臺北高等行政法院判決
103年度訴字第751號105年6 月16日辯論終結原 告 馮培倫訴訟代理人 吳秀菊 律師
林柏裕 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 吳英世（局長）住同上訴訟代理人 李秀霞（兼送達代收上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國103 年3 月18日台財訴字第10313902990 號訴願決定（案號：00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件被告代表人原為李慶華，訴訟中變更為吳英世，業據新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告於民國100 年7 月27日銷售持有期間未滿1年之新北市○○區○○○路○○○ 巷○○號房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），未依規定於訂約之次日起30日內報繳特種貨物及勞務稅（下簡稱特銷稅），乃按查得銷售價格新臺幣（下同）11,800,000元，依稅率15% ，核定補徵應納稅額1,770,000 元，並按所漏稅額1,770,000 元處以0.5 倍之罰鍰計885,000 元。原告不服，申請復查結果，經被告102 年11月11日北區國稅法二字第1020020503號復查決定獲追減罰鍰442,500 元，其餘未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張略以：
（一）原告於100年7月27日時僅持有系爭房地，辨竣戶籍登記且無出租或供營業使用，符特銷稅條例第5條第1款規定，其所有系爭房地即非屬該條例所規定之特種貨物，從而原告之出售行為無違反特銷稅條例，被告逕認原告系爭房地於出售時為特種貨物及勞務稅之課稅標的自有違誤，更與立法者制定特種貨物及勞務稅條例昌在於避免炒作房價、抑制投機等健全房市之目的相違。
１、臺南舊房地業經臺灣臺南地方法院104 年度簡上字第174號為和解筆錄，現已委由代書辦理回復所有權登記( 非移轉登記) 。按內政部「登記原因標準用語」：依法院和解筆錄所為之回復所有權登記，適用部別為土地、建物所有權部，其意義為：「因法律行為不成立或當然、視為自始無效，經法院和解成立之回復所有權登記。」次按最高行政法院97年度裁字第4213號裁判意旨，法院之法律判斷乃依「法律」為之，主管機關之行政令函僅係參考資料，法院並不受其拘束。法官依據法律獨立審判，憲法第80條載有明文。因此，被告無從以上開財政部92年2 月19日臺財稅字第0920451458號令行政函釋拘束行政法院之判斷。又按土地登記規則第12條暨民事訴訟法第380 條第1 項規定，民事訴訟法之和解，係指於受訴法院或受命、受託法官前雙方約定互相讓步以終止爭執，同時以終結訴訟之全部或一部為目的之契約，程序上須依民事訴訟法規定為之。依司法院釋字第229 號，訴訟上和解成立，不僅終結訴訟，且依民事訴訟法第380 條第1 項規定，與確定判決有同一之效力。
２、況被告自陳「有關本件原告取得臺南市舊房地是否涉及國未發生效力，影響本件特種貨物及勞務稅之課徵及處罰」，是臺南舊房地，既經臺灣臺南地方法院104 年度簡上字第174 號達成訴訟上和解，就臺南舊房地應為回復所有權登記，視同自始無效，既生既判力，被告應尊重其所生法律上效力。從而，原告於100 年7 月27日時僅持有一戶之系爭房地，應符特銷稅條例第5 條第l 項第l 款規定，系爭房地即非屬該條例所規定之特種貨物，被告逕認原告板橋新房地於出售時為特種貨物及勞務稅之課稅標的自有違誤，更與立法者制定特種貨物及勞務稅條例皆在於避免炒作房價、抑制投機等健全房市之目的相違。
３、參照最高行政法院104 年度判字第383 號判決：特銷稅條例第5 條第1 款於立法時業已刪除「並有自住事實」之要件，僅留「辨竣戶籍登記」之要件，足見是否有自住之事實並非免徵特銷務稅之考量因素。特銷稅屬銷售稅，依同條例第4 條第l 項規定，應課徵時點為「銷售時」，而同條例第3 條第3 項係關於房地持有期間之規定，前揭「銷售時」應指「訂定銷售契約之日」，從而，是否合致特種貨物及勞務稅之課徵要件，當以訂定銷售契約日為判斷時點，是否非屬該條例規定之特種貨物，亦應以訂定銷售契約之日為判斷時點雖被告爭執需有自住事實，修法前，所有權人出售持有期間未滿2 年之不動產，如符合特銷稅條例第5 條第1 項第1 款規定即非屬特銷稅課稅範園，僅自
104 年1 月9 日修法生效後，所有權人出售持有期間未滿
2 年之不動產，除符合上揭條件外，尚須有自住事實。按租稅之課徵，係採實體從舊、程序從新之法律適用原則，因此，原告於銷售系爭房地時，僅持有一戶房地，辨竣戶籍登記，亦無營業或出租使用，合於免課徵特銷稅之規定。
（二）原告未允受來自外祖母李林暎雪所有之臺南舊房地，故原告之外祖母李林暎雪於其過世前以買賣為登記原因所為之贈與臺南舊房地予原告之行為，因未經原告授權處理，亦未經允受而不成立，其法律行為自始不生效力。
１、本件臺南舊房地移轉登記事宜之地政士即證人蔡榮堂，於本院審理時到庭證述，伊並未受原告委任辦理臺南舊房地移轉登記事宜，而係受其母所委辨，且辦理期間亦未與原告有過任何聯絡，而關於辦理移轉登記所需權狀等證件及稅費等，均係原告之生母李宜臻提出與繳納等節明確。參證人蔡榮堂於103 年8 月6 日於本院審理程序中之證詞，可知原告之生母李宜臻於未告知原告之情形下即基於贈與之善意，逕自委託證人蔡榮堂將臺南舊房地移轉登記於原告名下等事實，核與上揭證人蔡榮堂之結證相符一致，足認原告確實不知臺南舊房地業已登記於其名下乙節，應堪信實。
２、原告未授權或事後同意辦理臺南舊房地之所有權移轉登記事宜，故該臺南舊房地之所有權移轉行為及所有權移轉登記行為，對原告應自始不生效力。本件臺南舊房地之所有權買賣移轉契約書，並非原告本人或授權他人所簽定，且本件臺南舊房地移轉登記手續係由地政士即證人蔡榮堂為代理人代為辦理，此有臺南舊房地之土地登記申請書可佐，惟原告並未授與證人蔡榮堂代理權以辦理前揭登記手續，且於事後亦予以否認該代理行為，此等事實復經證人蔡榮堂於103 年8 月6 日本院審理之證詞可資參照。故綜上事實，並揆以民法及土地登記規則等規定說明，足認證人李宜臻與證人蔡榮堂所為無權代理登記權利人即原告所為之臺南舊房地之移轉登記行為及書面契約行為，對於原告本人自不生效力，是就臺南舊房地，於99年9 月2 日辦理登記之所有權移轉登記及書面契約，自不生物權變動之效力，原告據此乃自始未取得臺南舊房地之所有權，且臺南舊房地所辦理移轉之登記手續既已違反土地登記規則第26條規定，該登記自應屬無效。
３、原告於遭被告核定通知追徵並栽處本件特銷稅時始知悉臺南舊房地有登記其名下之事實，且自斯時起並未為任何允受該贈與之意思表示，更於本院審理時當庭明確表示「我沒有委任證人蔡榮堂辦理系爭土地移轉登記，我也不允受系爭土地之贈與。」等語明確，是依民法第406 條規定，原告既自始未為允受贈與之表示，並明確表示不為允受，故該贈與臺南舊房予原告之行為應不成立，且自始不生效力。
４、綜上，原告自始不知其名下登記有臺南舊房地等事實，且未允受受贈該臺南舊房地，亦未授權或事後同意證人蔡榮堂、李宜臻等人代為簽定與辦理臺南舊房地之所有權移轉書面契約及登記事宜，準此，足認原告自始未取得臺南舊房地所有權，且該移轉登記亦有違土地登記規則第26條規定應屬無效。
