臺北高等行政法院判決
103年度訴字第719號105年3月23日辯論終結原 告 大偉國際開發有限公司代 表 人 鄭清淵（董事）原 告 偉誠服飾有限公司代 表 人 鄭清淵（董事）被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華（局長）訴訟代理人 陳幸梅上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103年3月18日台財訴字第10313907420號（案號：第00000000號）、103年3月18日台財訴字第10313907430號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告大偉國際開發有限公司（下稱原告大偉公司）、偉誠服飾有限公司（下稱原告偉誠公司），分別於民國97年7月至99年4月間及97年5月至99年4月間進貨，取具非實際交易對象冠棋有限公司（下稱冠棋公司）、泰先國際貿易有限公司（下稱泰先公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）23,591,388元（冠棋公司11,505,563元＋泰先公司12,085,825元）及24,212,096元（冠棋公司13,732,346元＋泰先公司10,479,750元），作為進項憑證，虛報進項稅額1,179,575元及1,210,611元，因原告自違章行為發生日至查獲日止，其期末累積留抵稅額均為0元，顯示該虛報之進項稅額已全部扣抵銷項稅額，構成逃漏稅，經法務部調查局北部地區機動工作站（下稱北機站）及財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）查獲，通報被告分別核定補徵原告大偉、偉誠公司營業稅額1,179,575元及1,210,611元，並按所漏稅額處1倍之罰鍰1,179,575元、1,210,611元。原告大偉、偉誠公司不服，申經復查、訴願，依序經被告以102年10月21日北區國稅法一字第1020019172號及102年10月21日北區國稅法一字第1020019173號復查決定（下併稱原處分）、財政部103年3月18日台財訴字第10313907430號（案號：第00000000號）訴願決定、103年3月18日台財訴字第10313907420號（案號：第00000000號）訴願決定（下併稱訴願決定）駁回，遂合併提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：
㈠、系爭服飾之出口報單及進口報單係以冠棋公司及泰先公司名義向海關申報，非以曾鍚東個人申請進口。冠棋公司97年度申報進口成衣屬出口加工再復運進口者，其課徵營業稅稅基之金額顯會較一般進口貨品完稅價格為低，係因未包含出口布料成本等。原告向冠棋公司及泰先公司購買由其自大陸進口METRO品牌之服飾，其貨物由中國大陸移運至台灣，係由冠棋公司及泰先公司負責，國內外之運費亦由冠棋及泰先公司支付，原告僅負責點收貨物數量及檢查有無瑕疵情事，原告提示之託運單及托運貨物簽收（回應)單或者裝箱單等事證，作為進貨事實之佐證；託運單所載托運人「冠棋」及「泰先」之字樣，為冠棋公司及泰先公司，貨物簽收人「偉誠」、「大偉」或「METRO」字樣，為偉誠公司、大偉公司。
而台灣中小企業即便以負責人銀行帳戶收支貨款等情事，倘買賣甲、乙雙方相關交易之出貨單等文據，證明係屬甲、乙公司貨款，依實質課稅原則，不會因款項係私人銀行帳戶支付或交易對方將款項存入私人銀行帳戶，貨款即變成非貨款或私人借貸往來款，應以公司名稱來開立銷貨發票或取具發票。原告與冠棋公司及泰先公司等公司交易事項，均以正式蓋用公司及負責人之印信（大、小章），或請負責人親自簽名。又原告係以第一銀行五股分行活期存款第00000000000帳號及第00000000000帳號給付冠棋公司設於第一銀行大同分行第00000000000號及泰先公司設於第一銀行大同分行第00000000000號及萬泰銀行三重分行第000000000000帳號金額總計51,096,526元，是進貨付款有銀行匯款明細可證。至曾錫東之聲明書，乃原告因曾某表示其設立之冠棋公司於98年2月間，已向臺北市政府申請註銷登記，為避免事後財務糾紛，乃請為冠棋及泰先公司負責人曾錫東於98年2月間出具，以有所據。
㈡、原告與冠棋公司及泰先公司之負責人曾錫東約定買賣合約有2種，第1種合約為採購合約：確保原告百貨公司專櫃之提供服飾數量無虞及其大陸成衣加工廠僱用人力之需，雙方先簽訂合作意向書（採購合約)，預估1年採購數量約100,00 0件，至於細項(春、夏、秋、冬裝之款式及數量)，視各季買氣，熱銷服飾之款式而定，故買賣合同未有款式買賣數量、單價及金額。第2種合約為雙方買賣交貨合約（有貨號、品名、數量、單價及成份明細），係依冠棋公司及泰先公司進口出貨單明細，再扣除品質瑕疵、故障等數量，為實際交貨數量，作為開立統一發票明細請款單之數量。而原告與冠棋公司及泰先公司約定進貨數量共計400,000件，惟提示之進貨明細所載數量僅為197,426件，係因：⒈冠棋公司98年2月間，即申請註銷登記，停止供貨，合約終止，而泰先公司也在99年4月以後不再供貨，故被告於計算98年度冠棋公司及泰先公司採購合約數量有重疊1年，原告與曾錫東之實際採購合約計3年度(平均每年100,000件)，約定採購數量合計300,000件。⒉曾錫東以偉宏實業有限公司（下稱偉宏公司）開立銷貨發票向原告請款數量計100,769件。財政部北區國稅局三重稽徵所（下稱三重稽徵所）依原告提示冠棋公司及泰先公司出貨明細表、裝箱單及貨運托運簽收單資料，製作出貨單件數統計表總件數計300,005件（出貨數量允收正負5%）。本件冠棋及泰先公司於成衣進口驗貨無誤，開立發票向原告請款數量計197,427件，偉宏公司開立發票向原告請款數量計100,769件，合計已交貨付款數量計298,196件(即197,427件+100,769件)，實際進口驗貨合格請款數量與原訂採購合約300,000件（或實際出貨數量300,005件)之差異數1,809件（即300,005件-298,196件)，係為已進口交貨之瑕疵商品，無法請款之差異數。上開合約內容，此乃私法自治及契約自由之範疇，未有違反稅法規定之情事。
㈢、原告為區別進口服飾當季及非當季商品，服飾所使用之貨號不會重複使用，故原告向冠棋公司及泰先公司進貨之貨號來編製進、銷、存明細表，與原告其他進貨廠商之貨號無涉。經查原告101年3月15日說明書先行提供之(13個貨號)部份進、銷、存明細表，銷售期間99年2月至100年度，其中有貨號88704進貨433件、銷貨381件、庫存件數53件(庫存49件+汙損故障4件)，即進貨433件-銷貨381件-庫存53件=-1件差異，乃因消費者退換貨專櫃人員未能及時更正，以致於帳面數量與實際庫存發生不符情事，嗣經專櫃人員實地盤點後帳面數量與實際庫存數量皆符合，經原告於101年10月25日提供全部進、銷、存明細表，可相互勾稽，數量並無不符情形。被告隱匿原告取得曾錫東所設立之冠棋公司及泰先公司所開立之銷貨發票，其出貨明細內容有書立冠棋(有限公司)及泰先(國際貿易有限公司)之營業商號名稱，出貨明細表抬頭與統一發票一致之出貨明細表單，再以「有進貨」事實(進貨對象不明)，此種含糊不清之結論來核課稅捐。且對部分付款資金未進行銀行資金調查，遽予臆測調整加減支付貨款數額，事後又為掩飾其偽造數字及假比率之行為，推論原告之匯款尚難認定即為貨款，前後說詞不一，相互矛盾，有違論理法則與證據法則，實嫌率斷。
