臺北高等行政法院判決
103年度簡上字第60號上 訴 人 財政部關務署臺北關代 表 人 莊水吉（關務長）訴訟代理人 何家誠
周志銘被 上訴 人 立大航空貨運承攬股份有限公司代 表 人 林家慶（董事長）上列當事人間違反海關緝私條例事件，上訴人對於中華民國103年3 月31日臺灣桃園地方法院102 年度簡字第28號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄。
被上訴人在第一審之訴駁回。
第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。
事實及理由
一、事實概要：被上訴人於民國97年8 月21日以收件人李修寧名義向上訴人報運進口貨物乙批（進口快遞貨物簡易申報單第CX97404RU944號、提單主號：000-00000000；提單分號：0000000000) ，原申報貨名為BLUEPRINT PAPER ，數量為1PCE。惟經上訴人關員查驗結果，來貨除與原申報相符外，另有一只保溫瓶底層內夾藏海洛英，毛重79公克（純質淨重61.7
4 公克），依改制前財政部關稅總局驗估處（現為財政部關務署調查稽核組）查得之貨物單價CIF TWD150萬/kg （純質淨重）（第00-00000號查價單），核估完稅價格為新臺幣（下同）92,610元，本件涉有虛報所運進口貨物名稱及數量，涉及逃避管制之情事，上訴人原以出面具領之收貨人黎氏昵為受處分人，經其不服申請復查，案經上訴人依臺灣桃園地方法院檢察署檢察官不起訴處分書（97年度偵字第19148 號）所認定之事實，以其非實際貨主，於101 年6 月4 日以北普復字第1011003693號復查決定書撤銷原處分，並於101 年
2 月21日以01北外棧二⑴字第1010038 號函，要求被上訴人於期限內補具系爭報單之委任書及相關文件憑核，惟其未能提供委任書，復無其他證據證明其確受委託報關，依據快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，當以被上訴人為受處分人。另被上訴人曾於93年3 月21日、93年10月24日違反海關緝私條例第37條第3 項之規定，經上訴人依該條項轉據同條例第36條第1 項、第3 項規定處罰（94年第00000000及00000000號處分書），並於94年6 月18日、96年12月14日處分確定後五年內犯同條例同一規定達三次以上，符合累犯加重罰鍰1 倍之要件，上訴人爰依海關緝私條例第37條第3 項轉據同條例第36條第1 項、第3 項及第45條之規定，處被上訴人貨價二倍之罰鍰計185,220 元，併沒入貨物。被上訴人不服，申請復查，案經上訴人審核結果，認為無理由，乃於10
1 年9 月6 日以北普復字第1011015865號復查決定駁回。被上訴人仍不服，提起訴願亦遭駁回。被上訴人猶不服，提起行政訴訟，經臺灣桃園地方法院以102 年度簡字第28號判決（下稱原判決）撤銷訴願決定、原處分（含復查決定）之關於罰鍰部分，上訴人遂提起上訴。
二、被上訴人起訴主張：被上訴人當時為了協助桃園航空警察局送貨抓人，不敢貿然與貨主聯繫，故無法取得上開藏有毒品之貨物之個案委託書。按被上訴人係報關行，無法得知承攬業者所承攬之貨物情況，因快遞貨物多為當日收件、當日航班進口，每天總票數達百成千件，操作上實無法逐筆即時取得個案委託書，當貨物遭海關查扣後再與客戶聯繫，往往實際貨主早已失聯，最後還是報關行受罰。上訴人因此即以被上訴人為受處分人，不合情理，對於同業之報關行也都遭受該法規規定不明之嚴重處分，實有失公平。故本件應依關稅法第81條及貨物通關自動化實施辦法第20條規定，以報關業者受託辦理連線申報，未能取得納稅義務人之委任書論處始為適當。並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、上訴人則以：㈠報關業者在貨物報關前，本應先取得委任授權，再辦理報關
程序；又報運貨物進口涉有虛報情事時，如報關業者無法證明其確受委託報關，應由其負虛報責任。被上訴人於97年8月21日以李修寧名義，向上訴人報運進口BLUEPRINT PAPER，經查驗結果，實到來貨除原申報貨物外，另有一只保溫瓶底層夾藏海洛英，因涉違反毒品危害防制條例，經桃園地檢署及臺中地檢署偵辦結果，均查無實際貨主，上訴人復函請被上訴人提供委任書及商業發票等文件，惟被上訴人迄今無法提供上開納稅義務人之委任書等文件，證明其確受委託報關，依快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，自應由被上訴人負虛報責任。
㈡報運貨物進口究有無涉虛報情事，係以報單上原申報與實際
來貨是否相符為認定依據。本案被上訴人以航空貨運承攬、報關及國際貿易為主要業務，其專業及注意能力本較一般人為高，其明知未取得委任書，竟甘冒事後被查獲無法補具之危險，仍以李修寧名義向上訴人辦理報關，致生虛報進口貨物名稱及數量，涉及逃避管制情事，縱非故意屬實，亦難謂無過失，依行政罰法第7 條第1 項：「違反行政法上義務之行為，非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定，自不能免罰，上訴人依法論處，洵無違誤。
㈢按「前項報關業者，應先取得納稅義務人之委任授權，始得
