臺北高等行政法院判決
103年度訴字第568號103年7月17日辯論終結原 告 魏明煒被 告 財政部代 表 人 張盛和（部長）住同上訴訟代理人 洪月雰
鄭欣玫上列當事人間限制出境事件，原告不服行政院中華民國103 年2月21日院臺訴字第1030124831號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告欠繳已確定之97年度綜合所得稅（含滯納金及滯納利息）及93年度綜合所得稅罰鍰計新臺幣（下同）1,828,177 元，經財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）依稅捐稽徵法第24條第3 項規定，報由被告以民國102 年12月12日台財稅字第1020226359號函（下稱原處分）請內政部入出國及移民署（下稱移民署）限制原告出境，並以同號函知原告。原告不服，提起訴願，遭行政院院臺訴字第1030124831號訴願決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、原告主張略以：稅捐稽徵法立法之本意，就稅務保全之處分應是本稅與罰鍰合併計算。原告已於97年3 月時因欠繳93年度綜合所得稅之本稅而遭限制出境，復遭原處分以原告滯欠93年度綜合所得稅之罰鍰及97年度綜合所得稅本稅之總額已達限制原告出境標準為由，再度限制原告出境。原告因同一欠稅案件前後共限制原告出境達10年，實有違稅捐稽徵法第24條第6 項限制出境之期間，自內政部入出國及移民署限制出境之日起，不得逾五年之規定等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：㈠原告前因93年度綜合所得稅本稅及其罰鍰事件，不服原核定
及裁處而提起行政救濟，經復查決定駁回，原告未就本稅繳納半數亦未提供相當擔保而提起訴願，經被告以其欠繳行政救濟中之93年度綜合所得稅本稅達4,162,841 元，以97年3月24日台財稅字第0970083093號函請移民署限制其出境，嗣限制出境期間已逾移民署管制5 年，被告以102 年4 月18日台財稅字第1020222168號函辦理解除其出境在案。
㈡按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事
業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣100 萬元以上，營利事業在新臺幣200 萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣150 萬元以上，營利事業在新臺幣300 萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。……納稅義務人或其負責人經限制出境後，具有下列各款情形之一，財政部應函請內政部入出國及移民署解除其出境限制：一、限制出境已逾前項所定期間者。二、已繳清全部欠稅及罰鍰，或向稅捐稽徵機關提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第3 項所定之標準者。四、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。五、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」「第一項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。二、經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。三、經訴願決定，納稅義務人未依法提起再訴願者。四、經再訴願決定，納稅義務人未依法提起行政訴訟者。五、經行政訴訟判決者。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第24條第3 項、第7 項、第34條第3 項及同法第49條前段所明定。次按「個人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟者，在行政救濟終結前，原則上應免予限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於規定之限制出境標準者，應予限制出境：㈠納稅義務人經復查決定仍有應納稅額，而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。…」「納稅義務人在行政救濟程序終結前欠繳之應納稅捐，個人在新臺幣150 萬元（下同）以上，營利事業在300 萬元以上者，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，未包含欠繳已依法提起行政救濟尚未確定之罰鍰。」被告85年8 月15日台財稅第000000000 號函及98年2 月16日台財稅字第09800015830 號函所明釋。
㈢原告滯欠經行政救濟確定之97年度綜合所得稅及93年度綜合
所得稅罰鍰合計1,828,177 元（含滯納金，滯納利息），其名下無財產可供禁止處分，依法應限制出境，被告乃函請移民署限制原告出境，揆諸前開法條及函釋規定，並無違誤。㈣原告滯欠93年度綜合所得稅罰鍰部分，依前開函釋，因屬行
政救濟尚未確定之罰鍰，並未納入該限制出境之金額，嗣該罰鍰之上訴案件業經最高行政法院102 年8 月22日以裁字第1184號裁定駁回而告確定在案。被告乃將該筆罰鍰1,802,90
0 元併其另滯欠之97年度綜合所得稅本稅（含滯納金、滯納利息）25,277元共計1,828,177 元，因欠稅款已達限制出境金額標準，乃轉請移民署限制原告出境。與原告所稱應該就其行政救濟中之本稅及罰鍰一併辦理限制出境處分，於法無據。本限制出境案之97年度之欠稅雖於103 年1 月16日已繳納，惟93年度罰鍰部分尚未繳清亦未提供相當擔保，且不符合稅捐稽徵法第24條第7 項各款應予解除出境限制規定，被告依法仍應繼續限制原告出境等語，資為抗辯。
並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告以原告滯欠之93年綜合所得稅罰鍰與97年度綜合所得稅本稅合計達限制出境標準，以原處分限制原告出境，是否適法。
五、經查：㈠按稅捐稽徵法第24條第3 項前段規定：「在中華民國境內居
住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣一百萬元以上，營利事業在新臺幣二百萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣一百五十萬元以上，營利事業在新臺幣三百萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」第49條前段規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」㈡次按被告85年8 月15日台財稅字第851915036 號函釋：「個
人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟者，在行政救濟終結前，原則上應免予限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於規定之限制出境標準者，應予限制出境：㈠納稅義務人經復查決定仍有應納稅額，而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。…」98年2 月16日台財稅字第09800015830號函釋：「納稅義務人在行政救濟程序終結前欠繳之應納稅捐，個人在新臺幣（下同）一百五十萬元以上，營利事業在三百萬元以上者，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，未包含欠繳已依法提起行政救濟尚未確定之罰鍰。」前揭函釋乃被告基於稅捐主管機關之職權，對於欠繳稅捐之納稅義務人於何種情形，符合稅捐稽徵法第24條第3 項所定應予限制出境之要件，所訂頒之解釋性行政規則，核與法律之本旨無違，自得為被告審查欠稅人應否限制出境時所適用。
㈢上開事實概要欄所述之事實，有中區國稅局102 年12月12日
中區國稅徵字第1021022561號函、中區國稅局違章案號：Z0000000000000號罰鍰繳款書、中區國稅局96年10月29日中區國稅法二字第0960052246號復查決定、最高行政法院102 年
8 月22日102 年裁字第1184號裁定、限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表與欠稅總歸戶查詢情形表、訴願決定及原處分附於原處分卷可稽，應認為真實。
㈣原告前因滯欠93年度綜合所得稅及罰鍰事件，提起行政救濟
，經復查決定駁回，原告未就欠繳稅捐本稅繳納半數亦未提供相當擔保而提起訴願，前經被告以其欠繳行政救濟中之稅捐達4,162,841 元，以97年3 月24日台財稅字第0970083093號函請移民署限制其出境，嗣限制出境期間已逾五年，乃以
102 年4 月18日台財稅字第1020222168號函辦理解除其出境限制。至原告滯欠93年度綜合所得稅罰鍰部分，依首揭函釋，因屬行政救濟尚未確定之罰鍰，並未納入前開限制出境案之金額，嗣其罰鍰上訴案件經最高行政法院以102 年8 月22日裁字第1184號裁定駁回而告確定。被告乃將該筆罰鍰1,802,900 元，併其另滯欠之97年度綜合所得稅（含滯納金、滯納利息）25,277元計1,828,177 元，因欠繳稅款已達限制欠稅人出境標準，乃轉請移民署限制原告出境，前後兩次限制出境，係屬不同之案件。前一件雖因已逾五年，經被告解除在案，本件自102 年12月12日限制出境，迄今未逾五年。原告混淆兩件事實，主張本件限制出境已逾五年云云，顯非可採。
㈤綜上所述，原告之主張，為不可採。從而，被告所為處分，
並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 洪 遠 亮法 官 徐 瑞 晃
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
書記官 林 苑 珍