臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1971號105年5月26日辯論終結原 告 財團法人台灣基督長老教會馬偕紀念社會事業基金
會代 表 人 劉伯恩訴訟代理人 黃秀禎 律師
潘玉蘭 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津（處長）住同上訴訟代理人 歐思吟
陳秀蓮馬魏紫沂上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國104年10月28日府訴一字第10409143300號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告代表人原為黃春生，於訴訟進行中變更為甲○○，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告所有臺北市○○區○○○路○段○○號房屋（稅籍編號：00000000000〔福音樓後棟〕、00000000000〔福音樓前棟〕、00000000000〔平安樓〕、00000000000號，下合稱系爭房屋）前經原告於民國103年6月30日向被告申請免徵103年房屋稅，惟因其未能提出經衛生福利部（下稱衛福部）審查認定符合「具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準」（下稱系爭認定基準）所稱之經立案之私立慈善救濟事業之文件，經被告以103年7月3日北市稽中南甲字第10342369900號函（下稱103年7月3日函）核定，系爭房屋除營業面積290.3平方公尺部分按營業用稅率課徵房屋稅外，平安樓（稅籍編號00000000000）面積9,018.4平方公尺應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，其餘醫院使用面積暫行核定應稅。嗣因衛福部以104年1月28日衛部醫字第1031669304號函通知被告，經該部審查結果原告102年度不符合系爭認定基準規定之「經立案之私立慈善救濟事業」。被告乃以104年2月6日北市稽中南甲字第10464083700號函通知原告系爭房屋不符合私立慈善救濟事業認定基準免徵房屋稅規定；復以104年4月28日北市稽中南甲字第10442142400號函（下稱104年4月28日函）核定系爭房屋104年房屋稅計新臺幣（下同）3,721萬8,667元並掣發房屋稅繳款書4份。嗣依原告申請，以104年5月18日北市稽中南甲字第10442238100號函分別掣發醫療用及非醫療用之繳款書計7紙（其中醫療用〔即供醫院使用面積〕暫行核定應稅稅額為3,578萬3,874元，其餘非醫療用稅額為143萬4,793元）。原告復於104年6月15日向被告申請免徵104年房屋稅，惟因其仍未能提出經衛福部審查認定其符合認定基準所稱之「經立案之私立慈善救濟事業」文件，被告乃以104年6月16日北市稽中南甲字第10442355500號函復原告仍維持原核定。原告就供醫院使用面積核定稅額3,578萬3,874元部分仍不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：（一）原告之捐助及組織章程早於85年12月11日即經臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）核備、辦理法人登記並領有財團法人證書在案，是原告之歷任董事、董事長均依據醫療法之相關規定向衛福部辦理許可後，再向臺北地院辦理變更登記，故原告為合法設立之醫療財團法人，並無疑問。原告現行之捐助章程內容是否需要進行修正，並不影響原告經合法完成醫療財團法人登記之法律地位。原告無論依捐助章程規定或係實際運作，均非以營利為導向。系爭房屋係供醫院門診及病房等使用以服務廣大之病患，此使用狀態與事實眾所周知，被告不僅知悉，且於訴願決定書載明本件核課處分係針對「供醫療使用」之原告自有房屋部分，顯見有關系爭房屋係直接供事業使用者，根本無庸原告再舉證證明之。且按衛福部104年1月28日之認定文件謂原告不符合慈善救濟事業之理由僅有「惟查迄103年12月底該法人捐助章程與董事會之組織及議事章則尚未依衛生福利部所公告之參考範例修正、訂定完成」，其餘要件皆認符合。是以本件原告是否合於房屋稅條例第15條第1項第2款免稅要件，爭執點僅為：原告是否符合慈善救濟事業之認定而已。（二）系爭房屋是否符合免徵房屋稅之規定，自應由主管機關即被告依據房屋稅條例等規定，就原告是否符合房屋稅條例第15條第1項第2款所規定之免稅要件獨立實質審查。被告所援引財政部102年1月8日台財稅字第10204502020號函釋，並未規定地方稅捐主管機關須以衛福部之認定文件為基準繼而核予原告免徵或核課房屋稅之處分。