臺北高等行政法院判決
104年度訴更一字第110號
106年11月9日辯論終結原 告 蕭永哲訴訟代理人 謝協昌 律師
藍雅筠 律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 江方琪上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國103年3月20日台財訴字第10313911830號訴願決定，提起行政訴訟，經本院104年9月1日103年度訴字第729號判決後，被告不服，提起上訴，經最高行政法院104年11月26日104年度判字第689號判決廢棄，發回本院更為審理，本院更為判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）關於補徵營利事業所得稅逾新臺幣玖拾伍萬肆仟陸佰肆拾陸元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔十分之七，餘由原告負擔。
事實及理由
一、原告起訴後，被告之代表人由李慶華依序變更為吳英世、王綉忠，茲據新任代表人具狀承受訴訟（本院卷第266、281頁），核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告經營套裝軟體設計業，未依規定申請營業登記，經臺灣高等法院檢察署智慧財產分署（下稱高檢署智財分署）查獲，通報被告審理結果，以原告未辦理民國96年度營利事業所得稅結算申報，乃依所得稅法第79條第1項規定，填具滯報通知書請原告於15日內補報，惟原告逾期仍未辦理，被告初查乃依查得資料核定96年度營業收入淨額為新臺幣（下同）42,667,275元，並依所得稅法第83條第1項規定，按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定全年所得額12,800,182元，應納稅額3,190,045元，另加徵怠報金90,000元。原告不服，申請復查，經被告102年8月5日北區國稅法一字第1020014295號復查決定（下稱原處分）未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經本院以103年度訴字第729號判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定），被告不服，提起上訴，經最高行政法院104年度判字第689號判決廢棄，發回本院更為審理。
三、本件原告主張：㈠原告確無在我國境內銷售「Alcohol 120%」軟體（下稱系爭
電腦軟體），俱無中華民國來源所得，被告作成原處分違法及其主張理由均無可採，原告就被告主張逐一反駁，說明如後:⒈被告未有任何證據得以證明原告有以IP位址211.21.98.6傳輸軟體授權碼予消費者。⒉縱令alcohol- soft.com網站有銷售系爭電腦軟體之行為，依97年度北院民公誌第000212號公證書（下稱212號公證書）已明確表示，該網站「只有一個」郵件伺服器（Mail server）即為mail.alcohol-so
ft.com，相對應之IP位址為195.136.126.86，顯非原告所申設之IP位址211.21.98.6。⒊依Quinton Mawhinney出具之聲明書可知，原告從未掛名於系爭網站上，亦無經營管理系爭網站，被告何以認定原告有以系爭網站在我國境內銷售系爭電腦軟體？⒋依臺灣新北地方法院（下稱新北地院）97年度自字第22號、99年度自字第17號及102年度自字第6號刑事判決可知，原告俱無在我國境內銷售系爭電腦軟體，更無可能構成所得稅法第8條第3款前段規定在我國境內提供勞務收取報酬之營業行為，被告憑空捏造判決書俱無內容。⒌被告所舉智慧財產法院（下稱智財法院）101年民著上更一字第1號判決現已遭廢棄而無任何法律拘束力，況且依前開廢棄判決內容斷無法證明原告於96年間有以我國境內銀行所開設之境外外匯存款帳戶（下稱OBU帳戶）收取銷售系爭電腦軟體之營業所得。⒍原告雖為系爭電腦軟體之其一研發者，但絕不等同有銷售系爭電腦軟體之營業行為；且依96年度北院民公誌字第001345號公證書（下稱第1345號公證書）第2頁之記載，可知「www.alcohol-soft.com」網站管理人係Paul Pullen並非原告。⒎被告所舉部分公證書均非公證人於「96年間」實際體驗之事實，姑且不論公證書內容為何，被告斷無其他年度作成公證書逕認96年間曾有發生此一事實。縱令依公證書內容亦無法確認及判定系爭網站由何人經營或管理，斷無被告所稱原告透過系爭網站從事營業行為等情，顯見被告所述完全不憑事證。⒏匯入款類別編號為匯款人所片面記載，僅係籠統說明作用，與實際匯款目的非當然一致，即使依匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，亦非必然屬於「貿易佣金及代理費收入」，匯款目的為何仍需以證據證明匯款用途，斷非得以該匯入款類別編號即逕自認定匯入款之性質。況且縱令依被告所主張匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，此即足證匯入款並非「營業收入」。⒐被告對於作成處分違規事實之存在負有舉證責任，原告並無證明自己有無違法事實存在之責任，斷不能以其未提出對自己有利之資料即推定有違法事實存在，足證被告無法證明原告於我國境內有提供勞務而獲取報酬行為，原告未於我國境內有來源所得。
㈡被告既主張依所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段規定認
定原告在我國境內提供勞務之報酬，就中華民國來源所得課徵之必要。對此，被告應就原告有無以我國境內作為勞務提供地、提供何種勞務予何人、有無在我國境內提供勞務而有獲取報酬等事實負證明責任，始符合所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段規定，絕非如被告所稱原告僅向中華電信股份有限公司（下稱中華電信）申設IP位址211.21.98.6即屬原告在我國境內提供勞務之行為，況且遍查本件卷證可知IP位址211.21.98.6並非系爭網站之郵件伺服器，被告從未提出任何一封從該IP位址發送關於銷售系爭電腦軟體之往來信件，何以認定原告有以該IP位址在我國境內銷售系爭電腦軟體，被告主張顯然不憑事證，要無可採。被告自原告提起本件訴訟迄今從未提出原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之具體事證，被告除了提出OBU帳戶匯款資料為證以外已無其他舉證，然新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決已認定OBU帳戶匯款並非原告銷售系爭電腦軟體之營業所得，足證被告作成原處分牴觸最高行政法院98年度判字第46號、98年度判字第589號、99年度判字第1048號判決及97年度裁字第3163號裁定意旨，原處分當屬違法，依法應予撤銷。
㈢被告應當對於原告有無構成所得稅法第8條第3款前段規定負
起舉證責任，則被告須就原告是否在96年間於我國境內利用網際網路方式銷售系爭電腦軟體而獲取報酬之營業或銷售行為負舉證責任，然被告從未舉證證明OBU帳戶款項為原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得。且依國家通訊傳播委員會函文及中華電信函覆資料均可足證IP位址211.21.98.6無法提供任何人連線上網購買系爭電腦軟體。再者，新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決已認定，OBU帳戶匯款金額與系爭電腦軟體每套售價皆無法吻合，足證OBU帳戶款項並非原告銷售系爭電腦軟體之營業所得。又依Quinton Mawhinney之聲明書所載，其從事Alcohol 120%開發及銷售，並在英國有繳納營業稅及開立發票；其為Alcohol Soft事業所有人、稅籍編號為
VAT GZ 000000000，Alcohol Soft網址www.alcohl-soft.com等情。綜上，被告應先就原告是否有於我國境內提供勞務或營業銷售行為、原告是否因而獲取報酬等所得稅法第8條第3款前段規定之租稅構成要件負舉證責任，被告自作成原處分迄今均未善盡舉證證明責任，僅以OBU帳戶匯款紀錄率論原告在我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得，明顯牴觸行政訴訟法第136條、民事訴訟法第277條、最高法院17年上字第917號、43年台上字第377號民事判例、最高行政法院98年度判字第46號判決等意旨，於法不合，原處分（含復查決定）均屬違法。
㈣原告雖主張為系爭電腦軟體其一研發者，但絕不等同有銷售
系爭電腦軟體之營業行為，被告究竟所憑事證或依據法條為何得以逕認創作行為逕認為銷售之營業行為？再者由第1345號公證書第2頁之記載可知「www.alcohol-soft.com」網站管理人為Paul Robert Pullen並非原告，縱令「www.alcohol-soft.com」網站有銷售系爭電腦軟體之行為，斷與原告無涉。再依第1345號公證書第2頁背面之記載，可知，原告申設IP位址211.21.98.6在IP位址195.137.236.100「之後」僅具「備用DNS查詢」性質，並非系爭網站之主伺服器。況依國家通訊委員會通傳資技字00000000000號函，亦可證原告申設之IP位址211.21.98.6既然無法提供網路瀏覽功能，更無法讓消費者透過此IP位址瀏覽「www.alcohol-soft.com」網站資訊進而有購買系爭電腦軟體之事實。因此，原告申設之IP位址211.21.98.6從未有提供不特定第三人有瀏覽網頁功能，被告斷非得以無法連線上網IP位址211.21.98.6逕認原告透過此IP位址管理系爭網站或於我國境內銷售系爭電腦軟體之行為。再由Paul Pullen或Quinton Mawhinney出具經外交部駐英代表處公證或民間公證人陳品豪證明「簽字屬實」之聲明書，亦可知原告俱無透過www.alcohol-soft.com網路在「我國境內」銷售系爭電腦軟體之營業行為。
㈤系爭網站之主要網域伺服器位置dns3.alcohol-soft.com（
195.137.236.100），註冊國家在丹麥、申請登記人為Alcoh
ol Soft公司、管理者為Pullen Paul，足證經營管理系爭網站之人為Paul Pullen，核與原告全然無涉。是以，被告自起訴迄今尚未舉證說明原告為系爭網站經營管理之人，原告斷無因經營或管理系爭網站而有從事銷售系爭電腦軟體之行為。原告既非Alcohol Soft公司負責人亦無實際經營或管理alcohol-soft.com網站之事實，被告究竟所憑事證為何，得以OBU帳戶匯款紀錄逕認原告有於我國境內從事營業行為等情，被告答辯主張明顯邏輯跳躍、與事實不符。至於被告主張OBU帳戶匯款係原告係以月結整筆彙整之交易模式取得云云，惟新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決可知，倘若真如被告所述OBU帳戶匯款金額係以月結整筆彙整而匯入（假設語），被告應舉證說明各匯款人Paul Pullen（Germany）、Quinton Mawhinney（Germany）、Quinton Mawhinney T/AAlcohol Soft（U.K）及Franzis-Verlag GmbH（Germany）與原告之法律關係為何、各匯款人係分別結算「幾套」、「個別售價多少」之系爭電腦軟體金額加以匯入OBU帳戶，絕非被告僅憑空言指述即恣意課徵高達上百萬元之稅捐。被告主張OBU帳戶96年間匯入款項共35筆（幣值均為歐元），然而系爭電腦軟體售價幣值卻為美元，縱令加以換算匯差後，明顯與OBU帳戶各筆匯款金額無法勾稽，顯見被告明知其無法舉證說明各筆匯款金額與原告銷售系爭電腦軟體行為有任何關連性，及匯款人之匯款原因為何，逕以憑空發想「原告銷售所得係以月結整筆彙整之交易模式取得」此一不實答辯，更顯被告所為原處分違法有誤。況且依新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決可知，OBU帳戶匯款紀錄俱無規律性、各匯款人匯款時間與原告於92年開立OBU帳戶時點相距甚遠，自無被告所稱原告以月結整筆彙整之交易模式等情。
