臺北高等行政法院判決
103年度訴字第205號103年6月25日辯論終結原 告 張威儀訴訟代理人 張元宵 律師複 代理人 白慈甄 律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 錢玉玲上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國102年12月16日台財訴字第10213964790號號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國97年5月26日與台新國際商業銀行股份有限公司（下稱台新銀行）簽訂本金自益、孳息他益之信託契約，信託期間為1 年（97年5 月26日起至98年6 月25日止），將其名下○○股份有限公司（下稱○○公司）股票5,418,000 股作為信託財產，以其子張○○及○○先進股份有限公司（下稱○○公司）為信託孳息受益人，並於97年6 月13日依信託關係申報贈與稅，經被告按申報數核定贈與總額新臺幣（下同）5,119,258 元，應納稅額317,410 元。嗣經被告查得原告涉將訂約時可得確定盈餘，藉信託形式贈與其子張○○及○○公司，遂將○○公司分配予台新銀行之股利，認屬原告對張○○及○○公司之贈與，併計前次申報贈與額5,119,25
8 元，核定其97年度贈與總額為19,374,758元，贈與淨額18,264,758元，補徵應納稅額3,705,007 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、原告主張：（一）財政部100 年5 月6 日台財稅字第10000076610 號令釋（下稱財政部100 年5 月6 日令釋）並未指明具體客觀之理由，解釋為何委託人經由董事會之會議，即應當知悉且確定被投資公司所應分配之盈餘，進而得以認定簽訂孳息他益信託契約之時，盈餘分派業已明確或可得確定，且公司盈餘分派之數額，仍須取決於章程規定之股息紅利政策、財務狀況及發展需要等因素，並非完全取於所謂單一「具有控制權」者，財政部100 年5 月6 日令釋亦未具體說明何謂「具有控制權」，顯已違反法律明確性之要求，應屬無效。（二）按遺產及贈與稅法第4 條或第5 條之1 之文義，一般贈與契約與信託契約之本質確有所不同，而殊異其課徵稅額之方式，至於股票孳息是否於贈與時已明確知悉，均非所問。財政部100 年5 月6 日令釋因訂立信託契約時盈餘已明確或可得確定，認該部分孳息仍屬委託人所有，僅是委託人委由受託人交付予受益人，故應適用遺產及贈與稅法第4條而非第5 條之1 ，顯已增加法律所無之限制，違反租稅法律主義及法律保留原則。（三）按於股票孳息他益信託情形，立法者為了提早確保稅收，以免股票日後可能沒有孳息造成無法課稅之窘境，乃以郵儲利率計算贈與股利價值。查立法當時（90年5 月29日）的郵政儲金匯業一年期定期儲金固定利率4.05% ，與股票投資獲利相當，並無不公，然自91年後郵政儲金固定利率大幅下降，始發生租稅規劃之空間，委託人自有權選擇對自己較有利的節稅方式來決定信託契約之內容，與租稅規避無涉；至於是否有修改計算方式之必要，不能僅以財政部100 年5 月6 日令釋為之。則原告利用直接單一明確之孳息他益信託契約之法律形式為信託利益之移轉，其實質經濟關係係使受益人取得信託利益，與遺產及贈與稅法第5 條之1 第1 項將其擬制視為「委託人將享有信託利益之權利贈與他益受益人」之規範意旨並無不符，足認此種信託契約形式上之法律行為安排與實質上之經濟利益歸屬與享有並無不合，被告逕以財政部100 年5 月6 日令釋變更原告所簽訂信託契約為贈與契約另命原告補稅，實濫用實質課稅原則。（四）原告因股票他益信託向被告申報贈與稅，並經被告核定在案，且原告對於被告之核定稅額已完納繳稅義務，取得稅款繳清之證明，於法定期間經過後並未申請復查，該核定業已確定在案，被告依財政部100 年5 月6 日令釋要求原告補稅，已變更財政部94年2 月23日台財稅字第00000000000 號函釋（下稱94年2 月23日函釋），違反法安定性及信賴保護原則。（五）聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告主張：（一）按稅捐稽徵法第12條之1 第1 項之立法意旨，在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。