另參財政部104年8月12日台財稅字第10400099480號函所示，系爭認定基準內容所得規範者僅為細節性、技術性規範，且是否免徵房屋稅仍有待地方稅稽徵機關實質審查醫療財團法人自有房屋使用情形，準此可知被告顯不得遽以衛福部之認定文件作為房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅之依據，應予實質審認。（三）系爭認定基準認原告必須遵從主管機關衛福部公告之參考範例修改其捐助章程及訂定董事會議事章則，惟查衛福部所公告之參考範例，核其名稱僅為「參考範例」，其內容均係「例示說明」，顯見該參考範例根本非屬中央行政機關法制作業應注意事項所規範之任一種法規命令至明；又其基於輔導醫療財團法人之立場，所提供予醫療財團法人作為訂定捐助章程、董事會組織及議事規章時之參考方向及範本，僅是參考之用，依法本不具強制力，個別財團法人均得依據其特殊性與需求訂定不同之捐助章程與董事會組織及議事規章。依據衛福部104年8月5日衛部醫字第1041665944號函所示說明一第（二）點僅謂「本部亦具備職權訂定醫療財團法人之捐助章程、董事會組織章程及議事規章等參考範例。」第（三）點謂「本部基於管理醫療財團法人之職權，「輔導」全國之醫療財團法人修訂捐助章程及議事章則……」，及醫療法第33條修正說明所示，足證明參考範例性質為行政機關之「行政指導」。且本院103年度訴字第1709號之訴訟參加人衛福部訴訟代理人亦謂其所頒布之認定基準僅及參考範例僅具「參考」性質，被告應實質審查原告是否符合房屋稅條例第15條第1項第2款之免稅要件。（四）系爭認定基準既僅係由財政部、衛福部及內政部於101年11月28日會銜發布訂定而未經法律或具體明確授權之行政規則，惟房屋稅條例第15條第1項第2款要件之「屬業經立案之私立慈善救濟事業」並未授權由衛福部認定。系爭認定基準本非法律，其法律位階僅屬行政規則，且其所得規範之內容限於「規定作為之準據、範式或程序」者，根本不得作為認定「課人民以繳納稅捐之義務」或是「給予人民減免稅捐之優惠」之依據。矧系爭認定基準之內容，顯屬增加醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款免稅規定所無之條件，係實質且嚴重影響人民應納稅額與否之重要事項，以行政機關之行政規章增加人民權益之稅賦負擔，與憲法第19條所規定之賦稅法律保留原則相牴觸，顯屬無效。（五）原告為醫療財團法人，應受醫療法及民法有關醫療財團法人之相關規定所規範，惟查醫療法第29條及民法第62條前段規定，足見醫療財團法人之捐助章程及其組織管理方法等內容未逾醫療法、民法等相關法律前提下，應由醫療財團法人依據其成立目的與特殊性為訂定，端無以行政指導方式要求醫療財團法人必須絕對遵守「參考範例」，更無以未符合行政指導之「參考範例」為由作為判斷是否符合房屋稅條例第15條第1項第2款免稅要件之理。衛福部以原告未遵守其「行政指導」之「參考範例」修正捐助及組織章程及制定董事會組織章程及議事規章，即認定原告不符合系爭基準之「慈善救濟事業」，而不符合房屋稅條例第15條第1項第2款之要件，顯屬不當聯（連）結。（六）原告現行有效之捐助章程第6條規定僅將次屆董事提名權交由捐助人即台灣基督長老會總會及其下四中會行使，根本無損原告董事會之獨立運作或影響目的事業業務之執行，並無違反財團法人為他律法人之本質，與法律規定相符。原告為因應醫療法之修正，曾多次檢附捐助章程修正案及議事章則訂定案報請衛福部許可，惟衛福部多次以不同理由建議修正卻不予許可，其所建議修正理由皆與醫療法及民法上規定無涉，僅一再要求原告必須將原有董事提名制度更為由董事會提名，然此一方式嚴重悖離捐助人成立原告之意旨與精神，原告顯無悖離捐助人意旨而為屈從之理。於民法及醫療法僅就醫療財團法人之捐助章程內容為方向性與目的性規範，未有強制應記載事項之規定情形下，衛福部顯無權以行政指導立場強求原告修正捐助章程內容，此舉顯有侵害原告受憲法所保障之私法人結社自由及契約自由，嚴重違反私法自治原則。綜上，原告符合房屋稅條例第15條第1項第2款之慈善救濟事業之要件而得享有供事業用之自有房屋免稅優惠等語。並聲明求為判決訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