辦理連線申報，在委託報關之委任書尚未與書面報單及其他有關文件一併補送海關前，海關得准其先行辦理連線申報。
」「報關業者違反第12條規定者，海關得依關稅法第81條規定，視其情節輕重，予以警告並限期改正或處新台幣6 千元以上3 萬元以下罰鍰；並得連續處罰。」為貨物通關自動化實施辦法第12條第2 項及第20條所明定。是若報關業者受託辦理報關之進口貨物經查驗屬毒品危害防制條例所列之1至4級毒品且經檢察官或司法警察機關查獲實際貨主時，應由實際貨主負虛報及刑事等相關責任，而報關業者經海關通知補具委任書及相關資料而未能於限期內補正者，海關仍應依上開辦法之規定裁處報關業者。縱本件不適用快遞貨物通關辦法，僅憑關稅法第6 條及第94條，亦可導出報關業者應負虛報之責任。至於海關緝私條例第41條係以委任關係存在為前提。並聲明：被上訴人之訴駁回。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠上訴人所依據之快遞貨物通關辦法雖有關稅法授權依據，但
該辦法第17條第2 項但書之規定，已超越母法之授權，更有違法律保留原則，不應適用於本案：
⒈按關稅法第27條第2 項雖就辦理快遞貨物通關場所之設置
條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，概括委由財政部定之，財政部並據以制定快遞貨物通關辦法。而此項授權條款已就授權之內容與範圍為相當明確之規定，僅就何謂其他應遵行事項部分，並不明確，惟依法律整體解釋，應可推知該部分係立法者有意就上開授權事項外，再責令主管機關妥善制定於快遞貨物通關之各項程序所特別應行注意、遵循之行政事項，依其行政專業之考量，訂定法規命令，以資規範。至對於快遞貨物通關之報關業者所為裁罰性之行政處分，固與上開各程序及流程有關，但究涉及人民權利之限制，其處罰之構成要件與法律效果，應由法律定之，始符上開憲法第23條法律保留原則之意旨。
⒉惟參以上開快遞貨物通關辦法第17條第1 、2 項所規定：
「 進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快
遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。但有下列情事之一者，不在此限：一以傳真文件代替委託書原本，傳真文件經受託人認證者，免附委託書原本。二長期委託兼營報關業之快遞業者報運貨物，得以常年委任方式辦理。前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管六個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」已將快遞貨物涉及虛報情事，且報關業者無法證明其確受委託報關時，自行規定報關業者於此應負虛報之責任。而所謂虛報之責任，係指海關緝私條例第37條第1 項第1 、2 款、第3 項規定之情形：「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二虛報所運貨物之品質、價值或規格。有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第
1 項及第3 項論處。」惟此條例所處罰之對象為虛報貨物進口之進口人，並無就報關業者之行為加以處罰。故由此可知立法者在制度設計上僅欲處罰虛報貨物之進口人而已，並不包括報關業者。然快遞貨物通關辦法此一子法第17條第2 項但書卻增加母法所無之規定，自行將報關業者納入，把海關緝私條例第37條第1 、2 款、第3 項規範之對象增加，確已對人民之自由權利造成侵害。從而，上開快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書之規定，已逾越原法律授權範圍，更有違憲法及司法院大法官解釋所揭諸之法律保留原則，故該辦法第17條第2 項但書所規定：「但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任」部分，即不應適用於本案。
㈡被上訴人確有受委託報關本件貨物，被上訴人並非本件貨物之貨主：
⒈按「貨物應辦之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理
；其向海關遞送之報單，應經專責報關人員審核簽證。」關稅法第22條第1 項定有明文。上開進口貨物附有快遞公司之送貨單，其所載寄件公司為長宇並有收件人地址、電話號碼及聯絡人。經檢察署調查後，足認電話實際使用人為李效建，且可認該送貨單上之收件人資料均為真實存在者，非憑空填載或不實。
⒉委任關係之有無，並非以委託書之有無為唯一證明，是縱
被上訴人無法提出本案委託書，然依上開說明，仍可知本件被上訴人確受委託報關，然上訴人卻以被上訴人無法提出委託書一情，即加以認定被上訴人無法證明其確受委託報關，實有不當。
⒊況查，依據我國目前快遞貨物通關報關之交易實務，乃係