經查本件被投資公司○○公司於97年4 月22日召開董事會，並於同日公告董事會決議盈餘分配，嗣於97年6 月13日召開股東會並決議承認該盈餘分配案，已於當日（97年4 月22日、6 月13日）發布在公開資訊觀測站。而原告為○○公司董事長，對於其可得之盈餘分配內容，自得於該公司97年4 月22日召開之董事會議資料中知悉，顯見原告於97年5 月26日簽訂本件本金自益、孳息他益之信託契約時，對於○○公司將分配盈餘及如何分配之事實明確知悉，尚非該信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生之收益，即該信託利益既非信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生之收益，則原告以信託形式贈與該部分已明確之孳息，其實質與委任受託人領取孳息再贈與受益人之情形並無不同，應於受託人交付該部分孳息與受益人時，依法課徵委託人贈與稅，從而被告補徵贈與稅額3,705,007 元，核無不合。（二）按財政部100 年5 月
6 日令釋係財政部基於中央財稅主管機關職權，就個人簽訂孳息他益之股票信託情形，如何核課綜合所得稅及贈與稅予以釋示相關課稅處理原則。另財政部94年2 月23日函釋，係就信託契約有無明定特定之受益人或其範圍及條件，分類其契約形式態樣，明釋其贈與稅及所得稅之審查、核課原則；上開兩釋示，所為解釋之對象不同，自難謂有「變更已發布解釋函令」或「不適用該變更後之解釋函令」之問題，亦無違反行政行為明確性原則；且依司法院釋字第287 號解釋意旨，該等函釋效力應與所解釋之法規生效日相同（即自上開法規生效之日起，即有其適用），並無違反稅捐稽徵法第1條之1 規定。（三）按遺產及贈與稅法第10條之2 第3 款規定，成立股息他益、本金自益的有價證券信託，其股息計算是以定存利率，按年複利折算現值之總和計算。系爭信託契約於申報時，未就當下已知可得獲配股利重大資訊申報涵蓋於該次贈與範圍內，故被告原核定僅得就正常信託情形，在一定期間經過後，始得獲得之股利分配，按定存利率折算現值計算贈與價值；嗣於查得有應課徵贈與稅情形時，就原告未於申報贈與稅時揭露之部分，按實質課稅原則調整課稅，尚未有違反租稅法律原則。（四）又財政部100 年5 月6 日令釋，係解釋屬於遺產及贈與稅法第4 條規定之贈與行為，並無違反憲法第19條規定之租稅法律主義及同法第23條規定之法律保留原則，亦不生信賴保護問題等語，資為抗辯。並聲明求為判決：駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按遺產及贈與稅法第3 條第1 項規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第4 條第
1 項、第2 項規定：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」第10條第1 項前段規定：「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」又同法施行細則第28條第1 項規定：「凡已在證券交易所上市（以下簡稱上市）或證券商營業處所（以下簡稱上櫃或興櫃）買賣之有價證券，依繼承開始日或贈與日該項上市或上櫃有價證券之收盤價或興櫃股票之當日加權平均成交價估定之。……」
（二）次按遺產及贈與稅法第5 條之1 第1 項規定：「信託契約明定信託利益之全部或一部之受益人為非委託人者，視為委託人將享有信託利益之權利贈與該受益人，依本法規定，課徵贈與稅。」第10條之2 第2 款、第3 款規定：「依第5 條之1 規定應課徵贈與稅之權利，其價值之計算，依左列規定估定之：……二、享有孳息以外信託利益之權利者，該信託利益為金錢時，以信託金額按贈與時起至受益時止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率複利折算現值計算之；信託利益為金錢以外之財產時，以贈與時信託財產之時價，按贈與時起至受益時止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率複利折算現值計算之。三、享有孳息部分信託利益之權利者，以信託金額或贈與時信託財產之時價，減除依前款規定所計算之價值後之餘額為準。