㈣、原告因交貨服飾需印有「METRO 」字樣或吊卡，無法轉售，故雙方約訂於大陸成衣加工廠下單前需支付預付款；另買賣雙方在合約訂定過程中所產生的議價行為、或者是布料、副料、版型的確認，或者同款商品會在原告設立兩家公司之簽約檔期販售區分貨號及數量，皆以口頭先約定，以最終結果來訂立雙方合約。冠棋、泰先公司則以原告商品之吊掛公司(偉誠、大偉)之吊卡來區分請款明細數量及金額，再者，相關服飾布料成分，既於交貨合約中書明，其付款期限及方式，採銀行匯款方式，而議價過程或交貨條件或者故障等為多少？尚非本案確認交易對象之主要文件，或非稅法規定應保存之帳簿憑證之範圍，此乃私法自治及契約自由之範疇，未有違反稅法規定之情事。冠棋、泰先公司成衣進口數量有380萬件，大於原告向其進貨之數量（約19萬7千多件），並無被告所稱該等公司進口品項與原告採購之品項不盡相符，且進口數量及日期亦無法與原告之進銷存數量及日期勾稽查核等情形。依加值型及非加值型營業稅法（下稱）第1條、第2條、第6條第1款、第28條及第41條規定，原告向冠棋公司及泰先公司購買由其自大陸進口METRO品牌之服飾，係於該公司繳納稅捐後，再依法取得其所開立之銷貨發票等語，並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：
㈠、曾錫東係冠棋公司及泰先公司之負責人，以接受客戶委託自大陸地區運輸成衣回臺為業，收取之費用僅為運費及其他代墊款項，並無販售該等成衣之事實，且其明知統一發票須按實際交易行為如實開立，卻於97年至100年2月間，以自行設立之冠棋、泰先公司及他人設立之辛舟有限公司、鑫億泉實業有限公司、偉宏公司、務合實業有限公司及唯竹企業有限公司等營業人名義，於受託協助立元實業有限公司等營業人（含原告）自大陸運回成衣時，以上開7家營業人名義開立不實統一發票予立元實業有限公司等營業人（含原告），並收取統一發票銷售額5%至6.5%之費用，幫助立元實業有限公司等營業人（含原告）虛增進項憑證，虛報進項稅額，申報扣抵營業稅，經北機站移送臺灣士林地方法院檢察署（下稱士林地檢），嗣經該署另案移送臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）併案審理，曾錫東並經士林地檢檢察官以101年度偵續字第399號起訴書、100年度偵字第14743併辦意旨書起訴及臺中地院以100年度訴字第1497號刑事判決論刑在案。
㈡、冠棋公司97及98年度向國內無營業事實之異常營業人（各該營業人之負責人均經法院判處徒刑或移送偵辦刑責）進貨之銷售額比率分別為91%及92%，99年度則無進貨；泰先公司97至99年度向國內無營業事實之異常營業人，進貨之銷售額比率分別為98%、99%及99%；且冠棋、泰先公司向從事服飾相關行業之交易對象進貨之銷售額僅10,919,659元及59,187,251元（合計70,106,910元），占全部銷售額比率分別為6%及8%。惟冠棋公司及泰先公司97至99年銷貨與從事服飾相關行業之交易對象之銷售額分別為99,204,034元及520,469,461元（合計619,673,495元），該2家公司銷售服飾用品之金額遠高於進貨之金額，顯有異常。
㈢、依原告提供之買賣合同，其立契約人甲方為原告2家公司，乙方為冠棋、泰先公司，合約書未載明簽約日期，僅敘明同意自97年1月1日至99年12月31日授權給冠棋、泰先公司辦理加工製造買賣進口報關，雙方約定甲方訂購成衣100,000件、簽約後甲方以每次實際交貨數量付款、所有布料、副料、版型須由甲方確認及成衣進口後相關稅費由乙方負擔並將貨物送到偉誠公司倉庫，然無原告依買賣合同所載確認所有布料、副料、版型之證明文件。又買賣交貨合約（有貨號、品名、數量、單價及成份明細）所載之驗收程序，賣方保證所交貨品為完好新品，且待買方倉管點收無誤，買方始交付款項。然以97年3月31日之交貨合約為例：依合約書所載件數為16,069件，金額3,809,164元，買方係原告偉誠公司及大偉公司，然數量未區分各公司各為多少數量及金額，且原告於編製部分進銷存明細表時將貨號79904、79907等各項貨號之進貨數量，劃分為偉誠公司及大偉公司等不同公司之銷售件數，惟依冠棋公司之交貨明細及託運單資料，均未區分原告偉誠、大偉公司之貨號及數量各多少，亦無渠等應支付之貨款及計價方式、標準等明細可供勾稽；且冠棋公司97年4月2日出貨明細及託運單共計8,921件，另97年4月15日出貨明細及託運單共計7,143件，均未區分係原告偉誠公司或大偉公司之貨號及數量；再依冠棋97年6月10日出具予原告偉誠公司之發票明細表所載97年5月26日、27日、30日及6月5日、9日偉誠公司取具冠棋公司之發票所載數量合計為17,340件，金額為3,098,314元；另冠棋公司97年8月31日出具予大偉公司之發票明細表所載97年8月18日、19日、26日及27日大偉公司取具冠棋公司之發票所載數量合計為11,398件，金額為3,028,206元。其數量及金額與上揭97年3月31日之交貨合約件數16,069件及金額3,809,164元顯不相符，於該期間原告等與冠棋公司又無簽訂其他之交貨合約。
㈣、被告核算原告應支付之款項50,936,696元，係根據原告等取具之統一發票所載之銷售額48,511,139元及營業稅額2,425,55元之合計數計算，並無製造假數字之情事。而經重新依原告提供匯款帳戶明細加以統計，原告實際支付之款項共61,376,972元（大偉公司24,192,462元+偉誠公司37,184,510元）與原告應支付之款項50,936,696元之差額高達10,440,276元，顯屬異常。復核算原告大偉公司取具冠棋公司及泰先公司之發票計11,505,563元及12,085,825元，合計23,591,388元（未稅），含稅為24,770,957元，然原告大偉公司匯款予冠棋、泰先公司之金額分別為4,520,000元及19,672,462 元，合計為24,192,462元，兩者顯然不相符。而原告偉誠公司取具冠棋、泰先公司之發票計14,440,001及10,479,750元，合計24,919,751元（未稅），含稅為26,165,739元，然原告偉誠公司匯款予冠棋、泰先公司之金額縱依原告所載分別為3,948,049元及22,956,015元，合計為26,904,064元，兩者亦不相符。
