臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1748號105年1月7日辯論終結原 告 研華股份有限公司代 表 人 劉克振（董事長）訴訟代理人 陳惠明會計師
林瑞彬律師被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳（局長）訴訟代理人 龍雲裳上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年9月18日台財訴字第10413948070號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告辦理民國96年度未分配盈餘申報，以其子公司於96年度買回庫藏股票（下稱系爭買回庫藏股），致原告按權益法評價之投資股權淨值減少，而以「96年度稅後盈餘」沖抵該損失，列報為未分配盈餘之減項（項次14「其他經財政部核准之項目」）新臺幣（下同）21,165,099元。案經被告審認原告截至95年底帳列保留盈餘為4,341,096,000元，尚足以沖抵系爭買回庫藏股所生投資股權淨值減少之損失，原告未依「同種類庫藏股票交易所產生之資本公積、保留盈餘、稅後盈餘」之順序沖抵，卻逕以96年度稅後盈餘沖抵，與法不合，乃核定項次14「其他經財政部核准之項目」為0元，併同其餘調整項目，核定未分配盈餘289,990,944元，並加徵10%營利事業所得稅計2,229,669元；另核定原告97年度股東可扣抵稅額及處罰鍰。原告不服，申請復查，經被告104年3月18日財北國稅法一字第1040004611號復查決定（下稱復查決定）追認原核定關於97年度股東可扣抵稅額及註銷罰鍰，並駁回原告96年度未分配盈餘部分之復查。原告對於96年度未分配盈餘部分仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略以：㈠系爭保留盈餘減少數21,165,099元係原告之被投資公司○訊
股份有限公司（下稱○訊公司）及Advantech KR Co., Ltd.（下稱AKR公司）因系爭買回庫藏股交易損失，沖抵其本身之保留盈餘，原告採權益法評價上開被投資公司，故於96年底調整原告長期股權投資及保留盈餘，而借記保留盈餘21,165,099元，其中，認列○訊公司庫藏股票交易損失計16,929,969元，認列AKR公司庫藏股交易損失計4,235,130元。故本件係因原告認列採權益法評價之系爭買回庫藏股交易損失，而沖抵保留盈餘，並非原告本身之庫藏股交易損失，應先沖抵原告因長期股權投資而發生之資本公積，不能沖抵股本溢價資本公積。原告至96年初因長期股權投資而生之資本公積為64,098,000元，其中並無庫藏股交易而生之同種類資本公積，故直接沖抵保留盈餘，符合財務會計準則公報第30號（下稱財會公報30號）「庫藏股票會計處理準則」之「先沖抵同種類資本公積後不足沖抵保留盈餘」規定。
㈡依行為時庫藏股票交易損失之相關解釋函令，系爭保留盈餘
減少數21,165,099元無須依序沖抵以前年度保留盈餘。財政部92年12月4日台財稅字第0920456602號令釋（下稱財政部92年令釋）並未規定保留盈餘僅能逐年依序沖抵，被告主張系爭保留盈餘減少數應先沖抵87年至95年保留盈餘，不足沖抵而以96年度盈餘沖抵時，方得列為96年度未分配盈餘減項，顯無法令依據。且財政部92年令釋並無逐年依序沖抵之規定，財政部99年2月8日台財稅字第09800483410號令釋（下稱財政部99年令釋）雖規定依序沖抵，惟其發布日期顯係於原告98年5月31日申報96年度未分配盈餘之後，依稅捐稽徵法第1條之1規定，此一不利於納稅義務人之令釋不應於本件適用。
㈢依經濟部88年7月2日經88商字第88016056號函釋（下稱經濟
部88年函釋），公司法並未將累積盈餘劃分所屬年度；而財政部87年4月30日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部87年函釋），營利事業於盈餘分配時，可自行決定分配盈餘之所屬年度，以計算未分配盈餘稅，並未有應逐年依序分配保留盈餘之規定；又依財政部97年12月2日台財稅字第09700321110號函釋（下稱財政部97年函釋），公司分割減資，按減資比例沖抵股本及溢價之資本公積，因不足而沖抵保留盈餘時，亦無財政部99年令釋應「依序」沖抵保留盈餘之限制。