（三）被告針對特銷稅條例第5 條第2 款所稱之「非自願性因素」，對於非財政部公告之因素，所為是否符合要件之認定結果，應衡酌法律所規範之生活事實及個案之妥當性，加以認定。又所有權人於買受新房地後，如果發生其無法合理預期或其無法單獨排除之事實，致與所有權人所預期之情事不同，若法律規定強求其繼續保有新購房地，即不合情理或非屬常態，則所有權人為因應新情事，另為違反其本來之意願而出售其新房地，應屬合理，此時應有特銷稅條例第5 條第2 款後段規定之適用，排除對其課徵特銷稅。按特銷稅條例第5 條第2 款規定，財政部依同法施行細則第10條第2 項公告之其他非自願性因素，固可認為即符合特銷稅條例第5 條第2 款所稱因其他非自願性因素出售新房地之情形。特銷稅條例第5 條第2 款所稱非自願性因素，係屬不確定的法律概念，主管稽徵機關針對非財政部依上揭規定公告之因素，所為是否符合非自願性因素要件之認定結果，應由主管機關衡酌法律所規範之生活事實及個案之妥當性，加以認定。查特銷稅條例第5 條第2 款之規定，對於「買新賣舊」之情形，係以出於「換屋需要」為前提，而對於「買新賣新」者，須出於「調職、非自願離職或其他非自願性因素致需出售新購房地」之原因。參之財政部100 年12月2 日台財稅字第10004112741 號公告認為所有權人或其配偶於工作地點購買不動產或坐落之基地，因而有2 戶房地者，而後遭公司資遣出售該不動產，係屬非自願離職出售新房地情形之意旨，可知所有權人於買受新房地後，如果發生其無法合理預期或其無法單獨排除之事實，致與所有權人所預期之情事不同，若法律規定強求其繼續保有新購房地，即不合情理或非屬常態，則所有權人為因應新情事，另為違反其本來之意願而出售其新房地，應屬合理，此時應有特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款後段規定之適用，排除對其課徵特銷稅（本院102年度訴字第637 號判決參照）。臺南市舊房地係原告之外祖母李林暎雪於其過世前以買賣為登記原因所遺贈，惟原告卻從未受告知上開情事，自無從對上開房地產為處分，核此情形應符合特銷稅條例第5 條第2 款及第6 款規定，而免課徵特銷稅。
（四）原告於100年2月21日取得系爭房地，並於100年7月28日銷售系爭房地，乃符合特銷稅條例第5 條第2 款之情形，非屬合特銷稅條例規定之特種貨物，自應免徵稅賦，從而自無裁罰之理。原告購得系爭房地後，亦入住系爭房地（自住）一段時日，因不知自己名下尚有臺南市舊房地，自無從認知依特銷稅條例第5 條第2 款規定以「買新屋換舊屋」之方式，只要將臺南市舊房地賣出即可排除特銷稅之課徵。況原告所受贈之該筆臺南市舊房地部分，僅共有其中
2 分之1 所有權即持分2 分之1 ，是依土地法第34條之1第1 項規定，即便原告知悉臺南市舊房地於其名下所有，仍無法任意處分，更何況原告實際上從未知悉上開情事。原告工作及生活均在北部地區，如已知悉臺南市舊房地登記於自己名下，且遭逢資金窘迫極需賣房，當會優先將該臺南市舊房地售出，豈會選擇將自用住宅任意售出？足見原告出售系爭地自用住宅顯然並非自願選擇為之。查原告工作及生活均在北部地區，無法收受臺南市舊房地之房屋稅繳款書，且上揭房屋稅繳款書係由原告之母李淑惠所收受，其亦未告知原告此事，是原告自始自終均不知名下有臺南市舊房地之不動產。原告出售系爭房地符合「非自願性因素」，訴願決定及原處分僅泛言原告係因自身經濟考量而出售系爭房地，不符合特銷稅條例第5 條第2 款之規定，並未說明何以自身經濟考量不符合「非自願性因素」。
（五）按最高行政法院97年度裁字第4213號裁定意旨，被告無從以財政部92年2 月19日台財稅字第0920451458號令行政函釋拘束行政法院之判斷。又按土地登記規則第12條暨民事訴訟法第380 條第1 項規定，民事訴訟法之和解，係指於受訴法院或受命、受託法官前雙方約定互相讓步以終止爭執，同時以終結訴訟之全部或一部為目的之契約，程序上須依民事訴訟法規定為之。依司法院釋字第229 號，訴訟上和解成立，不僅終結訴訟，且依民事訴訟法第380 條第
1 項規定，與確定判決有同一之效力。是臺南舊房地既經臺灣臺南地方法院104 年度簡上字第174 號達成訴訟上和解，就臺南舊房地應為回復所有權登記，視同自始無效，既生既判力，被告應尊重其所生法律上效力。
（六）被告又辯稱原告除持有系爭房地外，尚有持有新北市○○區○○路二段22之2 號房屋。惟查系爭房地係於100 年3月11日原告以買賣原因登記取得系爭房地，100 年7 月17日辦竣戶籍登記，於100 年7 月27日銷售。至於新北市○○區○○路二段22之2 號房屋，乃原告嗣於100 年10月26日原告以買賣原因登記取得，並自103 年6 月20日辦竣戶籍登記迄今。因此，新北市○○區○○路二段22之2 號房屋，按特種貨物及勞務稅條例第2 條第1 款規定，與本件訴訟尚無關聯。再者，被告空言指摘「其尚須有自住事實」，按租稅之課徵，係採實體從舊、程序從新之法律適用原則，依本件應適用特銷稅條例第5 條第1 款規定，所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1 戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者，免課徵特銷稅。況特銷稅條例第5 條第1 款於立法時業已刪除「並有自住事實」之要件，僅留「辦竣戶籍登記」之要件，足見是否有自住之事實並非免徵特銷稅之考量因素，參照最高行政法院104 年度判字第383 號判決亦同此見解。因此，原告於銷售系爭房地時，僅持有一戶房地，辦竣戶籍登記，亦無營業或出租使用，合於免課徵特銷稅之規定。
（七）綜上，原處分及訴願決定認事用法顯有違誤，原告依法提起撤銷訴訟並聲明：１、訴願決定、原處分不利原告部分均撤銷。２、訴訟費用由被告負擔。
四、被告答辯則以：
（一）依特銷稅條例第2 條第1 項第1 款規定，持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地，除符合同條例第5 條規定者外，為特種貨物，而該類特種貨物持有期間之認定，則依同條例第3 條第3 項之規定。本件原告於100 年3 月11日以買賣原因取得系爭房地，旋於同年7 月27日，以總價11,800,000元出售予訴外人王美滿，因持有期間未滿1 年，是系爭房地係屬特種貨物。
１、特銷稅條例第5 條立法理由，旨在健全房屋市場，爰參照土地稅法第28條、第34條等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅，其中該條第1 款規定，係參考土地稅法第34條第5 項一生一屋規定，對於家庭核心成員僅有一戶房地，辦竣戶籍登記，且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2 年以內之自住房地，准予排除課稅；又該條第2 款規定，旨在照顧民眾換屋需要，對於符合同條第1 款規定之所有權人，以先購後售方式換屋（買新賣舊），雖於出售房地時擁有2 戶房地，仍認屬合理常態移轉，予以排除課稅；又因調職、非自願離職或其他非自願性因素，致須出售新購房地者（買新賣新），亦予以排除課稅。至特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 項雖於104 年1 月7 日增訂第12款，復經財政部104年2 月5 日台財稅字第10404514520 號令、104 年10月12日台財稅字第10404035420 號令分別核釋11種及12種「確屬非短期投機」情形，免徵特種貨物及勞務稅，並自100年0 月0 日生效，惟本件非屬財政部核定「確屬非短期投機」之情形，自無排除課稅規定之適用，併予陳明。