㈤、原告於首揭期間進貨，取具非實際交易對象冠棋公司及泰先公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額；其等係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，猶持無實際交易之冠棋公司及泰先公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，自有虛報進項稅額之意思及以不正當方法逃漏稅捐之認識，具備主觀不法。被告以原告已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第5款規定，據行政罰法第24條第1項規定，兩者相較從重之營業稅法第51條第1項第5款規定，因而按原告大偉、偉誠公司所漏稅額，分別裁處1倍罰鍰1,179,575元及1,210,611元等語，資為抗辯。並聲明：駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有北機站100年11月25日電防八字第10078045780號函（第218-241頁）、南區國稅局100年12月19日南區國稅審四字第1000077679號函（第242頁）、取得不實統一發票扣抵銷項稅額之涉案營業人統計表（第244頁）、原告大偉公司進銷項交易對象彙加明細表（第253-254頁）、被告營業稅選案查核報告表（第260-261頁）、被告違章案件罰鍰繳款書（原告大偉公司-第498頁）、被告裁處書（原告大偉公司-第499頁）、原告大偉、偉誠公司進項來源明細（第578-653頁）、臺中地院100年度訴字第1497號刑事判決（第699-718頁）、原告大偉公司累積留抵稅額明細（第811-814頁）、原告大偉公司銷售額與稅額申請書（第817頁）、原告大偉公司及偉誠公司取具冠棋公司及泰先公司統一發票明細（第818頁）、被告102年10月21日北區國稅法一字第1020019172號復查決定（第841-850頁）等件影本附原處分卷一；原告偉誠公司進銷項交易對象彙加明細表（第248 -249頁）、被告營業稅選案查核報告表（第254-255頁）、被告違章案件罰鍰繳款書（原告偉誠公司-第513頁）、被告裁處書（原告偉誠公司-第514頁）、原告偉誠公司累積留抵稅額明細（第828-833頁）、被告102年10月21日北區國稅法一字第1020019173號復查決定書（第860-878 頁）等件影本附原處分卷二；財政部103年3月18日台財訴字第10313907420號訴願決定書（第220-232頁）、財政部103年3月18日台財訴字第10313907430號訴願決定書（第233-245頁）等件影本附原處分卷三可稽，洵堪認定。本件爭點乃在被告以原告於上開期間取具並申報扣抵銷項稅額之冠棋公司及泰先公司統一發票，係自非實際交易對象取得之憑證，而分別補徵營業稅額1,179,575元、1,210,611元及各裁處1倍之罰鍰，是否適法有據？
五、本院判斷如下：
㈠、補徵營業稅部分：
1.依行為時營業稅法第1條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第3條第1項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」第15條第1項、第3項規定：「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……（第3項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第19條第1項第1款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」第33條第1款規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。……」第51條第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」同法施行細則第52條第1項、第2項第2款規定：「（第1項）本法第51條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。（第2項）本法第51條第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認定之：……二、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」而「……納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第51條第1項第5款規定追繳稅款及處罰；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認定之，為司法院釋字第337號解釋及營業稅法施行細則第52條第2項所明定。至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：……（二）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第1項第5款規定處罰。」且經財政部85年2月7日台財稅第000000000號函釋有案，核符營業稅法第51條第1項第5款規定意旨，且無違法律保留原則，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。
2.經查，原告稱其係與行為時冠棋、泰先公司負責人曾錫東（冠棋公司任期：96年4月19日至98年1月8日；泰先公司任期：97年10月3日至100年12月31日-見本院卷二第260-269頁營業稅稅籍資料）交易，惟曾錫東經北機站於100年3月11日搜索其坐落臺北市○○區○○街○○號住處後，其於當日及100年7月21日在北機站調查時業供稱：「（提示……銓珵、羅技美、韓懋、鑫億泉、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、唯竹、金昆明、安合等11家公司的公司章，以及金昆明、偉宏、韓懋、鑫億泉等4家公司的統一發票……為何這些公司的公司章及統一發票章會放在你的住所？）（經檢視後）這我不清楚，我長期在國外，……要問我太太陳○○，因為這些都是她在管的………我使用冠棋公司的名義，跟薛○○買了很多的發票……薛○○提供的虛設行號發票包括立帝、答康萊、阿曼尼、金昆明、嶔原公司等……所取得的發票都沒有實際交易……」；「……業界運作模式就是，如果我需要成衣，我會自己跟大陸那邊下訂單，但是透過另一家公司進口，成衣進口後，再轉售給自己……偉宏公司……用虛設行號公司所開立發票作為進項……包含冠棋公司……也都被國稅局認定，使用不實之發票充作進項而遭裁罰……所以新設立……泰先公司取代冠棋公司……（問：韓懋公司跟羅技美公司有無實際向銓珵、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、安和等公司進貨？）一部分沒有。（問：既然沒有，何以你要製作不實之買賣合約，並擅自使用銓珵、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、安和等公司，製作虛偽之買賣合約？）因為我不知道這樣子是不行的。……（問：……泰先公司進項憑證包含，韓懋、務合、鑫億泉、羅技美、安合、佳士得、唯竹、尚亨、廣豐宜、銓珵、碧穎、佳華、京眾等公司，其中安合、佳士得、尚亨、廣豐宜、銓珵、碧穎、佳華、京眾已遭認定為虛設行號，何以泰先公司會有前述虛設行號之進項憑證？）這些進項憑證都是謝先生給我充當進項的……（問：你前述，本站於你家中所搜扣之銓珵、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、安和等公司大小章，係為了製作不實之合約書，證明韓懋公司、羅技美公司有向前示公司進貨，何以泰先公司亦有向安合公司、銓珵公司進貨之紀錄，而該公司之大小章卻由泰先公司保管？）因為這是假的交易……（問：你前述韓懋公司跟羅技美公司係因為無法取得足額之進項憑證布料，故接受謝先生（即謝宏達）提供之銓珵、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、安合公司，作為進貨憑證開立之公司，而偉宏、鑫億泉、務合、立帝、翔湛、世豪、聯通威智等借牌公司，是否亦有使用前述不實發票之情形？）