臺北高等行政法院判決
103年度訴字第969號
104 年3 月26日辯論終結原 告 呂佳鴻
呂林綉淑呂吉豐共 同訴訟代理人 李岳霖 律師
謝孟釗 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津訴訟代理人 陳英戀
王佩仙上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國103 年
5 月7 日府訴一字第10309062800 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
１、臺北市○○區○○段○○段○○○號土地，為原告三人共有，應有部分各為1/3 ，土地○○○區○道路用地（公共設施用地）宗地面積原為52平方公尺，因供臺北市○○區○○街○段通往○○街000 巷之道路用地，經被告依土地稅減免規則第9 條規定，核定免徵地價稅在案。102 年6 月，00地號土地逕為分割增加00-0、00-0地號土地，分割後00、00-0、
00 -0 地號土地之面積分別為11平方公尺、40.89 平方公尺、0. 11 平方公尺。嗣臺北市政府地政局以102 年10月9 日北市地價字第10233161600 號函通知，系爭土地因都市計畫公共設施用地界限甫經辦竣分割測量，被告乃依土地稅減免規則第22條規定，逕行辦理減免地價稅。
２、102 年10月25日，被告會同臺北市政府地政局人員現場勘查30-1地號土地（以下簡稱系爭土地），並於102 年11月15日複勘及現場丈量。被告查得系爭土地中之8.28平方公尺部分，有地上建物及架設圍籬，並未供公眾通行使用，不符土地稅減免規則第9 條免徵地稅之要件，被告所屬大同分處乃以
102 年11月26日北市稽大同甲字第10236942500 號函（以下簡稱102 年11月26日函）通知原告，系爭土地面積中8.28平方公尺部分（原告各持分2.76平方公尺）應自103 年起改按公共設施保留地稅率千分之6 課徵地價稅。原告不服，提起訴願，被告重新審查結果，認為大同分處是內部單位，乃以
103 年1 月9 日北市稽大同甲字第10339010400 號函（以下簡稱103 年1 月9 日函）通知原告，撤銷大同分處102 年11月26日函，並重為「系爭土地面積中8.28平方公尺部分（原告各持分面積2.76平方公尺）應自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅」之處分（以下簡稱原處分）。
３、原告對於被告就系爭土地面積中8.28平方公尺部分（原告各持分2.76平方公尺）應自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅之決定不服，提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：
１、原處分是多階段行政處分，各階段的行政行為是否適法，都是法院審查範圍：
⑴、原處分是被告與第三人臺北市政府地政局本於職權先後參與
者，性質是多階段行政處分。因為原處分的作成，是臺北市政府地政局先以102 年10月9 日北市地價字第10233161600號函通知大同分處，系爭土地因都市計畫公共設施用地界限甫經辦峻分割測量，被告方依上開事實，會同該局勘測系爭土地，並作成原處分。依土地法第43條、平均地權條例施行細則第3 條第2 項規定，臺北市政府地政局對原處分有協力義務，被告須尊重該局之前階段決定。是本件審查範圍包括臺北市政府地政局得否就30地號土地逕為分割測量並登記，及被告得否就系爭土地面積中8.28平方公尺部分課徵地價稅。
⑵、臺北市政府地政局就系爭土地逕為分割，於法無據，違反依
法行政原則。臺北市政府地政局曾於另案表示其逕為分割系爭土地的法律依據，是80年4 月15日發布之編號P080012 都市細部計畫，，惟系爭土地不在該都市計畫內，該局所為逕為分割，違反依法行政原則。
⑶、退步言，系爭土地之逕為分割，有裁量濫用之違法。土地之
逕為分割，縱為主管機關職權，亦應兼顧土地分區利用效能、所有權人合法權益及土地利用之經濟效益。如逕為分割結果，致土地所有權人不能合理利用土地，對財產權造成損害，即屬裁量濫用。00地號土地分割後，00-0地號土地面積僅為0.11平方公尺，依臺北市畸零地使用規則第2 條、第4 條規定成為畸零地而難以利用，產生交易性貶值，侵害原告財產權，更違臺北市畸零地使用規則致力促進畸零地與相鄰土地合併使用之立法意旨，裁量顯有濫用。