２、查本件系爭房地原告100 年3 月11日購入總價1,150 萬元，100 年7 月27日銷售總價1,180 萬元，且購買供自住之房地，通常持有期間較長，不會輕易在短期內售出，惟原告持有系爭房地期間僅約5 個月，戶籍登記期間約8 個月，並於短期內出售系爭房地有違一般社會常情，其購買系爭房地顯非供自住使用，難謂無炒作房價之嫌。本件原告於100 年7 月27日簽訂不動產買賣契約書，銷售系爭房地時，其名下尚有臺南市舊房地，自不符合特銷稅條例第5條第1 款規定，所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有
1 戶房屋及其坐落基地之要件，又原告係因自己經濟考量而出售系爭房地，亦無從適用同條第2 款之規定。原告主張其應符合特銷稅條例第5 條第2 款所稱非自願性因素，核無足採。次按特銷稅條例第5 條第6 款係規定銷售因繼承或受遺贈取得之房屋及其坐落基地，非屬特銷稅條例規定之特種貨物；惟本件原告並非銷售其自外祖母李林暎雪贈與取得之臺南市舊房地，自無該規定之適用，所訴核不足採。
３、原告所稱因每月收入不穩定，卻負擔高達23,000元房貸，遭逢資金窘迫始出售系爭房地，惟原告購買時應可得確定需背負房貸壓力，嗣以房貸為由出售系爭房地，難謂係因發生時間在購買新房地之後非自願性因素出售新房地，無特銷稅條例排除課稅規定之適用。況原告旋即又於100 年10月26日以買賣原因取得新北市○○區○○路2 段22之2號房屋且亦未設籍，顯見原告資金尚非窘迫。原告銷售持有期間未滿1 年之系爭房地，既非因換屋而出售新購房地，亦非屬因調職、非自願離職或其他非自願性因素致須出售新購房地之情形。被告按系爭房地銷售價格11,80 萬元之15% ，核定補徵稅額1,77萬元並無不合，應予維持。
４、本件原告雖引用本院102 年度訴字第637 號判決意旨，惟查本件原告購入系爭房地所需繳納之房貸費用，並非原告不能合理預期的範圍，故自非特銷稅條例第5 條第2 款所稱非自願性移轉房地之情形，所訴委無足採。是被告以原告持有2 戶房地，並於購入系爭房地後短期內出售，不符合特銷稅條例第5 條第2 款規定，屬特銷稅課稅範圍，乃按銷售價格11,800,000元之15% 核定特銷稅額為1,770,00
0 元，於法並無不合。
５、罰鍰部分：按特銷稅條例第16條第1 項既已明定納稅義務人之申報及繳稅義務，人民即應遵守。從而，被告依上開規定，並參據裁罰倍數參考表關於特銷稅條例第22條規定，審酌原告於裁罰處分核定前已補申報及補繳稅款等情，重行按所漏稅額1,770,000 元處0.25倍之罰鍰計442,500元，洵已考量違章情節而為適切裁罰，並無違誤。原告所訴，委無足採。
（二）有關本件原告於99年9 月3 日以「買賣」原因登記取得臺南市舊房地，其法律關係如下：
１、依臺南市鹽水地政事務所提供本件臺南市舊房地所有權買賣移轉契約書及土地登記申請書等相關附件得知，出賣人李林暎雪（即義務人）於99年8 月17日向臺南縣新營市戶政事務所申請印鑑登記，並於同日申請印鑑證明。按印鑑登記辦法第5 條、第7 條規定本件臺南市舊房地土地登記申請事件為義務人知悉並授權證人蔡榮堂為受任人，參照民法第103 條第1 項及第170 條第1 項規定，代理行為直接對本人發生效力。
２、次查，原告雖於被告所屬板橋分局查核階段101 年11月13日出具申請書，主張長期居住於北部，對於母親李宜臻（原名李淑慧）於99年9 月3 日以其及其妹林思誼之名義向外祖母購買臺南市舊房地並不知情；惟查原告於知悉有臺南市舊房地後並未為反對之表示，參照民法第169 條所謂知他人表示為其代理人而不為反對之表示，應自負授權人之責任。況原告知悉時該房地持分1/2 係登記為原告所有，依當時應適用土地法第43條之規定，原告被推定為該房地之所有人，參照最高法院49年度台上字第1303號判決意旨、98年1 月23日修正公布民法第759 條之1 第1 項規定，且原告於知悉後並無否認該房地非其所有，縱其於本院
103 年8 月6 日準備程序庭否認其移轉登記當時知悉及同意與證人蔡榮堂有授權行為等語，亦係經被告查獲補徵特銷稅後之彌縫之舉，尚不足據為有利原告之認定。
３、本件證人蔡榮堂雖證稱其係受原告母親李宜臻委託，而原告亦否認有授權行為及拒絕允受；惟查原告母親是否有告知原告土地移轉及受贈取得臺南市舊房地，或經原告已允受等情，相關事實存乎當事人心中，原告基於租稅利益考量，事後選擇否認的結果，豈非證人蔡榮堂應負刑法第21
0 條偽造文書之罪責，是原告說詞要無足採。另課徵贈與稅之首開要件，需納稅義務人有將自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之贈與行為。固然贈與及受贈之意思，涉及行為人之主觀意思，須依相關事證予以認定，而財產之移動，可作為認定之事證之一。雖父母與子女間財產之移轉，固為私法自治範疇，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於該財產移轉行為，倘稅捐稽徵機關就父母將財產無償移轉予其子女之事實，已舉證證明，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷認定贈與行為成立，尚難謂於法有違，否則，只要當事人自始至終均否認有贈與及受贈之意思表示，即認為課徵贈與稅之要件欠缺，稽徵機關將無從落實執行稽徵贈與稅之立法目的，自與租稅公平原則有違。
４、按土地法第43條規定，查本件臺南市舊房地所有權買賣移轉契約書、土地登記申請書及贈與稅申報書均有原告蓋章，且均以蔡榮堂為受任人，參照民法第103 條第1 項規定，代理行為直接對原告發生效力。又依據土地登記規則第26條規定，土地登記應由權利人及義務人會同申請登記，查原告與李林暎雪間所有權移轉登記事件，業經臺南市鹽水地政事務所於99年9 月3 日就臺南市舊房地申請移轉登記申請書上加蓋有「當事人（含代理人或其助理員親自到場，經核對身分相符）」之文字，並以「買賣」為登記原因在案，難謂原告不知情。原告主張其不知自己名下有2戶房地等情，顯係規避特種貨物及勞務稅之課徵，有違一般社會經驗，自難謂無過失，尚不得以此項心中保留，而得免予處罰。
５、原告未依規定於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，向被告申報銷售價格及應納稅額，經被告所屬板橋分局查獲，發文通知其補申報並補繳稅款，原告始於102 年3 月12日補申報，並於102 年4 月15日補繳稅款，被告復查決定依前揭規定，按銷售價格適用之稅率15% 核定應納稅額1,770,
000 元，並依據102 年7 月11日修正裁罰倍數參考表規定，原告於裁罰處分核定前已補申報，並已補繳稅款，且係特種貨物及勞務稅條例施行後經第1 次查獲，應按所漏稅額處0.25倍罰鍰442,500 元並無違誤，原告主張核不足採，請續予維持。
（三）有關原告名下房屋持有情形：
１、99年9月3日：原告以「買賣」原因登記取得臺南市○○區○○街○○○巷○○弄○號5樓之2房屋，權利範圍2分之1（即臺南市舊房地，亦即臺灣臺南地方法院柳營簡易庭103 年度營簡字第358 號民事訴訟之訟爭房屋）。臺南市舊房地於83年12月30日建築完成，所有權人原為李宜臻（原告之母，89年10月16日登記取得，並向南山人壽保險股份有限公司設定抵押），嗣於91年7 月15日經法院查封，92年6 月27日法院囑託塗銷，復於92年7 月8 日以「拍賣」原因移轉登記予其母李林暎雪，至99年9 月3 日移轉予原告。
