臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1616號105年1月7日辯論終結原 告 祭祀公業法人桃園縣諸梁公代 表 人 葉國杏被 告 桃園市政府地方稅務局代 表 人 林延文（局長）訴訟代理人 白家豪上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園市政府中華民國104 年
9 月15日府法訴字第1040170374號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有坐落桃園市○鎮區○○段○○○ ○號（重測前為東勢段東勢小段411 地號）土地（下稱系爭土地），面積：1465.69 平方公尺，地上建物門牌為桃園市○○區○○路○段○巷○號，原告於民國104 年5 月4 日向被告申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經被告以原告代表人葉國杏本人、配偶或直系親屬未設籍於系爭土地地上建物，且地上建物之所有權人亦與土地稅法施行細則第4 條規定不符，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，以104 年5 月15日桃稅壢字第1047015265號函否准所請（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經訴願決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠祭祀公業條例第21條第3 項規定祭祀公業法人享有權利及負
擔義務之能力，且土地稅法第9 條所規範對象，主要是「土地所有權人」，並無被告所稱係專屬自然人權義之規定。原告既依土地稅法負有繳納地價稅之義務，當可享有土地稅法提供之權利。
㈡原告是系爭土地之所有權人，且原告「祖神牌」自清朝咸豐
年間即供奉於該處迄今，期間均無出租或供營業之用，原處分未察實情，顯有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽。
㈢並聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應就坐落桃園市○鎮區○○段○○○ ○號土地作成准按自用住宅用地課徵地價稅之處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠祭祀公業條例第21條第3 項規定：「祭祀公業法人有享受權
利及負擔義務之能力。」、民法第26條規定：「法人於法令限制內，有享受權利負擔義務之能力。但專屬於自然人之權利義務，不在此限。」是以原告雖得為權利義務主體，惟仍須受法令限制，且專屬自然人之權利義務應予排除。復按土地稅法第9 條已明定「辦竣戶籍登記」為適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之必備要件，參照財政部67年11月21日台財稅第37668 號函釋意旨，土地稅法第9 條所稱土地所有權人，顯指自然人而言，原告並不具身分法上之法律關係，並無辦理戶籍登記之可能，供奉祖神牌並非辦理戶籍登記之形式，亦不生辦竣戶籍登記之效力，土地稅法第9 條有關「自用住宅」之規定，核非法人所能適用。
㈡並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：原告主張土地稅法第9 條適用主體不限於自然人，原告為系爭土地所有權人，且系爭土地無出租及營業情事，應按自用住宅用地稅率課徵地價稅，有無理由？茲分述如下：
㈠按土地稅法第9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地
所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」財政部67年11月21日台財稅第37668 號函釋謂：「主旨：農會為社團法人，不能適用自用住宅用地特別稅率核課地價稅及土地增值稅。說明：……二、查土地稅法第九條所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記且無出租或供營業用之住宅用地。上項所稱所有權人，顯指自然人而言。」該函釋核與土地稅法第9 條規範意旨相符，自得適用。
㈡系爭土地原按一般用地稅率課徵地價稅，原告於104年5月4
日向被告所屬中壢分局申請系爭土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經被告以原告代表人本人、配偶或直系親屬未設籍於系爭土地地上建物，且地上建物之所有權人亦與土地稅法施行細則第4 條規定不符為由，否准所請，有系爭土地所有權狀（原處分卷第50頁）、原告法人登記證書（原處分卷第49頁）、原告代表人全戶戶籍資料（原處分卷第44-4 5頁）、被告104 年5 月15日桃稅壢字第1047015265號函（原處分卷第51頁）等資料影本附卷可稽。經核於法並無不合。㈢原告雖稱：原告為祭祀公業，享有權利及負擔義務之能力，
且土地稅法第9 條所規範對象，主要是「土地所有權人」，並無被告所稱係專屬自然人權義之規定。原告為系爭土地所有權人，原告事務所亦設於系爭土地上之房屋，均無出租或供營業之用，符合自用住宅用地要件云云。
㈣惟查：
1.自用住宅用地優惠稅率，係針對供「住宅」使用之土地，給予地價稅及土地增值稅之優惠，除須符合自用之要件外，更重要者尤須供「住宅」使用。法人使用房屋，性質上非屬「住宅」使用，因此土地稅法第9 條規定，自用住宅用地，須土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地「辦竣戶籍登記」，解釋上自以自然人為限。是原告主張：土地稅法第9 條所規範對象，主要是「土地所有權人」，並無被告所稱係專屬自然人權義之規定云云，要屬誤解。
2.原告為祭祀公業，依祭祀公業條例第21條第3 項規定，係屬法人，並非自然人，雖其事務所設於系爭土地上之房屋，然與「辦竣戶籍登記」有間，依土地稅法第9 條及前開說明，要無自用住宅用地特別稅率課徵地價稅之適用。至原告主張系爭土地上無營業、出租乙節，應係未察土地稅法所定除須符合無營業及出租之消極要件外，尚須符合土地所有人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之積極要件，所為主張，並非可採。
㈤綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並命被告應就坐落桃園市○鎮區○○段895地號土地作成准按自用住宅用地課徵地價稅之處分，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 1 月 14 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃 秋 鴻
法 官 陳 鴻 斌法 官 陳 金 圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 1 月 14 日
書記官 劉 道 文