……」惟因依信託法第1條規定，該法所稱信託，係指「委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」而遺產及贈與稅法第5 條之1 「信託契約明定信託利益之全部或一部之受益人為非委託人者，視為委託人將享有信託利益之權利贈與該受益人，依本法規定，課徵贈與稅。……」之規定，復係因信託法之制定而增訂，加以上述遺產及贈與稅法第10條之2 關於應課徵贈與稅標的之價值計算，係本於稽徵便宜、節省徵納雙方勞費等意旨，採取擬制法律效果之立法政策而為。是受益人雖於信託契約訂立後，形式上有取自受託人之利益，然該利益若實質上非屬信託契約訂立後，受託人本於信託本旨管理或處分信託財產所生之利益，則受益人此利益之取得，即與遺產及贈與稅法第5 條之
1 及第10條之2 之規定無涉。加以「課稅構成要件事實實現時，其課稅應以實質經濟事實關係及利益歸屬，暨課稅法律之立法目的為依據，始合於稅捐稽徵法第12 條 之1第1 、2 項所規定實質課稅之公平原則。納稅義務人將股票交付信託，簽訂『本金自益、孳息他益』信託契約，其中以信託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、紅利）為他益信託之標的，由受託人於股利發放後交付受益人，因該股利並非受託人本於信託法所規範管理或處分信託股票之信託本旨而孳生，與遺產及贈與稅法第5 條之1第1項係針對信託法規定之信託而為『視為贈與』規範之意旨不合。觀其經濟實質，乃納稅義務人將該股利贈與受益人而假受託人之手以實現，並因於受益人受領時始該當遺產及贈與稅法第4 條第2 項所規定『他人允受』之要件，而成立該條項規定之贈與，故稽徵機關依遺產及贈與稅法第
4 條第2 項及第10條計徵贈與稅，並無不合。至納稅義務人上開行為涉有租稅規避情事者，亦應調整依遺產及贈與稅法第4 條第2 項及第10條計徵贈與稅，自不待言。」復經最高行政法院103 年度5 月份第2 次庭長法官聯席會議決議在案。
（三）經查：⒈本件原告於97年5 月26日將其名下所有○○公司股票5,41
8,000 股，以「本金自益、孳息他益」方式信託予台新銀行，並以其子張○○及○○公司為受益人平均分配信託孳息，信託期間為1 年（97年5 月26日起至98年5 月25日止）。又原告為○○公司董事長，於97年4 月22日召開董事會，通過97年度盈餘分派之擬分配股票股利138,892,650元（依面值分派每股0.2 元）、現金股利2,083,389,760元（依面值分派每股3 元）之提案；嗣於97年6 月13日召開股東會並決議承認該盈餘分配案，已於當日（97年4 月22日、6 月13日）發布在公開資訊觀測站。而訴外人○○公司及張○○則於97年9 月9 日及同年9 月24日自台新銀行信託專戶實際獲配○○公司之現金股利16,253,990元及股票股利108,360 元等情，有台新銀行102 年4 月15日台新總信託字第10200002057 號函及所附信託孳息給付明細表、公司股利分配情形、董監事持股餘額明細資料、信託契約等附於原處分卷可稽。可知○○公司於97年4 月22日召開董事會後，原告已知悉上開業已明確之盈餘分配事宜，嗣於97年5 月26日簽訂孳息他益之信託契約。衡諸上述信託契約訂立之時點、○○公司97年度盈餘分配案之相關決議時點、原告就○○公司97年度盈餘分配案之瞭解情形及信託契約訂立後至受益人取得系爭股利間，自益信託之○○公司股票並無變化等情形，足知訴外人○○公司及張○○先後於97年9 月9 日及同年9 月24日，分別自台新銀行信託專戶實際獲配○○公司之現金股利16,253,990元及股票股利108,360 元，實質上係在系爭信託契約成立時即已附隨於自益信託財產即○○公司股票之利益，是此利益自非受託人於信託契約訂立後，本於信託本旨，管理或處分信託財產所孳生。
⒉又是否屬受託人本於信託本旨，管理或處分信託財產所生
之利益，應依整體信託事實判定之，尚與公司法關於股息股利之分派流程規定，無必然關涉。查本件○○公司於97年4 月22日召開董事會，原告已知悉擬議決之內容有「分配股票股利138,892,650 元、現金股利2,083,389,760 元；配發員工股票紅利156,860,000 元及現金紅利235,307,