是的，只要是在我住處所扣得知銓珵、億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、安合公司所有之公司大小章，而這些公司有出現在我所使用的人頭公司偉宏、鑫億泉、務合、立帝、翔湛、世豪、阿曼尼、答康萊、聯通威智、辛舟的發票，都是不實的。（提示：泰先公司進銷項簡表乙份，問：所示資料，哪些是你所使用的人頭公司？）（經檢視後）銓珵、羅技美、韓懋、鑫億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、唯竹、偉宏、務合都是我使用的人頭公司，……（問：依你前述，只要是銓珵、羅技美、韓懋、鑫億泉、陣宏、鑑旺、殷祥、唯竹、偉宏、務合等……公司，彼此互為對開之發票，是否均為不實的？）是的，……」（見被告104年2月3日補充答辯狀附件第26頁、33頁背面、34頁；13頁背面、14頁背面、16-18頁）等情確實，核與陳○○即曾錫東之妻於100年10月7日於北機站所稱：「……（問：你與曾錫東是以何公司名義，出口布料至大陸？）最近是用韓懋、羅技美公司名義進出口，以前是用務合公司，更早以前是用金昆明、金嘉美、立帝、鑫億泉、嶔原、偉宏等公司的名義出口布料。……（問：……假冒劉月霜名義，以務合公司名義匯款予陣宏、殷祥公司，製造不資金流向……？）我只是要做一個資金流向……」（見被告104年2月3日補充答辯狀附件第46、49頁背面）等情相符，曾錫東並經臺中地院100年度訴字第1497號刑事判決（見原處分卷一第698-718頁）以其坦承自97年5月起至98年2月間，為逃漏冠棋公司稅捐及幫助原告等公司逃漏稅捐，虛偽自偉宏公司取得不實統一發票供冠棋公司及原告等公司作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，犯有稅捐稽微法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪，而將曾錫東判處刑罰有案。又冠棋公司97至98年度向國內無營業事實之異常營業人，如偉宏公司等10家營業人進貨之異常進項比率高達91.12%（160,586,940/176,241,133），99年度則無進貨；泰先公司97至99年度向國內無營業事實之異常營業人，如韓懋有限公司等13家營業人進貨之異常進項比率高達99.2 0%（708,888,258/714,552,885），有進項來源明細、臺灣桃園地方法院102年度審簡字第366號刑事簡易判決、臺灣新竹地方法院102年度竹簡字第477號刑事簡易判決、100年度訴字第72號刑事判決、臺灣苗栗地方法院100年度訴字第171號刑事判決、臺灣屏東地方法院99年度簡字第2654號刑事簡易判決、臺灣臺北地方法院98年度訴字第1449、1600號、100年度訴字第412號刑事判決、臺灣高等法院99年度上訴字第343號刑事判決、臺灣高等法院臺中分院100年度上訴字第1929號刑事判決、最高法院99年度台上字第4168號刑事判決、臺灣士林地方法院102年度金重訴字第3號刑事判決、臺灣桃園地方法院102年度簡字第328號、102年度審簡字第177號、100年度桃簡字第605號刑事簡易判決及統計明細等件在卷可憑(見本院卷二第40、52-105、107、127-168、258-297頁；本院卷三第50、51頁）。且冠棋公司及泰先公司向從事服飾相關行業之交易對象進貨之銷售額僅10,919,659元及59,187,251元（合計70,106,910元），占全部進貨金額比率分別約為6%及8%（見本院卷二第40-51、107-110頁營業人進銷項交易對象彙加明細表-進項來源）；惟冠棋公司及泰先公司97年至99年銷貨與從事服飾相關行業之交易對象之銷售額分別為99,204,034元及520,469,461元（合計619,673,495元-見本院卷三第52-57頁營業人進銷項交易對象彙加明細表-銷項去路），該2家公司銷售服飾用品之金額619,673,495元遠高於進貨之金額70,106,910元，是冠棋公司及泰先公司是否有銷貨與原告之能力，已然有疑。
3.再冠棋公司於97年（5-12月）及98年至99年4月間之進口金額分別為16,703,647元及0元；泰先公司於97年、98年及99年之進口金額分別為0元、2,426,060元及0元，合計19,129,707元。其中冠棋公司進口金額10,815,008元係按加工費課稅，經另加計該公司97年間出口運往國外加工貨物(需再復運進口)金額28,416,058元(依置放卷外之原告104年6月30日提示案關進貨交易分析表附件2冠棋公司97年度國貨出口委外復運加工合計金額31,423,195元，扣除97年3月26日出口報單DAAZ0000000000金額3,007,137元），冠棋、泰先公司於系爭期間進口金額為47,545,765元。惟原告大偉、偉誠公司等取具冠棋公司及泰先公司開立之統一發票銷售額分別為25,945,564元及22,565,575元，合計48,511,139元（詳原處分卷三第220-1頁；其中707,655元未申報扣抵銷項稅額），又冠棋公司於97年5月至98年2月間開立統一發票金額為176,339,043元，泰先公司於98年1月至99年4月間開立之統一發票376,038,633元，合計開立金額高達552,377,676元之統一發票，有全國進口報單總（細）項資料清單、進口報單總細項資料線上查詢、原告取具冠棋及泰先公司統一發票明細、營業人進銷項交易對象彙加明細表-銷項去路等件在卷可憑（見原處分卷三第68-70、72、121、214-219、220-1頁、本院卷三第19-49頁）。核冠棋、泰先公司於系爭期間進口貨物之金額（47,545,765元），既顯然低於系爭原告自該等公司進貨之金額（48,511,139元），參之曾錫東之妻陳○○於上述刑事偵查時復陳明：「客戶向我們下訂單後，我們會委託適合的廠商出口布料至大陸，加工後再將成衣進口回臺灣，另外還有一種情形，就是客戶在大陸有成衣要送回臺灣，請我們幫忙，我們就幫忙把這些貨進口回臺灣。」（見被告104年2月3日補充答辯狀附件第62頁背面），可見冠棋等公司進口之上開貨物猶有部分係代送貨而非供銷售之情，則原告亦無得徒執冠棋、泰先公司於系爭期間進口上開金額之貨物，即謂該等公司係有足夠之貨源足供銷售予原告。
4.按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號解釋在案。準此，於納稅義務人所得支配範圍之事項，其有為真實陳述及提出證據之協力義務。原告主張其係與冠棋、泰先公司交易，固據提出委託辦理進口買賣合同、買賣交貨合約、發票明細表、進銷存明細表、出貨明細表、托運單、統一發票明細、裝箱單、銀行存摺及收付明細等件為證。
然查：
①觀之原告提出其共同與冠棋公司簽立之委託辦理進口買賣合
同書（見原處分卷二第400-401頁）記載：「茲因甲方（即原告大偉、偉誠公司─下同）委託乙方（即冠棋公司─下同）辦理加工製造買賣進口中國成衣，同意訂立契約自97年1月1日到97年12月31日（另有相同內容合約期間自98年1月1日到98年12月31日）授權給冠棋有限公司加工製造買賣進口報關，雙方議定條件如下：⒈甲方成衣：100,000件，數量、單價、金額明細另附（合同將「附」誤載為「付」）。⒉簽約後甲方以每次實際交貨數量付款。⒊附帶條款：……所有布料、副料、版型須由甲方確認……」；原告大偉、偉誠公司與泰先公司委託辦理進口買賣合同書（見原處分卷二第