四、被告則以：（一）原告所有系爭房屋原經被告核定部分面積合計290.3平方公尺供美德耐賣場、維康醫療器材、喜樂工作坊、美容院、超商等營業使用，按營業用稅率課徵房屋稅，地下3層及地下4層部分面積合計9,018.4平方公尺供汶宏企業有限公司馬偕紀念醫院地下停車場使用，按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，地下5層部分面積合計4,130.5平方公尺供員工停車場使用，免徵房屋稅，其餘面積合計103,049.8平方公尺供醫院門診及病房等使用，按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。嗣衛福部於104年1月28日以衛部醫字第1031669304號函知被告，審認原告102年度不符合系爭認定基準規定，被告據此於104年2月6日以北市稽中南甲字第10464083700號函知原告，系爭房屋應課徵103年房屋稅；又福音樓後棟地下2樓使用執照用途所載用途別為停車場或防空避難室，未經核准變更使用，而部分面積改變為醫院及營業使用等事實。是系爭房屋103年未經核准免徵房屋稅，則被告依臺北市房屋稅徵收自治條例第4條及財政部102年1月8日台財稅字第10204502020號函釋規定，暫行核定系爭房屋供醫院門診及病房等使用部分之面積104年房屋稅為應稅，洵屬有據。（二）依房屋稅條例第15條第1項第2款及系爭認定基準第3點第2項第1款第2目規定，業經立案之私立慈善救濟事業，應同時具備的條件之一為「本基準所指醫療財團法人，其醫療財團法人捐助章程及醫療財團法人董事會（與監察人）之組織及議事章則應依據目的事業主管機關所公告之參考範例訂定，且基於宗教慈善救濟之本質，辦理醫事人員培養、醫學研究、社會大眾健康之促進、護理與精神復健等服務。
」復按財政部102年1月8日台財稅字第10204502020號函釋規定，中央衛生主管機關就具宗教性質之醫療財團法人醫院適用系爭認定基準之審查認可情形，於每年11月底前，逐案函知案關醫院坐落地方稅主管稽徵機關並副知案關醫院。經中央衛生主管機關審查符合系爭認定基準規定之醫療財團法人醫院，僅得認定其屬業經立案之私立慈善救濟事業；至其房屋稅之徵免，仍應由主管稅捐稽徵機關依房屋稅條例第15條第1項第2款規定查明實情依法辦理。經查衛福部104年1月28日衛部醫字第1031669304號函審認，原告102年度不符系爭認定基準規定，被告乃於104年4月28日函知原告因系爭房屋應課徵103年房屋稅，進而，被告依財政部102年1月8日台財稅字第10204502020號函釋規定，以系爭房屋供醫院門診及病房等使用部分103年未經核准免徵房屋稅，乃暫行核定該部分面積104年房屋稅為應稅，稅額合計35,783,874元，並無違誤。（三）查系爭認定基準，係主管機關為統一法令適用，及使下級機關有具體標準可供依循，以避免相同案件有認定基準上之差異，其法律性質為「裁量性行政規則」，則下級機關於個案適用時，理當循其規定為之。另依財政部101年11月29日台財稅字第10104653880號函釋載明，該認定基準係房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「業經立案之慈善救濟事業」之裁量基準，核屬就法規條文未規定事項所作之補充規定，自102年期開始適用，並未增加法律所無之規定。且觀其認定基準之內容均依據醫療法相關規定訂定，原告既為依醫療法所成立之醫療財團法人，又以慈善救濟事業為其成立之宗旨，更應以醫療法作為行事之圭臬方為適法。
又衛福部於102年11月29日審認原告101年度不符合系爭認定基準之理由，經被告詢據該部於103年5月20日以衛部醫字第1031663443號函復可知，該部審查是否符合系爭認定基準，乃依個案情況並依據醫療法第33條第2項、第42條、第44條及同法施行細則第28條等相關規定審認，並未牴觸法律保留原則及不當聯（連）結禁止原則。從而，被告原暫行核定系爭房屋供醫院門診及病房等使用之面積應繳納104年房屋稅額合計35,783,874元，並無不合等語資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、經核本件應審究者厥為：原告是否屬業經立案之私立慈善救濟事業？系爭房屋是否符合房屋稅條例第15條第1項第2款免稅規定？系爭認定基準得否作為課稅依據？本院判斷如下：
（一）按「房屋稅之徵收，依本條例之規定；本條例未規定者，依其他有關法律之規定。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「房屋稅向房屋所有人徵收之。」「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」「房屋稅條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦竣房屋所有權登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」房屋稅條例第1條、第3條、第4條第1項、第15條第1項第2款及臺北市房屋稅徵收自治條例第3條分別定有明文。又「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。」亦為醫療法第38條第2項所規定。