前揭經濟部88年函釋、財政部87年函釋及財政部97年函釋均規定公司可自行決定分配盈餘所屬年度，以計算未分配盈餘稅。財政部99年令釋規定沖抵保留盈餘應逐年依序沖抵，係對人民權利行使之限制，其無法律明文即以行政命令限縮納稅義務人之權利，有違憲法第23條規定。
㈣財會公報30號僅規定資本公積沖抵不足部分以保留盈餘沖抵
，未再將保留盈餘區分為「以前年度保留盈餘」及「當年度稅後盈餘」，被告曲解財會公報30號，自行限縮保留盈餘須區分年度並依序沖抵，實屬不當。依商業會計處理準則第14條及第29條規定，保留盈餘係指由營業結果所產生之權益，包括下列會計項目：⒈法定盈餘公積：指依公司法或其他相關法律規定，自盈餘中指撥之公積；⒉特別盈餘公積：指依法令或盈餘分派之議案，自盈餘中指撥之公積，以限制股息及紅利之分派者；⒊未分配盈餘（或待彌補虧損）：指未經指撥之盈餘（或未經彌補之虧損），此由原告之96年度各季財務報告、資產負債表及股東權益變動表可證，未分配盈餘項下即包含「以前年度之保留盈餘」及「當年度稅後盈餘」。營利事業進行財務會計處理時，所採用之「保留盈餘」並無區分「以前年度之保留盈餘」或「當年度之稅後盈餘」。被告一再主張須先沖抵「以前年度保留盈餘」，再沖抵「當年度稅後盈餘」，並援引財會公報30號，實有違誤。
㈤財政部92年令釋已明確規定庫藏股票交易損失沖抵僅有兩個
順序：優先沖抵同種類庫藏股票交易所生之資本公積，其次則沖抵保留盈餘。前已述及，財務會計之保留盈餘並未區分「以前年度之保留盈餘」及「當年度稅後盈餘」，如依被告主張，財政部92年令釋所稱之保留盈餘僅包含「以前年度之保留盈餘」，而不包含「當年度稅後盈餘」，則庫藏股票交易損失於沖抵「以前年度保留盈餘」後仍有不足時，因當年度稅後盈餘未經股東會決議不予分派，非屬保留盈餘而尚不得沖抵，則因已無保留盈餘可以沖抵，而有累積虧損，納稅義務人於申報當年度未分配盈餘稅時，自可依所得稅法第66條之9第2項第2款規定，以該年度稅後盈餘彌補累積虧損，則庫藏股票交易損失沖抵以前年度保留盈餘後，仍有不足而生之累積虧損亦得列為未分配盈餘之減項，財政部即無需依所得稅法第66條之9第2項第10款規定，核定庫藏股票交易損失沖抵保留盈餘者，如有以當年度稅後盈餘沖抵可列為未分配盈餘減除項目。故被告限縮保留盈餘僅「以前年度保留盈餘」而未包含「當年度稅後盈餘」，顯然誤解財政部92年令釋，如依被告主張，財政部根本無發布92年令釋之必要。㈥我國實施兩稅合一制度後，自87年度所保留之未分配盈餘均
已依法核課10%未分配盈餘稅。原告在不增加股本之情況下，選擇負擔10%未分配盈餘稅為租稅成本，保留盈餘不分配，以充實營運資金；財政部以行政命令，將原告已負擔租稅成本所保留之盈餘強行剝奪，不但造成原告未來盈餘分配時對外國股東喪失抵扣未分配盈餘稅之權益，原告如要再充實相當的合理營運資產，須多負擔10%之租稅成本，形成原告租稅嚴重不利益等語。並聲明求為判決：⒈原處分（含復查決定）關於96年度未分配盈餘申報項次14「其他經財政部核准之項目」21,165,099元之加徵營利事業所得稅部分及訴願決定均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則略以：㈠原告95年12月31日資產負債表上帳列保留盈餘4,341,096,00
0元，尚足以沖抵原告因系爭買回庫藏股，經依權益法評價之投資股權淨值減少之損失21,165,099元，惟原告並未依序先以保留盈餘沖抵，逕以96年度稅後盈餘沖抵21,165,099元，被告乃以系爭買回庫藏股交易損失非屬未分配盈餘之減除項目，否准認列原告所列報項次14「其他經財政部核准之項目」21,165,099元。
㈡依財政部92年令釋及財政部99年令釋，庫藏股票交易溢價作