２、100 年3 月11日：原告以「買賣」原因登記取得系爭房地，100 年7 月18日辦竣戶籍登記，101 年2 月15日戶籍遷至新北市○○區○○路1 段28之11號2 樓（父所有）。另依系爭房地購入契約書所載付款方式：第一期款（簽約款）115 萬元，第二期款（備證用印款）0 元，第三期款（完稅款）345 萬元，第四期款（尾款）690 萬元，總價1,
150 萬元。檢視本件系爭房地契約書係由原告繼母蘇羅緞於100 年1 月16日與林宗明簽約總價款1,150 萬元，並由原告父親馮文漢開立支票繳交訂金30萬元，原告自行貸款
920 萬元。嗣經被告板橋分局函請原告繼母說明原因，稱係由原告授權簽約並提示授權書影本1 紙供核。
３、100 年10月26日：原告以「買賣」原因登記取得新北市○○區○○路2 段22之2 房屋（權利範圍1 分之1 ），103年6 月20日辦竣戶籍登記至今，目前出租予光點國際健康生活股份有限公司（101 年6 月15日設立，代表人為原告之父馮文漢）。
（四）查本件原告受贈取得臺南市舊房地之所有權移轉登記案，係經義務人（李林暎雪）及權利人（原告）分別蓋章，有臺南市鹽水地政事務所99年鹽登字第59530 號土地登記申請書件影本可稽，原告稱其係在被告核定特種貨物及勞務稅之後，始知受贈臺南市舊房地，核屬飾詞。至原告受贈取得之臺南市舊房地，雖經臺灣臺南地方法院柳營簡易庭
104 年7 月2 日103 年度營簡字第358 號民事訴訟判決「原告之訴駁回」，復經原告不服上訴，嗣臺灣臺南地方法院105 年1 月20日104 年度簡上字第174 號民事訴訟和解筆錄略以：「兩造（上訴人馮培倫、被上訴人兼訴訟代理人李宜臻）確認被上訴人之被繼承人李林暎雪於民國99年
8 月24日將坐落臺南市○○區○○段831 、834 地號所有權應有部分均為10000/29之土地及其上門牌號碼臺南市○○街○○○ 巷○○弄○ 號5 樓之2 建物所有權應有部分2 分之
1 售予上訴人之買賣契約（實為贈與性質）不成立。同意回復上開不動產（即本件臺南市舊房地）登記之原狀。……99年9 月3 日登記予上訴人之所有權移轉登記塗銷，並回復登記為被上訴人李宜臻、李宗益、李宗龍、李宗昆共有。」在案，惟按財政部92年2 月19日台財稅字第0920451458號令釋規定，上開和解筆錄之作成，僅以原告、案外人李宜臻之合意為要件，臺灣臺南地方法院既未作實質審查，亦未針對本件臺南市舊房地之移轉登記或授權或委託他人辦理，是否屬無效之法律行為，為任何實質認定。再者本件臺南市舊房地之移轉登記事實既經臺灣臺南地方法院103 年度營簡字第358 號民事訴訟判決略以：訴外人李林暎雪確有贈與臺南市舊房地予原告之意思，並依前開最高法院判例及裁判要旨所示，應認有客觀上足認為原告已承諾之事實存在，足認原告有受贈與臺南市舊房地之意思實現存在，是原告辯稱上開臺南市舊房地之移轉登記既未經原告承認或允受，亦非原告所為或授權或委託他人辦理，應屬無效之法律行為等語，為該院所不採。是本件原告既無具體相關事證，證明其係本於無效贈與契約之法律關係，並基於行使法定撤銷權而訴請塗銷所有權移轉登記，原告所訴，委無可採。
（五）有關本件原告於99年9 月3 日登記取得臺南市舊房地，其房屋稅及地價稅迄今繳納情形：
１、房屋稅部分：按房屋稅條例第4 條第1 項、第5 條第1 項第1 款、第12條及臺南市房屋稅徵收細則第14條規定，查本件原告於99年9 月3 日登記取得臺南市舊房地，該房地：⑴99年度房屋稅（課稅所屬期間自98年7 月1 日起至99年6 月30日止）納稅義務人為李林暎雪（開徵日期為99年
5 月1 日至5 月31日）。⑵100 年度房屋稅（課稅所屬期間自99年7 月1 日起至100 年6 月30日止）納稅義務人為原告（開徵日期為100 年5 月1 日至5 月31日），應納稅額2,364 元，送單地址：臺南市○○區○○街○○○ 巷○○弄○ 號5 樓之2 ，共有人未申請分單，已於期限內繳納；10
1 至104 年度應納稅額分別為2,308 元、2,280 元、2,25
4 元及2,226 元，送單情形及繳納情形同100 年度。至10
5 年度因共有人申請分單，納稅義務人分別為原告及林思誼，應納稅額分別為1,099 元及1,099 元，送單地址：臺南市○○區○○路○○○ 號之1 ，迄今尚未繳納。
２、地價稅部分：按土地稅法第3 條第1 項第1 款、第40條及同法施行細則第20條第1 項規定，查本件原告於99年9 月
3 日登記取得臺南市舊房地，該房地：⑴99年度地價稅（以99年8 月31日登記所有權人為基準）納稅義務人為李林暎雪。⑵100 年度地價稅（以100 年8 月31日登記所有權人為基準）納稅義務人之一為原告（開徵日期為100 年11月1 日至11月30日）應納稅額203 元，送單地址：新北市○○區○○路○ 段28之11號2 樓，已於期限內繳納。101至104 年度應納稅額均為203 元，送單情形同100 年度，至104 年度迄今無繳納情形。⑶100 年度地價稅納稅義務人之一為林思誼，經被告電話洽詢臺南市政府稅務局新營分局地價稅承辦人員，其表示因林君該年度未達課徵標準，故無應納稅額。101 至104 年度應納稅額分別為3,984元、3,984 元、3,984 元及4,147 元，送單地址：臺南市○○區○○路○○○ 號之1 ，均已於期限內繳納。
（六）綜上，本件原告於出售系爭房地時，名下計有2 戶房屋，與特銷稅條例第5 條第1 款規定，所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1 戶房屋及其坐落基地之排除課稅情節未符。被告以原告持有2 戶房地，並於購入系爭房地後短期內出售，屬特銷稅條例課稅範圍，依銷售價格1,180 萬元，按適用稅率15% 核定應納稅額177 萬元，於法並無不合，請續予維持。被告所為復查及訴願決定並無違誤，爰答辯聲明：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用由原告負擔。
五、兩造聲明陳述同前，因此本件首要爭點乃行為時原告是否為臺南市○○區○○街○○○ 巷○○弄○ 號5 樓之2 （下簡稱台南房地）之共有人？
（一）本件應適用之法律及本院見解：
１、按「（第1 項）本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5 條規定者，不包括之。」、「前條第1 項第1 款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」、「有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1 戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。《104 年1 月7日修正為：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有
1 戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記並有自住事實，且持有期間無供營業使用或出租者。》二、符合前款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有2 戶房地，自完成新房地移轉登記之日起算1 年內出售原房地，或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，且出售後仍符合前款規定者。……六、銷售因繼承或受遺贈取得者。」、「特種貨物及勞務稅之稅率為10% 。