387 -388頁）記載：「茲因甲方（即原告大偉、偉誠公司─下同）委託乙方（即泰先公司─下同）辦理加工製造買賣進口中國成衣，同意立訂契約自98年1月1日到98年12月31日（另有相同內容合約期間自99年1月1日到99年12月31日）授權泰先國際貿易有限公司加工製造買賣，並由務合實業有限公司及鑫億泉實業有限公司辦理進口報關，雙方議定條件如下：⒈甲方成衣品牌Metro：100,000件，數量、單價、金額明細另附（合同將「附」誤載為「付」）。⒉簽約後甲方以每次實際交貨數量付款。⒊附帶條款：……所有布料、副料、版型須由甲方確認……」上述合同均未經立契約人載明立約日期，且商品標的僅概括記載為「甲方成衣100,000件」。
雖原告亦提示合約附件-1（97年3月31日）、合約附件-2（97年8月31日）、合約附件-3（97年8月31日）、合約附件-4（97年9月30日）、合約附件-5（97年9月30日）、合約附件-5（97年11月30日）、合約附件-6（97年12月31日）、合約附件-7（98年1月15日）、合約附件-8（98年2月28日）、合約附件-9（98年2月28日）（見原處分卷二第399-389頁，關於冠棋公司部分）；合約附件-1至合約附件-19（見原處分卷二第386-364頁，關於泰先公司部分），記載買方所訂購服飾之款號、品名、數量、單價等事項，惟該等合約附件均無立契約人核認之簽名或蓋章紀錄，是前開合同及合約附件是否確實為買賣發生之前或當時交易雙方所往來之文件，自非無疑。
②次查，依原告提示之賣方出貨明細表、托運單、裝箱單等記
載，原告偉誠公司之收貨處所為「台北縣○○市○○○路○段○巷○○號0樓」，98年7月間原告之經辦人員簽收商品118箱（14＋34＋70＝118，見原告提示資料A卷第207-208頁），其中即包含款號為「86002」之商品，賣方出貨數量為733件（見原告提示資料A卷第210-212頁），惟此項商品並非上開合約附件（見原處分卷二第399-389、386-364頁）所載之訂購項目。再按原告提示之賣方出貨明細表及買方收貨紀錄所示，尚有款號86012、86019、86020、86025、86026、860
27、86038、86039、86044、86047、86049、86103、86111、86113、86114、86115、86116、86117、86202、86206、86305、86307、86311、86317、86611、86614、86615、8830
4、88309、88329、88408、88411、88415、88417、88418、88420、88422、88423、88427、88430、88431、88433、885
02、88503、88511、88512、88513、88604、88605、88607、88610、88611、88907、88914、91009、91010、91011、91012、91013、91014、91015、91016、91017、91018、910
19、91022、91030、91032、91033、91037、91041、91042、91043、91044、91100、91101、91103、91110、91118 、91119、91120、91121、91122、91124、91126、91131、911
32、91134、91305、91309、91315、91320、91323、91324、91325、91401、91402、91427、91432、91440、91442、92005、92009、92010、92012、92013、92016、92022、920
24、92025、92026、92032、92038、92039、92055、92077、92078、92079、92080、92081、92082、92083、92084、92085、92086、92087、92088、92089、92091、92092、9209
7、92106、92110、92112、92113、92114、92115、92117、92118、92120、92122、92156、92160、92350、92353、923
54、92356、92471、92476、92479、92498、92499、92500、92502、92504、92506、92507、92508、92510、92511、92526、92528等諸多商品（見原告提示資料A卷第58、198、1
99、223、233、243、256、257、258、262、273、276、29
6、307、333、334、335、340、341、352、353、361、369、375、376、377頁），其等均非上開合約附件（見原處分卷二第399-389、386-364頁）所載訂購項目，亦即原告所提示之賣方出貨紀錄與原告之訂購紀錄不盡相符，益徵系爭「委託辦理進口買賣合同」及合約附件所載之買賣交易內容是否屬實，誠然可疑。
③復按營業稅法第32條對營業人課以依法定期日開立銷售憑證
之協力義務，是營業人銷售貨物，依同法所定營業人開立銷售憑證時限表所定，原則上乃應於發貨時，開立統一發票交付買受人。又依原告提示上開載有款號、品名、數量、單價及成分明細之合約所示驗收程序，交貨地點為買方指定倉庫，待買方倉管點收無誤，買方始交付款項。茲以款號59021之商品為例，98年6月10日及同年月30日之合約附件已記載該商品之單價為「13.5元」（見原處分卷二第380、379頁）。又出貨明細表記載該商品之出貨日期為98年6月30日及98年7月15日（見原告提示資料A卷第199、209頁），原告收貨入倉時間則記載為98年7月6日至同年月10日間、同年月27日（見原告提示資料A卷第197-198頁、207及211頁托運單之簽收記載），即原告已於98年7月27日將59021號商品點收7,630件及3,427件（見原告提示資料A卷第201、216頁）置入倉庫。換言之，59021號商品之品名、數量、單價、金額等發票內容於98年7月27日時即已知悉，惟原告並未向賣方取具詳實開立上開品名、數量、單價、金額之發票，以利帳務處理及帳款之勾稽，反而係遲至98年9月25日至同年月30日間，始由賣方開立「服飾1723件、單價310元」、「服飾1707件、單價310元」、「服飾1608件、單價310元」、「服飾1702件、單價310元」等數量與單價均不符合之HU00000000、HU00000000、HU00000000、HU00000000等統一發票（見原處分卷一第323-322頁，原處分卷二第313-312頁）。雖然原告另外提示發票明細表以供審酌，惟系爭發票明細表所載內容與上開HU00000000、HU00000000、HU00000000、HU00000000等發票所載內容並不相符（見原處分卷一第323-322頁，原處分卷二第313-312頁）。再者，系爭發票明細表所載86005、86306、86309、86512、88313、88322、88324、88337、88409、88501、88800、88910、88911、88319、88323、883