⑷、系爭土地之逕為分割，既於法無據。因此，系爭土地與00、
00-0地號土地，仍為同一土地，實際面積應為52平方公尺，且非道路用地或既成道路，原處分之記載顯與事實不符；縱非同一土地，面積實際為4.69平方公尺（含屋簷則為5.06平方公尺），而非被告所稱之8.28平方公尺。又分割前之00地號土地，地目為建，原處分認為係道路用地，與事實不符，且系爭土地從未供公眾通行，並非既成道路。
２、原告無償提供系爭土地予○○里里長辦公室供里民休息使用，里長依職權在系爭土地增建花圃並設座椅，供里民休憩使用，符合土地稅減免規則第8 條第1 項第10款免徵地價稅之要件。
３、原告曾因系爭土地與00地號土地為第三人謝○○占用，臺灣士林地方法院提起拆屋還地訴訟（案號該院102 年訴字第1524號），士林地院曾囑託地政事務所測量，繪有土地複丈成果圖。被告所稱8.28平方公尺的建物面積有誤，該建物應該是位於系爭土地與鄰地交界處。
４、聲明求為判決：
1 訴願決定及原處分均撤銷。
2 訴訟費用由被告負擔。
三、被告主張略以：
１、102 年10月25日，被告會同臺北市政府地政局現場勘查並丈量，發現系爭土地部分面積8.28平方公尺有建物占用及架設圍籬，未供公眾通行使用，不符土地稅減免規則第9條免徵地價稅規定，依土地稅法第14條、第19條及土地稅減免規則第24條第1 項規定，自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅，自屬有據。103 年7 月8 日，被告再次勘查系爭土地使用情形，土地上建物及圍籬雖已拆除，為空地狀態，但未與使用中土地隔離，亦不符土地稅法第19條後段免徵地價稅之規定。
２、地上建物拆除後，原告並未依土地稅減免規則第24條第1 項規定重新申請，系爭土地事後的變更，即與原處分認事用法無涉；又系爭土地原遭建物占用部分，經臺北市大同區國順里里長103 年7 月24日表示，該部分未提供該里辦公處使用，原告所稱無償供國順里辦公處使用，並不足採。另系爭土地之逕為分割是否違法，非被告權責，系爭土地原既有部分為建物占用及架設圍籬，即使未分割登記，分割前土地所占面積亦不符土地稅減免規則第8 條第1 項第10款及第9 條免徵地價稅之規定。
３、聲明求為判決：
1 原告之訴駁回。
2 訴訟費用由原告負擔。
四、本院的判斷：
１、土地稅法第1 條規定：「土地稅分為地價稅、田賦及土地增值稅。」第3條規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：
一、土地所有權人。……前項第1 款土地所有權……；其為分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人；……」第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6 計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」可知，經都市計畫編為公共設施保留地之土地，其地價稅係分為按千分之6 優惠稅率計徵及免徵兩種情形。而都市計畫公共設施保留地如合於未作任何使用，並與使用中之土地隔離之免徵地價稅要件，則應由納稅義務人依土地稅減免規則第24條規定之期限提出申請，始得免徵，逾期申請者，自申請之次年（期）起免徵。申請前已繳納之地價稅，不得請求退還，亦有最高行政法院100年度3月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨可參。
２、再者，都市計畫是指在一定地區內有關都市生活之經濟、交通、衛生、保安、國防、文教、康樂等重要設施，作有計畫的發展，並對土地使用作合理的規劃。都市計畫中並視實際情況，指定道路、公園、學校等公共設施用地。此等用地在未經取得供興闢公共設施使用前，即為公共設施保留地，而取得的方式，有購買、徵收、區段徵收、市地重劃、交換或容積移轉等多種。