㈥原告雖為OBU帳戶名義上申設者，但不等同原告對於OBU帳戶
有實質管領能力，又即便原告對於OBU帳戶有實質管領能力亦不等同OBU帳戶內款項為原告銷售系爭電腦軟體所得。又，被告主張所得稅法第8條第3款前段規定作為本件課徵規定，應當就原告在「我國境內」提供勞務收取報酬之營業行為負證明之責，即原告在我國何處受僱、原告在我國提供何種勞務、獲取報酬金額多寡加以舉證說明，被告對此均付之闕如並未善盡行政機關調查義務，反而以OBU帳戶不知名匯款紀錄逕認原告有在國外從事銷售系爭電腦軟體之行為，再依違憲違法之網路交易課徵營業稅及所得稅規範三、(二)、1、(2)規定，斷非以臆測方式推斷原告在國外從事營業行為（原告否認）逕認原告在我國境內有提供勞務獲取報酬之行為。再者，系爭OBU帳戶之匯入款類別編號為匯款人所片面記載，僅係籠統說明作用，與實際匯款目的非當然一致，即使依匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，亦非必然屬於「貿易佣金及代理費收入」，匯款目的為何仍需以證據證明匯款用途，斷非得以該匯入款類別編號即逕自認定匯入款之性質。況且縱令依被告所主張匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，此即足證匯入款並非「營業收入」，因此由被告此一主張反而足以證明被告原處分有關系爭OBU帳戶之匯入款均為「營業收入」之主張，要無可採。
㈦原告本件起訴請求撤銷被告所為96年度核課處分，被告自應
就原告在96年間有於我國境內從事營業行為而有銷售所得負證明之責。惟被告所舉四份公證書，包括97年度北院民公誌字第000326號公證書（下稱第326號公證書）、97年度北院民公誌字第000442號公證書（下稱第442號公證書）、97年度北院民公誌字第000647號公證書（下稱第647號公證書）、98年度北院民公誌字第001584號公證書（下稱第1584號公證書）均非公證人於「96年間」實際體驗之事實，姑且不論公證書內容為何，被告斷無以97年、98年間所為公證書逕認96年間曾有發生此一事實。因此，被告所舉第326號公證書、第442號公證書、第647號公證書、第1584號公證書與本件訴訟毫無相關亦不足採。退萬步言，縱令依被告所舉第326號公證書、第442號公證書、96年度北院民公誌字第000775號公證書（下稱第775號公證書）、第647號公證書、第1584號公證書等事證，斷無法證明原告於96年有在我國境內銷售系爭電腦軟體行為。依96年度北院民公誌字第000773號（下稱第773號公證書）、第326號等公證書可知，www.alcohol-soft.com網站從未將系爭電腦軟體銷售至我國境內，該網站僅在「國外」販售系爭電腦軟體，此一銷售行為既非在「我國境內」，當無本國人於「我國境內」提供勞務而有獲取報酬情形，核與被告課徵營利事業所得稅事件毫無所涉。退萬步言，縱令該網站於96年或97年間有供人下載系爭電腦軟體，該網站亦將銷售地區限制在「我國境外」，而今公證書請求人以迂迴方式變更國家所在地而在「我國境外」購得系爭電腦軟體，被告又何以將www.alcohol-soft.com網站「境外所得」逕認為係本國人在「我國境內」提供勞務獲取報酬，明顯違反所得稅法第8條第3款規定，於法不合。
㈧被告所舉智財法院101年民著上更一字第1號判決經最高法院
102年台上字第548號判決廢棄發回，前開判決認定事實已不復存在、俱無法律拘束力。退萬步言，縱令依遭廢棄之智財法院101年民著上更一字第1號判決內容可知，訴外人張永信雖曾於91年間匯款二筆美金予原告，但Alcohol Soft公司於92年3月21日始設立、OBU帳戶啟用時間92年4月23日，原告雖於91年間收受張永信之美金匯款，當時不論係Alcohol Soft公司或OBU帳戶均未成立或啟用，顯見與張永信於91年間匯款紀錄或是91年9月15日至92年9月14日Fubra公司與易碩公司（負責人為張永信）所約定匯付款項，核與原告有無於96年間以OBU帳戶收受銷售系爭電腦軟體所得，毫無相關。
復智財法院101年民著上更一字第1號判決內容雖表示Fubra公司分別於2003年3月20日匯款13,929.89英鎊及同年3月21日匯款14,650.22英鎊，惟OBU帳戶乃係「美元外匯活期存款」及「歐元外匯活期存款」，原告從未以OBU帳戶收取「英鎊」等情，況且OBU帳戶亦無顯示Fubra公司前開2筆英鎊匯款紀錄，因此，被告片面擷取判決內容卻明顯與自身主張相互矛盾，當無可採之處。況智財法院101年民著上更一字第1號判決遭最高法院廢棄發回於智財法院更審，現已確定之智財法院102年民著上更二字第1號判決認定Fubra公司所匯入2筆英鎊紀錄無法證明為Fubra公司銷售Alcohol產品之匯款。
綜上，被告自作成原處分以來從未依職權調查亦無法舉證說明原告於96年間在我國境內從事營業行為，原處分當屬違法應予以撤銷。
㈨被告從未提出原告申設IP位址211.21.98.6所發出任何一封
電子郵件，且遍查本案卷證未有具體事證得以證明IP位址
211.21.98.6可以「傳輸」授權碼予消費者供其下載，不容被告空言指述。另案已向中華電信函查其主旨為:「惠請將郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」﹝IP為中華電信公司所有之211.21.98.6﹞所發送92年至98年之郵件資料檢送本院供參，請查照。」，對此，由中華電信函復內容可知，被告主張銷售系爭電腦軟體之郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」並非中華電信之網域，原告斷無得以該郵件伺服器在「我國境內」銷售系爭電腦軟體，況且IP位址自始不具有查詢發送郵件資料之功能，被告所憑具體事證為何，何以認定原告有透過IP位址211.21.98.6傳輸授權碼予消費者之事實，請被告舉證以實其說。綜上，被告逕以推測、擬制方式認定原告以IP位址211.21.98.6傳遞銷售系爭電腦軟體之郵件往來，此一認定與本件查無任何一封從IP位址211.21.9
8.6發出電子郵件之客觀事證不相符合，被告主張全憑臆測，自無參採。
㈩依被告認定原處分（含復查決定）事實理由可知，原告於系
爭網站銷售「一種」商品即系爭電腦軟體（原告否認有銷售行為），顯見原告並無在同年度銷售二種以上不同商品之情事，自無同時經營電腦套裝軟體設計業及電腦套裝軟體零售業之可能，並不適用財政部63年7月23日台財稅第35377號函釋，是以，被告斷無得以選擇淨利率較高之電腦套裝軟體設計業之同業利潤標準淨利率30%核算認定。對此，被告於本院另案103年度訴字第725號105年3月2日準備程序筆錄當庭自承:「原告並沒有被告之前所述財政部函釋採用較高淨利率行業別的適用」，顯見本件同業利潤標準淨利率核定應無財政部63年7月23日台財稅第35377號函之適用，不容被告翻異其詞。況且被告向來主張OBU帳戶內款項為原告「銷售」系爭電腦軟體之營業所得（原告否認），既然為原告「銷貨」營業所得，又怎能同時為「設計」系爭電腦軟體之所得，明顯相互矛盾。然而「電腦套裝軟體設計業」同業利潤標準之所以高達30%，係因納稅義務人「設計」電腦套裝軟體是受到中華民國著作權法之法律保障，其為「設計」電腦套裝軟體之合法權利人，故「電腦套裝軟體設計業」才會高於「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準，基此，原告經法院確定判決認定並非合法享有系爭電腦軟體之著作權人，原告既非「設計」系爭電腦軟體之權利人，斷無得以適用「電腦套裝軟體設計業」同業利潤標準，被告身為稅捐機關豈能僅因電腦套裝軟體設計業之同業利潤標準相較於電腦套裝軟體零售業高，為達強行課徵原告稅負目的，作出課稅事實與行業類別相互牴觸之主張，洵無可採。是退萬步言，縱令依被告主張OBU帳戶為原告「銷售」系爭電腦軟體之營業所得（原告否認），至多僅構成「電腦套裝軟體零售業」行業類別，被告應依電腦套裝軟體零售業之同業利潤標準淨利率10%為核算認定。
依營利事業所得稅查核準則第29條第1款規定及被告自行發
布之稅務新聞可知，本件訴訟為被告課徵原告96年度營利事業所得稅及怠報金事件，被告應依96年度OBU帳戶每筆款項匯入日期「當時」之外幣即期匯率換算成新台幣為據，始符合實額課稅原則。又OBU帳戶於96年度既無辦理結匯，自無發生入帳匯率與結匯匯率變動所產生收益，不符合已實際發生之收益，縱令OBU帳戶有匯入款項亦無法認列為本年度之收益。退萬步言，縱令依被告主張得核算本件稅捐，應以96年度OBU帳戶每筆款項匯入日期「當時」外幣即期匯率換算成新台幣為據，而非以匯入日期毫無相干之99年1月25日高檢署智財分署通報函文日期為斷，明顯牴觸外幣換算之會計處理準則貳及參等規定。
從訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍於新北地院97年度自字第
22號刑事案件均證述Quinton Mawhinney透過OBU帳戶匯款相關報酬，足證原告僅協助Quinton Mawhinney代收轉付，原告並無獲得其他利益。再者，從原告於新北地院97年度刑智上訴字第7號刑事案件證述及原告於99年4月12日財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所談話筆錄陳述可知，其僅協助Quin
ton Mawhinney代收代付OBU帳戶款項。被告迄今仍未舉證說明原告有於我國境內銷售系爭電腦軟體之具體事證，甚至銷售幾套系爭電腦軟體與銷售價格均無法勾稽，顯見原告並無於我國境內銷售系爭電腦軟體而獲有利益。況且OBU帳戶款項均聽從Quinton Mawhinney指示逐一匯出轉付給訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、Duplex Secure Ltd、DT Soft Ltd、Paul Robert Pullen、Berman Artem、Rocket DividsonSoftware Ltd，且參諸訴外人洪玉龍、康孟莉及蕭正龍於刑事案件均表示Quinton Mawhinney係透過OBU帳戶匯款，其等並非受雇於原告，顯見OBU帳戶匯入款項並未留存至OBU帳戶內，原告僅係協助Quinton Mawhinney代收代付，並無因此受有其他利益。基此，被告斷無得以將OBU帳戶「全數」匯入款項逕認為原告在我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得。對此，原告依永豐銀行國外部98年4月13日提供AlcoholSoft公司該帳戶的開戶資料、歷史交易明細、自開戶日迄今之「匯出匯入」主檔明細資料，整理OBU帳戶於96年度依Quinton Mawhinney指示分別匯出金額予訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、Duplex Secure Ltd、DT Soft Ltd、Paul Rober
t Pullen、Berman Artem、Rocket Dividson Software Ltd，96年度匯出款項共計830,075.32歐元，另參諸被告主張OBU帳戶於96年度匯入款項共計為915,989.35歐元，顯見將OBU帳戶扣除代收代付款項後，96年度結餘金額85,914.03歐元。
被告於另案自認從未查獲原告於www.franzis.de網站有任何
