臺北高等行政法院判決
103年度訴字第481號103年7月3日辯論終結原 告 嘉儀企業股份有限公司代 表 人 黃文聰（董事長）訴訟代理人 劉俊霙 律師被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 廖超祥（關務長）訴訟代理人 吳典城
柯世宗過坤益上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國103年2 月5 日台財訴字第10213971930 號（案號：第00000000號）、台財訴字第10213971950 號（案號：第00000000號）、台財訴字第10213971900 號（案號：第00000000號）及台財訴字第10213971910 號（案號：第00000000號）等訴願決定，合併提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠原告委由大立報關有限公司於民國98年8 月4 日、97年12月
15日及98年2 月4 日向被告報運進口義大利產製WASHING-DR
YER （洗衣機）計3 批，進口報單號碼：第AW//98/A791/0324號第1 項、第AW/BE/97/Z340/2437號第2 項及第AW/BE/98/X127/2420號第1 項。原申報貨名及貨品型號為FP FREE STANDING ARISTON F.P. WASHING-DRYER AML 105K S,220V/60HZ」，規格DRY LINEN CAP ：8KGM（乾衣容量8 公斤），稅則號別第8450.11.10號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤者，稅率3%。嗣被告審查，以來貨規格為乾衣容量7 公斤（KGM ），應改歸列稅則號別第8450.11.20號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣6 公斤及以上，但未達8 公斤者，按稅率8%核課進口稅款，被告認原告虛報進口貨物規格，逃漏稅款之違章成立，乃於102 年5 月23日以102 年第00000000號、第00000000號及第00000000號共3 份處分書（下稱原處分一）對於虛報進口貨物規格部分，依海關緝私條例第37條第1 項規定，按各報單所漏進口稅額分別處以二倍之罰鍰合計新臺幣（下同）651,016 元；逃漏營業稅部分，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法) 第51條第1 項規定，審酌第AW/BE/97/Z340/2437號第2 項及第AW/BE/98/X127/2420號第1項所漏營業稅額5,806 元及6,614 元，原告已於裁罰處分核定前同意以足額保證金抵繳應補繳稅款，按所漏營業稅額分別處以0.5 倍之罰鍰計2,903 元及3,307 元，另第AW//98/A791/0324號第1 項報單因所漏營業稅未逾5,000 元，依稅務違章案件減免處罰標準第15條第1 項第2 款規定，免予處罰。短漏進口稅款部分，依海關緝私條例第44條規定，按各報單追徵進口稅合計325,508 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部103 年2 月5 日台財訴字第10213971930 號（案號：第00000000號，下稱訴願決定一）訴願決定駁回。
㈡原告委由大立報關有限公司於101 年12月4 日向被告報運進
口義大利產製WASHING-DRYER （洗衣機）乙批，進口報單號碼：第AA/BE/01/XI57/6207號第3 項。原申報貨名及貨品型號為「FP FREE STANDING ARISTON F.P.WASHING-DRYER AML105K S,220V/60HZ，規格DRY LINEN CAP ：8KGM（乾衣容量
8 公斤），稅則號別第8450.11.10號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤者，稅率3%。嗣被告審查，以來貨規格為乾衣容量7 公斤（KGM ），應改歸列稅則號別第8450.11.20號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣6 公斤及以上，但未達8 公斤者，按稅率8%核課進口稅款，被告認原告虛報進口貨物規格，逃漏稅款之違章成立，乃於102 年6 月27日以102 年第00000000號處分書（下稱原處分二）對於虛報進口貨物規格部分，依海關緝私條例第37條第1 項規定，按各報單所漏進口稅額分別處以二倍之罰鍰合計131,062 元；依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條第1 項及貿易法第21條第1 項規定，追徵進口稅費合計176,146 元，另短漏營業稅部分，因所漏營業稅未逾5,000 元，依稅務違章案件減免處罰標準第15條第1 項第2 款規定，免予處罰。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部103 年2 月5 日台財訴字第10213971950 號（案號：第00000000號，下稱訴願決定二）訴願決定駁回。
㈢原告委由大立報關有限公司於98年6 月至100 年7 月間向被
告報運進口義大利產製WASHING-DRYER （洗衣機）計7 批，進口報單號碼：第AW//98/A505/0339號第6 項、第AW//98/AB83/0315號第1 項、第AW//99/A783/0312號第1 項與第2 項、第AW//99/A882/0320號第6 項、第AW//99/AE34/0323號第16項、第AW//00/A125/0325號第1 項與第2 項及第AW//00/AB09/0317號第8 項。原申報貨名及貨品型號為FP FREE STAN-DING ARISTON F.P. WASHING-DRYER AML 105K S,220V/60H
Z ，規格DRY LINEN CAP ：8KGM（乾衣容量8 公斤），稅則號別第8450.11.10號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤者，稅率3%。嗣被告審查，以來貨規格為乾衣容量7 公斤（KGM ），應改歸列稅則號別第8450.11.20號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣6 公斤及以上，但未達8 公斤者，按稅率8%核課進口稅款，被告認原告虛報進口貨物規格，逃漏稅款之違章成立，乃於102 年2 月27日至同年3 月18日間以102 年第00000000號、第00000000號、第00000000號、第00000000號、第00000000號、第00000000號及第00000000號共7 份處分書（下稱原處分三）對於虛報進口貨物規格部分，依海關緝私條例第37條第1 項規定，按各報單所漏進口稅額分別處以2倍之罰鍰合計823,910 元；逃漏營業稅部分，依營業稅法第51條第1 項規定，審酌第AW//99/A783/0312號第1 項與第2項報單及第AW//00/A125/0325號第1 項及第2 項報單所漏營業稅額5,353 元及5,217 元，原告已於裁罰處分核定前同意以足額保證金抵繳應補繳稅款，按所漏營業稅額分別處以0.
