臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1773號104年3月12日辯論終結原 告 華震精機有限公司代 表 人 翁玉秀（董事）被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 劉桂英上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年9 月24日台財訴字第10313952250 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：原告民國（下同）95年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）170,593,385 元，經被告陸續查獲原告涉以不實進項憑證虛列成本，經剔除後，於100 年3 月14日暫核定營業成本為156,356,216 元，嗣又查獲原告以○○實業有限公司（下稱○○公司）開立之統一發票不實憑證虛列成本35,655,254元，再予剔除，除重行核定營業成本120,700,962 元，發單補徵稅額8,913,813 元外，並按所漏稅額8,913,813 元處以1 倍罰鍰計8,913,813 元。原告不服，申請復查，經被告103 年7 月10日北區國稅法一字第1030012156號復查決定（下稱原處分）駁回，原告續提訴願，遭決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：原告於所有稅務案件均全力配合，並提出相關資料，卻屢遭刁難或受不平等待遇，甚有因被告未詳加調查、提出證據，使原告再次遭受檢調調查。被告為達裁罰原告目的，竟以司法刑事途徑相逼，不僅耗費原告人事成本，亦浪費司法資源，實無必要。原告客戶群中屬○○公司、○○實業有限公司、○○實業有限公司最為主要，原告因信賴稅務單位承諾，不就其他相關客戶公司追究，與被告於法庭內和解，就被告所提出為承認，便得以終結，惟事非如此，不僅將原告判罪，又依認罪結果為依據，向其他相關客戶公司追究責任，為還原告清白，爰提起本件訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
四、被告答辯略以：㈠營業成本部分：
⒈本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，業經鈞院102
年度訴字第1875號判決駁回原告之訴確定，該確定判決內容略以，⑴○○○係○○公司實際負責人，明知該公司無銷貨事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐及製作不實會計憑證之犯意，自95年1 月起至96年6 月止，開立不實統一發票共163 紙，交付予○○有限公司等營業人（含原告）充作進項憑證，渠等公司取得虛開之統一發票後，已持之申報扣抵銷項稅額，合計逃漏營業稅額12,722,121元；另95年6 至10月間，○○○明知○○公司無進貨事實，卻取自○○實業有限公司開立不實統一發票共21紙，作為進項憑證持之申報扣抵銷項稅額，合計逃漏營業稅額1,414,101 元等犯罪事實，已據臺灣新北地方法院刑事判決（99年度簡字第6577號）認定在案，原告自無可能向○○公司進貨。⑵系爭23筆交易，原告與○○公司計簽訂4 份買賣合約書，每份合約書相關交易之累計金額高達數百至數千萬元，惟內容僅約略記載訂購商品名稱、數量、保管維護責任及商品交付地點等，各筆交易金額、合約簽訂日期及商品交付日期均未記載，與一般交易常情有違，上開買賣書之真實性，實令人懷疑。⑶原告取具○○公司開立之統一發票23紙，銷售額合計55,511,754元，扣除退回及折讓1,220,000 元，系爭銷售額共計54,291,754元，上開進項內容，依原告與○○公司所訂買賣合約書記載之訂購明細為「316 白鐵6"布管」、「316 白鐵5"布管」、「白鐵門蓋」、「PC板組」、「機械軸封」等，惟○○公司96年度營利事業所得稅結算申報列報存貨為0 元，其97年度僅向臺灣中油股份有限公司油品行銷事業部桃竹苗營業處進貨，並無上開316 白鐵6"布管、316 白鐵5"布管、白鐵門蓋、PC板組、機械軸封等貨品可資供應予原告。⑷自物流方面觀之：因合約書所載之交貨地點與原告營業地址不符，且系爭進項其中以「KG」計量部分合計有52,898KG，該進項不論體積或重量均屬大型，須要拖運或運送始得進廠使用，原告未具有運送之機具設備，亦未能提示運費憑證及托運單等貨物運送證明，雖提示○○公司之送貨單供核，惟該送貨單屬制式表單，表單號碼連續，其真實性不無可疑，足認系爭進貨並無實際運送至原告營業場所。⑸自金流方面觀之：系爭交易原告主張係以匯款、支票及現金等方式給付，惟其中匯款部分，各次匯款日期及匯款金額與系爭各筆交易之日期及金額不符，匯款筆跡亦為原告實際負責人○○○，另原告提示9 紙支票及現金支付部分，復無法與系爭各筆交易明細勾稽核對，且有支票兌領人非○○公司及部分資金回流情事，難認原告有支付系爭貨款之事實。
⒉原告取得○○公司開立之統一發票9 紙，銷售額合計35
,655,254元，已列入95年度營業成本申報：原告95年度營業稅申報進貨及費用（含固定資產）扣抵金額合計218,540,317 元；95年度營利事業所得稅結算申報成本損費（符合進項稅額可扣抵）申報情形：本期進料179,784,660 元＋製造費用20,587,880元（修繕費329,823 元＋水電瓦斯費335,588 元＋加工費11,649,449元＋其他製造費用8,273,020 元）＋營業費用4,619,