貨運承攬業者承攬到寄件業務後，即委由我國境內之報關業者代為報關，報關後再由貨運承攬業者或其關係企業或投資設立之公司遞送貨物。即整段貨物運送過程，實由貨運承攬業者所掌握（包括寄貨人、收件人之資料），報關業者僅為貨運承攬業者為處理大量之報關業務所不得不配合之環節之一。是關稅法第22條第1 項、報關業設置管理辦法第12條第1 項、貨物通關自動化實施辦法第12條第2項及快遞貨物通關辦法第17條第1 項、第2 項雖均明定要求報關業者應於報關前取得委託書以便隨時準備提出，然報關業者能否收到委託書，實非可自行決定，完全取決於貨運承攬業者。況且，報關業者與貨物之寄件人或收件人間並無任何直接接觸，其等間根本無法成立任何契約關係。報關業者係與貨運承攬業者成立委任或承攬關係，報關業者能證明者僅為該部分之契約關係。是若以報關業者無法提出委託書，即認定報關業者未受委託報關，確有過苛。
㈢被上訴人就上開進口貨物有虛報情形部分，並無故意或過失
：被上訴人僅為上開進口貨物運送流程中之報關業者，根本未曾與寄件人、收件人有所接觸，無法判斷貨物之內容物究竟為何，被上訴人對於上開進口貨物中夾帶第一級毒品海洛因部分，無從知悉，故無法認定被上訴人對於系爭貨物為虛報部分有任何故意、過失。被上訴人雖於接受委託報關時，並未取得委託書，嗣於上開進口貨物經查扣後，始要求貨運承攬業者提出，然此等情形於報關實務上係普遍之情形，故不得主張被上訴人明知未附委託書，易有虛報之情形，卻仍同意為其報關，顯對於虛報部分有故意、不確定故意或過失之主觀意思，並逕認應負虛報之責。
㈣被上訴人未能依規定提出委託書之情形，關稅法第81條已另
有規定，甚於海關緝私條例第41條第1 項更規定如報關業者本身對於報關事實有不實記載之情形時，即另有罰鍰、停止營業、廢止報關業務證照之責任，但若報關業者不知悉該不實記載之情形時，即由貨主自負同條例第37條第1 、3 項之責任，亦為該條例第41條第2 項所明定。關稅法與海關緝私條例已就貨物有虛報之情形時，對於貨主及報關業者於各種情形應負之責任，分而定之。惟上述快遞貨物通關辦法第17條第2 項後段之規定，卻係另創設報關業者違法之樣態。既報關業者確非實際貨主，報關業者就每一件貨物報關所得利潤亦不高之情形下，若確欲在報關業者無法提出委託書，貨物又有虛報情形而欲處罰報關業者，該部分之責任亦不應同實際貨主之虛報責任，應予降低罰責，始符合比例原則。
五、上訴人上訴意旨略以：㈠原判決認定快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，超越
母法授權，有違法律保留原則，未予審酌該規定僅係提示規定，尚非原處分論處依據。且該規定符合法律保留之原則，其內容具體及範圍明確，亦無違法律明確性、授權明確性之原則，此為向來高等行政法院一貫之見解，原判決顯然不當解釋法令，而有行政訴訟法第243 條第1 項判決不適用法規之判決違背法令情事：
⒈按「為加速通關，快遞貨物、郵包物品得於特定場所辦理
通關。前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」關稅法第27條第1 項及第2 項定有明文。財政部爰訂定快遞貨物通關辦法，據以規範快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項，符合內容具體及範圍明確之授權明確性原則，與法律保留原則、法律明確性原則、授權明確性原則均無違背。而快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定：「但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」係輔助上訴人對於違反海關緝私條例第37條申報不實違章事實之認定。易言之，快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定僅具提示作用，用以說明報關業者受託報關應檢附委任書，以證明其確受委任，若無法證明其確受委託報關，就其所為進口貨物報關之行為，應自行負責，此與無代理權人以代理人名義所為之法律行為，經本人拒絕承認，應自負其責之原則相符，並非處分依據，其目的乃在敘明相關法律責任，以提醒業者注意，避免業者受罰。
⒉次按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。
「 進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私
條例及其他有關法律之規定處理。」「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處……：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。……」關稅法第6 條、第94條及海關緝私條例第37條第1 項定有明文。準此，進出口貨物涉及私運或其他違法漏稅情事者，應依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。被上訴人身兼快遞業者與報關業者雙重身分，報運本件貨物進口，惟因無法證明其確受李修寧委託報關，而作為貨物之持有人，依上開規定，應自負虛報之違章責任，上訴人據以論罰，於法並無不合。⒊再按「原告主張前開快遞貨物通關辦法第16條（現行第17
條）之規定係針對人民自由權利加以限制，卻以行政命令之方式制定，不符法律保留、法律明確性、授權明確性、處罰明確性等原則云云。按……關稅法第27條第1 項及第