5 倍之罰鍰計2,676 元及2,608 元，其餘報單因所漏營業稅未逾5,000 元，依稅務違章案件減免處罰標準第15條第1項第2 款規定，免予處罰。短漏進口稅款部分，依海關緝私條例第44條規定，按各報單追徵進口稅合計411,955 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部103 年2月5 日台財訴字第10213971900 號（案號：第00000000號，下稱訴願決定三）訴願決定駁回。
㈣原告委由大立報關有限公司於99年12月9 日、100 年10月27
日及101 年10月5 日向被告報運進口義大利產製WASHING-DR
YER （洗衣機）計3 批，進口報單號碼：第AW//99/AG48/0316號第1 項、第AW/BE/00/XG54/2443號第6 項、第AW/BE/01/XF20/2429號第1 項。原申報貨名及貨品型號為FP FREE STANDING ARISTON F.P.WASHING-DRYER AML 105K S,220V/60H
Z ，規格DRY LINEN CAP ：8KGM（乾衣容量8 公斤），稅則號別第8450.11.10號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤者，稅率3%。嗣被告審查，以來貨規格為乾衣容量7 公斤（KGM ），應改歸列稅則號別第8450.11.20號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣6 公斤及以上，但未達8 公斤者，按稅率8%核課進口稅款，被告認原告虛報進口貨物規格，逃漏稅款之違章成立，乃於102 年2 月26日及同年4 月8 日以102 年第00000000號、第00000000號及第00000000號共3 份處分書（下稱原處分四）對於虛報進口貨物規格部分，依海關緝私條例第37條第1 項規定，按各報單所漏進口稅額分別處以2 倍之罰鍰合計442,210 元；另短漏營業稅部分，因所漏營業稅未逾5,000 元，依稅務違章案件減免處罰標準第15條第1 項第2款規定，免予處罰；短漏進口稅款部分，依海關緝私條例第44條規定，按各報單追徵進口稅合計221,105 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部103 年2 月5日台財訴字第10213971910 號（案號：第00000000號，下稱訴願決定四）訴願決定駁回，遂合併提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠依據海關進口稅則之規定及國際商品統一分類註解可知，全
自動洗衣機貨品係屬貨則號別第84章，其係以乾衣容量做為貨品分類標準，亦即以洗衣機之乾衣容量來決定該類貨品所應適用之稅率，則洗衣機之乾衣容量之量測，自應適用統一之量測標準。
㈡原告已提出經濟部標準檢驗局型式認可證書證明上開貨品之
最大乾衣量數值為8 公斤，被告自應依據該型式認可證書所載公斤核定並核驗放行：
⒈依據海關進口稅則之規定及國際商品統一分類註解可知，
全自動洗衣機貨品係屬貨則號別第84章，其係以乾衣容量做為貨品分類標準，亦即以「該洗衣機能夠正常運作無虞之乾衣容量」來決定該類貨品所應適用之稅率。依據上開貨品所屬的「經濟部商品檢驗局TA0973A0000000號商品型式認可證書」可知，同屬行政機關所認可核發之公文書已經證明，上開貨品於中華民國國家標準CNS13783-1（93年版）、CNS3765 （94年版）、IEC00000-0-00（2002年版）、IEC00000-0-0（2004年版）之乾衣容量確實已達8 公斤，故該證書所記載上開貨品之商品分類號列為8450.11.