銷售系爭電腦軟體行為，被告斷無得以OBU帳戶有Franzis-Verlag GmbH匯款紀錄逕認原告於96年度在我國境內有銷售系爭電腦軟體之事實，此一認定經鈞院104年度訴更一字第112號判決、最高行政法院106年判字第94號判決確認在案。再者，臺灣桃園地方法院103年度簡字第101號判決曾函詢我國駐慕尼黑辦事處無從得知匯款人Franzis-Verlag GmbH及匯款銀行「BAYERISCHE HYPO-UND VEREINSBANK AG」相關資料，被告亦無法舉證說明www.franzis.de網站與0BU帳戶匯款人Franzis-Verlag GmbH有何關係、是否為同一法人組織均不得而知，此一架設於「德國」之網站並非使用原告於我國境內申設IP位址211.21.98.6，縱令www.franzis.de網站於「我國境外」銷售系爭電腦軟體亦與原處分逕認原告是否於「我國境內」有來源所得完全無涉，況且正如被告自認其從未查獲原告於公證書上所載相關網站有銷售系爭電腦軟體之行為，逕以OBU帳戶內有匯款紀錄率認原告於我國境內有銷售系爭電腦軟體之營業所得，顯然是先射箭再畫靶，不符合所得稅法第3條第1項及第8條第3款前段等規定。基前所述，縱令被告主張有理由（假設語），惟經臺灣桃園地方法院103年度簡字第101號判決、本院104年度訴更一字第112號判決、最高行政法院106年判字第94號判決均確認「FranzisVerlag公司匯入之款項，並非原告透過系爭alcohol- soft.com網站銷售系爭軟體之收入」，是故被告主張96年度OBU帳戶匯款人Franzis-Verlag GmbH匯入金額包括(0) 00000000歐元12,990.09；(0) 00000000歐元1,675.40；(0) 00000000歐元2,000；(0) 00000000歐元12,155.01；(0) 00000000歐元25,337.26等5筆金額並非原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業收入，應予扣除。
本件原告於刑事案件所為之陳述，並非於本案之陳述，無論
其陳述之內容如何，於本案不發生自認之效力，斷不得作為被告逕認原告有於我國境內從事「電腦軟體設計業」之依據。況查被告於本院103年度訴字第727號於105年3月24日言詞辯論筆錄已自承:「除了原告於刑事陳述外，查無原告有任何實際從事關於設計、修改、測試及維護等積極事證」，由此足證被告無法證明原告有從事「電腦軟體設計業」。退萬步言，縱令依被告主張OBU帳戶款項為銷售系爭電腦軟體之營業所得（原告否認），原告至多僅構成「電腦套裝軟體零售業」，則應以OBU帳戶扣除代收代付後所餘85,914.03歐元為所得額計算，再以「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準淨利率10%，核課本件應納稅額等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。
四、被告則以：㈠依高檢署智財分署通報資料顯示，原告於境外設立Alcohol
Soft公司，透過網際網路（網站網址：www.alcohol-soft.com；IP位址分別為195.137.236.101及211.21.98.6）提供全球各地消費者上網訂購其撰寫之系爭電腦軟體，於確認消費者刷卡付費後，由原告藉由我國境內伺服器將軟體授權碼傳輸予訂購者，供訂購者於網站上下載訂購之軟體，以完成交易，而消費者刷卡支付之款項，則由國外代理商或銷售代表匯入由Alcohol Soft公司於OBU帳戶，又依Alcohol Soft公司股東名冊、永豐銀行（原臺北國際商業銀行國際金融業務分行）OBU帳戶約定書及董事會授權書所載，該公司之股東及董事均僅原告1人，是原告對於Alcohol Soft公司於我國銀行所開設之OBU帳戶有實質掌控能力，是原告於我國境內確有提供勞務收取報酬之營業行為，業如前述，此與Quin
ton Mawhinney是否為英國Alcohol Soft公司負責人、該公司是否於英國從事軟體開發與網路交易及英國Alcohol Soft公司之銀行帳戶是否由Quinton Mawhinney掌控各節無涉。
㈡原告確有透過網路銷售系爭電腦軟體之營業行為，論述如下
：⒈依原告於97年7月16日準備程序筆錄中供承：「與英國的Alcohol Soft公司合作，受僱去寫『Alcohol 120%』電腦程式和其他軟體程式及研發工作……我會負責國外交辦的更新工作」及92年1月29日委託北辰著作權事務所與安辰電腦股份有限公司（下稱安辰公司）訴訟和解函中自承獨立創作開發「Alcohol 120%」之電腦程式創著作等語，足認系爭電腦軟體係原告研發而成。⒉原告於103年4月24日新北地院準備程序庭供認：「……公證書上之網站http：//www.alcohol-soft.com販售之『alcohol 120%』（5429版），是被告蕭永哲參與設計的。……5.被告蕭永哲之父蕭靖安名義於89年間向中華電信申請固定型81P之ADSL（IP為211.21.98.0至21
1.21.98.7），並由被告蕭永哲提供其所有伺服器（位址IP為211.21.98.6）供alcohol-soft.com網域名稱使用，第1345號公證書……被告蕭永哲均同意該公證書記載屬實」。又新北地院95年度訴字第513號刑事案件承審法官於97年2月27日準備程序筆錄所載，針對www.alcohol-soft.com網站進行勘驗結果附卷列印畫面編號6與第1345號公證書相同，足認在網際網路上之www.alcohol-soft.com網站，分別係由使用上開IP位址195.137.236.101及211.21.98.6之不同人所使用、管理，且上開IP位址211.21.98.6之申設人，經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果確認原告為管理人。原告確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售電腦程式之營業行為。準此，被告依查得資料審認原告係在中華民國境內設有固定營業埸所（固定型IP〔211.21.9 8.6〕現為新北市○○區○○路○○○號4樓）之營業人，足堪採信。
㈢被告審認上開原告OBU帳戶之匯入款為原告提供勞務（撰寫
電腦程式）所收取之報酬，其事證如下：⒈原告於92年3月21日獨資在英屬維京群島設立Alcohol Soft公司，為該公司唯一持股董事，且為該公司負責人，以Alcohol Soft公司名義，於92年4月10日至95年4月24日分別在永豐銀行國外部各開立美元及歐元外匯活期存款OBU帳戶，足認原告對系爭OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力。⒉依原告於97年7月16日準備程序筆錄中供述：「我自己是英屬維京群島Alcohol Soft Co.Ltd的負責人，但是這個帳戶是用來做我個人財務管理及幫朋友做財務管理用的……」，又98年11月19日審判程序筆錄所載：「依據永豐銀行回覆法院之匯出匯入明細，Quinton幾乎每個月從德國及英國匯款入AlcoholSoft Co.,Ltd.設於永豐銀行OBU帳戶……證人蕭永哲答我個人受僱於Quinton，所以他會將開發軟體的所得給我，……」、「蕭永哲答……我個人報酬就會留在境外Alcohol Soft裡面」，足證該帳戶確為原告收受開發軟體所開設。⒊依永豐銀行提供之匯入匯款-主檔明細第34頁，由德國Franzis-Verlag GmbH匯入，受款人為「Alcohol Soft Co.,Ltd」，其地址為「4F,Nd000,0000000 Rd.00000000 City,Taipei,Tai
wan 220」，足證在國外匯款人眼中，係匯給住於臺灣臺北縣板橋市（現為新北市○○區○○○路○○○號4樓之原告，而非境外紙上公司。⒋高檢署智財分署查調Alcohol Soft公司開設OBU帳戶有「000-000-0000000-0美金外匯活期存款（舊帳號000-00-00000-0-00）」、「000-000-0000000-0歐元外匯活期存款（舊帳號000-00-00000-0-00）」及「000-000-0000000-0外匯綜合活期存款」等帳號，又匯入來源分別為Intercom.Inc（Japan）、Fubra Ltd（UK.）、Paul Pullen（Germany）、Quinton Mawhinney（Germany）、Quinton Mawhinney T/AAlcohol Soft（U.K.）、Franzis-Verlag GmbH（Germany）及Alcohol Soft（Germany）共7人，而匯入部分之央行匯入性質別均為「192」，根據中央銀行之「匯入匯款之分類及說明」，編號為「192」之項目為「貿易佣金及代理費收入」，其說明為「提供與貿易有關的服務所收取的佣金及代理費」。⒌依第326號、442號及775號公證書之公證人之體驗過程，原告係透過www.alcohol-soft.com網站及日本經銷商至amazon網路書局販售系爭電腦軟體交易資料。另依第647號公證書由公證人至www.franzis.de網站體驗結果，該franzis.de公司有販售系爭電腦軟體，又第1584號公證書，由公證人體驗結果可知，Quinton Mawhinney為Alcohol-soft網站之銷售及行銷人員，益證系爭OBU帳戶匯入款之匯款人Franzis-Verlag GmbH、Quinton Mawhinney（或Quinton Mawhinney T/AAlcohol Soft）及Alcohol Sof t公司，皆與販售系爭電腦軟體之營業行為有關。綜上，依原告陳述及上開資料顯示由Quinton Mawhinney、Alcohol Soft公司及Franzis-Verlag GmbH等人匯入原告之OBU帳戶款項係屬銷售系爭電腦軟體之所得，足堪信實。
㈣依照IETF（Internet Engineering Task Force）的RFC2182
規範（Requestfor Comments 2182，發展規範2182），網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務。從而，本件原告及PaulRobert Pullen為能符合規範以完成註冊，即以「dns3.alcohol-soft.com」、「gump.alcohol-soft.com」等兩部DNS伺服器各別對應「195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP，而完成DNS註冊，足證架設系爭網站之其中一伺服器係由原告向中華電信所申設之IP位置211.21.98.6。依第1358號公證書以IP位址211.21.98.6自全球網站查得結果為，系爭電腦軟體網站有二個IP，而該二IP均有效使用，且其唯一郵件伺服器IP（211.21.398.6）之申設人為原告，核認原告為系爭電腦軟體網站之管理人至為明確。鈞院查調本件郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」及「IP：211.21.98.6」所發送之郵件資料，經中華電信回覆，查無「mail.alcohol-soft.com」網域資料，且電子郵件系統僅紀錄信箱最近一個月的使用紀錄，且無法由IP位址查詢發送資料，惟依上開公證書第1358號以IP位址211.21.98.6自全球網站查得結果，足堪認定alcohol-soft.com所使用之郵件伺服器為IP位址211.21.98.6，爰此，上開回覆函尚不足以推翻智慧財產法院前開刑事判決書所認定之事實，亦無法作為原告未在我國境內提供勞務收取報酬之有利證明，原告主張，委無足採。
㈤又原告雖提示經駐英臺北代表處認證之文件，惟查該文件並
未敘明Alcohol Soft公司之實際營運狀況，且駐英臺北代表處認證書亦註明「茲證明本文件確經英國外交部D HODGES簽字屬實……文件內容不在證明之列」；至原告提示www.alcohol-soft.com網域名稱系統註冊人兼網站管理員Paul Rober
t Pullen及Quintion Mawhinney出具之委託代付款聲明書及中譯本，上開聲明書雖經臺北地院所屬民間公證人陳品豪事務所認證，惟該民間公證人之公證僅係證明影本或繕本與原本或正本相符，而文件內容是否符合真實均不在證明之列。綜上，原告提示之上開文件，尚不足以推翻智財法院前開刑事判決書所認定之事實，亦無法作為原告未在我國境內提供勞務收取報酬之有利證明，其主張核不足採。
㈥智財法院97年度刑智上訴字第7號刑事判決並不及於92年3月