2 項各定有明文。基於此法律之授權，財政部爰訂定快遞貨物通關辦法，據以規範快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項，符合法律保留之原則。且依關稅法第27條第2 項所訂前開快遞貨物通關辦法之規定，其內容具體及範圍明確，亦無違背法律明確性、授權明確性之原則。又本件處罰之依據係海關緝私條例第37條第3 項轉依同條例第36條第1項、第3 項之規定，而非前開快遞貨物通關辦法之規定，原告所指依該快遞貨物通關辦法規定之內容，不符處罰明確性之原則云云，核屬誤會。再者，行為時快遞貨物通關辦法第16條第2 項規定……，即在說明報關業者應檢附委託書，以證明其確受委託報關，若無法證明其確受委託報關，就其所為進口貨物報關之行為，應自行負責；此與無代理權人以代理人名義所為之法律行為，經本人拒絕承認，應自負其責之原則（民法第110 條、最高法院85年台上字第963 號著有判例參照）相符，其處罰之對象，並無不合，亦無原告所稱子法增加母法所無規定之情事。原告上開主張，核不足採。」經本院97年度簡字第793 號判決闡釋在案，另本院96年度簡字第00989 號判決、98年度訴字第348 號判決及99年度簡字第458 號判決亦採此見解，益徵上訴人前揭主張，洵屬適法妥當。
⒋原判決理由不當解釋法令，率認快遞貨物通關辦法第17條
第2 項但書規定逾越原法律授權範圍，有違法律保留原則，不應適用於本案，顯有判決不適用法規之判決違背法令情事。按進出口貨物涉及私運或其他違法漏稅情事者，應依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理，此觀關稅法第6 條及第94條之規定自明。快遞貨物通關辦法第17條第
2 項但書規定僅具提示作用，尚非處分依據，用以說明報關業者代理報關時，應確實檢附委託書，以證明其確受委託報關，若無法證明其確受委託報關，就其所為進口貨物報關之行為，應自行負責；此亦與無代理權人以代理人名義所為之法律行為，經本人拒絕承認，應自負其責之原則相符。原判決指摘快遞貨物通關辦法於涉及虛報情事，且報關業者無法證明其確受委託報關時，另行創設應由報關業者自行負虛報責任之規定，屬違憲之法令，不應適用於本案，並據以作成判決，已屬判決違背法令。次按「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處……：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。……」為海關緝私條例第4 條及第37條第1 項所明定，是以該條例第37條處罰主體為報運人，故除委任報關業者辦理報關之情形，應以委任人做為報運人處罰外；於報關業者代理報關，卻無法證明其確受委任之情形，應以報關業者作為報運人處罰。原判決以「惟此條例所處罰之對象為虛報貨物進口之進口人，並無就報關業者之行為加以處罰」為基礎，作成本案判決，自有判決不適用法規之違法。末按快遞貨物通關辦法為現行有效法規命令，其授權之目的、內容及範圍皆具體明確，且自授權之法律規定中，人民即得預見其行為之可罰，與授權明確性原則無悖。易言之，由授權之母法（關稅法）整體觀察，已足使人民預見行為有受處罰之可能，即與得預見行為可罰之意旨無違，尚不以確信其行為之可罰為必要（大法官釋字第680 號解釋理由書參照）。
況快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，僅具提示作用，尚非原處分之法令依據，本案違章情節為虛報進口貨物名稱及數量，涉及逃避管制，原處分之依據為海關緝私條例第37條第3 項，法規明定轉據同條例第36條第1 項、第3 項論處，原判決指該快遞貨物通關辦法規定之內容，有違法律保留原則云云，洵非妥適。
㈡原判決未注意審酌進口快遞貨物，應由關稅法第6 條所稱之納稅義務人委託報關，而非由快遞貨物承攬業者委託報關。
且如代理報關，未能證明確受委託，依法本應由報關業者負虛報責任，原判決未予斟酌，自有判決不適用法規之違法；另原判決未盡促使案件成熟、使案件達於可為實體裁判之程度之職權調查義務，僅以確為某人所委託進口報關為由，忽視被上訴人應負證明確受委任報關之舉證責任，徒稱某人委託進口報關云云，卻無任何證據以實其說，其判決不備理由，除有行政訴訟法第243 條第2 項第6 款之判決當然違背法令之違法，亦有未盡職權調查義務，違反行政訴訟法第125條第1 項及第133 條之判決違背法令：
⒈按「報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書。
」「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委任書。但有下列情事之一者，不在此限：一、以傳真文件代替委任書原本，傳真文件經受託人認證者，免附委任書原本。……」「前項申報，報關業者應先取得納稅義務人或貨物輸出人之委任授權，始得辦理。」分別為報關業設置管理辦法第12條、快遞貨物通關辦法第17條、貨物通關自動化實施辦法第12條第2 項所明定。上揭通關法規已明定報關業者受委任報關，應先取得委任授權，快遞貨物亦無例外，且進口快遞貨物應由進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人（即關稅法第6 條所稱之納稅義務人）委託報關，而非由快遞貨物承攬業者委託報關。由於此類爭訟案件甚多，財政部關務署乃一再重申呼籲，以免報關業者受罰，亦為高等行政法院向來所肯認。