為資本公積者，非屬所得稅法第66條之9第2項規定計算未分配盈餘之加項；其交易損失，亦不得列為計算未分配盈餘之減項。惟上開損失於依據財會公報30號第10段及第13段規定，沖抵同種類庫藏股票之交易所產生之資本公積，仍有不足而沖抵保留盈餘後，如有以當年度之稅後盈餘沖抵部分，該沖抵之金額可列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減項。依所得稅法第66條之9第1項規定，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘，加徵10%營利事業所得稅。倘原告依據財會公報30號第10段及第13段規定，將庫藏股票交易損失依序沖抵同種類庫藏股票交易所產生之資本公積、保留盈餘後，仍有不足，進而沖抵庫藏股票交易上年度及當年度稅後盈餘時，如不准予自未分配盈餘中減除，將會造成對不存在之未分配盈餘課稅，乃准予該沖抵金額可列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減項。是依前揭令釋，所稱依序沖抵，其順序為：⒈以資本公積沖抵；⒉以保留盈餘沖抵；⒊以稅後盈餘沖抵；所稱以資本公積沖抵者，係指沖抵同種類庫藏股票交易所產生之資本公積；以保留盈餘沖抵者，係指沖抵86年度以前保留盈餘或87年度及以後年度之保留盈餘；以稅後盈餘沖抵者，係指沖抵庫藏股票交易上年度及當年度稅後盈餘部分；其中，以保留盈餘沖抵者，可自由選擇欲沖抵保留盈餘年度，原告訴稱應採「逐年依序」沖抵方式，有違憲法第23條規定等，顯係誤解。㈢依公司法第230條第1項規定，公司當年度稅後盈餘提經股東
常會決議不分派，而為保留後，該當年度稅後盈餘始轉列為保留盈餘，是稅後盈餘與保留盈餘尚有不同。財政部92年令釋係規定庫藏股票交易損失，如沖抵「當年度稅後盈餘」時，該沖抵金額始可列為未分配盈餘之減除項目；財政部99年令釋則僅補充說明，保留盈餘應依以下順序沖抵：同種類庫藏股票交易產生之資本公積、86年以前年度保留盈餘或87年及以後年度保留盈餘，並未變更財政部92年令釋見解，原告主張被告援引對其較不利之財政部99年令釋，違反稅捐稽徵法第1條之1規定云云，顯係誤解。
㈣原告援引之財政部87年函釋及財政部97年函釋，係釋示公司
分配股利或盈餘時，應採個別辨認方式，自行認定其分配盈餘所屬之年度及公司分割減資沖減保留盈餘之相關課稅規定，與本案無涉等語。並聲明求為判決：駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有原告96年度盈餘分配表或盈虧撥補表、未分配盈餘申報書、未分配盈餘加、減項目部分項次明細表、被告96年度未分配盈餘申報核定通知書影本、原告97年度股東常會議事錄影本、財會公報30號、財政部92年令釋、財政部99年令釋、復查決定及訴願決定等件影本（見原處分卷第205、203、200、667、218、710至711、702、701頁、本院卷第66至76、88至96頁）在卷可稽，洵堪認定。
五、本件爭點厥在：被告認定原告應依「同種類庫藏股票交易所產生之資本公積、保留盈餘、稅後盈餘」之順序，沖抵系爭買回庫藏股所生投資股權淨值減少之損失，而不得逕以96年度稅後盈餘沖抵，爰核定原告96年度未分配盈餘申報項次14「其他經財政部核准之項目」為0元，併同其餘調整項目，核定未分配盈餘289,990,944元，並加徵10%營利事業所得稅計2,229,669元，是否適法有據？㈠按「（第1項）自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分
配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅。（第2項）前項所稱未分配盈餘，自94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額：……十、其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第66條之9第1項及第2項第10款所明定。查上述第2項關於核算未分配盈餘之減項規定，係於第2款至第8款（按，第1款及第9款已刪除）為減項之列舉規定，並為臻周延，而於第10款為「其他經財政部核准之項目」之補遺規範，故若非屬列舉之減除項目，復未經財政部核准者，納稅義務人即不得將其列為計算未分配盈餘之減除項目。準此，營利事業未作分配之盈餘，依上述第2項規定，應以當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除該條項所列各款後之餘額計算，又營利事業未分配盈餘係分年核計，「當年度盈餘」若未於次年度分配，依上述第1項規定，即應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅。