以後犯罪事實，該刑事判決核與本件96度所得稅法事件無涉，且原告申設IP位址211.21.98.6僅具「備用DNS查詢性質」乙節，惟系爭軟體係由原告主導開發，且完整的軟體版本約於91年10月中即已完成並正式對外銷售，已據原告於92年1月29日委託北辰著作權事務所律師行文安辰公司負責人吳中民時表明：「本人於91年8月間，即與Daemon Tools Team簽約取得其所獨立創作開發之『Daemon Tools』虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，本人並據以自行獨立創作開發出『Alcohol 120%』之電腦程式著作」等語，且原告於智財法院97年度刑智上訴字第7號違反著作權法案件於98年11月19日審理時亦稱：「（問：
Alcohol 120%的程式，是誰創作的？）一個開發團隊創作的，我是其中一個創作人，其他團員是外國人，包括DT Soft的Daemon Tools，還有Lighting UK，其中Lighting UK跟我連繫的主要人員是Richard，還有Recdev，還有Rocket Division，還有Cdrtim ES，還有Duplex Secure，主要是這些人。（問：Alcohol 120%電腦程式是在何時完成的？）……完整的版本大概在91年10月中。（問：正式對外銷售是在91年幾月？）10月」等語。足證系爭電腦軟體完整的版本早於91年10月間即已完成且正式對外銷售，則原告何須受僱於Quinton，再由Quinton將原告開發系爭電腦軟體的所得給原告？又系爭電腦軟體之開發，尚有其他成員參與，包括DT Soft的Daemon Tools、Rocket Division等，其中Daemon Tools虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，係由原告於91年8月間取得，亦如前述，並非由Quinton取得授權，故有權販售系爭電腦軟體之權利人，是否係Quinton，洵非無疑。再者，原告本即於91年10月起即正式對外銷售系爭電腦軟體，倘謂原告長期坐視Quinton等人大肆銷售其已完整開發之軟體，卻不享有銷售之利益，尚須負有取得Daemon Tools專屬授權所生之義務，亦不符常情。另查原告自91年8月1日起至92年3月間侵害訴外人安辰公司著作權之犯罪事實業經臺灣板橋地方法院95年度訴字第513號判決有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月；上訴後由智財法院於98年12月17日以97年度刑智上訴字第7號判決撤銷改判，仍判處有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月；上訴後，由最高法院於99年5月6日以99年度台上字第2800號駁回上訴確定於100年9月19日執行完畢。又訴外人安辰公司於前開刑事案件附帶提起民事訴訟，請求原告賠償其損害，亦經最高法院101年度台上字第9號民事判決確定，原告應賠償安辰公司。又新北地院103年7月18日97年度自字第22號、99年度自字第17號及102年自字第6號刑事案件，新北地院合併審理判決，就原告違反著作權法亦認定原告擅自以公開傳輸之方法侵害訴外人安辰公司（即該案自訴人）之著作財產權等情，亦與本案之認定若合符節。被告得依稅法規定，本於職權調查，自行認定事實，依法核處。被告依查得資料一併就原告92年3月前後之出售軟體行為核處，並無違誤，原告所訴，容有誤解。查系爭電腦軟體以網際網路之方式公開傳輸銷售行為，本質上具有延續性，在系爭電腦軟體終止公開傳輸前，均屬公開傳輸行為之繼續。是原告以向中華電信申設之固定型IP〔211.21.98.6〕利用www.alcohol-soft.com網站提供全球消費者下載電腦軟體之事實，業經最高法院99年度臺上字第2800號及新北地院97年度自字第22號判決認定，另依原告提供之臺北地院所屬民間公證人陳品豪事務所100年度北院民公品字第00171號公證書附件有關原告所屬IP〔211.21.98.6〕已移除，又查新北市板橋區戶政事務所100年3月1日資料顯示原告於99年12月2日因上開刑事案件入監服刑，足證原告確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售之營業行為。綜上，被告以上開事證審認原告自91年8月起接續至99年12月2日止，係在中華民國境內設有固定營業埸所（固定型IP〔211.21.98.6〕現為新北市○○區○○路○○○號4樓）之營業人，足堪採信。依第1345號公證書第2頁記載網域伺服器排列順序由原告申設之211.21.98.6在195.137.236之後，僅足以證明Pullen.Paul亦為系爭電腦軟體網站管理人之事實，並無從認定原告申設之211.21.98.6，僅具備用DNS性質，另系爭電腦軟體網站對應之IP有二，分別為IP（211.21.98.6）及（195.137.236），而網域名稱對應之IP亦非不可變更，欲更改DNS/IP的設定只需申請網域時的密碼，即可自行變更DNS設定，24小時後，異動即生效。又依國家通訊傳播委員會102年5月31日通傳資技字第10200257880號函已明確指出DNS伺服器（包含主DNS伺服器與備用的DNS伺服器）的DNS服務功能項目之中，除不包含Web之功能，亦無法提供網頁瀏覽及網頁備份之功能。既然主伺服器與備用伺服器均無法提供網路瀏覽功能及網頁備份之功能，則不論是原告申設之IP（211.21.98.6），抑或Pullen.Paul管理之IP（195.137.236），應同此結果，若以此認定原告無法利用其申設之IP（211.21.98.6）供第三人瀏覽網頁，所以原告無販售系爭電腦軟體，卻認另一由Pullen.Paul可利用其管理之IP（195.137.236）於系爭網站為販售系爭電腦軟體之營業行為之認定，即乏依據，亦與國家通訊傳播委員會102年5月31日通傳資技字第10200257880號函不符，原告主張核不足採。另原告其他年度營利事業所得稅案件，業經本院103年度訴字第725、727、728號及104年度更一字第112號判決，對原告有以IP位址為211.21.98.6實際經營管理系爭網站之事實有相同之認定，併予陳明。
㈦原告主張96年度OBU帳戶匯款人Franzis-Veriag GmbH共5筆
匯款，並非原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業收入，應予扣除云云，惟查依Fubra公司所提供用於支付系爭電腦軟體相關款項給Martin Hsiao（Martin蕭，即原告）銀行帳號「000-00-00xxxx-1-01」顯見該帳戶之開設係屬營業專用。另依原告於97年7月16日準備程序庭筆錄中供述及98年11月19日審判程序筆錄所載，足證系爭OBU帳戶「000-000-000xxxx-1美金外匯活期存款（舊帳號670-60-0xxxx-1-00）」、「000-000-000xxxx-3歐元外匯活期存款（舊帳號670-60-0xxxx-1-01）」確為原告收受開發軟體款項所開設，是被告審認系爭OBU帳戶中匯入款均係屬原告之收入，自屬可採。又原告98年度營利事業所得稅事件，業經鈞院於106年3月21日以105年度簡上字第17號判決發回臺灣桃園地方法院審理；而97年度經最高行法院判決駁回確定在案，且按上開判決意旨及綜觀案關事證堪認系爭OBU帳戶係由原告掌控，用以接收其境外販售系爭電腦軟體所得之匯款，原告又未盡協力義務，說明並提出匯款人Franzis-Veriag GmbH所匯入之款項，無關原告販售系爭電腦軟體收入之事證，是被告認定上開帳戶匯入之款項均屬原告於系爭年度取得之營業收入，即非無據。爰此，系爭OBU帳戶內既有款項之匯入，依日常經驗法則即應認屬支付原告之收入，如果原告主張另有原因，就此等「變態事實」之真實性，自應履行依法負擔之協力義務，然其既為該等協力義務之拒絕，顯見不願將事證提出以利稅捐事實之釐清，被告就查得之事證範圍內審酌，認為就現存證據以觀，系爭OBU帳戶確屬原告所有，且為原告所能自行掌控，其對於系爭款項之進出原由，自應負協力義務及舉證之責任，惟原告既未能提示相關具體事證與證明，則被告依高檢署智財分署所通報查獲之銀行存款明細表存入金額核認係原告營業收入自無不合，原告主張尚難採據。
㈧至無法由每套販賣單價，勾稽比對匯入原告以Alcohol Soft
公司所申設OBU帳戶各筆匯款數額乙節，被告依上開事證審認原告核屬在我國境內提供勞務之營利事業，已如前述。又依網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函所載：「說明：……二、本公司『PC home Online』購物網站之經營模式，係於網站上刊載合作廠商所委刊之商品資訊供消費者瀏覽，消費者並可直接由該網站上之訂購機制訂購商品。三、……（一）本公司自91年8月起至93年5月向易碩科技有限公司（以下簡稱易碩公司）訂購『ALCOHOL 120%』商品共計85筆，訂購金額累計新台幣玖萬伍仟肆佰柒拾元整，但由於時間過久，本公司迄至發函日止尚無法查得案關進貨發票……」，另訴外人王文君91年10月21日下午4時01分至系爭www.alcohol-soft.com網站購買系爭電腦軟體，付款完成後同日下午11時01分收到payments@alcohol-soft.com寄發之確認付款電子郵件，同時提供相關序號，該郵件載明信用卡帳單會顯示由The Fubra Group請款，而王文君該筆交易於信用卡帳單上消費交易說明欄顯示The Fubra Group，另王文君94年5月20日之交易，透過PayPal付款亦同此情形，換言之，系爭www.alcohol-soft.com網站販售系爭軟體於網站上下載系爭軟體之交易透過位於alcohol-soft.com網站之郵件伺服器於付款成功後，寄送序號，價款則由其他收款單位處理，而觀之各匯入款項OBU帳戶之主體無非是銷售系爭軟體之公司（如Fubra公司等）或案關人，且匯入款項均係數千或數萬美元或歐元與單一軟體售價幾十歐元即不相等，準此，系爭軟體網站之各筆交易相對人係消費者，而系爭OBU帳戶之匯入主體係信用卡或銀行等收款單位非各消費者，收款單位係彙總批次匯款，而消費者係個別支付價款，二者自無從逐筆勾稽相符。又依智財法院101年9月20日101年度民著上更一字第1號民事判決書可知，依訴外人所提供之網路銷售模式而言，造成無法以每套販賣單價換算總套數之事實原因，與當事人之約定條款內容有別，是原告並未提供其他原因事實關係之佐證資料，證明其OBU帳戶所得之匯款並非銷售原告所撰寫之電腦程式之報酬，自堪認定上開匯入Alcohol公司款項，係因原告販售其撰寫電腦程式所分配之利益，自屬可採。是原告執以各筆匯款數額與系爭電腦軟體每套售價皆無法吻合，主張OBU帳戶款項非原告營業收入，尚難採憑。
㈨原告主張係依Quinton Mawhinney指示將OBU帳戶內匯入款項
轉付予訴外人洪玉龍、康孟莉及蕭正龍，足證原告僅係協助Quinton Mawhinney代受轉付，OBU帳戶款項絕非原告在我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得乙節，經查原告確有透過網路銷售系爭電腦軟體之營業行為及系爭OBU帳戶係為原告之營業收入等審認依據，詳如前述。又原告長期居住在中華民國境內，透過中華電信之IP位址211.21.98.6，申設地點新北市板橋區於系爭www.alcohol-soft.com網站販售系爭軟體，核其營業行為係長期反覆（期間自92至98年度），原告雖未辦理登記，既有營業行為，即核屬所得稅法第3條規範之營利事業。準此，依營利事業所得稅查核準則第18條之2規定，被告以原告迄未提示相關事證證明代收轉付屬實，其所收款項應列為營業收入處理，並依同業利潤標準核計其所得額，並無不合，原告所訴核不足採。另參行政法院39年度判字第2號判例意旨，原告於另案雖提示康孟莉之雇用證明乙紙，惟查該證明所載Quinton Mawhinney只是英國AlcoholSoft公司之經理人，並非負責人，且英國Alcohol Soft公司若為康孟莉之雇主如需給付報酬，應直接給付與康孟莉即可，何需轉由他人為之，原告迄今尚未提出證據，證明康孟莉所提供勞務之具體內容為何及與受領報酬之關聯性，該雇用證明僅為私文書，尚不足證明原告主張為真實。另原告主張匯出款應扣除乙節，惟按所得稅法第24條規定，原告須提示相關事證證明該每筆匯出款性質係屬與營業有關之成本費用、損失及稅捐才得於營業收入中減除之，惟迄今原告並未提供相關證明文件供被告審酌，此部分致無減除之餘地。
