臺北高等行政法院判決
103年度訴字第557號103年7月24日辯論終結原 告 江衍樹被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 王麗琪上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103 年
2 月25日台財訴字第10313904170 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告查得原告配偶邱明玲民國96年度綜合所得稅結算申報，漏報原告涉有收取佣金新臺幣（下同）300 萬元，核認係屬原告之其他所得，並漏報受扶養親屬江謝秀容營利及其他所得合計4,717 元，乃歸併核定原告當年度綜合所得總額495萬5,322 元，所得淨額417 萬9,110 元，發單補徵稅額71萬
984 元，並按所漏稅額69萬5,895 元就其有無扣繳憑單分別處以0.2 倍及0.5 倍之罰鍰計34萬7,619 元。原告不服，申請復查，經被告作成「其他所得300 萬元轉正為執行業務所得並追減執行業務所得60萬元及罰鍰8 萬9,976 元」之復查決定（下稱「原處分」）。原告不服，提起訴願，經財政部以台財訴字第10313904170 號（案號：第00000000號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：伊係基於情誼協助訴外人林洲田逃亡，林洲田亦於當時自立遺囑，內容已明確表示贈與意向，該遺囑亦經游孟輝律師公證，且伊受贈時點非屬土地之買賣期間。又伊與林洲田雙方並未簽訂任何仲介或對價契約，且自始至終並未要求報酬，依遺產及贈與稅法第7 條規定，申報人及納稅義務人為「贈與人」，而非受贈人，故伊對受贈金額未予申報，實非故意規避稅賦。另林洲田表示已繳納贈與稅在案，現又對伊核課執行業務所得，無異重複課稅，且被告均未向伊提出其事證、物證、人證與資金出入時點及金額與伊核對，逕予核課有違公允。而有關訴外人林珮如曾於回覆被告之函文中表達願視為贈與乙節，被告卻未加以參酌，亦有違當事人意思表示等語。並聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）關於原告執行業務所得240 萬元及其罰鍰部分均撤銷。
三、被告則以：原告96年度因協助林洲田與林衍秀出售臺北市○○區○○段○小段○○號土地（下稱「系爭土地」），而分別自林洲田及林衍秀之長女林珮如（下稱「林洲田等人」）收受現金200 萬元及100 萬元支票乙紙，該支票已兌領並存入原告台北富邦商業銀行股份有限公司永吉分行（下稱「富邦銀行永吉分行」）存款帳戶，為原告所不爭，故原告協助出售系爭土地而獲取報酬之居間行為，核屬所得稅法第14條第1 項第2 類執行業務所得。又原告96年度收受林洲田等人給付佣金300 萬元，扣除20% 必要費用60萬元，即執行業務所得240 萬元（下稱「系爭執行業務所得」），伊為求慎重，乃函請林洲田等人說明，經林洲田以101 年1 月19日函、
101 年3 月14日函及林珮如以101 年4 月25日函復稱：上開款項為土地買賣仲介佣金，故伊據以核定原告96年度執行業務所得為240 萬元，歸課原告當年度綜合所得稅，並無不當。原告雖主張系爭執行業務所得係屬贈與，惟原告迄未提示系爭執行業務所得之成本及必要費用等相關資料供核，伊遂依財政部頒訂執行業務者費用標準，核計其執行業務所得24
0 萬元，並無不合。另綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，並採自行申報制，重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。原告96年度收受林洲田等人給付佣金300 萬元，該款項既係原告協助林洲田與林衍秀出售系爭土地所取得之報酬，其非贈與性質至明，原告配偶邱明玲自應依規定如數併入96年度綜合所得稅辦理結算申報。此外，原告配偶邱明玲尚漏報受扶養親屬江謝秀容營利及其他所得合計4,717 元，從而伊以原告配偶邱明玲未善盡注意義務，既有所得卻漏未申報，縱非故意亦有過失，自有行政罰法第7 條第1 項規定責任要件之可責性，審酌違章情節，按其所漏稅額51萬5,895 元分別處
0.2 倍及0.5 倍罰鍰合計25萬7,643 元，實已考量原告配偶邱明玲違章程度所為適切之裁罰，原處罰鍰並無違誤等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有復查決定影本及訴願決定影本在卷可稽（本院卷第8 至13、20至26頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：被告以原告配偶邱明玲96年度綜合所得稅結算申報，漏報原告執行業務所得240 萬元，而以原處分補徵稅額53萬984 元，並依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單之比例，按所漏稅額51萬5,895 元分別裁處0.2 倍及0.