㈡次按「庫藏股票交易係屬投入資本之變動，故宜將庫藏股票
交易之價差直接反映於股東權益項下，而不宜認列於損益表中。」「公司處分庫藏股票時，若處分價格高於帳面價值，其差額應貸記『資本公積－庫藏股票交易』科目；若處分價格低於帳面價值，其差額應沖抵同種類庫藏股票之交易所產生之資本公積；如有不足，則借記保留盈餘。」「公司註銷庫藏股票時，應貸記『庫藏股票』科目，並按股權比例借記『資本公積－股票發行溢價』與『股本』。庫藏股票之帳面價值如高於面值與股票發行溢價之合計數時，其差額應沖銷同種類庫藏股票所產生之資本公積，如有不足再借記保留盈餘；庫藏股票之帳面價值如低於面值與股票發行溢價之合計數時，其差額應貸記同種類庫藏股票交易所產生之資本公積。」固為財會公報30號「庫藏股票會計處理準則」第5段、第10段及第13段所規定。有關營利事業之會計事項，雖應依商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表，然財務會計與稅務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅之課徵，自應以租稅法律之有關規定為準據。查所得稅法第66條之9第2項第2款至第8款既已就計算未分配盈餘之減除項目為列舉規定，復於第10款明定限於經財政部核准之項目始可減除；則原告以其子公司系爭買回庫藏股，致原告按權益法評價之投資股權淨值減少，逕以「96年度稅後盈餘」沖抵該損失，列報為未分配盈餘之減項（項次14「其他經財政部核准之項目」）21,165,099元，究否符合上述第10款「其他經財政部核准之項目」而得予減除？自應視「財政部核准之項目」內容而定。
㈢財政部針對庫藏股票於轉讓或註銷時，得否列為所得稅法第
66條之9第10款之減除項目，考量上市、上櫃公司庫藏股票之交易損益（買回庫藏股票處分或註銷）雖屬證券交易損益，但因其溢價屬公司法第241 條規定「超過票面金額發行股票所得之溢額」範圍，依促進產業升級條例（99年5月12日廢止）第19條規定，免予計入當年度營利事業所得額課稅。
至其交易損失，依據財會公報30號「庫藏股票會計處理準則」第10段及第13段規定，既應沖銷同種類庫藏股票所產生之資本公積，故應列為溢價之減項，尚不得另以證券交易損失認列，亦即庫藏股票交易損益尚非屬所得稅法第24條第1項有關營利事業所得額之計算範圍。前揭促進產業升級條例第19條規定，免計入課稅之所得額，雖屬95年5月30日修正前所得稅法第66條之9第2項規定「依本法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」之加計項目，惟依公司法規定應轉列資本公積，由於其轉列資本公積時，依同條項第8款規定應列為減除項目，故91年11月13日修正發布之所得稅法施行細則第48條之10第2項爰未將上開免計入之所得額列為加計項目。因此，庫藏股票交易之溢價作為資本公積時，尚無須列為計算未分配盈餘之加計項目；其交易損失，相對而言，亦不得列為計算未分配盈餘之減除項目。惟該交易損失如有以當年度之稅後盈餘沖抵部分，因該減少之未分配盈餘確已不存在等情，爰准其列為計算當年度未分配盈餘之減除項目，財政部乃據此發布財政部92年令釋：「上市、上櫃公司依證券交易法第28條之2規定購買之庫藏股票，於轉讓或註銷時之相關課稅規定如下：一、庫藏股票交易（庫藏股票之轉讓或註銷）屬證券交易，惟該交易之溢價，依經濟部91年3月14日經商字第09102050200號令及92年1月9日經商字第09102306250號函規定，屬公司法第241條所稱『超過票面金額發行股票所得之溢額』範圍，可依促進產業升級條例第19條規定，免予計入當年度營利事業所得額課稅。二、庫藏股票交易之溢價作為資本公積者，非屬所得稅法第66條之9第2項規定計算未分配盈餘之加計項目；其交易損失，亦不得列為計算未分配盈餘之減除項目；惟上開損失公司於依據財務會計準則公報第30號『庫藏股票會計處理準則』第10段及第13段規定，沖抵同種類庫藏股票之交易所產生之資本公積，仍有不足而沖抵保留盈餘後，如有以當年度之稅後盈餘沖抵部分，該沖抵之金額可列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。」由此可知，財政部係將當年度未經加徵10%營利事業所得稅之稅後盈餘與前期累積之保留盈餘分開處理，而就庫藏股票轉讓或註銷發生之損失，經以同種類庫藏股票產生之資本公積及前期累積之保留盈餘沖抵後，仍有不足，該不足數，倘有以當年度稅後盈餘沖抵部分，方得列為當年度未分配盈餘減項甚明。