㈩原告主張縱令其OBU帳戶款項為銷售系爭電腦軟體之營業所
得，應依96年度OBU帳戶每筆款項匯入日期之外幣即期匯率予以換算新臺幣及按「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準淨利率10%予以核定96年度之所得額乙節，惟原告96年度並無長期出境之紀錄，依前述查得資料顯示，原告利用alcohol網站提供全球消費者付費訂購系爭電腦軟體，再由原告透過境內所申請設立之網路IP位址211.21.98.6傳輸授權碼予消費者供其下載訂購之軟體使用，以完成交易，系爭銷售勞務之提供地核屬我國境內，而原告成立境外Alcohol Soft公司，主要目的係利用其OBU帳戶作為國外代理商或銷售代表匯入款項之用，是原告於我國境內確有提供勞務收取報酬之營業行為，自應依法辦理營業登記及結算申報課徵所得稅之事證甚明。倘若原告主張上開銀行帳戶之匯入款項非屬原告於我國境內提供勞務收取之報酬，即應就其主張提出具體佐證資料供核。然其既為該等協力義務之拒絕，顯見不願將事證提出以利稅捐事實之釐清，被告就查得之事證範圍內審酌，認為就現存證據以觀，原告於我國境內確有提供勞務收取報酬之營業行為，自應依法辦理營業登記及結算申報課徵營利事業所得稅。另本院對原告其他年度判決均審認應以每筆款項匯入日期匯率計算新臺幣，復按「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準淨利率10%核算所得額。從而，被告依查得資料及本院其他年度判決結果，以原告經營電腦套裝軟體零售業，未依規定申請營業登記，亦未辦理96年度營利事業所得稅結算申報，重行核算96年度營業收入淨額為41,034,380元，復因其未能提示帳簿憑證供核，遂按該業（行業標準代號：4731-12）同業利潤標準淨利率10%，原核定全年所得額12,800,182元，應予追減8,696,744元，變更核定全年所得額4,103,438元及應納稅額1,015,859元。
本件原告未辦理96年度營利事業所得稅結算申報，經被告依
所得稅法第79條規定，填具滯報通知書請原告於15日內補辦結算申報，該通知書於100年3月9日合法送達，惟原告未依限辦理補報，被告乃依所得稅法第108條第2項規定，按重行核定應納稅額1,015,859元加徵20%怠報金，因最高不得超過90,000元，遂核定怠報金90,000元並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、查兩造主要爭點在於：原告有無在我國境內透過網路銷售「Alcohol 120%」電腦程式之營業行為？原告OBU帳戶之匯入款是否為原告提供勞務所收取之營業收入？被告按同業利潤標準淨利率核定30%，原告96年度全年營利事業所得額12,800,182元，應納稅額3,190,045元，另加徵怠報金90,000元，是否適法？
六、本院之判斷：㈠查稅部分：
⒈按「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課
徵營利事業所得稅。」、「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：一、……三、在中華民國境內提供勞務之報酬。」、「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第3條第1項、第8條第3款本文、第79條第1項前段、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。
⒉又財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布系爭
網路交易課徵規範，其中三、（二）、1、（2）規定：「三、所得稅課稅規定……（二）向註冊機構申請取得網域名稱及網路位址並自行架構網站，或向網路服務提供業者、其他提供虛擬主機之中介業者承租網路商店或申請會員加入賣家，藉以銷售貨物或勞務取得代價：1.……利用網路接受上網者訂購無形商品，再藉由實體通路提供服務或直接藉由網路傳輸方式下載儲存至買受人電腦設備運用或未儲存而以線上服務、視訊瀏覽、音頻廣播、互動式溝通、遊戲等數位型態使用所收取之費用：……（2）在中華民國境內有固定營業場所及營業代理人之營利事業、教育、文化、公益、慈善機構或團體或其他組織或中華民國境內居住之個人，提供上項服務予中華民國境內或境外買受人所收取之費用，應分別依所得稅法第3條或第2條規定課徵營利事業所得稅或綜合所得稅。」上開規範係財政部為處理利用網路在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物之營業稅課徵，及營利事業或個人利用網路從事交易活動之所得稅課徵案件更具體化而訂定之技術性、細節性行政規則，且符合法律規定之範圍及目的，核與立法意旨相符，並無違反法律保留原則，行政機關自得予以適用。故原告主張原處分違反租稅法律主義、法律保留原則及權力分立原則云云，委無可採。
⒊稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張
權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號判決參照）。故依前揭舉證責任分配原則，稽徵機關對於課稅構成要件事實負有舉證責任，然因稅務案件課稅資料多為納稅義務人所掌握或管領，若其未據實提供稅捐稽徵機關查核，稅捐稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，故由稅捐稽徵機關耗費國家資源自行蒐集調查，非但不符經濟與便宜原則，甚至常徒勞無功，任由納稅義務人袖手旁觀，坐享其有利之結果，無異於鼓勵逃漏稅，有違租稅公平原則。是納稅義務人未能善盡稅法上課予其之協力義務或未按事實為完全且真實之陳述者，如稅捐稽徵機關就課稅構成要件事實為相當證明，綜觀有關之事證情況，客觀上可認納稅義務人有該經濟活動及利益歸屬者，應減輕稅捐稽徵機關之舉證責任而可認其已盡相當舉證責任（司法院釋字第537號解釋意旨及最高行政法院100年度判字第1300號、100年度判字第952號、本院102年度訴字第1359號判決意旨參照）。
㈡查本件原告未依規定申請營業登記，於96年間經營套裝軟體
設計業，經高檢署智財分署查獲，通報被告審理結果，以原告未辦理96年度營利事業所得稅結算申報，乃依通報資料核定營業收入淨額42,667,275元，按該業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定全年所得額12,800,182元，應納稅額3,190,045元。原告則主張並未透過網路銷售「Alcohol 120%」電腦程式之營業行為云云。爰就原告是否有在我國境內透過網路銷售「Alcohol 120%」電腦程式之營業行為？原告OBU帳戶之匯入款是否為原告提供勞務所收取之營業收入？被告按同業利潤標準淨利率核定30%，原告96年度全年營利事業所得額12,800,182元，應納稅額3,190,045元，另加徵怠報金90,000元，是否適法？逐一判斷如下。
㈢關於原告是否有在我國境內申設之IP及伺服器，於alcohol-soft.com網站銷售軟體之營業行為之爭點：
1.本件之網路交易模式說明：⑴經查，本件系爭軟體產品「Alcohol 120%」，係由原告所
主導開發，且完整的軟體版本約91年10月中已完成並正式對外銷售。此有原告於92年1月29日行文予案外人安辰公司負責人吳中民時表明：「本人於91年8月間，即與Daemo
n Tools Team簽約取得其所獨立創作開發之『Daemon Tools』虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，本人並據以自行獨立創作開發出『Alcohol 120%』之電腦程式著作」等語在卷可稽（見原處分卷三第24、26頁）。亦有原告於智財法院98年11月19日審判程序中表明：「（問：Alcohol 120%的程式，是誰創作的？）一個開發團隊創作的，我是其中一個創作人，其他團員是外國人，包括DT SOFT的DAEMON TOOLS，還有LIGHTING UK，其中LIGHTING UK跟我連繫的主要人員是RICHARD，還有RECDEV，還有ROCKET DIVISION，還有CDRT IMES，還有DUPLEX SECURE，主要是這些人。」、「（問：Alcohol 120%電腦程式是在何時完成的？）……完整的版本大概在91年10月中。」「（問：正式對外銷售是在91年幾月？）10月。」等語在卷可佐（見原處分卷三第259-260頁）。
⑵次查，系爭軟體於91年10月起正式對外銷售，且以傳送產
品「序號」給買受人的方式，使買受人取得產品序號後，藉由該序號而獲得正式版本的使用權限，其銷售管道則包含我國境內及境外地區。此有刑案證人即被告張永信於審判程序中證承：「（問：根據蕭永哲所述是在91年10月開始對外銷售，這個時間點有沒有錯？）是。」（見原處分卷三第259頁）、「（問：易碩公司是在何時設立登記？）登記是91年3月22日」、「（問：易碩公司主要的業務是什麼？）有銷售……Alcohol 120%」、「（問：Alcoho
l 120%在國內銷售管道及海外代理商的交易模式，請就你負責銷售時模式回答。）在國內我當時是透過PC HOME上網購買，在國外的話，有賣日本及德國，日本都是透過經銷商，在德國及其他英語、德語系市○○○○○路公司幫我們在網站上讓客戶可以購買。」、「（問：Alcohol 120%這軟體，正式推出市場是在2002年10月？）對，正式在國外市場推出，就是在網路上DOWNLOAD。」、「（問：請你解釋網路DOWNLOAD的方式是什麼？）經由網路下載軟體，沒有實質軟體包裝的版本。」、「（問：你剛剛提到你與蕭永哲的海外銷售模式，在德國方式是以網路銷售比較多，請問在德國負責網路銷售的廠商是誰？）我們是交給FUBRA作線上信用卡收款，有一位PAUL是負責作Alcohol 120%客戶服務的個人。」、「（問：請說明線上信用卡的交易流程？）我們當時的作法是，客戶他下載Alcohol 120%程式，因為它本身是試用版，所以需要先付費，再由FUBRA寄軟體序號給客戶，客戶輸入該序號後就變成正式版。」、「（問：FUBRA是如何付款？）FUBRA是用匯款方式給易碩公司。」、「……匯款是按照他賣多少個序號，再依照多少個序號的單價匯款」、「……後來因為易碩關掉了，就沒有了。」、「……所謂關掉了是指公司解散了……解散的時間點是在92年3月份左右。」、「（問：你及易碩公司全面退出Alcohol 120%軟體的銷售後，即由蕭永哲全面接手相同販售網絡繼續販售Alcohol軟體？）就我的認知，是。因為當時所有的客戶蕭永哲也都知道。」、「（問：關於PC HOME的銷售合約，請問是在什麼時候簽訂……？以及何時因何原因終止？）91年9月簽訂的。易碩與PC HOME的銷售模式是我們給他一定的序號，例如100個、200個，同寄賣的方式，PC HOME在每個月賣出多少的數量會回報給我們，就銷售的數量計價匯款到易碩的帳戶……易碩解散了，但是PC HOME還有序號沒有賣完……我們解散後PC HOME還有繼續銷售……有通知PC HOME易碩公司解散了，沒有辦法跟他配合。」等語在卷可佐（見原處分卷三第284-290頁）。訴外人張永信於另案陳稱：「……Alcohol 120%需要有人作產品服務，當初蕭正龍、洪玉龍就是作這個角色，……（問：蕭正龍、洪玉龍作Alcoho
l 120%的產品服務，薪水是誰付？）……易碩公司主要是把錢匯給蕭永哲，我們說好產品開發、服務的費用由蕭永哲負責，易碩公司的業務行銷開銷由易碩公司自己負責，所以當初我們的分帳是，產品的收入扣除要給PAUL及HSW的DAEMON TOOLS的授權金費用，我們雙方各50%，就我所知，蕭正龍及洪玉龍的錢是由蕭永哲的50%支出。（問：
