被告依關稅法第18條規定准予先行繳納保證金177 萬元驗放，嗣經查估結果，完稅價格改估為FOB
EUR 114,000 元，依稅捐稽徵法第21條規定應徵貨物稅計34
1 萬8,523 元，除以保證金抵充外，應補繳稅費164 萬8,52
3 元，並載明救濟期間及方式之教示條款等節（見被告102年6 月24日答辯卷第3 頁）。顯見被告所為之原處分，業已指明其處分之事實、理由及其法令依據，所載已足使原告知悉作成該處分之法令根據、事實認定及其理由，並無欠缺明確性之可言。是原告主張原處分事實欄之記載違反行政行為明確性原則云云，顯不足採。
六、綜上所述，原告上開所訴各節，均非可採，原處分（含復查決定）並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要。又原告雖聲請本院通知被告所委請之協助詢價人員到庭證述協助詢價之過程及將本件送請臺灣賓士股份有限公司鑑定系爭汽車毀損部分之合理修復價額，然被告所委請協助詢價人員之詢價流程並無問題，已如上述，自無再行通知該協助詢價人員到庭證述之必要；又系爭汽車於經被告驗關放行後，已經原告修復使用，此經原告陳明在卷（見本院卷第72頁），亦已無從再依未修復時之狀況委請臺灣賓士股份有限公司為鑑價之可能，是原告上揭聲請，核無必要，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 11 月 21 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹 瑞 卿
法 官 張 國 勳法 官 黃 桂 興
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 11 月 21 日
書記官 李 淑 貞