10.00-4 ，此即可證明上開貨品確實應該適用稅則號別為第8450.11.10.00-4 號，進口稅率3%（乾衣容量8KGM）核定其進口稅率及關稅金額，而原告既係依據海關進口稅則之規定申報，自無原處分及復查決定所稱有虛報貨物規格及逃漏稅捐之情事存在。
⒉商品型式認可證書乃係經濟部商品檢驗局要求國外的洗衣
機商品於進口輸入台灣前，必須先將輸入之洗衣機商品送交商品檢驗局所認可之檢測單位，依據國內統一之CNS 電器安全規範及電磁相容性之統一標準進行測試，得出符合該電氣安全規範及電磁相容性標準下洗衣機所能容納運作之最大乾衣容量，再由商品檢驗局發出商品型式認可證書予進口廠商。訴願機關及被告卻刻意忽視或隱瞞此一重要事實，而捏造稱，進口商品於進行報驗程序時，商品未經檢測程序之虛偽事實，藉此拒絕適用該洗衣機商品之商品型式認可證書內容。
⒊訴願機關及被告稱輸入商品合格證書之商品規格欄位係廠
商自行填列繕打，其並未包括商品規格一欄。然而無論是輸入商品合格證書，或是商品型式認可證書，其均有商品分類號列（C.C.C.code）之欄位，而洗衣機商品之商品分類號列即係依據其最大乾衣容量的不同而定，故該商品分類號列（C.C.C.code）之欄位內容，即已足證明及認定系爭洗衣機商品所應該適用之稅率。
㈢若依據各原處分及復查決定所認定之上開貨品公斤數、稅則
號別、稅率填寫於進口報單，將會因與商品報驗申請書所載入之內容不符，導致上開貨品根本無法進行進口報關流程及放行進口，並無任何虛報或逃漏稅捐之故意：
⒈按依現行法令，貨品於進口前須先申辦取得商品型式認可
證書，且於進口每批貨品時，原告除需向被告辦理報關程序外，亦需同時向經濟部標準檢驗局申請商品報驗，依據該商品之型式認可證書及進口報單等文件，於電腦系統上填寫商品之規格、型式、商品分類號列、型式認可證書號碼等資訊進行申請，並據此取得該批貨品之輸入許可證號碼，嗣後並於標準檢驗局完成貨品之抽查檢驗後，取得該批貨品之輸入商品合格證書。
⒉原告於完成前開商品報驗申請程序並取得該批商品之輸入
許可證號碼後，原告即將該輸入許可證號碼填寫於上開貨品之進口報單內，並同時填寫貨品之規格、型式、公斤數、輸入許可號碼、貨品分類號列、稅率等，而原告必須填寫與該批商品之輸入商品合格證書及相對應之型式認可證書，內容一致，始完成辦理無紙化之貨品報關流程，故若原告依據被告所認定之規格、型式、貨品分類號別及稅率並填寫於進口報單上，貨品將無法辦理貨品進口報關程序，亦不可能取得標準檢驗局之檢驗放行，故原告依輸入商品合格證書登載相關資訊於進口報單上，均係依據現行法令及行政機關所核發之公文書為之，絕無惡意虛報貨品規格或逃漏稅捐之故意。
㈣報單貨品之原廠型錄所載之洗衣容量，與原告依據經濟部標
準檢驗局核發之商品型式認可證書申報之洗衣容量，其容量數值會有差異之原因在於其所檢驗適用之標準不同，因原廠型錄所載之洗衣容量，係依循貨品輸出地區所適用之特定量測標準，並非所有輸出地區之貨品均有適用之標準，而經濟部標準檢驗局所核發之商品型式認可證書所載之洗衣容量，則係適用國內統一之CNS 電器安全規範及電磁相容性之統一標準，係所有進口及國內生產之洗衣機貨品均一體適用之標準：
⒈原廠型錄所載洗衣容量，係指國際電工協會之IEC-50229
電器檢驗標準所量測之數值，該測量標準包括洗衣、脫水、漂洗、耗水、耗電及洗程時間等功能表現，如該貨品擬取得省水省電之能源標章，則其最大洗衣容量更應審酌水電消耗量及洗淨度等因素，故該等型錄所載之最大洗衣容量係多項檢測標準及功能考量所測得之結果。
⒉無論是國際電工協會之標準，或是中華民國國家標準，其
內容均包括測試方法及是否通過該測試之標準。國際電工協會之標準設定進行測試的商品，都必須採用同一的測試方法（亦即指相同的測試條件，如測試布料之材質、測試之水溫、使用之電流等），檢測各個不同製造商所自行宣告洗脫烘洗衣機之額定最大容量，是否得於同等的測試方法及條件下，符合各該測試標準，故檢測單位依據前開標準，而針對製造商所自行宣告之額定容量測試後，所得之結果，只有通過與不通過兩種，而通過該檢測標準之額定容量，即為各製造商所標示之最大乾衣容量。
㈤經濟部標準檢驗局商品型式認可證書上所載之商品分類號列
，已經清楚敘明該送驗產品所應適用之商品分類號列（C.C.