⒉原判決認被上訴人確有受委託報關貨物，於判決理由中未
注意審酌進口快遞貨物，應由進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人（即關稅法第6 條所稱之納稅義務人）委託報關，而非由快遞貨物承攬業者委託報關。且如代理報關，未能證明確受委託，本應由報關業者負虛報責任，原判決未予斟酌，自有判決不適用法規之違法。又原判決以確有進口人，不應認定報關業者係未受委託報關，推論過程尚嫌速斷，本案被上訴人以李修寧名義向上訴人報運進口貨物，卻無法補具委任書，亦無其他證明文件，證明其確受納稅義務人之委任報關，身為貨物之持有人及報運人，依前揭規定，自應負虛報之違章責任。原判決顯然未盡促使案件成熟、使案件達於可為實體裁判之程度之職權調查義務，僅以「系爭貨物之貨主既確有其人，僅於上開刑事案件中及本案中均無法直接確認其真實身份為何，但確可認系爭貨物確為某人所委託進口報關，是依前揭規定及說明，本件關於海關緝私條例之虛報進口貨物之相關責任，自不應由擔任報關業者之原告負責。」為由作成本案判決，忽視被上訴人應負證明確受委任報關之舉證責任，徒稱確為某人所委託進口報關，卻無任何證據以實其說，其判決不備理由，而有判決當然違背法令之違法。
㈢原判決以被上訴人根本未曾與寄件人、收件人有任何接觸，
無法判斷內容物究竟為何，進而推論出被上訴人就虛報部分，無任何故意、過失可言，推論過程尚嫌速斷，顯有判決不備理由及適用法令不當之違法：
⒈報關業者固應於通關前事先取得委任授權，惟實務上，海
關考量快遞貨物之特性，倘未明顯涉嫌走私漏稅，均依據快遞貨物通關辦法第17條第2 項之規定，僅就委託書做事後抽核，凡報關業者得於事後提出正確委任書者，均認同渠等確受委任報關之事實，實際上並未要求報關業者必於報關前、報關時即時檢附委任書；而快遞業者依據個案狀況，倘有日後難以取具委任書之案件，經其所設置之專責人員審核無訛後，改以自己名義辦理報關，以免除取具委任書之義務，尚非法所不許。又報關業者及其專責人員，遇有貨物來源不明、涉嫌虛報或違章等情事，自應嚴加把關過濾，詳盡審核義務，以降低逃稅走私之風險。苟為牟取利潤，而不經審查、率爾報關，自歲由報關業者及其專責人員承擔其風險，此風險管理及分擔之設計，乃立法制度所由設者，現行實務上，報關業者（含被上訴人在內）以自己名義報關之方式已行之有年，並非罕見。（本院10
3 年度簡上字第27號判決亦同此意旨）⒉報關業者受委任辦理報關，應根據委託人（即進口納稅義
務人）所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料，製作進口報單辦理通關手續。原判決稱被上訴人根本未曾與寄件人、收件人有任何接觸，無法判斷內容物究竟為何，進而推論出被上訴人就虛報部分，自無任何故意、過失可言，顯有判決理由不備之違法。按被上訴人有無與寄件人或收件人接觸，本與原處分之認定無關，因報關業者只要確受委任報關，並有合法委任書存查，且確實根據委託人所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料辦理報關手續，縱後續進口貨物有違章情事，亦與報關業者無涉，而屬進口人應受行政罰之問題。被上訴人長期從事代理報關行業，並依法設有專責人員審核委任書及報關資料，就實務上行之有年之報關業者得以自己名義報關方式，自難諉為不知，其捨棄以自己名義報關方式，以李修寧名義向上訴人辦理報關手續，其後又無法檢具委任書或其他證據，證明確受委任報關。上開進口貨物經查，果為虛報貨物名稱、數量，涉及逃避管制之一級毒品，其未盡審核義務，率爾報關，致生本件違章情事，核有應注意、能注意、不注意之過失，上訴人依法論處，洵無不合。本案判決，無異揭明報關業者無從知道進口貨物內容為何，故以他人名義任意報關，縱無法檢具委任書證明其確受委任，亦就虛報部分，無任何故意、過失可言，其推論過程尚嫌速斷，且判決不備理由，殊為不當。
㈣原判決就報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事，未
區分有委任關係，卻無委任書及無委任關係（或無法證明委任關係）之別，而錯誤認定本案得另就關稅法第81條或海關緝私條例第41條論處，顯有判決不適用法規之違法：
⒈按貨物通關自動化實施辦法第12條第2 項規定：「前項申
報，報關業者應先取得納稅義務人或貨物輸出人之委任授權，始得辦理，並依海關通知檢具委任書。」又該條項之法律效果，為同辦法第20條規定：「報關業者違反第12條規定者，海關得依關稅法第81條規定，視其情節輕重，予以警告並限期改正或處新臺幣6 千元以上3 萬元以下罰鍰；並得連續處罰。」準此，於報關業者受委任辦理報運進口貨物涉及違章情事時，應予區分有委任關係，卻無委任書及無委任關係（或無法證明委任關係）分別論處，前者屬違反貨物通關自動化實施辦法第12條第2 項規定，應依同辦法第20條加以論罰；後者，則應由報關業者自負虛報責任。
⒉原判決就報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事，
