臺北高等行政法院判決
103年度訴字第835號103年8月26日辯論終結原 告 陳聖珠被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 詹玉綺
周容宇上列當事人間稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國103年4月11日台財訴字第10313914330號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由事實概要：
被告於中華民國（下同）102年11月28日，以原告應納99年度綜合所得稅及罰鍰合計新臺幣（下同）2,145,618元，因逾限繳日期仍未繳納，且未提供相當欠稅金額之擔保，為保全稅捐，依據稅捐稽徵法第24條第1項規定，作成財北國稅中北服字第0000000000A號及第0000000000B號函（下合稱原處分），分別請新北市新店地政事務所（下稱新店地政事務所）及臺北市松山地政事務所（下稱松山地政事務所），前就原告所有坐落新北市○○區○○路○段○○號○樓房屋（下稱系爭新店房屋）；後就原告所有坐落臺北市○○區○○段○○○○○○○○○○號土地（權利範圍：應有部分十六分之一○○○區○○○路○段○巷○弄○號○樓房屋（下稱系爭○○○路房地）（上述房地合稱下稱系爭房地），禁止其移轉或設定他項權利登記，並副知原告。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
本件原告主張：
㈠被詐騙只有損害沒有所得，為什麼要用所得稅法，國家不但
沒有還我公道，還在增加我的損害。國家引用詐欺資料，國家是詐欺者共犯，共同加害詐欺案的被害人。依行政程序法第36條（註：原告起訴狀誤載為32條）行政機關應依職權調查事實，被告完全未調查原告遭違法吸金、被詐欺之事實，顯然不當。
㈡原告於98年間因遭到訴外人陸○○（原名陸○○）詐騙，佯
稱伊有特殊管道投資不動產，獲利甚豐，每月可分本金2-3%之利潤，原告遂以自己所有之坐落臺北市○○○路○段○號○樓及系爭○○○路房地，向銀行設定抵押借款貸得1,700萬元，全部交予陸○○投資，陸○○假意提供擔保品，將屏東縣○○鄉○○段000、000地號及宜蘭縣○○鄉○○段○○○○○號等價值甚低之農地，設定顯不相當之共計三千多萬元高額抵押權給原告，併逕自約定利息每萬元每月兩百元計算（約相當於年息12%），以致於各該地政事務所認定原告每年有數百萬元之利息收益，且向稅捐機關查報。實則原告非但未收到該筆利息收入，甚至連投資的錢也血本無歸，陸○○自100年初就落跑失聯，原告只好忍痛賣掉房屋償還貸款，不料無端遭被告核課補稅及罰鍰，雖已向被告提出申訴復查，但復查結果尚未確定，被告竟又來函命查封系爭房地，令原告一而再受到不公平對待和打擊。原告受訴外人陸○○詐騙，原告分文未取卻要繳稅，陸○○違法吸金、涉嫌申報不實所得，被告卻未依所得稅法第83條之1規定將其調查起訴。
㈢陸○○違法吸金案件業經臺灣臺北地方法院檢察署提起多件
公訴，並由臺灣臺北地方法院101年度金訴字第30號、101年度金重訴字第5號、102年度金訴字第25號等案件判決有罪在案，另外尚涉有多件詐欺案件，顯見原告所陳關於遭到陸○○詐騙乙節尚非無據，原告於申訴復查中一再指陳此間冤抑，被告卻均未予置理，況陸○○所設定抵押權之該多筆土地根本不值其抵押權之金額，被告猶逕依該抵押權金額設算利息，並未對原告做有利之認定，顯有違稅捐稽徵法第12條之l第1、2項、行政程序法第9條規定。
㈣系爭新店房屋係要買給訴外人即原告之妹杜○○使用，因杜
○○係殘障人士，經家人同意亦登記原告名下，以便管理；系爭○○○路房地於93年前為訴外人即原告之弟陳○○所有，因陳○○有工作，無暇參加都市更新手續之相關程序及會議，故協議暫先過戶於原告名下，由原告為參與都市更新之代表。系爭房地原告均非真正所有權人。倘鈞院認有必要，均可請陳○○、杜○○到庭作證。
㈤縱被告依法有權對原告名下財產施予查封，惟依內政部不動
產交易實價網站，搜尋與原告被查封之系爭房屋相類地點、建物類型之最新交易價格，系爭○○○路房地應在2,100萬元以上；系爭新店房屋約有近2千萬元之值。被告核定原告應補繳稅款及罰鍰不過2,145,618元（1,073,488+1,072,130），被告僅需擇一予以查封，即足以保障其應收稅款及罰鍰，原處分顯然違反行政程序法第7條比例原則之規定。
㈥聲明求為判決:
⒈原處分及訴願決定均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
被告則以：
