臺北高等行政法院判決
104年度簡上字第86號上 訴 人 力信國際實業有限公司代 表 人 梁錦玲（董事）訴訟代理人 廖湖中 律師被 上訴 人 財政部關務署臺北關代 表 人 劉明珠（關務長）訴訟代理人 段澤球
廖浩丞上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人不服臺灣桃園地方法院中華民國104 年3 月20日103 年度簡字第78號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、事實概要：上訴人委由傑盟航空貨運承攬有限公司，於民國100年5月8日至101年1月6日間，向被上訴人報運進口生鮮蔬果等貨物計九批（係空運方式，報單第CD/00/264/01516 、CD/00/264/01577 、CN/00/264/00609 、CN/00/264/00683、CN/00/264/00815 、CD/01/264/00023 、CD/00/264/0164
0 、CN/00/264/00659 及CD/00/264/01708 號），經以貨物查驗（C3）方式徵稅放行。嗣經財政部關務署基隆關（下稱基隆關）事後稽核之結果，以102 年4 月17日基機字第1021011183號函送被上訴人，略以：上訴人涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值，逃漏進口稅費情事。被上訴人遂依海關緝私條例第37條第1 項、第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1 項第7 款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表營業稅法第51條第1 項第7 款違章情形二及貿易法第21條第1 項等規定，以102 年第00000000、000000
00、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000號處分書（以下合稱原處分）對上訴人追徵所漏進口稅費計新臺幣（下同）120,630 元，並按所漏進口稅額處以2 倍之罰鍰計227,368 元、按所漏營業稅額處以0.5 或0.6 倍之罰鍰計19,021元。上訴人不服，申請復查，案經被上訴人審核結果，認為無理由，乃於103 年1 月10日以北普法字第1021030263號復查決定駁回，上訴人不服，提起訴願亦遭駁回。上訴人猶不服，提起行政訴訟，經原審法院以103 年度簡字第78號判決（下稱原判決）駁回上訴人之訴，上訴人猶未甘服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：㈠按當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證責任，民事
訴訟法第277 條前段定有明文，並為行政訴訟法第136 條規定所準用，再當事人主張之事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，亦有最高行政法院36年判字第16號判例可參。次按最高行政法院75年判字第309 號判例要旨：行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予以處罰，則為二者所應一致。另參照最高行政法院89年判字第
655 號判決：「查稅捐稽徵機關就其核稅或科處罰鍰之基礎事實存在，應負舉證責任，縱然依法律規定或其他事實，可推定基礎事實存在，如納稅義務人能提出反證，則依舉證責任轉換之法理，仍應由稅捐稽徵機關負舉證責任。」。
㈡查韓國Summer Hill 公司、日本ODAC公司確於進口前自行修
正報關INVOICE 價格，並非上訴人自行修正，有前揭公司出具之說明書及經我國駐該國單位認證之證明書可稽。其中韓國Summer Hill 公司出具之致台灣基隆海關證明書載100 年空運進口九筆因市場價格波動及市場競爭價格於進口前修正報關INVOICE 價格即載報單號：第CD/00/264/01516 號韓國蔬果，報關金額：343 美金無誤、第CD/00/264/01577 號韓國蔬果，報關金額：381.2 美金無誤、第CN/00/264/00609號韓國蔬果，報關金額：773.5 美金無誤、第CN/00/264/00
683 號韓國蔬果，報關金額：502 美金無誤、第CN/00/264/00815 號韓國蔬果，報關金額：1011美金無誤、第CN/00/264/01640 號韓國蔬果，報關金額：316 美金無誤、第CN/00/264/00659 號韓國蔬果，報關金額：250.5 美金無誤、第CN/00/264/01708 號韓國蔬果，報關金額：277.5 美金無誤，上開說明書亦載：「CD/00/264/01516 、CD/00/264/01577、CN/00/264/00609 、CN/00/264/00683 、CN/00/264/0081
5 、CD/00/264/01674 、CN/00/264/01640 、CN/00/264-/00659、CN/00/264/01708-Summerhill didrevised the 9shipment invoice ,for market price change reason ，…」（詳韓國Summer Hill 公司說明書第5 至9 行、第14至15行）。日本ODAC公司出具之致台灣基隆海關證明書載於台灣10