C.Code），以上開貨品為例，其商品型式認可證書之「一、商品分類號列：00000000000 00000000000」，即已清楚敘明本件商品係屬全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤，則其進口稅率為3%，故被告刻意隱瞞該商品型式認可證書上，已清楚載明商品所屬之商品分類號列（C.C.C.Code），並藉此稱商品型式認可證書並未載明其乾衣容量。商品型式認可證書、商品報驗申請書、輸入商品合格證書或商品檢驗登錄證書所載之商品資訊，均有該商品所屬之商品分類號列（C.C.C.Code），而上開商品為洗衣脫水兩用機，其所屬之分類號列之分類標準，即為最大乾衣容量，故被告刻意迴避該商品報驗流程中，依據商品型式認可證書所填載或申報之商品分類號列，即已包含該商品之最大乾衣容量規格，而空言指責商品檢驗局之相關公文書上並未記載商品之規格，顯屬不實。且依據經濟部標準檢驗局
101 年10月電器商品檢測一致性研討會會議記錄可知，經濟部標準檢驗局針對於國內販售之洗衣機、脫水機、乾衣機等商品之說明書內容，均具體要求應該依據IEC 國際電工協會之要求，均應以使用最大乾衣量：XX公斤（kg）之記載方式，取代以往洗衣／脫水容量：XX公斤（kg）之方式，更可證明上開商品依據IEC 00000-0-0 、IEC 00000-0-00等標準檢測之商品型式認可證書，確實可以得出其最大乾衣量規格，並應於國內販售時登載於商品說明書中。
㈥依據IEC 00000-0-0 之標準編號即可知悉，其與IEC-60456
或上開商品所適用之IEC-50229 標準，其雖均為國際電工協會所制定，但實際上各個不同編號之標準係檢測不同的功能或商品，故不同編號的IEC 標準所檢測之項目及標準均有所不同，其依不同標準所得出之洗衣機電氣安全最大乾衣容量及洗衣乾衣機安全效能最大乾衣容量之數值，自有所不同。被告罔顧此簡單且明確事實，而仍稱只要都是使用IEC 國際電工協會之標準進行檢測，其檢測結果及所得商品規格即屬公平而未違反平等原則，實不足採信。
㈦原告依據經濟部標準檢驗局之商品型式認可證書所申報之洗
衣容量，係依據CNS 3765、IEC 00000-0-0 、IEC00000-0-0
0 及CNS 13783-1 標準所測試符合電氣安全規範標準測試之最大容量。依據國內經濟部標準檢驗局之檢測規定，強制性檢驗之洗衣機及乾衣機商品，目前依商品檢驗法公告之檢驗項目為電氣安全規範及電磁相容性，依循檢驗標準為CNS 37
65、IEC00000-0-0、IEC 00000-0-00及CNS 13783-1 等標準，其中IEC 00000-0-0 及IEC 00000-0-00標準規定，業者對使用說明書須先註明最大乾衣量，重量以KG表示，檢測時注入設計上之最大水量，進行相關測試項目，以檢驗是否符合電氣安全規範標準之安全性要求。至於與前開IEC-60456 相類之家用洗衣機性能測試標準部分，目前國內並無相類之標準規範，而經濟部標準檢驗局僅有進行編擬草案之階段（即CNS14979草- 修0000000 ，其依據即為參酌IEC 60456 標準），此更可證明前開洗衣機原廠型錄所依循之IEC50229測量標準，與國內標準檢驗局所測量之最大乾衣量標準，係屬完全不相同之量測基礎，其數值有所差異亦屬正常，並無任何虛偽不實之處。
㈧被告未依同一測試標準認定商品之最大乾衣量數值，明顯違反平等原則及法律保留原則：
⒈海關進口稅則核定全自動洗衣機適用關稅之最大乾衣量數
值，應依據經濟部標準檢驗局之商品型式認可證書及輸入商品合格證書所載之數值為憑：被告稱其係依據海關總稅務司署驗估中心於民國80年2 月4 日80總驗字第128 號函文之說明，主張應依據原廠正本型錄查驗進口洗衣機，以核定其分類及估價。然被告核定本件洗衣機適用稅則所憑藉之原廠型錄最大乾衣量，係依據主要適用於歐洲地區之IEC/EN 50229標準所量測所得，與其他國家或地區所生產或製造之洗衣機測量標準未必相同，故若被告拘泥於前開函文僅以原廠正本型錄所載之最大乾衣量為認定標準，而未深究其最大乾衣量之數值是否屬於相同之測量標準，此等作法顯有違反法律保留原則及平等原則之情；而既然所有進口及國產洗衣機，均須提供同屬中華民國行政機關之經濟部標準檢驗局之商品型式認可證書及輸入商品合格證書，為免違反前開所述之行政法一般法律原則，被告自應適用前述之商品型式認可證書所載之最大乾衣量作為核定洗衣機貨品關稅之憑藉。
⒉海關總稅務司署驗估中心於80年2 月4 日80總驗字第128號函文，明顯違反法律保留原則：
⑴按財政部以99年11月10日台財關字第09905038070 號函