請問PAUL的客戶服務與蕭正龍、洪玉龍的客戶服務有何區別？）PAUL主要負責國外的客戶服務，蕭正龍、洪玉龍主要負責中文語系的客戶服務及跟PAUL的一些聯絡。……（問：你剛才提到你與蕭永哲50%的分帳模式，是針對Alcoh
ol 120%這個產品所作的回答嗎？）是。……（問：這位Paul Robert Pullen就是專門為這Alcohol程式在丹麥幫易碩及蕭永哲販賣給英語系、德語系國家的一個代理商嗎？）是。……（問：你是否知道Quinton是誰？他是否為Fubra之前員工？）Quinton我的印象不是很深刻，但是我事後有去查Quinton這個E-MAIL往來，當時我大部分都是和FUBRA的老闆聯絡，Quinton聯絡只有幾次，……應該是在安辰的時候有跟Quinton聯絡幾次，……我不知道Quinton是不是Fubra員工，但之前蕭永哲有跟我說他是FUBRA的員工」等語（見原處分卷三第280至第283頁）。據此，參與網路銷售模式之人，除了境外之廠商、PAUL等人外，尚有服務人員蕭正龍及洪玉龍等，且原告須以販賣Alcohol120%之收入，支付對價予協同參與網路銷售之人員。
⑶而Quinton Mawhinney於92年間起，參與軟體商品Alcohol
120%之銷售事宜等情，亦有聲明書所載內容「Quinton Mawhinney is trading using the name Alcohol Soft in
the UK for the sales and development of software（Alcohol 120%）. I had to officially register for
VAT in April 2003……」〈（本人Quinton Mawhinney以Alcohol Soft之企業名稱在英國從事軟體（Alcohol 120%）之銷售及開發。2003年4月正式辦理營業稅之登記……〉等語，在卷可佐（見原處分卷一第320-322頁）。又Pau
l Robert Pullen參與「Alcohol-Soft.Com」之網域名稱系統及網頁伺服器之管理等情，亦有聲明書所載「As the
web site administrator and DNS registrant of thealcohol-soft.com domain name……」（本人係身為alcohol-soft.com網站的管理員且係該alcohol-soft.com網域的DNS註冊人……）等語在卷可佐（見原處分卷一第328-329頁）。至於Alcohol 120%在國內之銷售，則有迪凱公司從國外購入再出售之參與模式，此有刑案被告迪凱公司代表人吳秋金於審判程序時證承：「我承認有銷售的行為，我在97年1月收到律師函，我們就有通知軟體王公司，他們就把所有有爭議的軟體從網站上下架……我的軟體是從國外買入，再從網路上販售，我是因為客戶有需要，且臺灣沒有代理，所以才販售」等語，及迪凱公司買賣Alcoho
l 120%之交易資訊等在卷可稽（見原處分卷三第418、58-106頁）。
⑷綜上，系爭Alcohol 120%之銷售，不僅在92年3月前有易
碩公司（經由PC HOME購物網站銷售）、FUBRA公司（經由alcohol-software.com購物網站銷售，見原處分卷四第378-376頁）等以網路銷售方式在境內及境外販售謀利；於92年4月起亦有Quinton Mawhinney、Paul Robert Pullen、迪凱公司等分別透過Alcohol-Soft.Com購物網站及軟體王購物網站從事銷售相關事實，堪予認定。
⒉本件所涉IP位址說明：
⑴依照IETF（Internet Engineering Task Force，網際網路
專案任務小組）的RFC 2182規範（Request for Comments2182，發展規範2182），網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務（國家通訊傳播委員會函見103年度訴字第729號卷第35頁及反面）。從而，本件原告及Paul Robert Pullen為能符合規範以完成註冊，即以「DNS3.ALCOHOL-SOFT.COM」、「GUMP.ALCOHOL-SOFT.COM」等兩部DNS伺服器各別對應「195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP（網路查詢資料見原處分卷三第770頁），而完成DNS註冊（見103年度訴字第729號卷第29-30頁，原處分卷一第339頁）。此外，Alcohol-Soft.Com購物網站之網頁伺服器係藉由「195.137.236.101」此一IP位址與外界連線往來，此有Paul Robert Pullen的聲明書及97年2月27日刑案法院之勘驗結果在卷可佐（見103年度訴字第729號卷第29-30頁，原處分卷三第38、46頁）。又Alcohol-Soft.Com購物網站「僅有一部」郵件伺服器，且該一部郵件伺服器係藉由「211.21.98.6」此一IP位址與外界連線往來（「Domain alcohol-soft.com has only one mail server」、「Mail server mail.alcohol-soft.com [ 211.21.9
8.6] accepts mail for alcohol-soft.com」）等情，亦有97年2月27日刑案法院之勘驗結果、96年12月20日及21日第001345號公證書及公證事項等在卷可佐（見原處分卷三第38、46、136-137頁）。
⑵換言之，當消費者要連上alcohol-soft.com網站的網頁伺
服器主機（網域名稱為alcohol-soft.com）時，DNS（查找系統）會為消費者找到該網頁伺服器「www.alcohol-so
ft.com」所對應的IP位址「195.137.236.101」，消費者始能經由連線而自該網頁伺服器主機取得所瀏覽之產品資訊等。又若消費者之購買及付款資訊要傳遞予alcohol-so
ft.com網站的郵件伺服器主機（網域名稱為alcohol-soft.com））時，DNS（查找系統）會協助找到該郵件伺服器所對應的IP位址「211.21.98.6」，外界始能經由連線而與該郵件伺服器主機進行郵件往來，取得所瀏覽之產品資訊等。又若消費者之購買及付款資訊要傳遞予alcohol-so
ft.com網站的郵件伺服器主機（網域名稱為alcohol-soft.com）時，DNS會協助找到該郵件伺服器所對應的IP位址「211.21.98.6」，外界始能經由連線而與該郵件伺服器主機進行郵件往來。又上開IP位址「211.21.98.6」係我國境內之網段，依中華電信IP資料查詢結果，用戶名稱：
蕭靖安（按即原告之父，見原處分卷四第353頁）。技術聯絡人：〔技術〕蕭永哲〔管理〕蕭永哲〔一般〕蕭永哲（見原處分卷三第409頁、第410頁）。且原告亦自承該IP係其所使用，此有原告在新北地院97年度自字第22號刑案審理時自承：「……自訴狀上面的IP是我在使用的……那個IP是我幫國外的公司提供的備用DNS伺服器」等語（見原處分卷三第420頁）。另經本院前審查調本件郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」及「IP：211.21.98.6」所發送之郵件資料，雖經中華電信公司回覆，查無「mail.alcohol-soft.com」網域資料，此網域非中華電信所屬；該公司電子郵件系統僅記錄信箱最近1個月的使用紀錄，且無法由IP位址查詢發送資料等情（見本院前審卷第92頁）。惟依96年度北院民公誌字第001358號公證書以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「mail servermail.alcohol-soft.com〔211.21.98.6〕accepts mail
for alcohol-soft.com」（見原處分卷三第135頁），足堪認定alcohol-soft.com所使用之郵件伺服器為IP「211.
21.98.6」，是縱中華電信公司回覆該網域非其所屬等情，仍不足為有利原告之認定。故原告主張證14可證無法查詢發送往來之郵件資料，原告無法傳輸軟體授權碼予消費者云云，殊無可採。
⑶查上開IP位址「211.21.98.6」係我國境內之網段，依中
華電信IP資料查詢結果，用戶名稱：蕭靖安。（按即原告之父，見原處分卷四第354頁）技術聯絡人：〔技術〕蕭永哲〔管理〕蕭永哲〔一般〕蕭永哲（見原處分卷三第409-410頁）。且原告於新北地院97年度自字第22號刑案97年7月16日準備程序調查時自承：「……自訴狀上面的IP（即「211.21.98.6」）是我在使用的……」等語確實（見原處分卷三第420頁該刑案筆錄）。又www.alcohol-sof
t.com網站係由原告管理使用乙節，並經原告於102年新北地院97年度自字第22號刑案審理時供認：「壹、兩造不爭執：事實不爭執部分……公證書上之網站http：//www.alcohol-soft.com販售之『alcohol 120%』（5429版），是被告蕭永哲參與設計的。……5.被告蕭永哲之父蕭靖安名義於89年間向中華電信股份有限公司申請固定型8IP之ADSL（IP為211.21.98.0至211.21.98.7），並由被告蕭永哲提供其所有伺服器（位址IP為211.21.98.6）供alcohol-s
oft.com網域名稱使用，臺灣臺北地方法院96年度北院民公誌字第1345號公證書……被告蕭永哲均同意該公證書記載屬實」等語（見原處分卷三第1-2頁）。而上開IP位址「211.21.98.6」之申設人，經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果（見原處分卷三第140-143頁96年度北院民公誌字第1358號公證書影本），確認IP位址自「211.21.0.0」起至「211.21.255.255」之網段，均係中華電信公司所有，且上開IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.29」之網段，皆係「XIAO JEIN AN」其人所申設，其中IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」之網段，其管理人則均為「XIAO YONG ZHE」（「蕭永哲」），電子郵件信箱為martin@martinx.idv.tw」，核與中華電信公司查詢結果5紙（見原處分卷三第409-413頁）及該公司客服處二客服第7作業中心回覆單1件及附件（見原處分卷三第397-400頁、212-213頁）所載，上開固定型IP位址自「211.2
1.98.0」起至「211.21.98.7」均係由蕭靖安（「XIAOJEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」等節，不僅管理人與原告姓名完全相同，且上開回覆單上管理人「蕭永哲」所留之電子郵件信箱「martin@martinx.idv.tw」，與上開96年度北院民公誌字第1345號公證書（原處分卷三第762、739頁）附件管理人「XIAO YONG ZHE」所留之電子信箱完全一致，而原告任職於安辰公司時所留聯絡人「蕭靖安」、現在地址、聯絡電話等，亦均與上開中華電信公司之回覆單上「申設人」、「裝機地址」、「聯絡電話」相同，復有安辰公司人事資料卡影本1件可稽（原處分卷三第211頁），足認前開IP位址211.21.98.6，係由蕭靖安（「XIAO JEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」，原告以該位址IP為211.21.98.6之伺服器，供alcohol-soft.com網域名稱使用之事實。是被告認原告經由其使用之IP位址211.21.98.6，經營管理www.alcohol-sof
t.com網站，洵非無據。雖原告主張本院另案曾經調查本件郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」及「IP：211.
