臺北高等行政法院判決
103年度訴字第605號103年7月3日辯論終結原 告 義宸股份有限公司代 表 人 陳乃偉（董事長）訴訟代理人 張文堂 會計師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 蘇怡心上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年3 月10日台財訴字第10313910340 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國98年度營利事業所得稅結算申報，未依規定計算及申報基本所得額新臺幣（下同）1,566 萬4,946 元，經被告查獲，審理違章成立，除補徵基本稅額136 萬678 元（已扣抵國外所得稅額之基本稅額與一般所得稅額之差額136 萬6,
494 元－本年度抵繳之扣繳稅額5,816 元）外，並按所漏稅額136 萬6,494 元裁處1.2 倍之罰鍰計163 萬9,792 元。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦經財政部以台財訴字第10313910340 號（案號：第00000000號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：伊於98年度出售大漢建設股份有限公司（下稱「大漢公司」）股票，並已於申報書上揭露98年出售大漢公司股票收益之情形，且以網路申報上傳，基本稅額為營利事業所得稅申報案件項目之一，並無單獨之收件編號，故所上傳申報之媒體檔已包含基本稅額之申報，係屬已申報案件稅額計算錯誤之情形，應屬補稅免罰之案件，自不應適用所得基本稅額條例第15條第2 項規定加以裁罰，縱應受罰，至多亦僅應依同條第1 項規定裁罰0.8 倍。又稽徵機關所提供申報之營利事業所得稅申報審核軟體，並無就所得稅基本稅額單獨一套申報軟體，且軟體設計上對於免稅所得金額未轉入基本稅額計算而媒體檔仍可審核通過上傳，容易造成納稅義務人申報作業上之疏漏，稽徵機關亦相對負有疏失，若單向對納稅義務人以未申報案件裁罰，就徵納雙方權利與義務之負擔顯有失平衡，對於納稅義務人極為不利。另納稅義務人未計算基本稅額與一般所得稅額之差額，與漏報免徵一般稅額之所得額，二者於行政程序上之違失有顯著之差別，一者並無漏報所得額僅未計算差額而已，一者為有漏報所得之故意或過失，且一般各稅之稅務申報如已於申報書揭露該事項即不能課以漏報處分，為稽徵機關辦理漏報裁罰之處理原則，是原處分以伊漏報加以裁罰，顯非適法等語。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，且納稅義務人亦有依法誠實申報課稅之注意義務。而依所得基本稅額條例第5 條第1 項及同條例施行細則第2 條第1 項規定，適用該條例規定繳納所得稅之營利事業，應於辦理所得稅結算申報時，依財政部規定之格式申報及繳納基本稅額，倘營利事業僅辦理營利事業所得稅結算申報，而未依所得基本稅額申報表申報及繳納基本稅額，即違反該條例第15條第2 項之規定。又納稅義務人取有所得即應自行據實申報之公法義務，不待稽徵機關促其申報即已存在，而稽徵機關對納稅義務人之申報內容有查核審認之責，故申報所得基本稅額為原告應負之義務，伊於法尚無須對原告未申報或漏報負防止之責。原告於98年度出售大漢公司之股票，取有所得基本稅額條例第7 條第1 項第1 款規定之證券交易所得計1,837 萬514 元，原告雖已辦理98年度營利事業所得稅結算申報，惟未依該條例規定計算及申報基本所得額，違章事證明確。另有關營利事業所得稅案件短漏報所得揭露免罰之適用範圍，僅以法令未有明文規定致徵納雙方見解歧異為限，原告未依規定計算及申報基本所得額，並於98年度營利事業所得基本稅額申報表勾選為非本申報表適用對象，致漏報基本所得額1,566 萬4,946 元及基本稅額136 萬6,494 元之結果，伊以原告既負有依該條例申報之義務，其漏未申報基本所得額及所得基本稅額，有應注意、能注意而不注意之情形，核有過失，乃依行政罰法第7 條第1 項規定並參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於所得基本稅額條例第15 條 第2 項規定，審酌原告於裁罰處分核定前以書面承認違章事實並承諾繳清罰鍰等情，按所漏稅額13