0 年空運進口─一筆因市場價格波動及市場競爭價格於進口前修正報關INVOICE 價格即載報單號碼：CN/01/264/00023日本空運鴻喜菇，報關金額39萬日元無誤，出具之說明書及經我國駐該國單位認證之證明書亦記載係該公司自行修正INVOICE 價格，證明上揭公司確於進口前自行修正報關INVOIC
E 價格，並非上訴人自行修正。㈢上訴人報運上揭進口蔬果，確因市場價格波動、賣場促銷等
市場競爭價格因素，另上訴人需經常前往韓國、日本等產地看貨，上揭公司經常為上訴人代墊差旅費、或上訴人預付差旅費給上揭韓國、日本公司、或償還前期欠款、或預付多筆貨款、或為保障供貨、或颱風季節緊急採購等因素，且眾所周知蔬果受天候之影響，價格時有波動，並且波動劇烈，所以有匯款金額和報關INVOICE 價格不同之情形。如韓國SummerHill公司出具之說明書及經我國駐該國單位認證之證明書亦載: 「Summerhill Co.,Ltd each time sent invoice ma
il to have the quotation to Nobuinternational Co .,L
td ,is the estimate price from Korea grower ,but whe
n items ready to ship, will always change the invoic
e For Typhoon reason or its because of auction marke
t price is different everyday ,So When Summerhill received the money TT from Nobuinternational Co . ,Ltd
,most of the amount will more then invoice ,for weneed to prepare to buy for next shipment ,and also f
or the unsteady pricing during the season .That willmake the invoice amount and TT amount so different ,
and also extra money did not transfer back to taiwan
for need to pay our company and Nobuinternationalperson ,when they come to Korea ,Hotel fee and rest
of the expense .」（韓國Summer Hill 公司說明書第19至30行），證明確因上揭因素，而有匯款金額和報關INVOICE價格不同之情形，該公司確於進口前自行修正報關INVOICE價格，並非上訴人自行修正。
㈣上訴人已提出韓國、日本之外國公司確於進口前自行修正報
關INVOICE 價格，有前揭兩家公司出具之說明書及經我國駐該國單位認證之證明書可稽，參照最高行政法院89年判字第
655 號判決，依舉證責任轉換之法理，仍應由被上訴人負舉證責任。惟被上訴人並未舉證，即逕認上訴人涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值、逃漏進口稅費情事，並認有違貿易常規等節，顯係被上訴人不了解國際貿易實際運作而自行臆測之詞，且顯違前揭最高行政法院判決及判例要旨。
並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰…一…二虛報所運貨物之品質、價值或規格。三繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。…」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第37條第
1 項及第44條所明定。次按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一…七其他有漏稅事實者。」及「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。…」分別為營業稅法第51條第1 項第7 款及貿易法第21條第1 項所明定。
上訴人報運貨物進口，涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值，逃漏進口稅費之情事，被上訴人依上揭法條論處，並無不合。
㈡基隆關查得銀行存檔發票及銀行結匯資料，上訴人亦按存檔
發票所載總金額如數匯予國外出口商，而經基隆關檢視報關時檢附之發票，其金額欄部分均有變造、塗改痕跡，且其載列金額相較查得之銀行存檔發票金額顯然偏低甚多，上訴人顯有繳驗變造發票、虛報貨物價值、逃漏進口稅費情事，上訴人亦未向基隆關提出新事證，其所執種種理由顯非事實。被上訴人依法追徵所漏進口稅額，並依相關法規核處，洵屬適法。
並聲明：上訴人之訴駁回。
四、原判決斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠證人張光宇（任職財政部關務署基隆關機動稽核組之課員）