說明，財政部及各權責機關在99年8 月31日以前發布之關稅法暨海關緝私條例相關釋示函令，除屬海關進口稅則、稅率、原料核退標準、臺灣地區查緝走私分工與執行配套措施及海關內部業務處理之指示另行列入海關工作手冊外，凡未經編入99年版關稅海關緝私法令彙編者，自100 年1 月1 日起，非經本部重行核定，一律不再援引適用。本件所依循之海關總稅務司署驗估中心於80年2 月4 日80總驗字第128 號函釋函文，係於80年所為之解釋，是否屬於前開經編入99年版關稅海關緝私法令彙編之內容，實有疑問，若未經編入前開彙編者，則於未經財政部核定前，依法並不得援用前開函釋。
⑵前該函文涉及人民進口商品核定課稅之依據標準，係屬
課稅之重要性事項，其既未經立法院立法通過之法律訂之，該函文之內容亦不符法律授權明確性之要求，被告不得僅以內部之函文作為核定其進口商品之分類及估價之基準，而仍應回歸至海關進口稅則之規定定之，是故，被告逕自援引前開函令核定洗衣機之進口稅額，而增加法律所未有之限制，顯有違反法律保留原則之情。
⒊海關總稅務司署驗估中心於80年2 月4 日80總驗字第128號函文，顯有違反平等原則：
⑴縱前該函文為有效之行政命令，其亦應僅限於所有原廠
正本型錄之數值均係依循同一量測標準之情形下，始得以該原廠正本型錄所載之最大乾衣量作為核定洗衣機稅額之依據。然而，上開貨品之原廠正本型錄所載之最大乾衣量，係依據主要適用於歐洲地區之IEC/EN50229 檢測標準，並非所有地區生產或銷售之洗衣機都是適用前開檢測標準來量測其最大乾衣量，亦即如果單以原廠正本型錄所載之最大乾衣量作為核定洗衣機稅額之憑藉而未探究該最大乾衣量數值所測量之標準為何，此舉將導致相同貨品因其所適用之測量標準不同而需核課不同關稅稅率之情形，此舉明顯與平等原則有所扦格。
⑵因於我國申報進口洗衣機時，均須檢附經濟部標準檢驗
局所核發之商品型式認可證書，亦即經濟部標準檢驗局所核發之商品型式認可證書均係依循CNS 3765、IEC 00000-0-0 、IEC 00000-0-00及CNS 13783-1 之同一標準為量測，故基於平等原則之考量，於國際上尚無統一之洗衣機性能量測標準之前，本件核定進口洗衣機貨品所適用關稅稅率之最大乾衣量，自宜以經濟部標準檢驗局所核發之商品型式認可證書所載之最大乾衣量為核定標準，始符平等原則。
㈨上開貨品之適用稅則號別，被告歷來均同意，依據經濟部商
檢局核發之商品型式認可證書所載公斤數核定，並核驗放行，原處分明顯違反信賴保護原則：被告歷來均允許原告或其他廠商依據經濟部商檢局所核發之商品型式認可證書所載之最大乾衣量為申報依據，且原告或其他進口商，亦早已依據該方式申報，而多次獲被告准許，時間已長達六、七年之久，原告對申報處置方式早已產生信賴，故上開貨品才會於98年至100 年間均依據該申報慣例申報，並已獲被告核定驗放。被告於100 年12月間倏然變更所謂法律見解，全盤否認同屬行政機關所核發之公文書內容及效力，並違反歷來申報之慣例及法規見解而裁罰原告，明顯有違信賴保護原則，故原處分及復查決定自屬違法而應予撤銷等語。並聲明求為判決：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
三、被告則以：㈠按進口貨物是否有虛報情事，係以報單上原申報與實際來貨
是否相符為認定依據。復按進口貨物之通關，係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。本件原申報來貨規格為乾衣容量8 、10及9KGM，經審查結果，實到貨物規格為乾衣容量7KGM（AML105KS、W1914 ）及6KGM（W1912），自屬構成虛報貨物規格之行為，洵堪認定。
㈡「進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票
、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。」為關稅法第17條第1 項所明定，「本法第17條第1 項所稱其他進口必須具備之有關文件，指下列各款文件：……二、查驗估價所需之型錄、說明書、仿單或圖樣。」復為關稅法施行細則第7 條第1 項所明定。海關總稅務司署驗估中心80年2 月4 日（80）總驗字第128 號函，有關洗衣機進口應檢附原廠正本型錄並查驗容量之函令，即係重申上開規定意旨。查原告前向被告申報進口相同廠牌（ARISTON ）及型號（AML 105K S）貨物（報單第AW/00/AL51/0311 號），時經被告查驗結果，來貨背面經原廠標示容量為7 公斤，且該批來貨所附原廠型錄產品規格欄及原廠產品使用說明頁面均載明其洗程之額定最大容量為7 公斤。