未區分有委任關係，卻無委任書及無委任關係（或無法證明委任關係）之別，而錯誤認定本案得就關稅法第81條或海關緝私條例第41條論處，自有判決適用法規不當之違法。蓋依有委任關係，卻無委任書及無委任關係（或無法證明委任關係）之別，於報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事時，適用法規不同。另海關緝私條例第41條適用前提，為報關業者與進口人間須確有委任關係存在，此為法律解釋之必然，且為高等行政法院所認同，原判決未予區分，逕為認定原處分違法，洵非妥適，顯有違背法令。
六、本院經查：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。」「前二項私運貨物沒入之。」「追徵或處罰之處分確定後，
5 年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重2 分之
1 ；犯3 次以上者，得加重1 倍。」海關緝私條例第37條第
1 項、第3 項、第36條第1 項、第3 項、第45條分別定有明文。次按「為加速通關，快遞貨物得於特定場所辦理通關。
前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」關稅法第27條亦有所明定。又「本辦法依關稅法第27條第2 項規定訂定之。」「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。」「前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管六個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」復為快遞貨物通關辦法第1 條、第17條第1 項、第2 項所規定。另報關業設置管理辦法第12條第1項規定：「報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書。」行為時貨物通關自動化實施辦法第12條第2 項規定：
「前項報關業者，應先取得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報。」是依上開規定，報關業者受進口快遞貨物之收貨人委託辦理報關時，應先行取具委託書並於報關時檢附之，如申請免逐案檢附委託書，於查獲涉有虛報情事時，報關業者就確受委託報關之事實負有舉證之責，若無法證明確受委託報關，即應由報關業者負虛報責任。
㈡經查被上訴人於97年8 月21日以李修寧之名義，向上訴人報
運進口貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書及商業發票等文件，且嗣經上訴人查驗結果，實到貨物與原申報相符外，另有一只夾藏海洛英之保溫瓶，涉有虛報貨物名稱及數量，涉及逃避管制，乃依海關緝私條例第37條第3 項、第36條第1 項、第3 項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2 倍之罰鍰185,220 元等情，為原判決所確認之事實。原判決以上訴人所依據之快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，已超越母法之授權，有違法律保留原則；被上訴人確有受委託報關上開進口貨物，被上訴人並非貨主；被上訴人就上開進口貨物有虛報情形部分，並無故意或過失，據以判決「訴願決定、原處分（含復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。」固非無見，惟查：
⒈按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」
「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」為關稅法第6 條、第94條所明定。又「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3 項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。」「前二項私運貨物沒入之。」復為海關緝私條例第4 條、第37條第1 項第1 款、第3 項、第36條第1 項、第3 項規定甚明。準此可知，關稅法之納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物之持有人，而違反海關緝私條例第37條規定，而應依該條第1 、2 項規定加以處罰，或依據該條第3 項規定，轉據海關緝私條例第36條第1 、3 項加以處罰者，為報運貨物進口之報運人，此人於報關業者業受合法委託報運貨物進口之情形，通常固為貨物之收貨人，即通常所稱之貨主或進口人，此揆諸海關緝私條例第41條規定：「報關業者向海關遞送報單，對於貨物之重量、價值、數量、品質或其他事項，為不實記載者，處以所漏或沖退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得停止其營業一個月至六個月；其情節重大者，並廢止其報關業務證照。前項不實記載，如係由貨主捏造所致，而非報關業者所知悉者，僅就貨主依第三十七條規定處罰。第一項之不實記載等情事，如係報關業者與貨主之共同行為，應分別處罰。」