（二）次按「具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款業經立案之私立慈善救濟事業，應具備下列條件：一、宗教團體或具宗教性質之社會福利事業捐助成立，向中央衛生主管機關立案為醫療財團法人之醫院。二、捐助章程定有基於宗教慈善救濟本質，從事醫療慈善救濟服務或慈善救濟相關事項。三、持續提供醫療慈善救濟服務，並於年度經費決算書及執行業務報告書造報具體績效，經目的事業主管機關審查認可。上開醫療慈善救濟服務事業應符合下列標準：㈠支出標準：1.醫療收支結算為盈餘，醫療慈善救濟服務（即醫療社會服務）費用，醫療救濟部分，應達年度醫療收入結餘之百分之10以上；慈善救濟部分，無金額限制。2.醫療收支結算為虧損，由中央衛生主管機關會同中央社政主管機關認定確實持續提供醫療慈善救濟服務者。㈡服務項目：1.醫療救濟：應同時符合下列規定⑴依醫療法第46條所揭辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。前開辦理事項之範圍，係指醫療法施行細則第30條之1第1項第1款至第4款所列事項。⑵本基準所指醫療財團法人，其醫療財團法人捐助章程及醫療財團法人董事會（與監察人）之組織及議事章則應依據目的事業主管機關所公告之參考範例訂定，且基於宗教慈善救濟之本質，辦理醫事人員培養、醫學研究、社會大眾健康之促進、護理與精神復健等服務。2.慈善救濟：辦理與社會救助、兒童及少年福利、婦女福利、性別平等、老人福利、身心障礙者福利或家庭福利有關之事項，或其他經中央目的事業主管機關認可之慈善救濟事項。」復為系爭認定基準所明定。
（三）查原告所有系爭房屋供醫院使用部分面積原經被告暫行核定103年房屋稅應稅，嗣因衛福部以104年1月28日衛部醫字第1031669304號函通知被告，經該部審查結果原告102年度不符合前開認定基準規定之「經立案之私立慈善救濟事業」，被告乃通知原告，系爭房屋供醫院使用面積應課徵房屋103年房屋稅，並續予暫行核定系爭房屋104年房屋稅應稅（合計3,721萬8,667元，其中供醫院使用面積暫行核定應稅稅額為3,578萬3,874元；其餘非醫療用稅額為143萬4,793元）。嗣原告於104年6月15日向被告申請免徵104年房屋稅，被告以系爭房屋上年（期）（即103年）房屋稅未經核准免徵，且其仍未能提出經衛福部審查認定其符合系爭認定基準所稱之經立案之私立慈善救濟事業之文件等情，有臺北市地政整合資料庫建物標示部所有權部查詢（見原處分卷第93頁至102頁）、衛福部104年1月28日衛部醫字第1031669304號、被告104年2月6日北市稽中南甲字第10464083700 號、104 年4 月28日北市稽中南甲字第10442142400 號函及附件資料（以上見原處分卷第61頁以下）、104 年5 月18日北市稽中南甲字第10442238100 號函及104 年房屋稅稅額表（見原處分卷第106 頁以下）等影本在卷可稽。是被告審認系爭房屋供醫院使用面積不符房屋稅條例第15條第1 項第2 款得免徵房屋稅之規定，應課徵104年房屋稅，於法並無不合。
（四）原告主張其為合法設立之醫療財團法人，且不以營利為導向，系爭房屋係供醫院門診及病房等使用，符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定而應免徵房屋稅云云。查依房屋稅條例第15條第1項第2款規定，房屋稅之免徵應具備「業經立案之私立慈善救濟事業」、「已完成財團法人登記」、「不以營利為目的」及「直接供辦理事業所使用之自有房屋」等要件。而所謂「慈善救濟事業」，乃基於悲憫因素，以不向受益者收取任何代價為特色，參照司法院院字第817號解釋意旨，係指濟貧、救災、養老、卹孤及其他以救助為目的之事業，且不得利用為宗教上之宣傳。而財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟因所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業。又依醫療法第1條規定「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。……」、第5條第2項規定「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人」。可知醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。