另據製造商ARISTON 官方網站所公布AML105KS 此一機型之規格說明（網址：http://www.aristonchannel.com/messaggio_h/Washer_Dryer_AML105K_S_60_HZ/pZ/pid_F054444EX.do），亦揭明該機型之乾衣容量為7 公斤（Washing capacity（kg）: 7.0 ）。該官方網頁之產品圖樣，復與原告中文使用手冊所示圖樣完全相同，因工業化產品係以規格化及標準化之模式，利用生產線大量產製，本案原申報貨物廠牌及型號既與前開報單所申報貨物型號相同，被告爰認屬相同貨物，並根據該機型原廠型錄、原廠說明書、官方網頁產品規格說明及圖樣等事證，認定來貨乾衣容量應係7 公斤，據以審查認定來貨涉有虛報規格情事，自與前開關稅法暨其施行細則及令釋所規定之查驗估價要件相符，起訴理由所陳，洵無採據。
㈢原告前於復查階段堅稱來貨原廠型錄所載乾衣容量係按IEC-
60456 標準，檢測所得結果，與檢驗局所適用標準不同云云。經被告復查決定述明其誤予以駁回後，原告旋又改稱來貨係按IEC/EN-50229。IEC 為國際電工協會標準，EN為歐盟標準，應予區辨，原告為國內專業歐系家電進口廠商，竟對其所進口家電之原廠驗證標準認識不清，致發生虛報規格情事，縱非故意所為，其未能善盡查證義務，亦有重大過失。退步言之，縱本件來貨依EN-50229標準認證（來貨原廠型錄業載明係根據EN-50229標準認證），該標準第3.101 節，係以經製造商宣告之額定洗程容量作為測試條件，同標準第5節更進一步明定檢測時應根據歐盟指令（即COMMISSION DIRECTIVE 95/12/EC ）規定，以製造商宣告之額定容量，作為送測機種於使用60度C 洗程時，所得處理最大荷載棉織品之能耗測試條件，並應將經測試之能耗載於產品型錄（說明書）或標示於產品上，此一經製造商宣告之額定容量即係該送測機種之乾衣容量，該標準並訂有製造商未提供額定容量時之容量換算標準，且同標準第9.4.5 節及附錄B 所定測試報告應載內容亦無送測機種容量之項目。從而，依EN50229 標準，製造商所宣告之額定容量，即係該機種之乾衣容量，顯見製造商所提供之乾衣容量，仍係作為進行認證之測試條件，與IEC-60456 標準並無不同。質言之，乾衣容量並非經由認證測試所得之測試結果，而係由製造商所宣告，兩者不容混淆，經審查原告所陳來貨之原廠型錄內容，已標示該機種洗程容量為7 公斤（Capacity:from 1 to 7kg），並以該容量作為EN50229 能耗檢測標準（Energy rated programmes according to regulation EN 50229…using a load of 7kg)，原告於訴願時亦陳明通過EN50229 檢測之額定容量即為各製造商所標示之最大乾衣容量。從而，不論依IEC-60456 或EN50229 標準，均應以製造商ARISTON 載於原廠型錄之額定乾衣容量7 公斤為準，起訴理由所陳，顯係刻意曲解認證標準內容，洵不足採。
㈣原告稱，上開貨品之乾衣容量，應依據檢驗局商品型式認可
證書、商品報驗申請書及輸入商品合格證書認定。經遍觀原告據以爭執之檢驗局所製發上開貨品商品型式認可證書內容，並無任何有關洗衣機乾衣容量之記載，訴訟理由顯係憑空杜撰，混淆事實爭點。另依檢驗局101 年2 月24日釋覆被告通關疑義暨權責機關答覆聯絡單內容，述明該商品型式認可證書僅係依據原告提供之資料執行型式檢驗，且係依該產品標示說明進行，乾衣容量既經義大利製造原廠於機器背面明確標示為7 公斤，何以在檢驗前來貨產品標示說明竟已變更為8 公斤，原告到場陳述意見時並曾表示8 公斤為原告自行填列，本件事實為何已非無疑。又商品報驗申請書係由原告委任之報驗行，透過檢驗局之電腦系統自行輸入，未經檢測程序，此等文件自均不得作為認定乾衣容量標準。再參酌檢驗局101 年2 月24日釋覆被告通關疑義暨權責機關答覆聯絡單內容，該局目前所依循之檢驗標準，並未特別針對乾衣容量實施檢驗，其所核發之輸入商品合格證書，其商品規格欄位係依廠商自行填列之資訊繕打，原告復自認本件之8 公斤容量，為其送測時自行填載，且該局商品檢驗登錄證書所記載資訊，亦未包括商品規格一欄。另原告檢附之檢驗局101年6 月27日經標三字第10100071870 號函內容亦揭明IEC00000-0-0及IEC 00000-0-00檢驗標準中，並未規範洗衣機洗衣容量（即乾衣容量）之檢測標準。據上所論，上開貨品之乾衣容量並未經實質檢測，且與前開財政部關務署令釋應依據生產廠商載於型錄之數據核定來貨容量之規定不符，被告洵難採認，且原告為避免發生無法報關驗放情事及虛報規格之違章，自始即應根據原廠型錄所載乾衣容量向檢驗局提供正確貨品分類號列、稅率及乾衣容量等資料，並據以向被告誠實申報。原告稱被告應依據檢驗局型式認可證書驗放，及本件貨品若依據被告認定之容量及稅則填報，將導致無法辦理進口程序云云，飾其故意向檢驗局及被告虛報來貨規格之違法事實，洵不足採。