6 萬6,494 元處1.2 倍之罰鍰計163 萬9,792 元，經核係已考量原告違章程度所為適切之裁罰，並無不當等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有罰鍰繳款書、復查決定影本及訴願決定影本在卷可稽（本院卷第15至21頁、答辯卷第185 、189 、244 至248 頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：被告依所得基本稅額條例第15條第2項規定，按原告所漏稅額136 萬6,494 元處1.2 倍罰鍰計16
3 萬9,792 元，是否違法？本院判斷如下：㈠按「自中華民國79年1 月1 日起，證券交易所得停止課徵所
得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」及「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書……計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」行為時所得稅法第4 條之1 及第71條第1 項前段分別定有明文。
㈡次按「營利事業或個人除符合下列各款規定之一者外，應依
本條例規定繳納所得稅：……九、依第7 條第1 項規定計算之基本所得額在新臺幣2 百萬元以下之營利事業。……」「營利事業或個人依本條例規定計算之一般所得稅額高於或等於基本稅額者，該營利事業或個人當年度應繳納之所得稅，應按所得稅法及其他相關法律規定計算認定之。一般所得稅額低於基本稅額者，其應繳納之所得稅，除按所得稅法及其他相關法律計算認定外，應另就基本稅額與一般所得稅額之差額認定之。」「營利事業或個人依所得稅法第71條第1 項……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」「營利事業之基本所得額，為依所得稅法規定計算之課稅所得額，加計下列各款所得額後之合計數：一、依所得稅法第4 條之1 ……規定停止課徵所得稅之所得額。……」「營利事業之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣2 百萬元後，按行政院訂定之稅率計算之金額；該稅率最低不得低於10% ，最高不得超過12% ；其徵收率，由行政院視經濟環境定之。」「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」及「依本條例規定繳納所得稅之營利事業或個人，於辦理所得稅結算申報時，應依本條例規定計算基本稅額，並依財政部規定之格式申報及繳納。前項營利事業或個人未依規定申報所得基本稅額者，稽徵機關應依查得資料，核定其基本所得額及基本稅額。」「本條例第7 條第1 項所稱依所得稅法規定計算之課稅所得額，指依所得稅法第24條或第41條規定計算之所得額，減除依所得稅法及其他法律規定停徵、免徵或免納營利事業所得稅之所得額及所得稅法第39條規定以往年度營業虧損後之金額。」分別為行為時所得基本稅額條例第3 條第1項第9 款、第4 條第1 項、第5 條第1 項、第7 條第1 項第
1 款、第8 條第1 項、第15條第2 項及同條例施行細則第2條、第5 條第1 項所明定。
㈢經查，本件原告於98年度出售大漢公司之股票，取有所得基
本稅額條例第7 條第1 項第1 款規定之證券交易所得計1,83
7 萬514 元，原告雖已辦理98年度營利事業所得稅結算申報，惟未依該條例第5 條第1 項規定計算、申報基本所得額及繳納所得稅，此有原告98年度營利事業所得基本稅額申報表〔原告勾選「本營利事業符合附註一所述條件，非本申報表適用對象，除填寫上述稅籍資料欄外，免填本申報表」，而附註一則載明「……且無所得基本稅額條例第7 條第1 項各款規定所得額之營利事業，非本申報表適用對象，免填寫本申報表。」〕、核定通知書及承諾書等附卷可稽（答辯卷第
219 、188 、195 頁），違章事證明確，洵堪認定。㈣原告主張伊已於營利事業所得稅結算申報書揭露出售大漢公