484 元、配發員工股票紅利股數占餘轉增資之比例53.04%、配發員工紅利之設算每股盈餘為4.34元。……」等語（見原處分卷第198 頁），是該公司在有高額稅後盈餘之情形下，董事會決議分派股利（息）尚無違反公司法第232條之規定，亦提請股東會依職權查核決議，且經其決議分派股利（息）內容並無差異，是原告雖於股東常會召開前與台新銀行簽訂信託契約，惟該盈餘於訂約時已經明確而可得確定。況系爭股利之分派縱應經股東會決議之程序為之，亦難因系爭信託契約之訂立係在股利分派案經股東會決議通過前，即應認系爭股利屬受託人本於信託本旨，管理或處分信託財產所孳生。另原告所以訂立系爭「本金自益、孳息他益」之信託契約，係因現行稅法有關信託受益權價值計算無法真實反映實質價值（以郵政儲金偏低之利率計算之贈與價額亦偏低），乃藉由孳息他益信託方式，俾實質上贈與其所分配之股利。系爭股利既屬系爭信託契約成立前即已附隨於○○公司股票之利益，則此利益本屬股票所有人即原告所有，則其嗣後藉由信託契約之外形，將系爭股利轉入訴外人張○○及○○公司名下，使其等實際取得系爭股利，顯見原告確有贈與系爭股利之意，且經張○○及○○公司允受在案，是原告此等行為係合致遺產及贈與稅法第4 條第2 項關於「財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力」之贈與要件，尚與同法第5 條之1 第1 項之規範無涉，而其贈與價值之計算自不生適用同法第10條之2 規定。被告據以重行核定原告97年度贈與總額為19,374,758元，贈與淨額18,264,758元，補徵應納稅額3,705,007 元之處分，揆諸前開規定及說明，核無不合。
⒊復按「（第2 項）財政部發布解釋函令，變更已發布解釋
函令之法令見解，如不利於納稅義務人者，自發布日起或財政部指定之將來一定期日起，發生效力；於發布日或財政部指定之將來一定期日前，應核課而未核課之稅捐及未確定案件，不適用該變更後之解釋函令。（第3 項）本條中華民國100 年11月8 日修正施行前，財政部發布解釋函令，變更已發布解釋函令之法令見解且不利於納稅義務人，經稅捐稽徵機關依財政部變更法令見解後之解釋函令核課稅捐，於本條中華民國100 年11月8 日修正施行日尚未確定案件，適用前項規定。……」稅捐稽徵法第1 條之1第2 項、第3 項定有明文。可知，上開條項規定之適用，必須財政部就相同租稅爭議，曾先後發布不同之解釋函令，且後發布之解釋函令有「變更」已發布解釋函令之法令見解為前提。而查，財政部94年2 月23日函釋：「……『研商信託契約形式態樣及其稅捐審查、核課原則』會議紀錄。……決議：『信託案件應由稽核機關依下列原則核課稅捐：㈠信託契約未明定特定之受益人，亦未明定受益人之範圍及條件者不適用遺贈稅法規定課徵贈與稅；信託財產發生之收入，屬委託人之所得，應由委託人併入其當年度所得額課徵所得稅。俟信託利益實際分配予非委託人時，屬委託人以自己之財產無償贈與他人，應依遺贈稅法第
4 條規定課徵贈與稅。㈡信託契約明定有特定之受益人者：1.受益人特定，且委託人無保留變更受益人及分配、處分信託利益之權利者：依遺贈稅法第5 條之1 （自然人贈與部分）或所得稅法第3 條之2 （營利事業贈與部分）規定辦理。信託財產發生之收入，依所得稅法第3 條之4規定課徵受益人所得稅。……』」乃核釋信託契約之核課原則，應依信託契約內容是否明定特定之受益人；暨有無保留變更受益人及分配、處分信託利益之權利等情形，認定係屬「自益信託」或「他益信託」，據以課徵所得稅或贈與稅。至財政部100 年5 月6 日令釋謂：「核釋個人簽訂孳息他益之股票信託相關課稅規定：一、委託人經由股東會、董事會等會議資料知悉被投資公司將分配盈餘後，簽訂孳息他益之信託契約；或委託人對被投資公司之盈餘分配具有控制權，於簽訂孳息他益之信託契約後，經由盈餘分配決議，將訂約時該公司累積未分配之盈餘以信託形式為贈與並據以申報贈與稅者，該盈餘於訂約時已明確或可得確定，尚非信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生之收益，則委託人以信託形式贈與該部分孳息，其實質與委任受託人領取孳息再贈與受益人之情形並無不同，依實質課稅原則，該部分孳息仍屬委託人之所得，應於所得發生年度依法課徵委託人之綜合所得稅；嗣受託人交付該部分孳息與受益人時，應依法課徵委託人贈與稅。……」係闡述關於股票孳息他益信託之類型，應自該盈餘分配之整體事實，依行為之實質，為股票孳息是否屬信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生收益之認定，進而為相關稅捐核課之意旨。