但第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，持有期間在1 年以內者，稅率為15% 。」、「（第1 項）納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費用。但本次銷售之特種貨物及勞務稅額不在其內。」、「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第8 條規定之銷售價格，按第7 條規定之稅率計算之。」及「因本條例第5 條第2 款規定之非自願離職或其他非自願性因素出售新房地者，所有權人應檢附相關證明文件及說明，向主管稽徵機關申請認定。前項非自願離職及其他非自願性因素，由財政部公告，並刊登政府公報。」特種貨物及勞務稅條例第2 條第
1 項第1 款、第3 條第3 項、第5 條第1 款、第2 款、第
6 款、第7 條、第8 條第1 項、第11條及同條例施行細則第10條定有明文。
⑴前開特種貨物及勞務稅條例（第1 條）第5 條對不動產課
徵特種貨物及勞務稅之立法，旨在實現居住正義、健全房屋市場，有效遏止以房屋及土地作為商品短期投機炒作，防止高房價帶動物價上漲而制訂，乃對在我國境內銷售持有期間在2 年以內之我國境內房屋及其坐落基地的原所有權人，課徵特種貨物及勞務稅。而依首揭特種貨物及勞務稅條例第16條第1 項明定，納稅義務人銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額，如納稅義務人未依規定申報、短報、漏報等致逃漏特種貨物及勞務稅者，即該當同條例第22條第1 項規定裁罰。
⑵前開特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款，乃針對符合同
條第1 款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有2 戶房地，「自完成新房地移轉登記之日起算
1 年內，因調職、非自願離職、或其他非自願性因素『出售新房地』，且出售後該所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1 戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者」。即①考量合理、常態及非自願性移轉之態樣繁多，為落實本條
例「促進租稅公平，健全房屋市場」，並「兼顧量能課稅原則」，「以免傷及無辜」（行政院函送立法院審議之本條例草案第5條立法說明二記載：「考量合理、常態及非自願性移轉之態樣繁多，例如民眾因子女就學或工作需求換屋、個人合建分屋出售等，尚無法逐一列舉，爰．．．本於本條例之立法意旨個案認定排除課稅情形，以免傷及無辜」等語），立法者於立法定制時，乃衡酌本條例所規範「合理、常態及非自願性移轉」生活事實之複雜性及適用於個案之妥當性，從立法上運用「不確定法律概念」而為前開相應之規定。
②本條例第5條第2款後段因「『非自願』或『其他非自願性
因素』出售新房地」之情形，立法者既運用「不確定法律概念」排除「特種貨物及勞務稅」的課徵，主管稽徵機關於受理所有權人主張符合本條例第5條第2款後段「非自願離職或其他非自願性因素出售新房地」之非屬本條例規定的特種貨物者，自應本諸職權，依據個案具體情形，妥適認定之；財政部為求適用明確，亦得基於中央主管機關法定職權，就前開「非自願離職或其他非自願性因素」之不確定法律概念，以行政命令為必要之釋示。惟不論係主管稽徵機關對於具體個案之認定或財政部就上列不確定法律概念所為之解釋性規定（行政規則），均應符合本條例之立法目的、租稅之經濟意義及實質課稅之公平與量能課稅原則，乃屬當然。是上舉財政部依據本條例第25條授權訂定之本條例施行細則第10條規定，符合立法意旨，自得適用。又本條例第5條第2款後段，立法者已以「不確定法律概念」排除「特種貨物及勞務稅」之課徵，各主管稽徵機關於受理所有權人申請認定時，就該具體個案是否符合「非自願離職或其他非自願性因素出售新房地」，具有判斷餘地；換言之，各主管稽徵機關不得因財政部未依本條例施行細則第10條第2 項就前述「非自願離職及其他非自願性因素」為公告（並刊登政府公報），而限縮該條款排除課徵「特種貨物及勞務稅」規定之適用，否則即有違租稅法律主義。
③據上，人民之「居住及遷徙自由」、「財產權」與「契約
自由」，皆為憲法保障之基本權利；其中「適當住房權」源於「人身固有的尊嚴」，適用於每個人，不論其年齡、經濟地位、群體或其他屬性或地位和其他此類因素如何，都有權享受適當的住房，而「適當的住房」意味著適當的獨處居室、適當的空間、適當的安全、適當的照明和通風、適當的基本基礎設施和就業與基本設備的合適地點，且一切費用合情合理，簡言之，適當的住房應包含：「使用權的法律保障；服務、材料、設備和基礎設施的可提供性；可支付性；適居性；易取得性；適當的地點（便利就業選擇、保健服務、就學、托兒中心、其他社會設施）；文化的適當性」等。從而，財政部於解釋本條例第5 條第2款後段所謂「非自願離職或其他非自願性因素」之不確定法律概念時，除應考量本條例立法精神- 即促進租稅公平、健全房屋市場、量能課稅原則，以及國家整體社會資源分配、經濟發展、生態環境、相關公共設施、人民生活習慣、社會通念等因素外；並應衡酌憲法保障納稅義務人居住遷徙自由與財產權、契約自由、經濟社會文化權利國際公約揭示之「適當住房權」（「人身的固有尊嚴」），暨課徵「特種貨物及勞務稅」權利義務間的平衡，以確保、並落實本條例規範之公益目的。各稽徵機關在受理人民申請認定「因本條例第5 條第2 款規定之非自願離職或其他非自願性因素出售新房地」情事時，更應依據該申請個案之具體情形，審酌申請人之家庭狀況、就業情形、經濟來源與必要生活支出、原房地暨新房地之生活機能（適居性- 含公共設施、生態環境、子女就學情形）等全部情狀，本於論理及經驗法則判斷之，俾符租稅之經濟意義，與本條例規定的「租稅公平」及「量能課稅」之旨。
④財政部100 年12月2 日台財稅字第10004112741 號公告：
「主旨：公告屬特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款後段規定非自願離職之情形。依據：特種貨物及勞務稅條例第
5 條第2 款及同條例施行細則第10條規定。公告事項：「符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定之所有權人或其配偶於工作地點購買房屋及其坐落基地，致共持有2戶房地，嗣因遭公司依勞動基準法第11條第4 款規定資遣（按即：非有下列情事之一者，雇主不得預告勞工終止勞動契約：……。四、業務性質變更，有減少勞工之必要，又無適當工作可供安置時）而出售該購買之房地者，核屬特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款後段規定非自願離職出售新房地之情形」；核屬非自願離職不確定法律概念正確銓釋，亦足供解釋同（第5 ）條第2 款後段因「『非自願』或『其他非自願性因素』出售新房地」之解釋適用時之參酌因素之一。
⑤財政部100 年9 月29日台財稅字第10000340170 號函釋：
「特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款規定，旨為照顧民眾換屋需要，對於符合同法條第1 款規定之所有權人以先購後售方式換屋（買新賣舊），雖於出售房地時擁有2 戶房地，仍認屬合理常態移轉，予以排除課稅；又因調職、非自願離職或其他非自願性因素致需出售新購房地者（買新賣新），亦予以排除課稅。是以，適用該條款後段規定應以為『換屋』購買新房地，因調職、非自願離職或其他非自願性因素致需出售新房地之情事為前提。」