21.98.6」所發送之郵件資料，中華電信公司固回覆：查無「mail.alcohol-soft.com」網域資料，此網域非中華電信所屬；該公司電子郵件系統僅紀錄信箱最近一個月的使用紀錄，且無法由IP位址查詢發送資料等語（本院前審卷第92頁原證13）；然依96年度北院民公誌字第1358號公證書以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「mail server mail.alcohol-soft.com〔211.21.98.6〕accepts mail for alcohol-soft.com」（見原處分卷三第135-143頁），既足認alcohol-soft.com所使用之郵件伺服器為IP「211.21.98.6」，且於96年12月26日公證時，確實存在。是縱中華電信公司回覆該網域非其所屬等情，仍不足為有利原告之認定。原告主張其無經營管理系爭網站，被告逕認原告以系爭網站銷售系爭電腦軟體，完全不憑事證云云，尚非可採。
⑷另，原告提出之97年度北院民公誌字第000212號公證書，
公證人係於97年3月4日下午1時59分開始進行事實體驗（見本院卷第109頁證28），斯時已在前開96年度北院民公誌字第001358號公證人體驗時間96年12月26日（見原處分卷三第143頁）及新北地院刑事庭法官於97年2月27日勘驗（見原處分卷三第46頁、第38頁）之後，是縱公證人97年3月4日體驗結果，斯時alcohol-soft.com網站只有一個郵件伺服器（Mail server）其相對應之IP位址為195.136.1
26.86，已非原告在我國申設之IP「211.21.98.6」，仍不足以推翻原告申設之IP「211.21.98.6」於97年2月27日之前為alcohol-soft.com所使用唯一郵件伺服器之認定。故原告主張97年度北院民公誌字第000212號公證書已明確表示系爭網站只有1個郵件伺服器195.136.126.86，顯非211.21.98.6云云，並不可採。又，上開網域伺服器有2，分別為Alcohol Soft公司申設之195.137.236.101（管理者為Pullen.Paul）及原告申設之211.21.98.6，原告申設之
211.21.98.6排列順序縱在195.137.236.101之後，僅足以證明Pullen.Paul亦為系爭電腦軟體網站管理人，並無從認定原告申設之211.21.98.6僅具備用DNS性質。而原告提出Pullen.Paul出具之聲明書，雖稱其為www.alcohol-sof
t.com網域名稱系統註冊人及委請原告申設備用DNS伺服器（211.21.98.6），且該伺服器未備份亦不含任何相關資料云云，惟依原告提出之100年度北院民公品字第00171號公證書顯示www.alcohol-soft.com網域名稱註冊人為Alco
hol Soft Co.,Ltd.並非Pullen.Paul（見本院前審卷第25頁原證3），且alcohol-soft.com網站僅有1部郵件伺服器，係藉由原告申設之IP位址「211.21.98.6」與外界連線往來，已如前述，Pullen.Paul出具之聲明書內容，顯與前開事證不合，實難採信。而原告提出之Quinton Mawhinney出具聲明書主張系爭軟體係由其開發銷售，並為alcoh
ol soft事業所有人等云云，惟原告自承系爭軟體係由其所開發，已與Quinton Mawhinney聲明書之主張不合，又原告為2003年3月21日設立之Alcohol Soft公司之唯一董事，有註冊證明書及股東名冊可參（見原處分卷三第404、405頁），而98年度北院民公誌字第001584號公證書，其中對系爭電腦軟體之介紹網頁，對Quinton Mawhinney之職稱記載其為業務（Sales and Marketing）（見本院前審卷第173頁原證22），核與Quinton Mawhinney聲明書主張其為Alcohol Soft公司事業所有人不同，是該聲明書之內容難認與事實相符，不足採信。
⒊消費者上網購買Alcohol 120%之交易流程乙節：
⑴經查，消費者JUN WANG於94年5月20日於網路上購買Alcoh
ol 120%，並經由PayPal付款系統以信用卡付費之方式付訖價金42.51歐元（見原處分卷四第363-371頁）。該消費者於同日收到用alcohol-soft.com名稱所架構之郵件伺服器設備以「sales@alcohol-soft.com」為址所傳出之電子郵件，該電子郵件並載明：「For your payment.We have
now received the funds.」（你支付的款項，我們已經收訖）、「To download the full retail version of
our software please use the following link http://users.alcohol-soft.com/login.php……」、（欲下載我們的零售版的完整軟體，請連結至下述網址http://users.alcohol-soft.com/login.php……）、「Our serial number to un lock your pruchase is:ALFT82RBCBCBCBCBCBCBCDFJ93TC3M392B2J999……」（為能解開你所買的軟體，我們給予的序號為：ALFT82RBCBCBCBCBCBCBCDFJ93TC3M392B2J999……」）、「If you have any questions abo
ut your order, please email Alcohol Soft at:payments@alcohol-soft.com with the transaction detailslisted above.」（若你對訂單有任何疑問，請註明電子郵件所述交易明細並email到payments@alcohol-soft.com）、「If you are having difficulty logging in orrequire any further assisstance please go to ourSupport Forum……or send a mail directly to support_team@alcohol-soft.com」（若你無法登入或需要進一步的協助，請連線至我們的技術支援論壇……或直接傳送電子郵件至support_team@alcohol-soft.com）等訊息（見原處分卷四第364-365頁）。消費者JUN WANG即憑藉「sales@alcohol-soft.com」所傳送之該解鎖序號於「http://users.alcohol-soft.com/download.php?sessionid=……」網頁上取得軟體以供下載（見原處分卷四第368頁）。
⑵次查，消費者JUN WANG於96年8月30及31日，連線至Alcoh
ol-Soft.Com購物網站，該網站並提醒買受人而載明「If
you are using an AOL email address it is possiblethat you will not receive a confirmation email fro
m us with your serial number……Please use an alternative email address……」（若你使用AOL電子郵件信箱，你可能會收不到我們所寄送的確認交易及給你解鎖序號的電子郵件，請你使用其他電子郵件信箱……）（見原處分卷三第734-733、727頁）。消費者JUN WANG於Alcohol-Soft.Com購物網站購入Alcohol 120%軟體，並經由線上刷卡方式付訖款項（見原處分卷三第716-725頁）。而供由該購物網站使用的郵件伺服器隨即傳送「For your payment.We have now received the funds.」（你支付的款項，我們已經收訖）、「To download the full retai lversion of our software please use the followinglink http://users.alcohol-soft.com/login.php……」、（欲下載我們的零售版的完整軟體，請連結至下述網址http://users.alcohol-soft.com/login.php……）、「Your serial number to unlock your purchase is:……ALCBCBCBCBCBB9QHJ6KDFXYC3CDB2CCB267PQ99Y4899……」（給你的軟體解鎖序號為：ALCBCBCBCBCBB9QHJ6KDFXYC3C
DB2CCB267PQ99Y4899……）、「If you have any questi
ons about your order, please email Alcohol Soft at:payments@alcohol-soft.com with the transaction details listed above.」（若你對訂單有任何疑問，請註明電子郵件所述交易明細並email到payments@alcohol-so
ft.com）等訊息給買受人，以表示賣方已收訖款項、賣方所販售軟體之下載點、賣方所交付之軟體解鎖序號、及賣方之電子郵件連絡信箱等事項（見原處分卷三第709-708頁）。買受人即憑藉賣方電子郵件所交付之解鎖序號，於指定網頁上取得軟體以供下載（見原處分卷三第689-700頁）。
⑶綜上，Alcohol 120%之網路銷售，係由消費者透過DNS，
找到alcohol-soft.com購物網站的網頁伺服器，始能經由連線瀏覽網頁，並於網頁上輸入所購買之軟體及數量，再於網頁上以刷卡之方式付款。若alcohol-soft.com購物網站的郵件伺服器（對應本件原告所使用之「211.21.98.6」此IP位址）接收到買受人為何、買方電子郵件信箱為何、所購買商品項目為何、數量若干、價金已付訖等資訊後，賣方即可利用郵件伺服器，經由我國境內之「211.21.9
8.6」此IP位址，將確認收款、軟體解鎖序號、軟體下載點、售後服務電子郵件信箱……等訊息傳送予買受人，而履行出賣人交付無形商品之給付義務。換言之，買受人於alcohol-soft.com購物網站購入Alcohol 120%軟體後，原告係得利用我國境內之IP位址「211.21.98.6」，透過傳遞電子郵件之設施，傳送款項收訖、軟體解鎖序號……等資訊，以履行賣方之給付義務。
⑷再依新北地院95年度訴字第513號刑事案件（即智財法院
97年度刑智上訴字第7號刑事判決之一審判決），於96年12月20日審理時，檢察官提出安辰公司請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌先後於96年8月30日、31日公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買網路付費版與免費測試版之「Alcohol 120%」（版本為
1.9.5.3105）之96年度北院民公誌字第000 773號（原處分卷三第734頁）、第000774號公證書各1件（原處分卷三第611頁），並由新北地院95年度訴字第513號刑事案件合議庭法官於96年12月20日及97年2月27日（原處分卷三第48-50、37-38頁，同新北地院97年度自字第22號卷十三第478-480、490-491頁），利用筆記型電腦在法庭上連結網際網路，勘驗安辰公司於上開www.alcohol-soft.com網站下載之Alcohol 120%（版本為1.9.5.3105）之網路付費版與免費測試版。又安辰公司復於96年12月26日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，下載「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105），並由公證人作成96年度北院民公誌字第001359號公證書（原處分卷三第154、1555頁，同新北地院97年度自字第22號卷十三第256-261頁）。安辰公司再於97年4月9日、5月7日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買下載「Alcohol 120%」（版本為1.
9.5.3105）網路付費版，並由公證人依序作成97年度北院民公誌字第000326號（原處分卷三第176至180頁，同新北地院97年度自字第22號卷十三第231-234頁）、第000442號公證書（付費帳單，新北地院97年度自字第22號卷十三第237-241頁，附原處分卷三第169-173頁）各1件。是前開公證人體驗及法官於96年12月20日及97年2月27日勘驗登入www.alcohol-soft.com網站供人下載「Alcohol 120%（1.9.5.3105版）電腦程式」之www.alcohol-soft.com網站，確有販售電腦程式。
⑸按認定事實所憑之證據，並不以直接證據為限，得綜合各
種間接證據，本於推理作用，為認定事實之基礎。從而，被告以原告自91年8月1日起至92年3月間擅自重製訴外人安辰公司有著作財產權之電腦程式著作，將之命名為Alco
hol 120%，交由張永信以易碩公司名義銷售，經新北地院於97年5月2日以95年度訴字第513號判決有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月；上訴後由智財法院於98年12月17日以97年度刑智上訴字第7號判決撤銷改判，仍判處有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月；上訴後由最高法院於99年5月6日以99年度台上字第2800號駁回上訴確定，於100年9月19日縮刑期滿執行完畢，惟原告竟於96年8月30日前某日，意圖銷售，而基於以重製及公開傳輸方法侵害他人著作財產權之犯意，重製安辰公司有著作財產權之電腦程式著作，並將之命名為Alcohol 120%，利用alcohol-soft.com網站，將Alcohol 120%重製並於96年8月30日前某日上傳至該網站，而自斯時起至97年5月6日止，公開傳輸Alco
hol 120%供人下載，經新北地院判處有期徒刑1年10月，有新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決可參。至於原告又主張被告無證據得以證明原告有以IP位址（211.21.98.6）傳輸軟體授權碼予消費者之銷售行為，被告所舉之公證書均非公證人於96年體驗之事實，無足證系爭96年度有相同情事云云，容未明被告上開判斷，並非徒憑上述公證書，而係綜合其所查得之上揭諸多事證而為之認定，原告為此主張，尚無可取。綜上，原告設立之Alcohol Soft公司之OBU帳戶96年間有與前開網站經營相關人士匯入款（詳如後述），因原告申設之IP位址211.21.98.6在我國境內，該IP位址架設之伺服器係用以發送軟體序號郵件及傳送交易及付款成功郵件，應屬電子商業活動中基本重要部分，為中華民國境內固定營業場所，被告綜合上開事證，認定原告於我國境內有提供勞務收取報酬之營業行為，應依法辦理營業登記及結算申報課徵所得稅，並無不合。
⒋原告於英屬維京群島設立ALCOHOL SOFT CO.,LTD.，並以該
公司名義開設OBU帳戶接收境外匯入予原告，販售系爭電腦軟體之營業收入：