㈣嗣所得稅法第66條之9於95年5月30日修正公布，營利事業自
94年度起未分配盈餘之計算，係以其當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除所得稅法第66條之9第2項各款之餘額，其立法理由係為使應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘，更趨近於營利事業實際保留之盈餘。惟財政部92年令釋係於92年12月4日發布，僅核釋庫藏股票交易損失沖抵「當年度稅後盈餘」時，該沖抵金額始可列為未分配盈餘之減除項目；是財政部為配合所得稅法第66條之9規定於95年5月30日之修正，乃發布財政部99年令釋：「一、上市、上櫃公司轉讓或註銷其依證券交易法第28條之2規定購買之庫藏股票所產生之損失，如為94年度之庫藏股票交易損失，仍得依本部92年12月4日台財稅字第0920456602號令第2點規定，將其以當（94）年度稅後盈餘沖抵之金額，列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目；如為95年度以後年度之庫藏股票交易損失，上市、上櫃公司於依財務會計準則公報第30號第10段及第13段規定，沖抵同種類庫藏股票交易所產生之資本公積，並經依序沖抵86年度以前年度保留盈餘或87年度及以後年度之保留盈餘，其屬依序沖抵庫藏股票交易上年度及當年度稅後盈餘部分，得分別列為計算庫藏股票交易上年度及當年度應加徵10%營利事業所得稅未分配盈餘之減除項目。」據此，94年度及以前年度所發生之庫藏股票交易損失，如營利事業依財會公報30號第10段及第13段規定辦理，僅沖抵「當年度稅後盈餘」之金額，始准予列為未分配盈餘之減除項目；95年度及以後年度所發生之庫藏股票交易損失，如營利事業依財會公報30號第10段及第13段規定辦理，沖抵「上年度稅後盈餘」及「當年度稅後盈餘」之金額，得分別計算上年度及當年度應加徵10% 營利事業所得稅未分配盈餘之減除項目。是以，財政部99年令釋顯較財政部92年令釋更有利於營利事業，即除准許沖抵「當年度稅後盈餘」之金額可列為未分配盈餘之減除項目外，更放寬沖抵「上年度稅後盈餘」之金額，亦准予列為上年度未分配盈餘之減除項目。而財政部92年令釋及財政部99年令釋所謂依序沖抵，其順序為：⒈以資本公積沖抵（係指沖抵同種類庫藏股票交易所產生之資本公積）；⒉以保留盈餘沖抵（係指沖抵86年度以前保留盈餘或87年度及以後年度之保留盈餘）；⒊以稅後盈餘沖抵（係指沖抵庫藏股票交易上年度及當年度稅後盈餘）。亦即，以同種類庫藏股票產生之資本公積及前期累積之保留盈餘沖抵後，仍有不足，該不足數，始得以稅後盈餘沖抵而列為未分配盈餘之減除項目，財政部92年令釋及財政部99年令釋就此，並無不同之規範。故原告主張被告溯及適用行為後始公告且不利於原告之財政部99年令釋，採逐年依序沖抵方式，有違稅捐稽徵法第1條之1、憲法第23條規定云云，容有誤會。
㈤原告雖主張財政部92年令釋並未規範庫藏股票交易損失沖抵
保留盈餘之順序，惟財政部99年令釋卻從嚴限制公司須依序沖抵後，始得將庫藏股票交易損失沖抵稅後盈餘部分，列報未分配盈餘之減除項目云云。但查，依財會公報30號「庫藏股票會計處理準則」所稱庫藏股票，係指公司已發行之股票予以收回且尚未註銷者，故公司收回已發行股票作為庫藏股票時，實質減少流通在外股份，該庫藏股票之成本在資產負債表上宜作為股東權益之減項，而不宜列於資產項下，也就是庫藏股票交易係屬投入資本之變動，故宜將庫藏股票交易之價差直接反映於股東權益項下，而不宜認列於損益表中。因此庫藏股票交易之損益，原非屬所得稅法第66條之9計算未分配盈餘之加、減項目，惟依據財會公報30號「庫藏股票會計處理準則」第10段及第13段規定，公司轉讓或註銷庫藏股票時，如庫藏股票之帳面價值高於面值與股票發行溢價之合計數時，先沖抵同種類股票交易所產生之資本公積，不足再借記保留盈餘。但若沖抵保留盈餘後，仍有不足產生借餘，當年度結算後有盈餘，應依公司法第232條第1項規定，先行沖抵該借餘，故財政部92年令釋及財政部99年令釋，乃認公司轉讓或註銷庫藏股所產生之損失，如有以「稅後盈餘」沖抵部分，該沖抵之金額，方屬於所得稅法第66條之9第2項第10款所定「其他經財政部核准之項目」，於計算該條之未分配盈餘時得列為減除項目。