即財政部94年2 月23日函釋係針對信託契約如何課徵稅捐所為之原則性釋示，而財政部100 年5 月6 日令釋係進一步就股票孳息他益信託之事實認定及稅捐之核課予以釋示，經核其解釋內容並未牴觸財政部94年2 月23日函釋揭示之原則，自不生所謂變更法律見解之問題。是本件不因財政部100 年5 月6日令釋之發布，致有因法律見解變更而是否因信賴保護原則致有信賴應受保護之問題。原告主張本案係屬孳息他益之信託贈與案件，依財政部94年2 月23日函釋規定，適用遺產及贈與稅法第5 條之1 及第10條之2 規定課徵贈與稅，被告事後逕依財政部100 年5 月6 日令釋，變更上述94年2 月23日函釋見解，核課補徵原告贈與稅，顯違反法安定性及租稅法律主義原則云云，亦無可採。
⒋再按稅捐稽徵法第21條規定：「（第1 項）稅捐之核課期
間，依左列規定：……（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」而「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」亦經最高行政法院著有58年判字第31號判例可循。另依行政程序法第8 條規定，行政行為固應保護人民正當合理之信賴；惟信賴保護原則之適用，則須具備為信賴基礎之國家行為、信賴表現及信賴值得保護等要件。經查，原告於系爭信託契約訂立後，係依遺產及贈與稅法第5 條之1 及第10條之2 規定為贈與稅之申報，並經被告依原告之申報核定在案。嗣因查得系爭股利屬系爭信託契約訂立時已得確定之盈餘，乃為本件贈與稅之補徵，將受託人於97年9 月9 日撥付予受益人○○公司現金股利16,253,990元，及97年9 月24日撥付予受益人張○○股票股利108,360 股（每股收盤價28.8元）計3,120,
768 元，合計19,374,758元，減除本件信託財產97年6 月13日已申報贈與額5,119,258 元後，併計當年前次贈與額5,119,258 元，核課原告97年度贈與總額19,374,758（19,374, 758+5,119,258-5,119,258=19,374,758）之方式核定。原告之子張○○及○○公司之取得系爭股利，性質上應屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，與遺產及贈與稅法第5 條之1 第1 項及第10條之2 規定而核算之贈與金額，係屬二事。是原告依遺產及贈與稅法第5 條之1第1 項及第10條之2 規定，就關於○○公司股票所生他益信託之孳息已為之贈與稅申報，核與原告之子張○○及泰威公司因實質上取得系爭股利而生之贈與稅核課，係分屬不同之事實，則依上述稅捐稽徵法第21條第2 項規定，被告本得於核課期間內就另查核之課稅事實為贈與稅之課徵，不生信賴保護之問題。況就系爭股利而為之贈與稅核課，亦因原告於前依遺產及贈與稅法第5 條之1 第1 項及第10條之2 規定為贈與稅申報時，有就重要事項未為完全之陳述，而無信賴保護原則之適用，故原告此部分主張，自無足取。從而，本件原告以訂立信託契約方式使受益人取得訂約時已確定之系爭股利之行為，因系爭股利本質上非屬信託法所規範受託人管理或處分受託財產之孳息，而依稅捐稽徵法第12條之1 第1 項、第2 項規定，按其行為之實質經濟事實關係及利益歸屬，應認成立遺產及贈與稅法第4 條第2 項之一般贈與，故應依同法第10條規定計徵贈與稅，與因訂立股票孳息他益信託而應依遺產及贈與稅法第10條之2 計算之贈與金額係分屬二事，即本件課稅依據係遺產及贈與稅法第4 條第2 項及第10條規定，尚非財政部100 年5 月6 日令釋。因此，原告以財政部上開令釋違反法律明確原則、租稅法律原則、法律保留原則等，進而指摘原處分違法云云，即無足取。
五、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分（含復查決定），並無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 9 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 蕭惠芳
法 官 鍾啟煒法 官 侯志融
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 7 月 9 日
書記官 蕭純純