細繹該條文之規範意旨，顯係以貨物之報關進口，有合法之委託報關貨主存在為其適用之前提要件，且報關業者就所申報進口之貨物與該貨主間並已合法簽訂有委託契約，始有該條之適用，此觀該條文第2 項所定，該等不實記載事項，如係由貨主虛捏所致，非報關業者所知悉者，則僅就貨主依海關緝私條例第37條規定處罰；及第3 項所定，報關業者對於所申報貨物之重量、價值、數量、品質或其他事項，為不實記載，如係由報關業者與貨主共同為之者，則應分別處罰之規定意旨即可得證。但於進口貨物未受合法委託報運進口之際，此時並無法律上合法之貨主存在，如有海關緝私條例第37條所定之違章行為發生，報關業者即應以貨物持有人之身分就該違章行為自負其責。且報關業者對於其業已受合法委託辦理報關，負有舉證之責，如未能確實舉證其確受合法委託辦理報關，即應負虛報之責。蓋若未如此解釋，即無以使報關業者善盡上揭法令所定應受合法委任，始得據以報關之義務，以確保報關事項之正確性，並達確保海關關務得以順暢進行，國課得以合法徵收之規範意旨，並從而杜絕不法意圖者，利用報關業者進口不法貨物，甚或報關業者自行虛捏收貨人頭，據以報關進口違禁物品之不法行為。準此可知，本件上訴人因被上訴人於97年8 月21日以收件人李修寧之名義，向上訴人報運進口貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書等文件，且經上訴人查驗結果，實到貨物與原申報相符外，另有一只夾帶海洛英之保溫瓶，涉有虛報貨物名稱及數量，涉及逃避管制之違章行為，乃依海關緝私條例第37條第3 項、第36條第1 項、第3 項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2 倍之罰鍰185,220元，其所援引處罰之法律條文係海關緝私條例第37條第3項、第36條第1 項、第3 項等規定，至於快遞貨物通關辦法第17條第2 項後段之規定，應僅屬說明輔助認定海關緝私條例第37條規定之報運人應如何加以認定之輔助說明條款，並非係另行於海關緝私條例第37條規定外，創設母法所未規定之處罰條款，是原判決以上訴人所依據之快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，雖有關稅法為授權依據，但已超越母法授權，有違法律保留原則，不應適用於本件，並因而認原處分之作成，有違法之情事，顯有適用法規不當之違背法令情事。又即或如原判決所認定，該快遞貨物通關辦法第17條第2 項後段之規定，係屬於法規命令中所為之處罰規定，並為上訴人據以作成原處分之法律依據，惟該快遞貨物通關辦法第17條第2 項後段之規定，乃係依關稅法第27條第2 項之授權而為訂定，其內容具體及範圍明確，亦無違背法律明確性、授權明確性之原則，此迭經本院96年度簡字第989 號判決、97年度簡字第793號判決、98年度訴字第348 號判決、99年度簡字第458 號判決等加以肯認，上開案件經敗訴之當事人提起上訴後，並迭經最高行政法院以97年度裁字第5348號裁定、98年度裁字第1879號裁定、99年度裁字第1743號裁定、100 年度裁字第602 號裁定駁回上訴人之上訴而加以維持確定，是原判決以快遞貨物通關辦法第17條第2 項但書規定，超越母法授權，有違法律保留原則，不應適用云云，而加以排斥不用，亦有判決不適用法規之違背法令情事。
⒉原判決雖又以被上訴人確受委託報關本件貨物，被上訴人
並非貨主為由，據以判決撤銷原處分所為之裁罰處分。然正如原判決所認定，依上開進口貨物報關進口時所附之快遞詳情單，其上係載收件人姓名為李寧修，收件人地址為台中市○○○○○路○ 段○○巷○○號，聯絡手機為0000000000號。經台中地檢署調查後，查得上開聯絡電話之申登人為李岱桓，可知快遞詳情單所載之收件人姓名李寧修顯屬虛偽，又李岱桓嗣經台中地檢署偵查之結果，亦確認其並非係報運上開貨物進口並委託被上訴人辦理報關手續之行為人，自難謂本件進口貨物業經確認為已有合法貨主，並該貨主已合法委託被上訴人報運進口本件貨物。原判決認定：「仍可知本件原告確受委託報關，且實際貨主即應為黎氏昵或李效建或與其等相識之其他人，然被告卻以原告無法提出委託書一情，即加以認定原告無法證明其確受委託報關，此等處理實有不當（見原判決書第11頁第1 行至第5 行）。」其既稱上開進口貨物之貨主確有其人，又稱於本件中無法確認其真實身分為何，則是否果有其人，或甚至李寧修可能僅係不法意圖者虛捏之人頭，李岱桓亦可能僅係於不知情之情況下遭人冒用其電話之人頭，即遽以認定上開進口貨物之貨主確有其人，亦有調查證據、認定事實違背經驗法則、論理法則及判決理由矛盾之違背法令情事。
⒊原判決雖再以被上訴人僅為上開進口貨物運送流程中之報
關業者，未曾與寄件人、收件人有何接觸，無法判斷貨物之內容物究竟為何，僅能憑藉快遞詳情單，大略瞭解貨物為何，是被上訴人對於上開進口貨物係第一級毒品部分，無從知悉，無從認定被上訴人對於上開進口貨物之虛報有任何故意、過失。惟按「報關業者受委託辦理連線申報時，其電腦申報資料與報關有關文件之內容必須一致。其申報內容應先由專責報關人員進行審查無訛，並以經海關認可之密碼或其他適當方法簽證後輸入。前項報關業者，應先取得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報，在委託報關之委任書尚未與書面報單及其他有關文件一併補送海關前，海關得准其先行辦理連線申報。」