471 元（租金支出34,600元＋文具用品115,773 元＋運費1,019,449 元＋郵電費167,454 元＋修繕費335,087元＋廣告費437,382 元＋水電瓦斯費143,823 元＋職工福利1,327 元＋佣金支出4,000 元＋其他費用2,360,57
6 元）＋固定資產95年度新增數13,013,334元（機械設備11,960,000元＋其他固定資產450,000 元＋未攤銷費用603,334 元）＝218,005,345 元。是依前開原告95年度取具進項憑證分析，其95年度營利事業所得稅結算申報列報成本損費金額合計218,005,345 元，核與該年度營業稅申報進貨及費用（含固定資產）扣抵金額合計218,540,317 元相當，可證系爭9 紙統一發票金額35,655,254元，已據原告列入95年度營利事業所得稅結算申報成本費用。
⒊本件同一漏稅事實之營業稅及營利事業所得稅事件，被
告業已善盡舉證責任及調查之能事，原告如有反證，自應就有利於己之事實負舉證責任，原告僅稱被告未詳加調查及提出證據云云，並未提出相關有利事證供核，自難謂有據，是被告剔除系爭虛列營業成本35,655,254元，核定營業成本120,700,962 元並無不合。
㈡罰鍰部分：
我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，且納稅義務人有依法誠實申報課稅之注意義務。原告明知營利事業有誠實申報之義務，猶虛列營業成本致漏報所得額，使稽徵機關陷於錯誤，因而發生逃漏營利事業所得稅之結果，自有逃漏稅捐之故意，應予論罰。又財政部103 年4 月16日修正發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱倍數參考表）所得稅法第110 條第
1 項規定部分，將納稅義務人違反申報義務情形，依違章情節區分為不同之裁量基準，屬故意者裁處1 倍罰鍰，屬過失者再依漏稅金額及查獲後態度，適度減輕其裁罰倍數。惟依稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定，裁罰倍數之變更，以有利於納稅義務人者，方有其適用，因修正後倍數參考表之規定未有利於原告，自應參酌裁處時即修正前規定，爰審酌原告未於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，並衡酌其違章情節及應受責難程度，依所得稅法第110 條第1項及修正前裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額8,913,813 元處1 倍罰鍰計8,913,813 元並無違誤。為此，求為判決：駁回原告之訴。
五、查前揭事實概要所載各節，為兩造所不爭執，並有被告就原告95年度營利事業所得稅結算申報之歷次更正核定通知書、本件重核後被告罰鍰裁處書、被告核定稅額繳款書、○○公司開立之系爭發票9 紙、臺灣新北地方法院99年度簡字第6577號刑事簡易判決（○○公司負責人○○○違反商業會計法等案件）、本院102 年度訴字第1875號判決（原告取具○○公司開立之不實統一發票虛報進項稅額所涉營業稅事件）、原處分、訴願決定等件在卷可稽，其事實堪予認定。是本件之主要爭執在於：被告審認原告係以○○公司開立之不實系爭發票9 紙虛列成本35,655,254元而予剔除，重行核定營業成本後，補徵稅額8,913,813 元，並按所漏稅額處1 倍罰鍰計8,913,813 元，有無違誤？
六、本院之判斷：㈠營業成本部分：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各
項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項前段所明定。又「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」最高行政法院著有72年判字第336 號判例可資參照。
⒉查原告95年度無進貨事實，取具○○公司開立之系爭發
票9 紙，銷售額合計35,655,254元【系爭發票明細：95年3 月1 日（LU00000000）409,524 元、95年3 月15日（LU00000000）28,575,000元、95年7 月1 日（NU00000000）420,000 元、95年7 月20日（NU00000000）23,100元、95年11月1 日（QU00000000）1,980,000 元、95年12月1 日（QU00000000）380,000 元、95年12月5 日（QU00000000）1,141,932 元、95年12月6 日（QU00000000）2,224,784 元、95年12月8 日（QU00000000）500,914 元】（原處分卷第113~117 頁），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，違反加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第5 款規定，被告據以補徵營業稅之處分，業經本院102 年度訴字第1875號判決予以維持，並於10
3 年5 月1 日確定在案（原處分卷第89~112頁）。上開確定判決所為○○公司開立之系爭發票係無進貨事實之認定，雖非該判決既判力所及（按該事件所為駁回原告之訴判決之既判力範圍，應為「確認該補徵營業稅處分並未違法致有侵害該事件原告之權利或法律上利益情事」，最高行政法院97年度12月份第3 次庭長法官聯席會議決議㈡參照），然此認定，本於誠信原則及上述最高行政法院72年判字第336 號判例意旨，除原告提出於該確定判決事件終結前所未得提出之攻擊防禦方法外，於本件訴訟，即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。而原告於本件訴訟僅泛言其已全力配合並提出相關資料，卻屢遭被告刁難或受不平等待遇云云，並未提出任何於前開確定判決事件終結前所未得提出之攻擊防禦方法，揆諸前揭說明，原告自不得再就前開確定判決關於○○公司開立之系爭發票係無進貨事實之認定，為相反意旨之主張，本院亦不得就此為反於上開確定判決意旨之裁判，是原告取得○○公司開立之系爭發票9 紙，並無進貨事實，堪予認定。