㈤財政部依關稅法授權制訂發布之關稅法施行細則第7 條第1
項，既明定貨品型錄及說明書屬貨物進口時必須具備之有關文件，為進口查驗估價所需，則海關總稅務司署驗估中心前揭有關洗衣機進口應檢附原廠正本型錄並查驗容量之函令，乃重申關稅法前揭規定意旨，係屬執行關稅法及其施行細則之技術性、細節性事項所為必要規範，揆諸司法院大法官釋字第443 號解釋意旨，尚與法律保留原則無違，被告屬財政部所轄機關，基於行政一體原則，亦應遵循上級機關所頒令釋為執法準據。另被告查驗進口洗衣機，一律遵循關稅法、關稅法施行細則及上級機關函令以原廠型錄為容量認定之標準，再據前所述，目前檢驗局並未特別針對乾衣容量實施檢測，原告捨前揭明確之查驗法規，執並未存在之檢驗標準主張平等原則，洵無採據。
㈥有關原告主張，其歷來均依據檢驗局所核發商品型式認可證
書所載之最大乾衣量申報，並經被告核定驗放，致原告對該等申報處置方式產生信賴，本件應適用行政法上信賴保護原則。按「受益人有下列各款情形之一者，其信賴不值得保護：一、……二、對重要事項提供不正確資料或為不完整陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者。」為行政程序法第119 條第2 款所明定。經查原告先前雖曾向被告申報進口相同廠牌型號貨物，惟該廠牌型號既經查明乾衣容量不符，顯見原告於先前放行案件，即涉有向檢驗局及被告提供不正確資料之情事。從而，先前相同廠牌型號貨物之放行，實係原告未據實申報致被告依錯誤資料核放所致，其信賴自不值得保護。退萬步言，參照最高行政法院93年度判字第1392號判例揭櫫之意旨：「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」原告先前進口相同貨物報列錯誤規格及稅則號別，縱未經被告查獲，惟被告嗣依據正確稅則號別，對於之後進口案件所為之核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，原告不得主張不法之平等，訴訟理由所陳，核無足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告認原告所進口之貨物應改歸列稅則號別第8450.11.20號，改按稅率8%核課進口稅款，追徵短漏之進口稅款並依營業稅法及海關緝私條例分別處以罰鍰，是否合法。
五、經查：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：……二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」為海關緝私條例第37條第1 項及第44條所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……七、其他有漏稅事實者。」及「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之四．二五之推廣貿易服務費。」復分別為營業稅法第41條、第51條第1 項第7 款及貿易法第21條第1 項所規定。
㈡如事實概要欄所載之事實，有進口報單、原廠型錄產品規格
欄及上開貨物照片等件影本（見原處分卷附件1 、附件8 及附件9 ）可稽，堪認為真實。
㈢按進口貨物是否有虛報情事，係以報單上原申報與實際來貨
是否相符為認定依據。又進口貨物之通關，係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。本件原告報運進口義大利產製WASHING-DRYER（洗衣機），原申報貨物規格為乾衣容量8 公斤，稅則號別第8450.11.10號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣8 公斤至10公斤者，惟來貨規格為乾衣容量6 公斤或7 公斤，應改歸列稅則號別第8450.11.20號，全自動洗衣機，包括洗衣脫水兩用機，其容量為乾衣6 公斤及以上，但未達8 公斤者，稅率8%，有進口報單、本件貨物相同廠牌及型號之型錄影本附於原處分卷可稽。原告所為，已構成虛報貨物規格之行為，洵堪認定。
㈣原告主張上開貨品之乾衣容量，應依據檢驗局商品型式認可