㈠稅捐稽徵法第24條第1項所稱「欠繳應納稅捐」，係指依法
應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納，此與納稅義務人是否進行行政救濟無涉；揆諸稅捐稽徵法第24條第1項之立法意旨，乃在使租稅債權獲得保全，避免欠稅人以移轉財產所有權或設定他項權利等方式，藉以規避執行；該規定所稱「欠繳應納稅捐」，此有財政部65年12月31日台財稅字第38474號函釋意旨可稽。
㈡被告為防租稅債權不能實現，就原告所有系爭房地，函請新
店及松山地政事務所為禁止處分登記，並無違誤。原告未辦理99年度綜合所得稅結算申報，經被告依查得資料，核定綜合所得總額4,787,079元，補徵稅額1,073,488元，並處罰鍰1,072,130元，繳納期間自102年10月6日起至102年10月15日止，繳款書於102年9月5日送達（原處分卷第1至4頁），已生行政處分之效力，原告負有租稅債務；原告雖依稅捐稽徵法第35條第1項規定申請復查，惟該核定應納綜合所得稅及罰鍰並未繳納，為不爭之事實，自該當稅捐稽徵法第24條第1項所稱欠繳應納稅捐之要件。
㈢依民法第758條規定意旨，系爭房地係原告分別於75年6月10
日及77年11月9日與93年3月11日因「買賣」取得，此有土地建物查詢資料及異動索引查詢資料附卷可稽（原處分卷第12至27頁），原告主張系爭房地非其所有乙節，委無足採。㈣原告與陸○○間之借貸關係有不法吸金，屬民法債權債務範
疇，與本案無涉。又原告訴稱其與陸○○間之抵押權設定事件，並未收取本金及利息乙節，核係對核定補徵99年度綜合所得稅之處分不服，並非本件行政訴訟（禁止財產處分登記）審究範圍，應由原告於申請復查99年度綜合所得稅案件中主張，併予指明。
㈤聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
本院之判斷
㈠按「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義
務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。」稅捐稽徵法第24條第1項定有明文。「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」同法第49條前段亦有明文。被告以稅捐稽徵法第24條第1項所稱「欠繳應納稅捐」，係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納，此與納稅義務人是否進行行政救濟無涉；揆諸稅捐稽徵法第24條第1項之立法意旨，乃在使租稅債權獲得保全，避免欠稅人以移轉財產所有權或設定他項權利等方式，藉以規避執行；該規定所稱「欠繳應納稅捐」，有財政部65年12月31日台財稅字第38474號函釋意旨可稽，此觀最高行政法院101年11月29日101年度判字第1014號判決意旨：「……（二）、次按『稅捐稽徵法第24條規定，旨在稅捐之保全，故該條第1項所稱『納稅義務人欠繳應納稅捐者』一語，係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納者之謂。』、『…行政救濟撤銷重核，其所撤銷者…係指撤銷復查決定之處分，故原核定之處分仍然存在，限制納稅義務人財產移轉或設定他項權利之原因並未消滅，原禁止處分登記自不應塗銷。』、『以土地提供繳稅擔保，或為稅捐保全之標的時，按土地公告現值加4成估價。』、『納稅義務人欠繳應納稅捐，其屬依規定得報請限制出境之金額，如稽徵機關已就納稅義務人相當於該金額合計數之財產為禁止處分者，得免再對其為限制出境處分。』、『納稅義務人以已辦妥建物所有權登記之房屋提供繳稅擔保，或為稅捐保全之標的時，其金額按稽徵機關核計之房屋現值加2成估價。』且分經被上訴人65年12月31日台財稅第38474號、82年11月26日台財稅第000000000號、83年1月26日台財稅第000000000號、88年11月10日台財稅第000000000號、90年1月29日台財稅字第0900450443號函釋有案，核係其基於其主管權責，為執行稅捐保全技術性事項所為之釋示，無違法律保留原則，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。又依土地登記規則第2條、第136條規定：『土地登記，謂土地及建築改良物（以下簡稱建物）之所有權與他項權利之登記。』、『（第1項）土地法第78條第8款所稱限制登記，謂限制登記名義人處分其土地權利所為之登記。（第2項）前項限制登記，包括預告登記、查封、假扣押、假處分或破產登記，及其他依法律所為禁止處分之登記。』準此，凡納稅義務人依法應納之稅捐，未於規定期限內繳納者，即屬稅捐稽徵法第24條第1項所稱之『欠繳應納稅捐』，並不以該稅捐債權確定為要件，稅捐稽徵機關得據而就相當於納稅義務人應繳稅捐數額之不動產，通知地政機關，限制登記名義人為處分，以為稅捐債權之保全；惟該限制登記並不影響公法上金錢給付義務之依法執行。」足見被告對於上述稅捐稽徵法第24條第1項規定之釋示，與法無違，可以採取。