財政部92年令釋及財政部99年令釋所稱之「保留盈餘」，乃指已經股東會作出「保留盈餘」之決議，即決議「該稅後盈餘不以現金或其他資產方式分配給股東，且不轉為資本或資本公積」，該「稅後盈餘」才因「股東會決議」而轉換為「保留盈餘」，是保留盈餘與稅後盈餘，二者尚有不同【最高行政法院102年度判字第532號判決意旨參照；又公司法第228條及第230條規定，公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報表、盈餘分派或虧損撥補之議案，提請股東常會承認；行為時之商業會計處理準則第26條第2項復規定：「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明」】。經查，本件原告辦理96年度未分配盈餘申報，以其子公司96年度系爭買回庫藏股，致原告按權益法評價之投資股權淨值減少，而以「96年度稅後盈餘」沖抵該損失，列報為未分配盈餘之減項（項次14「其他經財政部核准之項目」）21,165,099元；然原告截至95年底帳列保留盈餘為4,341,096,000元，尚足以沖抵系爭買回庫藏股所生投資股權淨值減少之損失，惟原告未依「同種類庫藏股票交易所產生之資本公積、保留盈餘、稅後盈餘」之順序沖抵，卻逕以96年度稅後盈餘沖抵，核與財政部92年令釋及財政部99年令釋所核准得列為未分配盈餘減除項目之規定不符，是以被告核定原告96年度未分配盈餘申報項次14「其他經財政部核准之項目」為0元，併同其餘調整項目，核定未分配盈餘289,990,944元，加徵10%營利事業所得稅計2,229,669元，經核並無違誤。
㈥如前所述，庫藏股票交易之損益，原非屬所得稅法第66條之
9第2項第10款所定「其他經財政部核准之項目」之未分配盈餘減除項目，惟依財務會計準則公報第5號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」第5段第3款及第10段規定：「當投資公司對被投資公司具有控制能力時，構成母子公司關係。形式上，投資公司與被投資公司雖然各有其法律上之名稱或主體，實質上係同一經濟個體。」「權益法指被投資公司股東權益發生增減變化時，投資公司按投資比例增減長期股權投資之帳面價值，並依其性質作為投資損益或資本公積。」（本院卷第199至200頁）是以，原告96年度其子公司因系爭買回庫藏股交易損失而沖減其本身之保留盈餘，原告採權益法評價其子公司之長期股權投資，亦帳列借方：保留盈餘，貸方：長期股權投資（本院卷第161至162頁之原告陳述），既採權益法，母子公司實質上係同一經濟個體，原告按投資比例增減長期股權投資之帳面價值，並依其性質作為投資損益或資本公積，在無同種類庫藏股票之交易所生之資本公積可供沖抵之情況下，依財政部92年令釋及財政部99年令釋，仍應以保留盈餘、稅後盈餘依序沖抵之。原告主張其因長期股權投資淨值減少之損失而以96年度稅後盈餘沖抵，符合庫藏股票會計處理準則規定等節，委不足採。
㈦財政部87年函釋及財政部97年函釋，係釋示公司分配股利或
盈餘時，應採個別辨認方式，自行認定其分配盈餘所屬之年度及公司分割減資沖減保留盈餘之相關課稅規定，核與本件案情有別，原告執此爭執，要難憑採。
六、綜上所述，原告起訴論旨，並不足採。被告以原告調減系爭買回庫藏股交易損失，因未依序沖抵保留盈餘，非屬當年度未分配盈餘之減除項目，否准認列其所列報項次14「其他經財政部核准之項目」21,165,099元，認事用法，並無違誤，復查及訴願決定就此部分，遞予維持，俱無不合，原告徒執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果均不生影響，爰不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 1 月 21 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 林惠瑜法 官 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 1 月 21 日
書記官 林玉卿