「前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管六個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」「快遞業者受託運人之委託作戶對戶之運送進口快遞貨物，得以貨物持有人名義辦理報關，並依規定繳納稅費。」「簡易申報單由快遞業者以貨物持有人或貨物輸出人名義辦理報關者，得以空運提單主號或託運單主號為單位，將該主號下之分號合併申報於同一報單號碼之簡易申報單。」行為時貨物通關自動化實施辦法第12條、快遞貨物通關辦法第17條第2 項、第18條第1 項、快遞貨物簡易申報通關作業規定第5 條第3款分別有所明定。上開制度設計之旨，乃在於現行快遞貨物通關制度中，報關業者應於報關前先行取得委任授權，為確保國課、實施檢查所必要。而按委任書之檢具備查，其功能除可用以確認納稅義務人為何人外，復有追蹤貨物來源、防堵走私逃避管制及防止冒名之作用；於國際貨物運送過程中，報關業者依法應設置專責人員，並對發貨人及貨物資料負有一定程度之風險控管及擔保義務；惟考量快遞貨物種類、數量繁雜且有即時通關之需求，快遞貨物通關辦法第17條第2 項，乃准許快遞貨物先行通關，報關業者於通關時（前）得暫免檢附委任書面，於向海關專案申請免逐案檢附後，僅須於事後保存6 個月備查；對於無法及時取得委任授權之貨物，如經專責人員審核無疑後，亦得依快遞貨物通關辦法第18條第1 項規定，由報關業者改以自己為貨物持有人身分報關，以免除檢具委任書之義務。又報關業者受委任辦理報關，係應根據委託人（即進口納稅義務人）所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料，製作進口報單辦理通關手續，是被上訴人有無與寄件人或收件人接觸，本與原處分之認定無關，因報關業者只要確受委任報關，並有合法委任書存查，且確實根據委託人所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料辦理報關手續，縱後續進口貨物有違章情事，亦與報關業者無涉。查本件被上訴人並未取得委任書面報運上開進口貨物，乃原審依法確定之事實，而其於未取得合法貨主委託報關之委任書之情形下，本得以自己名義報關進口，其竟捨棄以自己名義報關，逕以李修寧名義辦理報關手續，嗣後又無法檢具合法委任書證明確受委任報關。又上開進口貨物經查驗結果，確為虛報貨物名稱、數量，涉及逃避管制之第一級毒品，則被上訴人未盡審核義務，率爾報關，致生違章情事，自有應注意、能注意、不注意之過失，上訴人依法裁罰，核無不合，原判決徒以無從認定被上訴人對於上開進口貨物之虛報有任何故意、過失，據以判決撤銷訴願決定、原處分（含復查決定）關於罰鍰部分，自有認定事實違背論理法則、經驗法則之違背法令情事。
⒋至原判決雖又稱本件依關稅法第81條及海關緝私條例第41
條予以規範處罰即足，據以論證本件上訴人作成原處分就被上訴人違反海關緝私條例第37條第3 項之違章行為轉據同法第36條第1 項、第3 項予以處罰有所違誤。然按上揭關稅法第81條及海關緝私條例第41條等規範，係就報關業者業就所報運進口之貨物，與該貨物之真實貨主間，業已就由報關業者代貨主辦理報運進口手續訂定合法之委託契約，為其適用之前提要件，而本件被上訴人報運上開進口貨物，真實之貨主為誰，如上所述，係屬不明，遑論被上訴人與真實之貨主間並未就委託被上訴人辦理報關手續訂定合法之委託契約，是原判決上揭認定，尚非可採，併此敘明。
㈢綜上所述，本件被上訴人於97年8 月21日以收件人為李修寧
之名義，向上訴人報運進口澳門產製貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書及商業發票等文件，且嗣經上訴人查驗結果，發現實到貨物與原申報相符外，另有一只夾藏海洛英之保溫瓶，屬虛報貨物名稱及數量，涉及逃避管制，乃依海關緝私條例第37條第3 項、第36條第1 項、第3 項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2 倍之罰鍰185,220 元，經核並無違誤；復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。
被上訴人訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於上開罰鍰部分之處罰，難認有理由。原判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分之處罰，自屬違誤。上訴意旨求予廢棄，為有理由。又因本件事實已臻明確，爰由本院將原判決廢棄，並將被上訴人在第一審之訴予以駁回，俾資適法。
七、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第236 條之2第3 項、第256 條第1 項、第259 條第1 款、98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 6 月 4 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 洪遠亮法 官 徐瑞晃上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 103 年 6 月 4 日
書記官 林苑珍