於原審審理中，到庭證稱略以：當初是關務署調查稽核組以傳真電文通知本單位（指基隆關），就上訴人進口貨物價格偏低，請我們立案稽核，在查證中我們有調閱上訴人在中央銀行外匯局的匯款資料及結匯銀行（上訴人往來銀行）的存檔發票及結匯水單，發現銀行存檔發票及結匯水單與報關時檢附的報關發票單價與金額不符，貨名及數量則均相同，且發現其中兩張報關發票上的單價、金額有剪貼過的痕跡，且發現銀行存檔發票的單價金額也高於上訴人原報關時所申報的金額，所以我們認定上訴人有變造不實發票跟低報貨物價格。同時，我們也篩選出上訴人在台北關其他相同貨物的報關資料，也有相同情形，所以也通報台北關（即被上訴人）為處理。關務署的調查稽核組，會用電腦針對同樣商品的所有其他業者，在同時期進口的申報資料（尤其是價格）作比對，如果價格有異常，就會挑選出來通報各關區，本件當初就是這樣被通知的。至於異常的認定標準，通常是相差兩倍或三倍，如果只是差一兩塊錢，不會認為是異常，如果是差一兩塊錢，有時候也會注意或查證，但不像本案的價格差距太大。上訴人在去銀行押匯時，會提供真正的原始交易發票、裝箱單及原提單給銀行存證，這是最真實的資料，所以銀行存檔的發票，是真正交易的價格。本件上訴人報關時檢附的報關發票，有剪貼後影印的情形，但調閱其銀行存檔的發票，並沒有經過塗改或修改。本件是因為在調查過程中，查到上訴人有繳驗不實發票、虛報貨物價格的情形，因而以銀行存檔發票的價格來認定實際貨物的交易價格等語（見原審卷第71至73頁之103 年11月25日言詞辯論筆錄）。另觀諸原處分卷內所附上訴人當初申報時所提出之資料原本，可看出有明顯剪貼後影印的痕跡，亦即，在兩份commercial invoice商業發票上，其中一份的左下角很明顯可看出有一條直線，這是有覆蓋東西後影印的痕跡（見原處分卷二第23頁），另一份則是第12欄全部不見，且第7 欄的日期部分，其下方有明顯被蓋掉一部分的痕跡（見原處分卷二第7 頁），以上亦經被上訴人代理人當庭指陳明確（見原審卷第72頁背面筆錄），而經原審當庭以肉眼審閱上開資料即可發現確有上情無誤。此外，觀諸被上訴人原處分卷二第29頁至31頁，製有列出原申報單價（即上訴人所申報的單價）、增估後單價（即調查稽核組先估價的價格）及核估單價（即被上訴人查證的最後結匯水單上所登載的單價）之價格清表，該表內容經核與該卷內所附玉山銀行匯出匯款賣匯水單、匯出匯款申請書及玉山銀行所留存之commercial invoice，及進口報單等多份之內容相符（見原處分卷二內所附上開文件），亦堪信屬實。據上，足認證人張光宇之前揭證詞確屬有據，從而，被上訴人所認定：上訴人確有繳驗變造發票、虛報貨物價值進而逃漏進口稅費等情，亦足堪採信。
㈡上訴人雖另主張：報關時所提出之前開商業發票，係國外廠
商自行修改的報關價，並非上訴人自行修改，此有日本、韓國兩家國外廠商提出的證明書可證，上訴人跟這兩家國外廠商之前合作已經有一段時間，經常要去日、韓等地看貨，這些公司也經常替上訴人代墊差旅費，有時是上訴人預付差旅費，或償還前期欠款，或預付貨款，是為了保障供貨及颱風季節緊急採購，因為價格本來就會經常波動，所以國外廠商才會在進口前自行修改價格，這樣價格才會有競爭力等語。惟按諸目前實務上進口貨物之交易常情，外國公司在出貨後，就會將其在當地申報出口的資料傳給台灣的公司，再由台灣這邊的報關行去辦理申報（見原審卷第92頁筆錄）。經查，以本件編號CD/00/264/01708 之進口報單為例，其上所載進口日期、報關日期是100 年11月10日（見原處分卷二第24頁之報單右上角，又其上原申報之起岸價格為美金277.5 元），而該次上訴人匯款之玉山銀行匯出匯款賣匯水單的日期是100 年12月2 日（見原處分卷二第33頁，而此水單所載匯款金額為美金628.1 元），是可知上訴人是在報關放行之後才向國外匯款。則若依上訴人所述是外國公司在出口前就自行修改（降低）報關價格，則上訴人豈有可能還匯款超出2倍多的交易金額（若依其他報單以觀，甚至匯款金額有高出申報金額4 倍多之情）給國外公司？再者，若如上訴人所述，上訴人於上開期間之交易情形，在半年間，這9 次交易每次都是國外公司自己調降價格，且有些項次之金額調降甚至價差達到5 倍（見原處分卷二第54至55頁之結匯金額對照表），亦顯不合理。據上，足認上訴人之前開主張，顯不合理亦有違交易常情，自難憑採。
㈢至上訴人所提出兩家外國公司所出具之說明書，其中韓國Su
mmer Hill 公司略稱：Summer Hill 公司確有修改報關發票，係因該公司每次傳給上訴人的發票價格，是最早來自於韓國產地之報價，但如果到貨品準備出貨前發票會作修正，是因為颱風季節因素或市場價格變動，每天都會有不同報價，所以當該公司收到上訴人之預付款項，大部分比發票金額高，是因為要準備買下一批及準備因市場因素攀高時可以付款，…多餘匯款金額該公司並未匯返台灣，因上訴人到韓國看貨時，需要付飯店及差旅費用及其他支出等語；另日本ODAC公司之說明書則略稱：該公司進關之發票與上訴人匯款金額不同，係因緊急商品採買之必須，及到日本之差旅費等語（以上上訴人提出之譯本，附於原審卷第101 至102 頁、第10
4 頁）。則依上開外國公司所述，其預估發票的價格跟上訴人實際匯款的價格會有不同，分別係因其「颱風季節因素」、「緊急商品採買」等因素，惟衡諸常情，若遇颱風因素或緊急採買，則該產品之（國外）採購價格應會提高，此與上開進口產品卻都是調降價格之情形，並不相符。從而，原審認上訴人所提外國公司出具之說明書，核與本案經調查所得之前揭事證不符，已難採信，亦難據此對上訴人作有利之認定，因而為駁回上訴人之訴之判決。