5 倍罰鍰合計25萬7,643 元，是否違法？本院判斷如下：㈠執行業務所得部分：
1.按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。……」為行為時所得稅法第14條第1 項第2 類所明定。又所得稅法上「所得」之概念，為收入減成本費用。一筆財產歸屬於特定權利主體時，是否符合所得稅法上「收入」之定義，應以該權利主體「是否新取得該筆財產，且可終局性保有」為其判斷標準。而「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，96年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：……七、經紀人：……㈡一般經紀人：20% 。」則為財政部97年3 月7 日台財稅字第09704514520 號函核定之「96年度執行業務者費用標準」所明定。
2.次按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」遺產及贈與稅法第
4 條第2 項定有明文。而「稱居間者，謂當事人約定，一方為他方報告訂約之機會或為訂約之媒介，他方給付報酬之契約。」則為民法第565 條所明定。
3.經查：⑴原告96年度因協助林洲田與林衍秀處理出售系爭土地有
關事宜，而於復查階段自承分別自林洲田收受現金200萬元，及自林衍秀之繼承人林珮如收受100 萬元支票乙紙，且該支票已兌領並存入原告富邦銀行永吉分行存款帳戶等情，有委託書影本、原告101 年10月16日復查申請書、102 年5 月28日復查申請書、富邦銀行各類存款歷史對帳單影本及支票影本可稽（答辯卷第37、40、43、45-2、59頁）。
⑵原告主張伊與林洲田並未簽訂任何仲介或對價契約，亦
未要求報酬，且伊實際上僅收受林洲田50萬元，受贈上開款項時點亦非土地買賣期間，林洲田曾自立遺囑表示贈與意向，並表示已繳納贈與稅；另被告未探求林珮如復函中確有贈與伊100 萬元之真意云云，惟查：①關於原告受領上開之300 萬元，被告為求慎重，曾函
請林洲田等人說明，經林洲田以101 年1 月19日函（答辯卷第49至50頁）、101 年3 月14日函（答辯卷第53至54頁）及林珮如（林衍秀長女）以101 年4 月25日函（答辯卷第56頁），均復稱上開款項為原告協助系爭土地買賣而代為處理文書作業、擬立土地購買意願書、接洽各方買主再由銀行系統去查核各買方之信用程度及徵信、為買賣雙方溝通協調及執行土地出售事宜所取得之買賣佣金或仲介佣金等語，並未表示係無償贈與原告，僅林珮如於文末表示伊係陳述事實，惟如被告認定該100 萬元係屬贈與，伊願依現行稅法補繳10% 贈與稅等語（答辯卷第56頁），原告僅以上開文字即據以主張林珮如有贈與伊100 萬元之意思表示，顯屬無據。
②本院復依原告聲請通知林洲田及林珮如到場作證，證
人林洲田於103 年7 月1 日本院準備程序到場結證稱：伊確有委託原告協助處理系爭土地出售事宜，伊於96年5 月間委託原告代收土地買賣定金支票後，即交付100 萬元現金予原告，待同年11月受領土地價金尾款後再交付200 萬元現金予原告，該300 萬元均係土地買賣之佣金，而非無償贈與原告，伊亦未遭課徵贈與稅，且伊於逃亡時所書立之遺囑內並無贈與原告50萬元之意等語，並提出原告代為簽收系爭土地買賣定金支票影本為證（本院卷第75至77、80頁），且有林洲田全權委託原告為代收系爭土地第4 期價金的代理人之委託書影本附卷可佐（答辯卷第59頁）。況原告亦曾於復查階段自承伊確曾於96年間收受林洲田交付現金200 萬元（答辯卷第37、40頁），可知原告確於96年間自林洲田受領至少200 萬元代為處理系爭土地買賣事宜之報酬。則原告主張伊實際上僅收受林洲田50萬元，受贈上開款項時點亦非土地買賣期間，林洲田曾自立遺囑表示贈與意向，並表示已繳納贈與稅云云，顯與事實不符。
③另林珮如經本院先後2 次合法通知均未到場作證，惟
以103 年（誤繕為102 年）7 月3 日函文答覆本院略以：原告自96年起即以仲介身分代表我方與多家建設公司進行土地買賣交涉事宜，因土地與黑道迭有糾葛，伊等身為一介百姓，實無能力與黑道周旋，故於交涉過程中全權委託原告代表協商與執行系爭土地出售相關細節事宜，伊並於土地移轉登記後代林衍秀簽發
100 萬元支票予原告，作為本次土地處理仲介之佣金及酬謝協助伊等躲避黑道威脅之心意，原告雖從未主動向伊索取任何酬金，惟伊基於原告長達一年在土地買賣交涉與黑道協商之辛勞，認為實有給付原告一定報酬之必要而為給付，並非無條件贈與，惟如被告認定該100 萬元係屬贈與，伊願依現行稅法補繳10% 贈與稅等語（本院卷第96至97頁），足徵林珮如交付10
0 萬元支票予原告，確係作為委託原告代為處理系爭土地買賣事宜之報酬，而非無償贈與甚明。
⑶綜上，原告因協助林洲田及林衍秀處理出售系爭土地事
宜而獲取之報酬300 萬元，核屬受託為其等擔任訂約媒介代為處理系爭土地買賣事務而收取之居間報酬，而非屬無償允受之贈與甚明，則依首揭規定，上開報酬係屬所得稅法第14條第1 項第2 類執行業務所得。且因原告未提示該執行業務所得之成本及必要費用等相關資料供核，則被告按前揭財政部核定之「96年度執行業務者費用標準」核定邱明玲96年度綜合所得稅結算申報漏報配偶即原告取自林洲田等人之系爭執行業務所得為240 萬元（扣除20% 必要費用60萬元），另漏報受扶養親屬江謝秀容營利及其他所得合計4,717 元，乃歸戶核定原告配偶邱明玲當年度綜合所得稅，而以原處分補徵稅額53萬984 元，經核並無違誤。