２、按「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記不生效力」、「依本法所為之登記，有絕對效力。」民法第758 條及土地法第43條定有明文。前開規定，將土地登記事項賦予絕對真實之公信力，旨在保護交易安全，故第三人信賴登記而取得土地權利時，不因登記原因之無效或撤銷而被追奪。
３、財政部104 年2 月5 日台財稅字第10404514520 號令釋：「符合下列情形之一者，屬特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 項第12款規定『確屬非短期投機』，免徵特種貨物及勞務稅，並自中華民國000 年0 月0 日生效: 一、所有權人銷售自二親等以內親屬受贈取得之不動產，且該贈與人贈與前持有該不動產之期間逾2 年者。二、繼承人銷售因繼承區段徵收領回抵價地之請求權而取得之不動產。三、繼承人銷售其以繼承之遺產交換取得同一被繼承人遺產範圍內之不動產。四、依遺囑以遺產中之不動產成立之公益信託，受託人本於信託意旨銷售該信託財產。五、夫妻銷售婚前各自取得且符合同條項第1 款規定之不動產。六、所有權人銷售持有逾2 年或符合同條項第1 款規定之房地，其併同銷售因車位交換而取得同一社區或大樓之停車位。七、所有權人銷售因借名登記經出名人返還之不動產，所有權人及出名人持有該不動產期間合計逾2 年者。八、所有權人銷售於取得土地前遭他人越界建築房屋部分之土地與房屋所有人。九、因交通事故遭受重大傷害取自加害人賠償之不動產，所有權人為籌措醫藥費而銷售該不動產。十、所有權人銷售其依山坡地保育利用條例第37條規定取得之土地。十一、依中華民國紅十字會法設立之組織銷售受贈取得之不動產。」
（二）事實概要欄及下列事實，並有兩造提出之下列證據附本院卷及原處分卷，及本院職權調閱臺灣臺南地方法院103 年度營簡字第358 號全案（含一、二審卷）可查，自足認為真實。
１、原告名下本件訟爭房屋所有權移轉登記：⑴有關臺南市○○區○○街○○○ 巷○○弄○ 號5 樓（下簡稱臺南市舊房地）部分：
①臺南市舊房地於83年12月30日建築完成，所有權人原為李宜臻（原告之母，89年10月16日登記取得，並向南山人壽保險股份有限公司設定抵押），嗣於91年7 月15日經法院查封，92年6 月27日法院囑託塗銷，復於92年7 月8 日以「拍賣」原因移轉登記予原告之外祖母李林暎雪（異動索引查詢資料詳原處分卷第90頁）。
②99年8 月24日原告與外祖母李林暎雪簽訂臺南市舊房地買賣移轉契約書（本院卷第41至47頁）。99年8 月31日原告外祖母李林暎雪以買賣原因申報贈與稅（原處分卷第46至66頁）。
③99年9 月3 日原告自外祖母李林暎雪「贈與」取得臺南市舊房地登記日，土地及建物登記原因均為「買賣」，權利範圍2 分之1 （建物謄本詳本院卷第40頁），亦即臺灣臺南地方法院柳營簡易庭103 年度營簡字第358 號民事訴訟之訟爭房屋。原告之外祖母李林暎雪嗣於101 年5 月19日死亡（原處分卷第106 頁）。
⑵新北市○○區○○○路○○○ 巷○○號房地（即系爭房地）：
①原告以總價1,150 萬元向林宗明購入系爭房地，於100年3 月11日以「買賣」原因登記取得系爭房地（系爭房地不動產買賣契約書詳原處分卷第152 至164 頁），依系爭房地購入契約書所載付款方式：第一期款（簽約款）115萬元，第二期款（備證用印款）0 元，第三期款（完稅款）345 萬元，第四期款（尾款）690 萬元，總價1,150 萬元。
②原告購入系爭房地契約書係由原告繼母蘇羅緞於100 年
1 月16日與林宗明簽約總價款1,150 萬元，並由原告父親馮文漢開立支票繳交訂金30萬元，原告自行貸款920 萬元。嗣經被告板橋分局函請原告繼母說明原因，稱係由原告授權簽約並提示授權書影本1 紙供核。
③100 年7 月18日原告將戶籍遷入系爭房屋（原處分卷第
109 頁）。④100 年7 月27日，原告與訴外人王美滿簽訂不動產買賣契約書，總價為1,180 萬元（不動產買賣契約書詳原處分卷第19至30頁），將系爭房地出賣予王美滿。原告嗣於10
1 年2 月15日將戶籍遷至原告之父所有之新北市○○區○○路1 段28之11號2 樓（原處分卷第94、109 頁）。
⑶有關新北市○○區○○路2 段22之2 房屋（權利範圍1 分
之1 ）部分：100 年10月26日原告以「買賣」原因登記取得該房屋（土地建物查詢資料詳原處分卷第101 頁），
103 年6 月20日辦竣戶籍登記至今（本院卷第271 頁），目前出租予光點國際健康生活股份有限公司（101 年6 月15日設立，代表人為原告之父馮文漢，本院卷第275 頁），又上開房地與本件爭點無涉。
２、101 年10月5 日被告以北區國稅板橋三字第0000000000B號函調查原告出售系爭房地，涉及未依規定於訂約之次日起30日內報繳乙事（原處分卷第17至18頁），原告於101年11月13日函覆（陳情函）說明（原處分卷第32至33頁）略以，不知生母李淑慧99年9 月3 日購買台南舊房地並登記其名下二分之一情事。
３、102 年1 月18日被告按查得系爭房地銷售價格1,180 萬元，依稅率15% ，核定補徵應納稅額177 萬元（核定通知書詳原處分卷第228 頁）。102 年3 月12日，原告辦理出售系爭房地特銷稅補申報（原處分卷第38、39頁），並於10
2 年4 月15日繳納本稅。102 年4 月16日，原告就就本稅部分申請復查（原處分卷第230 至236 頁）。102 年7 月
4 日，被告審酌違章情節，按所漏稅額177 萬元處以0.5倍之罰鍰計885,000 元（裁處書詳原處分卷第174 頁）。
原告嗣於102 年7 月25日就罰鍰部分亦申請復查（原處分卷第176 至181 頁）。因裁罰倍數參考表於102 年7 月11日修正為「1 年內經第1 次查獲，按所漏稅額處1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補申報，並已補繳稅款者，處
0.5 倍之罰鍰，如係特種貨物及勞務稅條例施行後經第1次查獲者，處0.25倍之罰鍰。（增訂文字）」，被告於10
2 年11月11日以北區國稅法二字第1020020503號復查決定，補稅部分仍維持補徵應納稅額177 萬元，罰鍰部分則依裁罰倍數參考表追減罰鍰442,500 元，其餘未獲變更（即原處分，本院卷第263 至273 頁）。原告仍不服，循序提起本件行政訴訟。
４、原告於99年9月3日登記取得臺南市舊房地，該房地之地價稅、房屋稅繳納情形如下：
⑴房屋稅（詳臺南市政府稅務局新營分局105年4月27日南市
稅營房字第1052406209號函附房屋稅徵銷檔及課稅明細表，本院卷第297至309頁）：
①99年度房屋稅（課稅所屬期間自98年7月1日起至99年6月30日止）納稅義務人為李林暎雪（開徵日期為99年5月1日至5月31日）。
②100年度房屋稅（課稅所屬期間自99年7月1日起至100年6月30日止）納稅義務人為原告（開徵日期為100年5月1日至5月31日），應納稅額2,364元，送單地址：臺南市○○區○○街○○○巷○○弄○號5樓之2，共有人未申請分單，已於期限內繳納。
③101 至104 年度應納稅額分別為2,308 元、2,280 元、2,254 元及2,226 元，送單情形及繳納情形同100 年度。
④105 年度因共有人申請分單，納稅義務人分別為原告及林思誼，應納稅額分別為1,099 元及1,099 元，林思誼送單地址：臺南市○○區○○路○○○ 號之1 ，迄今尚未繳納。
⑵地價稅（詳臺南市政府稅務局新營分局105年4月27日南市