至醫療法第46條雖規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之10以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；百分之10以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」然該條係因財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘百分之10」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。況依土地稅減免規則第8條第1項第5款之免徵地價稅規定，係將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益見所謂「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，於稅法上，並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」。經核原告之捐助及組織章程第2條規定：「宗旨：以耶穌基督救世之精神，推行醫療服務創辦社會事業，並培養醫務人員與醫學之研究，以非營利為宗旨。」第6條規定「本會置董事15名由臺灣基督教長老教會七星、臺北、東部、新竹等中會信徒中產生（其中總會提名2名、8名應由七星、臺北、東部、新竹等四中會各自提2名，5名則經七星、臺北、東部、新竹等四中會協議由從事醫療經驗人員或基督徒社會賢達人士中提名）。……。」（見本院卷第70頁至72頁）。則原告雖係非以營利為目的而具宗教性質之財團法人，其辦理「馬偕紀念醫院暨其分院」之事業（原告捐助及組織章程第4條第1款參照），仍係在於宣揚基督教義之目的下而辦理，且自全民健康保險（下稱健保）制度實施後，醫院訂有一定之收費標準，健保負擔部分，醫院並可向全民健康保險局申請給付，參照前開司法院院字第817號解釋意旨及說明，尚難認為原告係屬不向受益者收取任何代價之慈善救濟事業，則其所有之系爭房屋，自無從依房屋稅條例第15條第1項第2款之規定免徵房屋稅。又財政部、衛福部及內政部於101年11月28日以台財稅字第10100660980號令、衛署醫字第1010200710號令、內授中社字第1015935644號令會銜訂定發布系爭認定基準，放寬對具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之「私立慈善救濟事業」之認定，將原非屬慈善救濟事業之具宗教性質之醫療財團法人，於符合認定基準規定要件之前提下，亦可認為屬房屋稅條例第15條第1項第2款業經立案之私立慈善救濟事業。惟得主張符合「業經立案之私立慈善救濟事業」者，自應符合認定基準所規定之全部要件，自屬當然之解釋。原告既未獲衛福部審查認定其符合系爭認定基準所稱之「經立案之私立慈善救濟事業」證明文件，是原告主張其符合房屋稅條例第15條第1項第2款之「經立案之私立慈善救濟事業」之要件，即無足採。
（五）原告復主張認定基準僅係行政規則而不得作為課稅之依據；衛福部所公告之參考範例充其量僅能稱之為行政指導，不具任何拘束力，被告違反不當聯結禁止原則及法律保留原則云云。惟前揭房屋稅條例第15條第1項第2款既規定符合業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之私有自有房屋免徵房屋稅；另醫療法第38條第2項亦規定醫療財團法人房屋稅之減免，係依有關稅法之規定辦理，則就原告是否符合「私立慈善救濟事業」之醫療財團法人，其所有之系爭房屋是否免徵房屋稅，被告純係依上開法律規定進行認定。至於財政部、衛福部及內政部會銜訂定發布系爭認定基準，就房屋稅條例第15條第1項第2款「私立慈善救濟事業」之概念詮釋權，仍應由財政部所享有，具有實質上自由心證之判斷力，而衛福部僅係為前階段之簡易管理，易言之，就是否符合「業經立案之私立慈善救濟事業」而得否免徵房屋稅，衛福部、內政部僅係基於輔助被告進行認定之地位，仍由財政部保留最終認定權；且認定基準並未違反前述房屋稅條例第15條第1項第2款、醫療法第38條第2項之規定意旨。則本件被告係依上開法律規定作成原處分，並無違反不當聯結禁止原則及法律保留原則，更非僅依認定基準所為，原告此部分之主張，亦無可採。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分於法並無違誤，訴願決定予以持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 6 月 16 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 蘇嫊娟法 官 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 6 月 20 日
書記官 樓琬蓉