㈡罰鍰部分：
1.按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。……」及「納稅義務人應於每年5 月
1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」為行為時所得稅法第15條第1 項前段及第71條第1 項前段所明定。
2.次按行政罰法第7 條第1 項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」現行所得稅法第
110 條第1 項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算……申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」再按「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，……處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，……處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。三、短漏報屬前二點以外之所得，……處所漏稅額0.5 倍之罰鍰。……」為行為時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所得稅法（綜合所得稅）第110 條第1 項部分所規定（103 年4 月16日修正後之內容亦同）。而上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，核屬有據。
3.經查：⑴本件原告96年度收受林洲田等人給付300萬元，該款項
既係原告協助林洲田與林衍秀出售土地所取得之報酬，其非贈與性質至明，而受有系爭執行業務所得240 萬元，已如前述，原告配偶邱明玲自應依首揭規定如數併入辦理結算申報。惟原告配偶邱明玲辦理96年度綜合所得稅結算申報時，漏報原告取自林洲田等人之系爭執行業務所得240 萬元及漏報受扶養親屬江謝秀容營利及其他所得合計4,717 元，詳如前述，違章事實明確。
⑵按現行綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠
實報繳，有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定之國民義務，是納稅義務人皆有誠實納稅之注意義務。且納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，是納稅義務人有能力加以注意。如因故意或過失有短漏報所得稅，稽徵機關自得依規定裁處罰鍰。本件原告配偶邱明玲就原告取得林洲田等人之系爭執行業務所得及受扶養親屬江謝秀容之營利及其他所得，係屬所得稅法第2 條所規定之中華民國來源所得，且無免徵所得稅規定之適用，自為應稅之對象，原告配偶邱明玲申報96年度綜合所得稅時，對應如何申報，理應參照相關法律規定辦理，若對法律之適用及解釋產生疑義時，亦非不可向相關稅捐單位及人員查詢再為申報，原告配偶邱明玲未注意為之，致有前揭漏報所得額之情形，其應注意能注意而未注意，難謂無過失，自應受罰。是以，被告乃依前揭規定，並參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於納稅義務人短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單之所得，且無夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額或以他人名義分散所得之情形者，本於法定裁量權審酌結果，依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單之比例，按所漏稅額51萬5,895 元分別裁處0.2 倍及0.5 倍罰鍰合計25萬7,643 元，未逾越法定裁量範圍，且亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，亦無違誤。
㈢綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告以原告配偶邱明
玲96年度綜合所得稅結算申報，漏報原告系爭執行業務所得
240 萬元及漏報受扶養親屬江謝秀容營利及其他所得合計4,
717 元，乃以原處分（即復查決定）核定歸課原告配偶邱明玲當年度綜合所得總額，發單補徵稅額53萬984 元，並依漏報之所得是否屬已填報扣繳憑單之比例，按所漏稅額51萬5,
895 元分別裁處0.2 倍及0.5 倍罰鍰合計25萬7,643 元，認事用法，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 鍾啟煒法 官 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
書記官 陳可欣