⒊次依卷附申報書（按年度）查詢資料，可知原告95年度
營業稅申報進貨及費用（含固定資產）扣抵金額合計218,540,317 元（本院卷第53頁）。再觀諸原告95年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、95年度營業成本明細表所載，原告95年度營利事業所得稅結算申報成本損費（符合進項稅額可扣抵）為：本期進料179,784,
660 元（本院卷第51頁）＋製造費用20,587,880元（修繕費329,823 元＋水電瓦斯費335,588 元＋加工費11,649,449元＋其他製造費用8,273,020 元；本院卷第52頁）＋營業費用4,619,471 元（租金支出34,600元＋文具用品115,773 元＋運費1,019,449 元＋郵電費167,454元＋修繕費335,087 元＋廣告費437,382 元＋水電瓦斯費143,823 元＋職工福利1,327 元＋佣金支出4,000 元＋其他費用2,360,576 元；本院卷第48頁）＋固定資產95年度新增數13,013,334元（機械設備11,960,000元＋其他固定資產450,000 元＋未攤銷費用603,334 元；本院卷第49~50 頁）＝218,005,345 元。被告依前開原告95年度取具進項憑證分析結果，以原告95年度營利事業所得稅結算申報列報成本損費金額合計218,005,345 元，核與該年度營業稅申報進貨及費用（含固定資產）扣抵金額合計218,540,317 元相當，據此審認原告已將系爭不實發票銷售金額35,655,254元列入95年度營利事業所得稅結算申報成本費用，即非無據，並進而剔除上開虛列成本35,655,254元，重行核定營業成本120,700,96
2 元，於法並無不合。㈡罰鍰部分：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申
報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」所得稅法第
110 條第1 項定有明文。又財政部98年12月8 日財政部台財稅字第09800584140 號令修正發布之倍數參考表就所得稅法第110 條第1 項關於營利事業所得稅部分「……二、漏稅額超過新臺幣10萬元者。處所漏稅額1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.8 倍之罰鍰。」之內容，業經財政部103 年4 月16日台財稅字第10304542180 號令修正發布為「……二、漏稅額超過新臺幣10萬元者。處所漏稅額0.8 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.7 倍之罰鍰，其屬查獲之日前5 年內未曾查獲有本條文第1 項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額者，處所漏稅額0.6 倍之罰鍰。三、經查屬故意有本條文第1 項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額者。處所漏稅額1 倍之罰鍰。」即倍數參考表就所得稅法第110 條第1 項關於營利事業所得稅部分，除屬故意違章外，業於103 年4 月16日為有利於納稅義務人之變更。是若納稅義務人係屬故意違章，因103 年4 月16日修正發布之倍數參考表，並無對納稅義務人為有利之變更，依稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定，上開修正倍數參考表對於尚未核課確定之案件即無適用。
⒉查原告係營利事業，當知我國營利事業所得稅採申報制
，由納稅義務人就其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，且有依法誠實申報課稅之義務，猶執不實憑證，虛列營業成本，致漏報所得額，而生逃漏營利事業所得稅之結果，被告核認其有逃漏稅捐之故意，洵非無據，自應論罰。又原告既經認定係故意違章，則103 年4 月16日修正發布之倍數參考表，因非屬對其有利之變更，揆諸前揭規定與說明，於本件即無適用。從而，被告參據倍數參考表有關所得稅法第110 條第1 項關於營利事業所得稅規定之違章情形，審酌原告於裁罰處分核定前，未以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，以及本件違章情節暨原告應受責難程度，依所得稅法第110 條第1 項及修正前倍數參考表之規定，按所漏稅額8,913,813 元處1 倍罰鍰計8,913,813 元，並無違誤。
七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，原處分並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 4 月 9 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 王碧芳
法 官 陳秀媖法 官 程怡怡
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 4 月 20 日
書記官 張正清