稅營房字第1052406209號函附原告地價稅徵銷檔及課稅明細表，本院卷第310至315頁）：
①99年度地價稅（以99年8月31日登記所有權人為基準）納稅義務人為李林暎雪。
②100 年度地價稅（以100 年8 月31日登記所有權人為基準）：原告為納稅義務人之一（開徵日期為100 年11月1日至11月30日），應納稅額203 元，送單地址：新北市○○區○○路1 段28之11號2 樓，已於期限內繳納。至地價稅納稅義務人之一為林思誼，經被告電話洽詢臺南市政府稅務局新營分局地價稅承辦人員，其表示因林君該年度未達課徵標準，故無應納稅額。
③101至104年度地價稅：原告為納稅義務人之一，應納稅額均為203元，送單情形同100年度，至104年度迄今無繳納情形。另地價稅納稅義務人之一為林思誼，應納稅額分別為3,984元、3,984元、3,984元及4,147元，送單地址：
臺南市○○區○○路○○○號之1，均已於期限內繳納（本院卷第316至320頁）。
５、原告於本院審理中，始就其於本院主張，針對台南市舊房地，以李宜臻（按原告之母）、李宗益、李宗龍、李宗昆為被告，提起塗銷所有權移轉登記之民事訴訟，經臺灣臺南地方法院柳營簡易庭以103年度營簡字第358號受理。
⑴臺灣臺南地方法院柳營簡易庭，經向本院調卷瞭解上開地
價稅送達及繳納情形後，於104 年7 月2 日民事判決將「原告之訴駁回。」判決理由四、（乙）略以：「……雖本件原告主張上開系爭不動產之移轉登記既未經原告承認或允受，亦非原告所為或授權或委託他人辦理，應屬無效之法律行為等語……系爭房地，至少已經經過稅捐單位，99、100 、101 、102 年等四個年度通知原告繳納系爭不動產之地價稅程序，而且亦經以原告名義現金繳納地價稅，並確實已經繳納四年度，有上開稅務單位函文在卷可按，況原告亦非有多筆不動產之財產，足生混淆，是原告辯稱不知有系爭不動產地價稅通知之存在事實，自不足採信。……系爭不動產（按即臺南市舊房地）業於99年9 月3 日即移轉登記予原告，當時訴外人李林暎雪尚存人世，……況且（法官問：原告是否知道繳納地價稅、房屋稅的事情？原告馮培倫答：）我是在收到我的父母通知有奢侈稅稅單後，才知道系爭房地的事情等語（見本院104 年6 月18日筆錄）。更足證原告之父母均與原告隨時可聯絡，並無斷訊之情，自足認定。因之，本件原告辯稱有收到父母通知奢侈稅之事，卻未知訴外人李林暎雪贈與系爭不動產一事即地價稅通知單之事，尚不足採。……」⑵原告不服提起上訴，嗣臺灣臺南地方法院105年1月20日10
4年度簡上字第174號審理後，該案兩造達成民事訴訟和解，筆錄略以：「兩造（上訴人馮培倫、被上訴人兼訴訟代理人李宜臻）確認被上訴人之被繼承人李林暎雪於民國99年8月24日將坐落臺南市○○區○○段831、834地號所有權應有部分均為10000/29之土地及其上門牌號碼臺南市○○街○○○巷○○弄○號5樓之2建物所有權應有部分2分之1售予上訴人之買賣契約（實為贈與性質）不成立。同意回復上開不動產（即本件臺南市舊房地）登記之原狀。……99年9月3日登記予上訴人之所有權移轉登記塗銷，並回復登記為被上訴人李宜臻、李宗益、李宗龍、李宗昆共有。」（本院卷第241頁）
六、經查，99年8 月24日原告與外祖母李林暎雪簽訂臺南市舊房地買賣移轉契約書；99年8 月31日原告外祖母李林暎雪以買賣原因申報贈與稅後，99年9 月3 日臺南市舊房地以移轉登記原因為「買賣」（應有部分二分之一）登記至原告名下，而臺南市舊房地100 年度地價稅（以100 年8 月31日登記所有權人為基準，開徵日期為100 年11月1 日至11月30日）亦經送達原告當時住所地新北市○○區○○路1 段28之11號2樓；100 年3 月11日原告以「買賣」原因而登記取得系爭房地，100 年7 月18日原告將戶籍遷入系爭房屋；100 年7 月27日，原告將系爭房屋出賣與訴外人王美滿，嗣再於101 年
2 月15日將戶籍遷至原告之父所有之新北市○○區○○路1段28之11號2 樓等事實詳如上述，因此被告以原告持有系爭房屋未滿1 年，且未依法於系爭房屋訂約出賣之次日起30日內報繳特銷稅，乃以原處分就系爭房屋銷售價格11,800,000元，依稅率15% ，核定補徵應納稅額1,770,000 元，並按所漏稅額1,770,000 元處以0.5 倍之罰鍰計885,000 元；參照上開法律見解，並未違法。
（一）原告雖主張系爭房地銷售符合特銷稅條例第5 條第2 款（嗣更改為第1 款）之情形，故非屬特銷稅條例規定之特種貨物，應免徵稅賦，從而自無裁罰云云。
１、本件原告取得臺南市舊房地後，並未辦竣戶籍登記，更未遷入住居而有自住事實，因此台南市舊房地本不符合前開特種貨物及勞務稅條例第5條第1款免徵特種貨物及勞務稅規定（僅有一戶辦竣戶籍登記及自住）；而原告取得臺南市舊房地後，再取得本件系爭房地，嗣再出售系爭房地（買新賣新），參照前揭說明，核與特種貨物及勞務稅條例第5條第2款免徵特種貨物及勞務稅規定（買新賣舊即賣出台南舊房地）不符，因此原告此部主張，本難認有理由。
２、次查，原告出售系爭房地後當時，仍留存登記其名下所有之台南市舊房地，而台南市舊房地，並不符合前開特種貨物及勞務稅條例第5條第1款免徵特種貨物及勞務稅之要件，因此，本件原告自完成系爭房地（新）移轉登記之日起算1 年內，並無因調職、非自願離職、或其他非自願性因素「出售系爭『新』房地』（詳下述），且出售系爭房地後，原告留存之台南舊房地因不符特種貨物及勞務稅條例第5條第1款免徵特種貨物及勞務稅之要件（辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租等自住要件）。原告此部分主張，核與法律規定不符，不能採據。又原告於出售系爭房地後，再於100 年10月26日「買賣」原因登記取得新北市○○區○○路2 段22之2 房地部分，則核與前揭特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款、第2 款之構成要件無涉，應併敘明。
３、原告雖主張原告工作及生活均在北部地區，原告月收入不穩定，每月卻負擔高達23,000元房貸，已難以負荷、生活困頓，而原處分竟課徵超高額的奢侈稅及罰鍰，亦顯與立法目的及社會公平原則有所牴觸，故針對系爭房屋言，原告符合特種貨物及勞務稅條例第5條第2款之構成要件云云。然特種貨物及勞務稅條例第5條第2款後段，所謂「『非自願』或『其他非自願性因素』出售新房地」，如前述本院法律見解，原則上應以『換屋』購買新房地，因調職、非自願離職或其他非自願性因素致需出售新房地之情事為前提，經查，本件原告主張因每月收入不穩定，卻負擔高達23,000元房貸，遭逢資金窘迫始出售系爭房地，故原告出售系爭房屋乃出於自身經濟考量，核自非屬因換屋、調職、非自願離職或其他非自願性因素致須出售系爭房地之情形，核與「『非自願』或『其他非自願性因素』出售新房地」要件亦不相符。因此綜合上述，本件原告前揭主張出售持有未滿一年之系爭房屋符合特種貨物及勞務稅條例第5條第2款免徵要件云云，並無理由，應予駁回。
（二）原告又主張登記其名下臺南市舊房地，為原告之外祖母李林暎雪於其過世前以買賣為登記原因所「遺贈」，但原告未受告知，因此，本件應符合特種貨物及勞務稅條例第5條第6款免徵要件，而原告於遭被告核定原處分時，始知悉臺南舊房地有登記名下，然原告自始未為任何允受該贈與（遺贈）之意思表示；同時原告於本院審理中，亦經向李林暎雪之繼承人提起民事訴訟，並於二審獲和解確定，因此本件原告從未取得臺南市舊房地所有權，本件原處分自有違法云云。然查：