24、88326、88403、88500、88808等商品（見原處分卷一第323頁，原處分卷二第313頁），並無貨物運送憑證，亦無原告之驗收紀錄，其中部分商品更無賣方之出貨紀錄。參之原告提示之物流托運單、賣方出貨明細表、裝箱單等所載，其中款號81077之商品，係賣方於98年6月12日始出貨（見原告提示資料A卷第181頁）、物流業者於98年6月間運抵買方倉庫（見原告提示資料A卷第180、184頁），惟原告提示之發票明細表記載該項81077號商品對應之相關發票包含DU00000
000、DU00000000、DU00000000、DU00000000、DU00000000、DU00000000等6紙，惟前開6紙發票之日期係98年1月6日至98年2月17日之間（見原處分卷一第331-330頁及原處分卷二第323-320頁），則何以原告遲至98年6月始進貨之商品，卻於98年1、2月間即預知賣方必然會出貨及其出貨數量，並預先取得相關之統一發票？其他如款號86000、86001、86003、86009、86010、86007、86008、86013、86014、86015（見原告提示資料A卷第209-211、220、223-225、196-200頁，原處分卷一第331-330頁及原處分卷二第323-320頁）等商品，亦有此等尚未進貨即向賣方取得發票之情形，則原告所提示之發票明細表，其記載內容是否屬實，亦顯有疑。又以原告提出97年3月31日其與冠棋公司之交貨合約（見本院卷一第217頁）為例，該合約記載銷售件數為16,069件，金額3,809,164元，買方即原告偉誠、大偉公司，並未區分各公司各為多少數量及金額；而依冠棋公司97年4月2日出貨明細及托運單（見本院卷一第218-223頁）共計8,921件，另97年4月15日出貨明細及托運單（見本院卷一第224-227頁）共計7,143件，均未區分係原告偉誠公司或原告大偉公司之貨號及數量，二次合計出貨及託運數量為16,064件。而依冠棋公司97年6月10日出具予原告偉誠公司之發票明細表（見本院卷一第228-231頁）所載97年5月26,27,30日及6月5日、9日原告偉誠公司取具冠棋公司之發票所載數量為17,340件，金額為3,098,314元；另冠棋公司97年8月31日出具予大偉公司之發票明細表（見本院卷一第232-238頁）所載97年8月18、
19、26及27日原告大偉公司取具冠棋公司之發票所載數量為11,398件，金額為3,028,206元，其數量及金額與上揭97年3月31日之交貨合約件數16,069件及金額3,809,164元顯不相符（該期間原告與冠棋公司並無簽訂其他之交貨合約，其與冠棋公司所簽訂之第2份交貨合約日期係97年8月31日，數量7,070件，金額3,100,950元）。
④又依原告提示之發票明細表記載，因款號79904（150,540元
）、79905（190,570元）、79906（231,230元）、79907（134,940元）、79908（229,899元）、79910（250,260元）、79911（265,525元）、79912（223,600元）、79913（223,170元）、79914（219,945元）等10款商品之進貨，其價額合計為2,119,679元（150,540＋190,570＋231,230＋134,940＋229,899＋250,260＋265,525＋223,600＋223,170＋219,945＝2,119,679），連同「羽絨、鋪棉外套備料訂金978,635元」，總計金額為3,098,314元（見原處分卷二第343頁）。此一3,098,314元，原告主張係對應97年5月26日至97年6月9日期間之ZU00000000（526,880元）、ZU00000000（521,460元）、ZU00000000（540,000元）、ZU00000000（708,974元）、ZU00000000（801,000元）等5紙統一發票，該5紙統一發票之銷售額合計為3,098,314元（見原處分卷二第342-340頁）。惟「備料訂金」款項，僅屬訂金之支付，賣方尚未具體交付成品，「備料訂金」於發生時，應帳載為「預付款項」之會計科目，因尚無完工商品之「進貨」可供驗收入帳，須俟未來賣方實際交付已完工之可供銷售成品，始將「預付款項（備料訂金）」沖銷轉列至「進貨」會計科目，並紀錄可供銷售「進貨」成品數量之增加，使完工之成品「進貨」金額及數量得以核實。換言之，「備料訂金」係賣方尚未交付完工商品但已收取訂金之會計事項，與可供銷售成品之數量增加無關，「進貨」則係賣方已交付完工商品之會計事項，可供銷售成品之數量隨之增加，兩者性質迥然不同，帳務處理程序及帳載會計科目本即互異。然而，原告就上開「羽絨、鋪棉外套備料訂金978,635元」，並未因分別帳務處理之需要取具單獨之發票，竟與已完工之「進貨」成品混合取具5張統一發票，致該5張發票本身所記載之商品單價178元或180元（見原處分卷二第342-340頁），與發票明細表所載之商品單價195元、190元、197元、215元（見原處分卷二第343頁），無一相符。再者，上開款號79904等10款商品，若按原告提示之入倉紀錄所載，係於97年4月14日或同年月25日即已由原告清點數量並置入倉庫（見原告提示資料A卷第97、105頁），且其等之單價於97年3月31日之合約附件即已載明（見原處分卷二第399頁），亦即，原告於97年4月間就上開79904等10款商品之進貨數量及單價，均已知悉，且已取得商品入倉，當時即可向賣方取具內容明確且記載相符之發票，何以原告捨此不為，卻遲至97年5月下旬以後，始向賣方取具混雜開立且單價無一相符之5紙發票，復見原告就進貨發票之取得方式及時點，有違常情。又其所提示之會計傳票及其憑證所載，上開ZU00000000（526,880元）、ZU00000000（521,460元）、ZU00000000（540,000元）、ZU00000000（708,974元）、ZU00000000（801,000元）等5紙統一發票，其等5筆商品價額，共計3,098,314元，經原告於97年5、6月間取得發票時，即以3,098,314元「全數」帳載為已屬可供銷售之「進貨」商品「成衣」（會計傳票所載內容見原處分卷一第458-455頁），亦即上開5紙統一發票之金額3,098,314元，於97年5、6月間原告取得發票時，即全部均屬已完工成衣之價額，並無分毫屬於預付款項之「備料訂金」，此與原告所提示之發票明細表記載之「羽絨、鋪棉外套備料訂金978,635元」乙節，並不相符，是原告所提示之發票明細表不僅與發票本身所載內容不相符合，亦與會計傳票所載之內容不相符合。
⑤再以款號「86002」之商品為例，原告提示之賣方出貨明細
表記載，98年7月15日賣方出貨118箱，包含59021號等15款商品，共11,544件服飾（見原告提示資料A卷第209-210頁），除「86002」號商品外，其餘14款商品經原告列入發票明細表，並主張該14款商品之進貨對應至DU00000000、DU00000000、FU00000000、HU00000000、HU00000000、HU00000000、HU00000000等統一發票（見原處分卷一第331-330、329-3
28、323-322頁，原處分卷二第313-312頁），惟何以同屬98年7月15日賣方出貨118箱所含商品，而「86002」號商品733件，卻未經記載於發票明細表內，致無賣方開立該項商品交易之發票紀錄？又款號86012、86019、86020、86025、8602