３、本件如事實概要欄所載之事實，有00、00-0及系爭土地登記謄本、現場照片、台北市政府80年4 月15日府工二字第80017420號發布實施本市都市0000000路、○○○路、○○○路、○○○路所圍地區細部計畫（第二次通盤檢討）案計畫圖說，並自80年4 月16日零時起生效之公告及所附資料、擬定○○○路、○○○路、○○○路、○○○路所圍地區細部計畫暨配合修訂主要計畫案68.05.28府工二字第16051號及配合修訂主要計畫圖、占用建物示意圖、土地使用分區申請及查詢系統分區單筆查詢結果表、地價稅課稅明細表、分割前30地號臺北市都市土地卡等附於原處分卷可稽，為可確認之事實。而臺北市建成地政事務所（以下簡稱建成地政事務所）受士林地院囑託，就第三人之建物占用原告所有30地號土地及系爭土地為測量之結果，該建物占用00地號土地及系爭土地的位置即係前揭複丈成果圖斜線部分，面積計
18.7平方公尺，復有建成地政事務所複丈日期103 年2 月11日之複丈成果圖附於本院卷第81頁可參。佐以觀察該複丈成果圖，成果圖中的斜線部分即建物位置，占用系爭土地的面積明顯大於占用00地號土地的面積，足見系爭土地中經他人建物占用的部分，面積至少是9.35平方公尺以上（18.7÷2＝9.35）。據此，系爭土地既係○○○區○道路用地之都市計畫公共設施保留地，其中建物占用面積至少9.35平方公尺以上，則被告103 年1 月9 日所為「系爭土地面積中8.28平方公尺部分（原告各持分面積2.76平方公尺）應自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅」之處分，依前開規定意旨，於法即無違誤。原告主張建物占用系爭土地之面積，實際為4.69平方公尺（含屋簷為5.06平方公尺），並無可採；其表示系爭土地未供公眾通行，非既成道路等語，無涉系爭土地中8.28平方公尺是否應改按公共設施保留地稅率課徵地價稅之判斷；其所稱系爭土地由國順里里長辦公室供里民休息使用與系爭土地由第三人之建物占用，並非同一位置（見原處分卷所附系爭土地現場照片），原告以此主張系爭土地由第三人之建物占用的部分，符合土地稅減免規則第8 條第1 項第10款免徵地價稅規定，亦無可取。
４、至原告表示原處分是多階段行政處分，臺北市政府地政局就系爭土地逕為分割的決定，也是本件的審查範圍乙節。經查：
⑴、所謂多階段處分是指行政處分的作成，須二個以上機關本於
各自職權共同參與而言，此時具有行政處分性質者，乃屬最後階段之行為，至於先前階段之行為，除非法規明定其他機關之參與行為為獨立之處分，或其參與行為（許可或同意）依法應單獨向相對人為之，亦視為行政處分外，原則上為內部意見之交換。
⑵、又人民依法成立的租稅債務，是因為實現稅法的構成要件，
而租稅主體、租稅客體、歸屬、計稅標準及適用稅率，即為租稅構成要件之要素。地價稅是財產稅，是以土地為標的，依土地的客觀價值標準，向土地所有權人或典權人定期徵收的一種土地稅。稽徵機關對於地價稅之核課決定，端視地價稅之租稅構成要件是否合致，而依都市計畫法第23條及平均地權條例施行細則第3 條規定，於都市計畫細部計畫核定發布實施後，辦理地籍分割測量，並將道路及其他公共設施用地、土地使用分區之界線測繪於地籍圖，再交地政機關據以逕行辦理地籍測量及分割登記等事宜，目的在於釐清不同使用分區分界，並不是稽徵機關判斷地價稅之租稅構成要件是否合致的要件，二者彼此間並沒有先前階段與最後階段之關係。原告主張被告就系爭土地中8.28平方公尺部分，作成應自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅之處分，是多階段處分，都市計畫主管機關辦理地籍分割測量，並交地政機關據以逕行辦理地籍測量及分割登記之逕行分割決定，也是本件地價稅爭訟之審查範圍，容有誤解，並不可取。
五、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告就系爭土地面積中8.28平方公尺部分（原告每人各持分面積2.76平方公尺）作成應自103 年起改按公共設施保留地稅率課徵地價稅之決定，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。
七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 4 月 23 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 鍾啟煌法 官 蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 4 月 23 日
書記官 陳清容