１、原告前開主張符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款之免徵之構成要件，依前述是符合特種貨物及勞務稅條例第
5 條第1 款規定之所有權人購買房屋及其坐落基地致共持有『2 戶』房地（包含臺南市舊房地及系爭房地2 戶），因此本件原告以與前開主張顯然矛盾之事實，主張從未取得臺南市舊房地所有權云云，顯有邏輯上矛盾。
２、按民法所稱「遺贈」，謂遺囑人依遺囑對於他人（受遺贈人）無償的給與財產上利益之行為；因止遺贈必以遺囑為之，且該遺囑係對於受遺贈人予以財產上利益，另遺贈係無償行為（縱然負有負擔亦同），並為單獨行為，即遺贈人為遺贈時無須受遺贈人為任何表示，但遺贈發生效力後，受遺贈人是否『承認』則任其自由。經查，本件臺南市舊房地，乃99年8月24日原告與外祖母李林暎雪簽訂買賣移轉契約書，嗣原告外祖母李林暎雪以買賣原因申報贈與稅後，99年9月3日始以「買賣」為原因移轉登記至原告名下（應有部分二分之）之事實詳如上述，因此臺南市舊房地移轉登記原因並非遺贈，且李林暎雪移轉（台南市舊房地）予原告時尚生存，更未簽立遺囑，因此原告主張登記其名下臺南市舊房地屬「遺贈」云云，即與事實不符。再查，原告乃銷售系爭房屋並非銷售臺南市舊房地遭核課稅等（即本件原處分），因此原告主張本件有特種貨物及勞務稅條例第5條第6款（銷售因繼承或受遺贈取得者）免徵特種貨物及勞務稅要件者，顯無理由。同理原告既主張遺贈取得臺南市舊房地，繼而主張從未取得臺南市舊房地所有權云云，核自有矛盾，因此參照前揭特種貨物及勞務稅條例第5條第1款規定可知，原告主張符合上開條款免徵稅規定云云，亦無足採。
３、再參照前開民法第758條及土地法第43條土地登記事項賦予絕對真實之公信力之規定；本件99年9月3日原告自外祖母李林暎雪以登記原因均為「買賣」（權利範圍2分之1）取得臺南舊房地，參照登記公示力之規定，原告本應於上開時間知悉為臺南舊房地之所有權人。況查臺南舊房地100年度之地價稅（以100年8月31日登記所有權人為基準，原告為納稅義務人之一，開徵日期為100年11月1日至11月30日，應納稅額203元），亦經送達原告當時住所即新北市○○區○○路1段28之11號2樓，同亦經繳納畢。又查，臺南舊房地所有權買賣移轉契約書、土地登記申請書及贈與稅申報書均有原告蓋章，且均以蔡榮堂（土地代書）為受任人；另99年辦理贈與移轉時，契稅繳款書所載納稅義務人（即原告等2人），稅單之投遞地址為臺北縣板橋市（現新北市○○區○○○路○段28之11號2樓（即原告當時住所）。綜上，本件原告未收到上開地價稅及契稅稅單云云，顯與上開事證不符，顯難採據，從而原告主張不知臺南舊房地登記名下云云，亦不足採。
４、再查本件原告提起本件行政訴訟後聲請傳喚證人即臺南舊房地移轉登記案件之土地代書蔡榮堂到庭具結證稱略以：臺南舊房地之移轉登記是受原告母親李宜臻（原名李淑惠）委任辦理土地登記事務，並未受權利人即原告（及義務人李林映雪）之委任。而李宜臻說她會告知原告及（義務人）李林暎雪。但對本院詢問為何未經臺南舊房地之移轉登記之權利人及義務人之委任辦理移轉登記等事項時，則證稱這是客戶信任問題，我就是信任李宜臻等語。而本院於同日詢問提示相關移轉登記契約書詢問原告時，原告明確表示，並沒有委任證人即蔡榮堂辦理土地移轉登記，沒有看過上述土地登記申請書、買賣契約書、戶籍謄本等資料，也沒有提供這些資料予證人蔡榮堂。因此：
⑴參照上開理由３之說明及事證，證人蔡榮堂之證述，本不
足為原告主張不知悉臺南舊房地之移轉登記其名下之有利認定。
⑵本件原告始終否認知悉及委任蔡榮堂處理有關臺南舊房地
之移轉登記相關事宜，也未獲原告母親告知；是則證人蔡榮堂（及原告之母親李宜臻）未受原告委任以原告名義，並未獲授權使用原告印章蓋用上開契約書等，持向主管機關行使所為，核自有行使偽造私文書之罪嫌，應由原告本人、被告檢附相關證據資料及本院筆錄，逕移送檢察機關續行偵辦。且蔡榮堂為專業之地政士，應知悉未受委任不能代理為不動產移轉登記重大事件，故蔡榮堂縱無涉刑責，亦應由被告檢附相關卷證移送主管機關追究及裁處。
⑶本院於準備程序亦通知原告若主張未授權或委任蔡榮堂，
即應對之提起刑事告訴，然原告僅向台南地方法院提起民事訴訟，嗣經和解（詳下述），亦應再予敘明。
⑷綜合上述，本件證人蔡榮堂證詞，並不能為原告有利之認定。
５、再有關財產權之民事訴訟係採當事人進行主義，即當事人對其訟爭之財產權有完全之處分權，因此兩造在民事訴訟程序中之和解，係法院依當事人之申請，單憑當事人提供之書面「審理」（或單憑當事人承諾事項處理），並未就事實調查認定，即並未探求其事實之真實性，故於行政訴訟認定事實時，自難僅憑民事訴訟和解筆錄認定事實（參照最高行政法院98年度判字第1494判決意旨即採相同見解。
⑴經查本件原告經本院於準備程序詢問證人畢後，未遵承諾
，逕向台南地方法院提起民事訴訟（被告為李林暎雪之繼承人），經台南地方法院以103年度營簡字第358號判決駁回原告之訴，原告不服提起上訴，嗣經原告母親李宜臻代理其餘被告與原告達成訴訟上和解之經過情形詳如上述；而參照前開說明，本件第一審經過實體調查證據判決原告敗訴，第二審經原告之母親代理後附和原告說詞，而成立之和解，因未探求事實之真實性，自不能僅憑原告主張和解筆錄認定本件原告與李林暎雪間有關臺南舊房地之主張為真實，況查本院認定之事實詳如上述，因此原告主張法院之和解筆錄與確定判決有同一效力，本件原告與李林暎雪間有關臺南舊房地移轉登記無效云云，自無足採。
⑵再按依前述土地法第43條等規定可知，土地登記謄本登記
事項，有絕對效力可知，本院對未探求其事實之真實性，且與本院調查證據認定事實結果不符之臺灣臺南地方法院104年度簡上字第174號和解筆錄，自不能原告有利之認定。
⑶因此，本件原告主張業經和解確定，臺南舊房地移轉登記無效云云，亦無足採。
（三）再查本件被告於101年10月5日以北區國稅板橋三字第0000000000B號函，對本件系爭房屋調查後，原告始於102年3月12日補申報，並於102年4月15日補繳稅款。因而原處分以原告未依規定期限申報，縱非故意違反申報義務，仍難卸其應注意、能注意而未注意之過失責任，自應論罰；惟原告已於102年7月4日，裁罰處分核定前繳納稅款1,770,000元，故被告依據102年7月11日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定（即原告於裁罰處分核定前已補申報，並已補繳稅款），且為特種貨物及勞務稅條例施行後經第1次查獲，故應按所漏稅額處0.25倍罰鍰442,500元（復查決定將原處罰鍰885,000元，應予追減442,500元），核未違法。
七、綜上，被告原處分以原告告銷售系爭房地行為時，另持有9
9 年9 月3 日登記取得臺南市舊房地（應有部分2 分之1），核無特種貨物及勞務稅條例第5 條排除課稅規定之適用情形，而補稅裁罰，訴願決定遞予維持，核均無違法，原告持前詞主張臺南市舊房地之移轉登記無效，本件符合特種貨物及勞務稅條例第5 條規定之免課徵構成要件云云，核均無足採，因此原告之訴應予駁回。又本件為判斷基礎之事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法及提出證據，雖經審酌，亦不影響前揭判斷結果，爰不一一敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 6 月 30 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛法 官 洪遠亮
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 6 月 30 日
書記官 陳德銘