6、86027、86038、86047、86049、86103、86111、86113、86114、86116、86206、86305、86307、86311、86317、866
11、86614、86615、88304、88309、88402、88411、88418、88420、88422、88431、88511、88512、88513、88604、88605、88607、88610、88611、88907、88914、91010、9101
1、91012、91013、91014、91015、91016、91017、92010、92106、92117、92500等商品，亦如上開「86002」號商品之情形，雖有賣方出貨明細表記載為出貨，且有原告提示之入倉紀錄，惟原告之發票明細表並未記載為進貨（出貨明細表等見原告提示資料A卷第198、199、233、243、256-258、27
3、296-297、305、307，入倉紀錄見原告提示資料A卷第200、236、249、261、270-271、275、298、310-311頁，發票明細表等見原處分卷一第348-308頁及原處分卷二第343-301頁），致無原告取具該等商品之發票紀錄。
⑥而款號「59307」之商品，雖經原告記入發票明細表，表示
進貨77件、單價100元，進貨金額7,700元，對應之發票則為DU00000000及DU00000000（見原處分卷二第315-314頁），惟此一「59307」號商品並無賣方出貨明細表或裝箱單之出貨紀錄（見原告提示資料A卷第43-382頁）。其餘款號59310、59313、72602、81430、81433、86005、86036、86037、86306、86308、86309、86502、86503、86504、86505、8650
8、86509、86512、86605、88316、88319、88322、88323、88324、88326、88327、88337、88338、88403、88407、884
09、88425、88500、88501、88504、88505、88510、88600、88601、88800、88806、88807、88810、88908、88910、88911、88915、91008等商品，亦係經原告記入發票明細表（發票明細表等見原處分卷一第337-336、327、325、323、321-320頁，原處分卷二第332-330、319-318、315-313、311、302頁），主張其等有向賣方進貨上開商品。惟前開商品並無賣方之出貨紀錄，亦無裝箱單，且原告亦無該等商品之入倉紀錄（見原告提示資料A卷第43-382頁），則原告是否確有向冠棋公司及泰先公司進貨，亦非無疑。至原告雖提示進銷存報表以供審酌，惟如前述，86002、86012、86019 ……92106、92117、92500等諸多商品，經原告提示之出貨明細表記載為賣方出貨項目，且有原告之入倉紀錄，然原告之進銷存報表並未記載上開商品之進貨數量（見原處分卷一第353-349頁，原處分卷二第349-345頁）；又59307、59310、59313……88911、88915、91008等諸多商品並無賣方之出貨紀錄，且無原告之入倉紀錄，然原告之進銷存報表卻記載有進貨數量（見原處分卷一第353-349頁，原處分卷二第349-345頁），則原告之進銷存報表是否詳實記載，顯然有疑，亦不足為原告有利之論據。
⑦另原告雖提示銀行存摺等以為系爭交易之金流紀錄（見原處
分卷二第2-200頁）。惟所示各筆支出究係用以清償何等款項？何筆帳款？並無詳實之帳證可供審酌，尚無從核實勾稽原告之付款情形，即難審認該等紀錄屬於系爭銷售額23,591,388元及24,212,096元之付款事項。況經被告就原告提供之匯款帳戶明細（見本院卷三第59頁）加以統計，原告等實際支付之款項共61,376,972元（原告大偉公司24,192,462元+原告偉誠公司37,184,510元）與原告應支付之款項50,936,696元（見本院卷三第58頁統一發票明細）之差額高達10,440,276元；原告稱多筆匯款係償還訴外人偉宏公司貨款，然與匯款帳戶交易明細所載受款人不符，難以逕採。且原告大偉公司取具冠棋公司及泰先公司之發票計11,505,563元及12,085,825元，合計23,591,388元(未稅)，含稅為24,770,957元，然大偉公司匯款與冠棋公司及泰先公司之金額分別為4,520,000元及19,672,462元，合計為24,192,462元；原告偉誠公司取具冠棋公司及泰先公司之發票計14,440,001及10,479,750元，合計24,919,751元(未稅)，含稅為26,165,739元，然原告偉誠公司匯款與冠棋、泰先公司之金額分別為3,948,049元及33,236,461元，合計為37,184,510元，亦皆有不符情事。而原告大偉公司於97年間共計取具冠棋公司統一發票金額高達7,500,054元(未稅)，含稅金額為7,875,057元，然原告大偉公司僅於97年9月24日匯款884,000元與冠棋公司，其餘貨款均未付清，然冠棋公司卻一再出貨，且截至98年2月底前又陸續開立統一發票4,005,509元(未稅)，含稅金額4,205,784元，是合計97年及98年2月間，原告大偉公司已取具冠棋公司統一發票金額11,505,563元(未稅)，含稅金額12,080,841元，然截至98年2月底前，原告大偉公司於97、98年間亦僅匯款4,520,000元與冠棋公司，其匯款金額4,520,000元與其取具發票總額12,080,841元(含稅)間，顯有差異；原告偉誠公司取具冠棋公司統一發票及匯款之情形亦同，其於97年間共計取具冠棋公司統一發票金額高達7,909,984元(未稅)，含稅金額為8,305,483元，然原告偉誠公司僅於97年間匯款687,049元與冠棋公司，其餘貨款均未付清，然冠棋公司卻一再出貨，且截至98年2月底前又陸續開立統一發票6,530,017元(未稅)，含稅金額6,856,518元，是合計97年及98年2月間，原告大偉公司已取具冠棋公司統一發票金額14,440,001元(未稅)，含稅金額15,162,001元，然截至98年2月底前，原告偉誠公司於97及98年間亦僅匯款3,948,049元與冠棋公司，其匯款金額3,948,049元與其取具發票總額15,162,001元(含稅)間，顯亦有明顯差異，均有違一般商業常情。原告大偉、偉誠公司與泰先公司間亦皆有如上述之匯款金額與取具發票總額不合之異常情事。至原告雖提出冠棋、泰先公司依序於98年2月28日、99年5月24日由曾錫東出具之證明書、聲明書（見本院卷二第184-185頁），稱係分別應該等公司要求，而將應匯予冠棋、泰先公司之尾款，匯至泰先、冠棋公司帳戶云云，惟冠棋、泰先公司係不同之法人主體，且均適用商業會計法，其資金之收付應明確區分，以利各別會計事務之處理，上開證明書、聲明書內容，違反正常商業經營模式，在無其他佐證之狀況下，無得遽予採信。
⑧再觀之原告提示冠棋、泰先公司之進口報單或進口報單細項
資料清單等（見原告提示資料B卷），尚無得與賣方之出貨明細表、裝箱單明細互為勾稽，亦無從與原告之發票明細表或入倉紀錄（見原告提示資料A卷第43-382頁）互為勾稽。