㈡原告未辦理99年度綜合所得稅結算申報，經被告依查得資料
，核定綜合所得總額4,787,079元，補徵稅額1,073,488元，並處罰鍰1,072,130元，繳納期間自102年10月6日起至102年10月15日止，繳款書於102年9月5日送達之情，為原告所不爭，且有被告綜合所得稅核定資料清單099年度未申報核定、違章案件罰鍰繳款書、中華郵政掛號郵件收件回執等影本附原處分卷可稽（見原處分卷第1至4頁），又有原處分及訴願決定在卷可稽，原告負有上述租稅債務並受有處分，則在該核定與處分未撤銷前，原告仍有應繳納該綜合所得稅及罰鍰之義務。職是，被告對於系爭房地作成原處分，禁止其移轉或設定他項權利登記，認事用法，並無違誤。至於原告所主張不應限制系爭房地處分之理由，無外乎主張其於98年間因遭到訴外人陸○○詐騙，已血本無歸（其事由如前述主張欄所述，不再贅述），其只有損害沒有所得，國家不應對其課稅，被告應依行政程序法第36條依職權調查事實，並應依據所得稅法第83條之1規定將訴外人陸○○調查起訴。被告竟逕依該抵押權金額設算利息，並未對原告做有利之認定，顯有違稅捐稽徵法第12條之l第1、2項、行政程序法第9條規定云云。查原告此部分之主張，顯有誤會稅捐稽徵法第24條第1項所稱「欠繳應納稅捐」之本意，已說明如前，不再另述；至於原告所主張其與訴外人陸○○間之借貸關係是否產生納稅問題，是另案救濟範疇，非本件保全處分應該查明之範圍，故原告此部分之主張，亦無可採。另外關於系爭房地所有權人部分之爭執，按系爭房地登記均為原告名義，為原告所自認，且有全國財產總歸戶財產查詢清單影本（見原處分卷第9頁）可考，則原告所主張系爭新店房屋係要買給訴外人即原告之妹杜○○使用，因杜○○係殘障人士，經家人同意亦登記原告名下，以便管理；系爭○○○路房地於93年前為訴外人即原告之弟陳○○所有，因陳○○有工作，無暇參加都市更新手續之相關程序及會議，故協議暫先過戶於原告名下，由原告為參與都市更新之代表。系爭房地原告均非真正所有權人云云。依據前述之說明，限制登記當然對於土地登記名義人為之，苟若有真正土地所有權人主張其所有權，則應向民事法院提起確認所有權之訴；或是於強制執行時提起第三人異議之訴，以資救濟，非原告於保全處分所得主張之事由。從而，原告此等主張，同為不可採取，故其聲請本院訊問訴外人陳○○、杜○○，核無必要。
㈢原告又主張內政部不動產交易實價網站，搜尋與原告被查封
之系爭房屋相類地點、建物類型之最新交易價格，系爭○○○路房地應在2,100萬元以上；系爭新店房屋約有近2千萬元之值。被告核定原告應補繳稅款及罰鍰不過2,145,618元（1,073,488+1,072,130），被告僅需擇一予以查封，即足以保障其應收稅款及罰鍰，原處分顯然違反行政程序法第7條比例原則之規定。查上述全國財產總歸戶財產查詢清單影本其上記載系爭房地之系爭新店房屋現值451,800元，最高限額抵押權6,000,000元；系爭○○○路房地現值房屋250,320元、土地13,468,875元，最高限額抵押權15,840,000元。亦有系爭房地之土地建物查詢資料影本（見原處分卷第12至14頁）可稽，此原告亦不爭執，雖原告於辯論時陳述已清償債務，縱然屬實，因為系爭新店房屋已無價值，如前所述，系爭○○○路房地容有限制處分之必要，從而，原告上述主張，尚非可採。
綜上所述，原告主張各節，均無可採。原處分就系爭房地禁止
其移轉或設定他項權利登記，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。從而，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定，求為判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 9 月 9 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王立杰
法 官 許麗華法 官 洪慕芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 9 月 9 日
書記官 林玉卿