⑴本件原告與Quinton等人合作，於網站上販售Alcohol 120
%軟體，原告得利用我國境內之IP「211.21.98.6」架構alcohol-soft.com購物網站之唯一郵件伺服器，並管理該等網路設施，以供履行所售軟體之交付商品等義務等節，已如上述。又原告於92年4月間申請設立英屬維京群島ALCOHOLSOFT CO., LTD.，且原告係該公司之唯一股東（見原處分卷二第199-207頁）。原告並於92年4月間開設Alcohol-Soft Co., Ltd.之OBU外幣帳戶第000-00-00000-0-00號（嗣帳號變更為000-000-0000000-0號），該帳戶於92年6月至95年5月間接受國外匯入之款項（見原處分卷二第142-154頁）。又原告於92年4月間，亦開設Alcohol-Soft Co., Ltd.之OBU外幣帳戶第000-00-00000-0-00（嗣帳號變更為000-000-0000000-0號），該帳戶則於92年5月至96年10月間接受國外匯入之款項（見原處分卷二第113-132頁）。原告嗣於96年10月間另開設Alcohol-Soft Co., Ltd.之OBU外幣帳戶第000-000-0000000-0號，該帳戶於96年11月至98年1月間接受國外匯入之款項（見原處分卷二第107-111頁）。並依永豐銀行提供之原告簽署之OBU帳戶約定書、董事會授權書、ALCOHOL SOFT CO.,LTD.股東名冊（原處分卷二第102至106頁），足證原告對系爭OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力。
⑵原告於新北地院97年度自字第22號刑事案件97年7月16日
準備程序供稱：「我自己是英屬維京群島ALCOHOL SOFT
CO.,LTD.的負責人，但是這個帳戶是用來做我個人財務管理及幫朋友做財務管理用的……」等語（新北地院97年度自字第22號卷二第22頁，本院卷第127頁），又於該案98年11月19日審理時供稱：復於同案98年11月19日準備程序中，供述：「（問：依據永豐銀行回覆法院之匯出匯入明細，Quinton幾乎每個月從德國及英國匯款入Alcohol-Sof
t Co., Ltd.設於永豐銀行OBU帳戶，時間自92年初起迄今，原因為何？）我個人是受僱於Quinton，所以他會將我開發軟體的所得給我」、「Quinton匯給我。就是提供永豐銀行開設的Alcohol-Soft Co.,Ltd.帳戶，會因為幣別不同而有不同的帳戶。」等語（見原處分卷三第296、299頁），可證該帳戶確為原告收受開發軟體所開設。
⑶依上述公證書之體驗過程，原告係透過www.alcohol-soft
.com網站販售Alcohol 1 20%交易資料，有信用卡交易帳單（本院前審卷第162頁原證19）可證，又公證書，由公證人體驗結果「Quinton Mawhinney（Sales and Marketing）……paul pullen（General Manager）……http：//
www.alcohol-soft.com」（本院前審卷第173頁原證22），Quinton Mawhinney為Alcohol-soft網站之銷售及行銷人員，益證系爭OBU帳戶匯入款之匯款人Quinton Mawhinney（或Quinton Mawhinney T/A Alcohol Soft）及Alcoho
l Soft，皆與販售Alcohol 120%之營業行為有關。從而，由Quinton Mawhinney、Alcohol Soft等人匯入原告之OBU帳戶款項係屬銷售Alcohol 120%之所得，應堪認定。
⑷原告雖主張無法由每套販賣單價，勾稽比對匯入Alcohol
公司款項云云。惟按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報、記帳、提示文據之協力義務。苟因稅捐債務人拒絕協力，且稅捐稽徵機關不可能依正確調查而決定其納稅金額，或極為困難時，賦予稅捐稽徵機關為課稅處分時，得不根據直接資料，而使用各種間接資料來推定，但此估計必須儘可能地與真實相近。依前述網路銷售模式觀之，造成無法以每套販賣單價換算總套數之事實原因，容有當事人之約定條款內容而有別，或是其他原因，然原告迄未提供其他原因事實關係之佐證資料，證明其OBU帳戶所得之匯款並非銷售原告所撰寫之電腦程式之報酬，自堪認定上開匯入Alcohol公司款項，係因原告販售其撰寫電腦程式所分配之利益，是原告此部分之主張，委無可採。
⑸又行政法院就行政爭訟事件應自行認定事實，並不受刑事
判決所認定事實之拘束。查系爭OBU帳戶所得之匯款係原告銷售電腦程式之報酬，上開匯入Alcohol公司款項，係因原告販售其撰寫電腦程式所分配之利益，已如前述，故原告主張新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決認定Alcohol Soft英屬公司於永豐銀行開立OBU帳戶匯款項目並非原告銷售Alcohol120%電腦程式所得，原告並無在我國境內銷售系爭電腦軟體云云，亦不可採。
⒌本件被告依查得資料，以原告經營套裝軟體設計業，未依規
定申請營業登記，亦未辦理96年度營利事業所得稅結算申報，乃核定96年度營業收入所得額為42,667,275元，復因其未能提示帳簿憑證供核，遂按該業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定全年所得額12,800,182元，固非無見。惟查：
⑴本件原告申請取得境內網段之網路位址「211.21.98.6」
，且提供該「211.21.98.6」及其DNS伺服器協同向註冊機構申請取得網域名稱「Alcohol-Soft.Com」以供自行架構「Alcohol-Soft.Com」購物網站所需之網頁伺服器、郵件伺服器等網站設施，再藉以銷售軟體商品取得代價。被告以原告所營事業，係在中華民國境內有固定營業場所及營業代理人，按財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布之網路交易課徵營業稅及所得稅規範三、（二）、1、（2）所規定，核定系爭96年度營業收入。經查，原告開設Alcohol-Soft Co., Ltd.之三個OBU帳戶，分別為000-000-0000000-0號、000-000-0000000-0號及000-000-0000000-0號，已如上述。其中僅外幣帳戶第000-00-00000-0-00（即000-000-0000000-0號）及000-00-0000000-0號於96年間接受國外匯入款項。又000-000-0000000-0號帳戶於96年1月5日至同年10月26日期間由國外匯入歐元款項分別為26,183.66元、26,175.35元、12,978.46元、39,
453.96元、1,320.72元、32,913.40元、46,669.37元、37,534.46元、1,274.49元、1,630.78元、44,613.22元、37,804.51元、1,675.40元、2,000.00元、43,593.48元、40,068.71元、1,573.89元、30,656.83元、49,837.54元、33,078.74元、1,731.88元、35,562.58元、12,155.01元、34,857.51元、31,559.88元、35,820.92元、1,505.77元、36,267.20元、33,819.78元、29,912.73元、25,33
7.26元，共計歐元789,567.49元（見原處分卷二第118-113頁）。而000-000-0000000-0號係96年11月5日至同年12月6日期間由國外匯入歐元款項分別為32,165.15元、32,1
33.21元、42,099.82元、19,857.26元，共計歐元126,255.44元（原處分卷二第111頁）。前開二帳戶所收歐元款項合計則為915,822.93元（789,567.49＋126,255.44＝915,
822.93）。被告係以匯率46.589元換算，約為新台幣42,667,275元（見原處分卷二第189頁），並核定本件96年度營業收入淨額為42,667,275元。因被告所屬機關於100年8月26日以北區國稅板橋一字第1000028536號及101年12月10日北區國稅法一字第1018003706號等函，通知原告提示本件所得額之帳證供核（見原處分卷一第256-252頁，原處分卷二第351頁），惟原告並未提示之，被告依所得稅法第79條第1項規定，填具滯報通知書通知補報後，逾期仍未辦理，且未提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，爰依查得之系爭OBU帳戶匯款資料，並按同業利潤標準，核定原告96年度營業所得額，雖非無據。
⑵經查，被告係以「查系爭Alcohol Soft 120%軟體，依網
路查得資料，係屬結合光碟和燒錄工具之電腦套裝軟體，由蕭君（外國事業在台固定營業場所）設計、銷售，96年度電腦套裝軟體零售業，行業代號4731-12（淨利率10%），套裝軟體設計業行業代號7201-13，淨利率：30%，因無法區分各業別銷售額」為由，而以淨利率較高之套裝軟體設計業（該業別之同業利潤標準淨利率為30%）核定系爭所得額為12,800,182元（見原處分卷二第208頁）。惟行為時「中華民國稅務行業標準分類」第5次修訂所定，7201-13（子類）套裝軟體設計業，歸類於7201（細類）電腦軟體服務業，該行業之說明為「凡從事以軟體技術提供系統分析及設計、程式設計等軟體服務之行業均屬之」；另4731-12（子類）電腦套裝軟體零售業，則歸類於4731（細類）電腦及其週邊設備、軟體零售業，其說明為「凡從事個人電腦及其週邊設備、用品、應用軟體零售之行業均屬之」。茲系爭軟體係91年間即開發完成且對外公開銷售，每套訂價一致，境內或境外消費者係按每套單價乘算所購買之套數而付款，並取得零售版之套裝軟體解鎖序號後下載軟體以供使用等節，均如上述。換言之，以系爭軟體交易模式觀之，原告係販售該套裝軟體獲取利益，應屬4731-12電腦套裝軟體零售業，尚非從事以軟體技術提供系統分析及設計、程式設計等軟體服務之7201-13套裝軟體設計業，換言之，以本件Alcohol 120%套裝軟體之零售交易模式觀之，尚無「接受客戶委託從事電腦軟體之設計、修改、測試及維護」之情形，被告以套裝軟體設計業同業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定系爭所得額為12,800,182元（營業收入淨額41,034,380元30%＝12,800,182），已有未合。
⑶關於匯率之計算：原告主張「被告以查獲日（98年）之匯
率結算，原告認為不合理，應以96年度每筆計算」等語（本院卷第89、275頁筆錄）。經查，依財務會計準則公報第14號「外幣換算之會計處理準則」第3段及第5段說明：
「3.本公報用語定義如下：……(5)即期匯率：係指兩國貨幣在某一特定日當天之兌換比率。……」、「以外幣為基準之交易通常係以交易發生日之即期匯率作為入帳之基礎。」本件應以各筆外幣匯入當日之永豐銀行匯率折算新臺幣並據以計算銷售額。準此，被告告重行核定原告96年度營業收入淨額為41,034,308元（原核定42,667,275元），依電腦套裝軟體零售業同業利潤標準淨利率10%核定系爭所得額，即為4,103,438元，應納稅額則為1,015,859元（4,103,438×25% -10,000＝1,015,859）。
⑷原告再主張96年度OBU帳戶匯款人Franzis-Verlag GmbH匯
入金額包括⑴00000000歐元12,990.09；(0) 00000000歐元1,675.40；(0) 00000000歐元2,000；(0) 00000000歐元12,155.01；(0) 00000000歐元25,337.26等五筆金額並非原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業收入，應予扣除(參原告105年5月25日原告行政訴訟準備(二)狀，證38第4頁及第5頁，及本院卷第90頁)，上開應予扣除等語。
系爭部分，因被告提出之資料顯示，依公證書647號由公證人至www.franzis.de網站體驗結果，該franzis.de公司有販售Alcohol 120%（97年度北院民公誌字第000647號公證書，本院前審卷第170頁），足見Franzis Verlag公司有架設www.franzis.de網站銷售系爭電腦軟體，堪認Fran
zis Verlag公司匯入之款項，並非原告透過系爭alcohol-soft.com網站銷售系爭電腦軟體之收入。即被告於本院104年度訴更一字第112號亦稱：「原告透過Franzis.de網站銷售電腦軟體行為部分被告沒有去查，但從647號公證書中可看出來。」等語（見本院104年度訴更一字第112號卷第304頁筆錄）。故原告系爭部分之營業收入，應予扣除，即為可採。至原告主張系爭OBU帳戶之款項僅係協助Quinton Mawhinney代收轉付予訴外人洪玉龍、康孟莉及蕭正龍部分，迄今未能提示足證代收轉付事實之帳簿文據及相關收取轉付之間無差額之資金流程證明文件供核，以實其說，難認可採。綜上，原告96年度OBU帳戶經扣除匯款人Franzis-Verlag GmbH之金額後為38,585,837元，即原告96年度營業收入淨額為38,585,837元，依淨利率10%核定系爭所得額為3,858,584元，應納稅額則為954,646元（3,858,583×25% -10,000＝954,646見本院卷第501、502頁）。
㈣怠報金部分：
⒈按「納稅義務人逾第79條第1項規定之補報期限，仍未辦理
結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20%怠報金；其屬獨資、合夥組織之營利事業應按稽徵機關調查核定之應納稅額之半數另徵20%怠報金。但最高不得超過90,000元，最低不得少於4,500元。」為所得稅法第108條第2項所明定。
⒉本件原告未辦理96年度營利事業所得稅結算申報，經原處分
機關填具滯報通知書，並於100年3月9日合法送達（見原處分卷二第198頁），原告並未依限辦理補報，被告乃依所得稅法第108條第2項規定，按原核定應納稅額3,190,045元加徵20%怠報金，因最高不得超過90,000元，即核定怠報金90,000元。而經本院審理結果，被告核定原告應納稅額逾954,646元部分應予撤銷，已如前述，依此加徵20%計算結果，怠報金為190,929元，因最高不得超過90,000元，原核定怠報金90,000元並無違誤。
七、綜上所述，原處分（即復查決定）關於補徵原告系爭營利事業所得稅額逾954,646元部分，容有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告請求撤銷該部分之訴願決定及原處分（即復查決定）為有理由，應予准許；逾此部分，則為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 11 月 30 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林 惠 瑜
法 官 張 瑜 鳳法 官 林 妙 黛
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 11 月 30 日
書記官 劉 育 伶