五、上訴人上訴意旨略以：㈠韓國Summer Hill 公司、日本ODAC公司確因市場價格波動、
賣場促銷等市場競爭價格因素，另上訴人需經常前往韓國、日本等產地看貨，上揭公司經常為上訴人代墊差旅費、或上訴人預付差旅費給上揭韓國、日本公司、或償還前期欠款、或預付多筆貨款、或為保障供貨、或颱風季節緊急採購等因素，實際上是這些國外公司在進口前即自行修正報關INVOIC
E 價格，非上訴人修改，有前揭公司出具之說明書及經我國駐該國單位認證之證明書可稽，原判決置上揭情事不察，又未說明何以不查證之理由、且未斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並採認被上訴人僅以推測之詞予人處罰，認上訴人涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值、逃漏進口稅費情事，原判決顯有不適用行政訴訟法第189 條第1 項之違背法令、不適用行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277 條前段規定、最高行政法院36年判字第16號判例、最高行政法院75年判字第309 號判例之違背法令。
㈡原判決認有些項次之金額調降甚至價差達到五倍金額給國外
公司，顯不合理。但查第CN/00/264/00609 號、第CN/00/264/00659 號、第CN/00/264/00683 號、第CN/00/264/00815號合計為USD2537 元（773.5 ＋250.5 ＋502 ＋1011＝2537），匯款USD10258.5元，差距僅為4 倍、第CD/00/264/0151
6 號、第CD/00/264/01577 號、第CN/00/264/01640 號合計為USD1040.2 元（343 ＋381.2 ＋316 ＝1040.2），匯款USD10258.5元，差距僅為3.8 倍、第CN/00/264/01708 併第CN/00/264/01674 合計為USD592.5元（315 ＋277.5 ＝592.5）匯款USD628.1元，差距更僅為1.06倍、第CN/01/264/0002
3 號為日圓390000元，匯款日圓990000元，差距僅為2.5 倍（見原審卷原證七，財政部關務署基隆關查核資料），證明原判決所謂上訴人匯款價差達到5 倍金額給國外公司，與事實不符，為其推測之詞。且未斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，原判決顯有行政訴訟法第243 條第2 項第6 款規定判決理由矛盾之當然違背法令、不適用行政訴訟法第189 條第1 項之違背法令、不適用最高行政法院75年判字第309 號判例之違背法令。㈢被上訴人所謂經基隆關檢視報關時檢附之發票，載列金額相
較查得之銀行存檔發票金額顯然偏低甚多，係因上揭原因上揭公司於進口前自行修正報關INVOICE 價格，並非上訴人公司自行修正。被上訴人就本案所為陳述多為推測之詞，被上訴人將韓國Summer Hill 公司說明書自行譯為預估發票的價格跟上訴人實際匯款的價格會有不同，是韓國產地可能遇到颱風或市場價格波動，更違反經驗法則，是因台灣遇到颱風或市場價格波動，才有緊急採購及降價需求，上訴人在台灣之市場上價格才會有競爭力；韓國產地遇到颱風或市場價格波動，與台灣蔬果市場並無價格競爭力之關係，104 年1 月28日言詞辯論時上訴人表示被上訴人對翻譯有意見，上訴人可以找翻譯社來翻譯。原判決逕認此與上開九件之進口產品卻都是調降價格之情形，並不相符。從而，認為上訴人所提外國公司出具之說明書，核與本案經調查所得之前揭事證不符，已難採信。原判決置上揭情事不察，又未說明何以不查證之理由、且未斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並採認被上訴人僅以推測之詞予人處罰，或原審自行推測，逕認上訴人涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值、逃漏進口稅費情事，原判決顯有行政訴訟法第243 條第2 項第6 款規定判決不備理由及理由矛盾之當然違背法令、不適用行政訴訟法第189 條第1 項之違背法令、不適用行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條前段規定、最高行政法院36年判字第16號判例、75年判字第309號判例之違背法令。
六、本院經查：㈠按海關緝私條例第37條第1 項規定：「報運貨物進口而有下
列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物: 一虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二虛報所運貨物之品質、價值或規格。三繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四其他違法行為。」第44條規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿
5 年者，不得再為追徵或處罰。」營業稅法第41條規定：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」第51條第1 項第7 款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業: 一……七其他有漏稅事實者。」貿易法第21條第1 項及第2 項規定：「（第1 項）為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。但因國際條約、協定、慣例或其他特定原因者，得予免收。（第2 項）推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」㈡經查本案各報單與銀行結匯資料：
⒈進口報單第CN/00/264/00609 號，原申報起岸價格為美金
773.5 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年5月8 日，總金額為美金773.5 元（見原處分卷二第7 頁至第8 頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年5 月8 日，金額為2,
596.3 元（見原處分卷二第38頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名（除樣品外）亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒉進口報單第CN/00/264/00659 號，原申報起岸價格為美金
250.5 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年5月16日，總金額為美金250.5 元（見原處分卷二第20頁至第21頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年5 月16日，金額為97
9.4 元（見原處分卷二第39頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同。然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低，被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒊進口報單第CN/00/264/00683 號，原申報起岸價格為美金
502 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年5 月19日，總金額為美金502 元（見原處分卷二第10頁至第11頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年5 月19日，金額為2279.6元（見原處分卷二第40頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒋進口報單第CN/00/264/00815 號，原申報起岸價格為美金
1,011 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年6月3 日，總金額為美金1,011 元（見原處分卷二第12頁至第14頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年6 月3 日，金額為4,
811.2 元（見原處分卷二第41頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒌進口報單第CD/00/264/01516 號，原申報起岸價格為美金
343 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年9 月29日，總金額為美金343 元（見原處分卷二第1 頁至第3頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年9 月29日，金額為1,454.
6 元（見原處分卷二第50頁至第51頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒍進口報單第CD/00/264/01577 號，原申報起岸價格為美金
229 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年10月13日，總金額為美金229 元（見原處分卷二第4 頁至第6頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年10月13日，金額為1,106.
4 元（見原處分卷二第52頁至第53頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒎進口報單第CD/00/264/01640 號，原申報起岸價格為美金
316 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年10月27日，總金額為美金316 元（見原處分卷二第15頁至第17頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年10月27日，金額為1,419.