而原告取具之系爭統一發票，其「品名」一欄均僅記載為「衣服」、「服飾」、「成衣」（系爭統一發票見原處分卷一第348-308頁及原處分卷二第343-301頁），亦無從與上開進口報單或細項資料清單互為勾稽。故上開進口報單或細項資料清單所載之貨品，亦難審認為系爭銷售額23,591,388元及24,212,096元之交易商品項目。至原告提出冠棋公司、泰先公司之托運單，充其量僅足證原告有進貨之事實，參之行為時冠棋公司及泰先公司負責人曾錫東之妻陳○○說明公司業務內容包括提供客戶自大陸運輸成衣回臺服務乙情，前已述及，則在系爭統一發票無法與上述帳證勾稽之情形下，亦難徒憑此即認原告分別與冠棋、泰先公司間確實存在系爭交易。
5.按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」乃經改制前行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議有案。承上所述，原告提示之前述文件，或因所載內容互不一致，或交易態樣如匯款日期顯後於其取具發票日期等，諸多有違商業常情情事，或因無以互為勾稽，並不足證系爭銷售額乃其等分別與冠棋、泰先公司交易所發生；且行為時冠棋、泰先公司負責人曾錫東又有提供冠棋公司、原告等不實之統一發票（偉宏公司開立）充當進貨憑證等上揭違法情事，亦如前述，而原告自曾錫東取得無實際交易之偉宏公司所開立統一發票緣由，復經原告代表人於本院104年11月24日準備程序陳明：「……當時是跟曾錫東買……當時曾錫東開很多公司，像冠棋、泰先，曾錫東說沒有關係，都是他的公司，錢也是匯給偉宏……」等情在卷（見本院卷二第182頁）。則綜合上開事證，被告認原告大偉、偉誠公司，分別於97年7月至99年4月間及97年5月至99年4月間進貨，取具非實際交易對象冠棋、泰先公司開立之統一發票，銷售額合計23,591,388元及24,212,096元，作為進項憑證，虛報進項稅額1,179,575元及1,210,611元，尚非無據，難認有何違背論理、經驗及證據法則之違法情事。從而，被告以原告大偉、偉誠公司自違章行為發生日（97年9月15日）至查獲日（101年1月30日）止累積留抵稅額最低金額均為0，經就各期實際扣抵數加總之漏稅額分別為1,179,575元及1,210,611元，而依序補徵原告大偉、偉誠公司實際所漏營業稅額1,179,575元及1,210,611元，即無違誤。原告主張冠棋、泰先公司成衣進口數量有380萬件，大於原告向其進貨之數量（約19萬7千多件），原告提示上開可相互勾稽之文件，足證系爭進貨事實，被告認定有違論理法則與證據法則云云，並無可採。至原告稱就取得偉宏公司開立之統一發票，已經原告自動補報補繳該部分進項稅額乙節，核與原處分所認定之事實無關；又被告既已就原告所提示全部資料，於訴訟中重新查核，原告猶爭執被告曾隱匿其資料及偽造數字等情，顯均無足執為有利原告之認定。
㈡、罰鍰部分：
1.依稅捐稽徵法第44條第1項前段、第2項規定：「（第1項）營利事業……應自他人取得憑證而未取得……者，應就其……未取得憑證……，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。
……（第2項）前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。
」、又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」分別為行政罰法第7條第1項及第24條第1項所明定。而「營業人觸犯營業稅法第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」及「……二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰……。」亦分別經財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號、98年12月7日台財稅字第09804577370號令釋闡述在案，核與行政罰法第24條第1項規定意旨及法律保留原則均無違，自得為所屬稽徵機關所援用。再財政部本於中央主管機關地位，為協助所屬稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，斟酌各種稅務違章案件之違章情狀及違章後情形等事項訂有「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，供其下級機關行使裁量權之裁量基準；且其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，核與法律授權目的尚無牴觸，是該表關於營業稅法第51條第1項第5款部分規定：「……一、有進貨事實者：(一)以加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵。按所漏稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5倍之罰鍰。……」自得為所屬稅捐稽徵機關援引為裁罰之準據。
2.原告為營業人，知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定。惟原告大偉、偉誠公司於首揭期間進貨，猶取具非實際交易對象冠棋、泰先公司開立之上述統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生上述營業稅之短漏，自有虛報進項稅額以逃漏稅之故意。因原告以非實際交易對象之冠棋、泰先公司開立之系爭統一發票虛報進項稅額扣抵銷項稅額，逃漏上開營業稅之行為，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第5款規定，依行政罰法第24條第1項規定，應依營業稅法第51條規定，按所漏稅額1,179,575元及1,210,611元，處最高5倍之罰鍰5,897,875元6,053,055元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定未取得憑證之總額23,591,388元、24,212,096元處5% 之罰鍰1,179,575元、1,210,604元，惟依稅捐稽徵法規定處罰金額最高不得超過100萬元，兩者相較從重者，則本件應以營業稅法第51條第1項第5款規定為處罰之法據；又原告均未於裁罰處分核定前補繳稅款，則被告審酌原告違章情狀，分別按原告上開所漏稅額裁處1倍罰鍰，揆之上開規定及說明，於法仍無不合。
㈢、綜上所述，原告所訴各節，委無足採。原處分尚無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。再本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無逐一論述之必要，附敘明之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如
主文。中 華 民 國 105 年 4 月 13 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 洪慕芳法 官 林玫君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 4 月 13 日
書記官 徐子嵐