司股票之投資收益，應予免罰云云，惟按原告辦理98年度營利事業所得稅結算申報，本應依前揭規定辦理申報，且原告上開營利事業所得稅之申報，法律已明定其構成要件，原告於申報該年度營利事業所得稅時，對應如何申報，理應參照該法律規定辦理；若對法令之適用及解釋產生疑義時，原告亦非不可向稅捐稽徵機關或相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報；又就稅捐客體之法律屬性有爭議，涉及個人主觀認知，常因人而異；且原告若就此過去之實務固定見解有疑義，非不可向相關專業機構及稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報；另原告縱因適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽徵法第28條規定申請退還（最高行政法院102 年度判字第35號判決意旨參照）。然原告捨此不為，逕採有利於己之解釋，而未依規定計算及申報基本所得額，並於98年度營利事業所得基本稅額申報表勾選為非本申報表適用對象，致漏報基本所得額1,566 萬4,946 元（證券交易所得1,837 萬514 元－營利事業所得額虧損270 萬5,568 元）及基本稅額136 萬6,494元之結果，被告除於扣除98年度抵繳之扣繳稅額5,816 元後，補徵98年度基本稅額136 萬678 元外，並以原告既負有依該條例申報之義務，其漏未申報基本所得額及所得基本稅額，有應注意、能注意而不注意之情形，核有過失，自應論罰，乃依首揭規定，並參據行為時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於所得基本稅額條例第15條第2 項規定：「……二、漏稅額超過新臺幣10萬元者。……處所漏稅額1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額
1.2 倍之罰鍰。」（且103 年4 月16日修正內容就此部分並無變更）審酌原告於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實並承諾繳清罰鍰等情（答辯卷第163 頁），按所漏稅額136萬6,494 元裁處1.2 倍之罰鍰計163 萬9,792 元，經核係已考量原告違章程度所為適切之裁罰，洵屬有據。
㈤又按我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年度
內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，且納稅義務人亦有依法誠實申報課稅之注意義務。而所得基本稅額條例之規範目的，係為矯正高所得之營利事業或個人，因過度適用租稅優惠或減免，而產生繳納較低稅負或完全免稅之不公平現象，使有能力納稅者，對國家財政均有基本之貢獻，以實現租稅之公平正義。故營利事業辦理所得稅結算或決算申報時，如有因適用投資抵減獎勵致一般所得稅額低於基本稅額者，自有依該條例規定計算及申報基本稅額之義務。是依所得基本稅額條例第5 條第1 項及同條例施行細則第2 條第1 項規定，適用該條例規定繳納所得稅之營利事業，應於辦理所得稅結算申報時，依財政部規定之格式申報及繳納基本稅額；倘營利事業僅辦理營利事業所得稅結算申報，而未依所得基本稅額申報表計算、申報及繳納基本稅額，即構成該條例第15條第2 項規定之違章，應予論罰。本件原告於98年度出售大漢公司股票，取有所得基本稅額條例第7 條第1 項第1 款規定之證券交易所得，雖已辦理98年度營利事業所得稅結算申報，惟其上傳之98年度營利事業所得基本稅額申報表，係勾選「本營利事業符合附註一所述條件，非本申報表適用對象，除填寫上述稅籍資料欄外，免填本申報表」，根本未依所得基本稅額條例第5 條第1項規定計算、申報基本所得額及繳納所得稅，前已認定，是原告主張伊已將所得資料於申報書表揭露並以網路申報上傳，上傳申報之媒體檔已包含基本稅額之申報，故為已申報案件，僅稅額計算錯誤而已，應補稅免罰，自不適用所得基本稅額條例第15條第2 項規定裁罰，伊縱應受罰，亦應依同條第1 項規定裁罰云云，顯屬誤解。又納稅義務人取有所得即應負有自行據實申報之稅法上義務，不待稽徵機關促其申報即已存在，而稽徵機關對納稅義務人之申報內容有查核審認之責，雙方所負責任並不相同，故申報所得基本稅額為原告應負之義務，被告於法尚無須對原告未申報或漏報負防止之責，是原告主張被告軟體設計上對於免稅所得金額未轉入基本稅額計算，檔案仍可通過審核上傳，容易造成納稅義務人之疏漏，被告亦應負責云云，殊無足採。
㈥綜上所述，原告起訴主張各節，均非可採。原處分認事用法
，均無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 17 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 黃桂興法 官 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 7 月 17 日
書記官 陳可欣