5 元（見原處分卷二第48頁至第49頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒏進口報單第CD/00/264/01708 號，原申報起岸價格為美金
277.5 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年11月10日，總金額為美金277.5 元（見原處分卷二第23頁至第25頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年11月10日，金額為62
8.1 元（見原處分卷二第35頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
⒐進口報單第CD/01/264/00023號，原申報起岸價格為日圓
390,000 元，上訴人所繳驗之商業發票日期為西元2011年12月18日，總金額為日圓390,000 元（見原處分卷二第18頁至第19頁）。惟查，依被上訴人查得之銀行匯款紀錄及上訴人匯款存檔之發票日期為西元2011年12月18日，金額為990,000 元（見原處分卷二第44頁至第45頁）。二者比對結果，發票號碼、日期完全相同，而品名亦完全相同，然上訴人繳驗與被上訴人之發票其各品項申報單價均較上訴人繳驗與銀行之發票所載之單價為低；被上訴人認上訴人有繳驗變造發票，並有低報貨物價格之情事，於法有據。
㈢按關稅法第29條規定：「（第1 項）從價課徵關稅之進口貨
物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。(第2 項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……（第5 項）海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」第30條規定：「進口貨物之交易價格，有下列情事之一者，不得作為計算完稅價格之根據：一、買方對該進口貨物之使用或處分受有限制。但因中華民國法令之限制，或對該進口貨物轉售地區之限制，或其限制對價格無重大影響者，不在此限。二、進口貨物之交易附有條件，致其價格無法核定。三、依交易條件買方使用或處分之部分收益應歸賣方，而其金額不明確。四、買、賣雙方具有特殊關係，致影響交易價格。前項第四款所稱特殊關係，指有下列各款情形之一：一、買、賣雙方之一方為他方之經理人、董事或監察人。二、買、賣雙方為同一事業之合夥人。三、買、賣雙方具有僱傭關係。四、買、賣之一方直接或間接持有或控制他方百分之五以上之表決權股份。五、買、賣之一方直接或間接控制他方。六、買、賣雙方由第三人直接或間接控制。七、買、賣雙方共同直接或間接控制第三人。八、買、賣雙方具有配偶或三親等以內之親屬關係。」是可知從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格係以關稅法第29條第1 項所規定之交易價格為主要核估依據，而所謂交易價格，依同條第2 項之規定，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，惟如有符合關稅法第30條規定進口貨物之交易價格不得作為計算完稅價格之根據之情形之一者，自另當別論。
㈣查本件既經被上訴人查核上訴人100 年7 月至101 年2 月之
銀行結匯情形，發現上訴人在此期間計有本案9 批空運及3批海運進口案件（被上訴人係空運、海運併案查核），本件
9 批進口案經被上訴人查得銀行存檔發票及銀行結匯資料，且經比對（比對結果如前所述），顯見上訴人係按存檔發票所載總金額如數匯予國外出口商，則被上訴人認該筆應付且實付交易價格即為關稅法第29條中所稱之進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，即有所據。且查本件並無關稅法第30條各款規定之該進口貨物之交易價格不得作為計算完稅價格根據之情形，是被告據以認定交易價格及完稅價格，於法並無不合。至於關稅法第29條第5 項及第31條至第35條之規定，固規定海關對納稅義務人提出之交易文件或內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或於提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為未能依照關稅法第29條規定核定完稅價格時，始得依照順序按同法第31至35條規定予以核定。惟此等規定應適用於海關無法查得進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格而言。申言之，此際海關既無法查得該進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，而對納稅義務人提出之交易文件或內容不能信為真實時，則自無從核定進口貨物之交易價格及完稅價格，惟有依關稅法第31條至第35條之規定，次第按貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格、按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格、按國內銷售價格、按計算價格，或者依據查得之資料，以合理方法核定之。
㈤綜上所述，原判決已說明其認定事實之依據及得心證之理由
，對上訴人在原審主張如何不可採之論證取捨等事項，亦詳為論斷，對於本件應適用之法律所持之見解，核無違誤，且無判決不適用法規或判決理由不備之情形。上訴人仍執前詞，指摘原判決違法，核屬其法律上見解之歧異，要難謂原判決有違背法令之情形。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第236 條之
2 第3 項、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 11 月 3 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 洪 遠 亮法 官 徐 瑞 晃上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 104 年 11 月 3 日
書記官 林 苑 珍