證書、商品報驗申請書及輸入商品合格證書認定云云。惟檢驗局所製發上開貨品之商品型式認可證書（見原處分卷附件20），並無任何有關洗衣機乾衣容量之記載，原告之主張顯屬無據。另依檢驗局101 年2 月24日釋覆被告有關通關疑義暨權責機關答覆聯絡單內容（見原處分卷附件14），述明該商品型式認可證書，僅係依據原告提供之資料執行型式檢驗，且係依該產品標示說明進行。本件貨品之乾衣容量既經義大利製造原廠於機器背面明確標示為7 公斤，何以在檢驗前產品標示說明已變更為8 公斤，原告於被告調查時，到場陳述意見時並曾表示8 公斤為原告自行填列（見原處分卷附件21），足證本件貨品乾衣量，係原告自行填寫，而非經檢驗局之認定。又商品報驗申請書係由原告委任之報驗行透過檢驗局之電腦系統自行輸入，未經檢測程序，此等文件自均不得作為認定乾衣容量標準。再參酌檢驗局101 年2 月24日釋覆被告有關通關疑義暨權責機關答覆聯絡單內容（見原處分卷附件14），該局目前所依循之檢驗標準並未特別針對乾衣容量實施檢驗，其所核發之輸入商品合格證書，其商品規格欄位係依廠商自行填列之資訊繕打，原告復自認8 公斤容量之標示，為其送測時自行填載，且該局商品檢驗登錄證書所記載資訊，亦未包括商品規格一欄。
㈤原告檢附之檢驗局101 年6 月27日經標三字第10100071870
號函所載（見原處分卷附件15），亦載明IEC 00000-0-0 及
IEC 00000-0-00檢驗標準中並未規範洗衣機洗衣容量（即乾衣容量）之檢測標準。原告雖主張本件貨物之規格，應依EN-50229標準認證云云。惟該標準第3.101 節，係以經製造商宣告之額定洗程容量作為測試條件；另同標準第5 節規定，施行檢測時，應根據歐盟指令（即COMMISSION DIRECTIVE95/12/EC）規定，以製造商宣稱之額定容量作為送測機種，於使用攝氏60度之水洗衣時，所得處理最大荷載棉織品之能耗測試條件，並將經測試之能耗載於產品型錄（說明書）或標示於產品上，此一經製造商宣告之額定容量，即係該送測機種之乾衣容量，該標準並訂有製造商未提供額定容量時之容量換算標準，且同標準第9.4.5 節及附錄B 所定測試報告應載內容，亦無送測機種容量之項目。從而，依EN/50229標準，製造商所宣稱之額定容量即係該機種之乾衣容量，顯見製造商所提供之乾衣容量，仍係作為進行認證之測試條件，與IEC- 60456標準並無不同。亦即，乾衣容量並非經由認證測試所得之測試結果，而係由製造商所宣稱，兩者不容混淆。本件貨物之原廠型錄，既已標示該機種洗程容量為7 公斤(Capacity: from 1 to 7KG) ，並以該容量作為EN/50229能耗檢測標準（Engery rated programmes according to regulatio n EN 50229 …using a load of 7kg ），且原告亦陳明通過EN 50229檢測之額定容量，即為各製造商所標示之最大乾衣容量，則本件來貨依該檢測標準，亦應以製造商ARISTON 載於原廠型錄之額定乾衣容量7 公斤為其最大乾衣量。被告據此認定，並未違反平等原則。原告提出美國進口之惠爾普及奇異品牌洗衣機之原廠說明書，與本件進口之洗衣機並不相同，不足為有利原告之證明。又原告於言詞辯論時，聲請調查其提出之商品型式認可書是否為經濟部標準檢驗局所核發，已無必要，併予敘明。
㈥按「受益人有下列各款情形之一者，其信賴不值得保護：一
、……二、對重要事項提供不正確資料或為不完整陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者。」為行政程序法第119 條第2 款所明定。經查原告先前雖曾向被告申報進口相同廠牌型號貨物，惟該廠牌型號既經查明乾衣容量不符，顯見原告於先前放行案件，即涉有向檢驗局及被告提供不正確資料之情事。從而，先前相同廠牌型號貨物之放行，係因原告未據實申報，致被告依錯誤資料核放所致，其信賴自不值得保護。況且，進口貨物核定稅則號別，係屬被告之法定職權，被告就本件貨物所核定之稅則號別既屬無誤，縱使經濟部標準檢驗局為商品實施檢驗時，認定本件貨物之稅則號別不同，亦應以被告所核定之稅則號別為準。經濟部標準檢驗局與被告見解之不同，並非授益行政處分之撤銷變更，無從為信賴之基礎，自無信賴保護原則之適用。
㈦綜上所述，原告之主張，為不可採。從而，被告所為處分，
，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 17 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 洪 遠 亮法 官 徐 瑞 晃
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 7 月 17 日
書記官 林 苑 珍