臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1148號106年2月16日辯論終結原 告 楊瀛洲訴訟代理人 葉維惇 會計師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠（局長）訴訟代理人 李秋月
唐育真上列當事人間申請抵繳遺產稅事件，原告不服財政部中華民國104年6月12日台財法字第10413925310號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠被告之代表人原為李慶華，於訴訟繫屬中依序變更為吳英世、王綉忠，茲據變更後之新任代表人吳英世、王綉忠，具狀聲明承受訴訟（見本院卷第125、142頁），均核無不合，應予准許。㈡按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」行政訴訟法第111條第1項定有明文。查原告起訴時，聲明如下：「一、訴願決定及原處分均撤銷。二、訴訟費用由被告負擔。」嗣於民國105年2月23日準備程序中變更追加訴之聲明第2項如下：「請求准予就遺產土地桃園市○○區○○○段○○○○○○號土地部分面積（8246.4平方公尺）抵繳系爭遺產稅。」再於言詞辯論期日補正為「被告應依原告申請作成准予抵繳之處分」（見本院卷第110、111、171頁反面）。原告訴之聲明雖有變更，但請求之基礎不變，核屬適當，應予准許。
二、事實概要：原告之父楊來發於99年2月16日死亡，所遺財產由配偶林美玉（101年11月10日死亡）及原告等子女共同繼承。被告初查核定遺產總額新臺幣（下同）65,584,444元，遺產淨額29,489,994元及應納稅額2,948,999元；原告於103年8月6日具文，申請以被繼承人楊來發遺有之桃園市龍潭區（103年12月25日改制前為桃園縣○○鄉○○○○段196之5地號土地（下稱系爭土地）抵繳應納遺產稅額及行政救濟加計利息計3,020,614元，經被告審認原告之申請與遺產及贈與稅法第30條第4項規定不符，於103年9月5日以北區國稅三重營字第1030370338號函復（下稱原處分），否准其申請，原告不服，經提起訴願遭駁回決定，遂提起本件訴訟。
三、本件原告主張：㈠系爭土地既經主管機關桃園市龍潭區公所認定非屬建築基地
之一部，且非屬法定空地性質，並可單獨申請土地分割，則自無訴願決定理由所謂「其中空地部分包括70年間建造房屋應留設之建築基地之法定空地，係屬建築基地之一部分，……，應無法與相關之建物分割並移轉國有」之情事，依據遺產及贈與稅法第30條第4項所揭櫫抵繳標的物是否易於變價及保管，僅影響得抵繳稅額比例之法理，被告尚難據以全數否准原告實物抵繳之申請，足見訴願決定理由有違行政程序法第4條依法行政之原則及改制前行政法院61年判字第70號判例之意旨，實難謂適法，原處分應予撤銷。
㈡次以並非所有被繼承人死亡前2年內贈與之現金，皆可依財
政部93年10月21日台財稅第00000000000號函釋推論納稅義務人有無現金繳納困難之情事，仍應考量該現金之實際用途以為判斷，倘能舉證證明該現金確已作其他用途使用，不論是否用於被繼承人相關支出，自仍符合「現金繳納困難」之實物抵繳要件，合先敘明。本件原告為安葬被繼承人遂於99年度向展雲事業股份有限公司以1,260,000元及90,000元之價格購入墓地之永久使用權暨其管理維護服務，並於同年2月26日將前揭費用尾款1,300,000元一次付清，此有金融機構傳票、被繼承人存摺影本節錄及展雲事業股份有限公司開立之發票可稽，且被繼承人確也葬於此墓地，足證該筆費用確屬原告用於被繼承人之喪葬費用支出。則所疑資金既已實際支出而不存在，被告自應列入現金繳納困難之考量。唯被告未審及此，於104年9月7日北區國稅徵字第1041016980號行政訴訟答辯狀猶未說明何以上開購置被繼承人墓地永久使用權價款，不得自被繼承人死亡前2年贈與中扣除，顯有違行政程序法第9條之規定違誤，應予撤銷。
㈢另查被告行政訴訟答辯理由「參據原告提示地價稅及房屋稅
繳納證明中，……，其餘100,366元係為繳納林美玉君名下之土地及房屋之地價稅與房屋稅，且該土地及房屋非屬楊來發君之財產，是亦難以認定」云云，姑不論繳納林美玉之地價稅及房屋稅款非屬被繼承人名下之遺產，唯該公法上義務之稅款既非被刻意規避遺產稅繳納之行為，且縱被繼承人尚未亡故也會因屬其配偶應繳納之稅款而代為給付，則早已由被繼承人給付而不存在之資金，卻仍苛責繼承人等提出資金繳納，自非合理。況被告已自承原告所提示之地價稅、房屋稅115,412元中，有15,026元係屬繳納被繼承人生前應納稅捐，卻未於原處分中併予考量其現金繳納之困難，亦有未洽。
㈣除上開支出以外，原告另查得臺北市殯葬管理處所開立之服
務費及使用費憑單，金額為30,575元亦屬原告用於被繼承人之殯葬相關支出，應一併列入現金繳納困難之審酌。是以，上開用於被繼承人之墓地永久使用權相關費用1,350,000元、生前未納地價稅15,026元及殯葬相關費用30,575元，合計1,395,601元，已超過死亡前2年內贈與1,000,000元，被告自應認定原告確有現金繳納之困難，則系爭土地可抵繳金額應為2,434,399元，惟因已超過限額1,920,510元，故可實物抵繳金額應為1,920,510元，方屬適法等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分；被告應依原告申請作成准予抵繳之處分。
四、被告則以：㈠按司法院釋字第343號意旨可知，遺產稅係因被繼承人遺有
財產，繼承人因取得該項遺產而獲得利益，乃對於繼承人所獲得之遺產利益課徵稅捐，所謂「現金繳納確有困難」，原則上以被繼承人是否遺有「現金」、「銀行存款」或「業經併入遺產課稅之死亡前2年內贈與之現金」，作為審酌納稅義務人有無繳納現金困難之參考，如納稅義務人無法提出具體事證，證明其確無法以之繳納現金時，即難認有行為時遺產及贈與稅法第30條第4項所稱繳納現金困難情事，經財政部89年1月18日台財稅字第0890450617號函、89年7月15日台財稅字第0890454844號函及93年10月21日台財稅字第09304551400號令釋明在案；又為避免核准後產生無法移轉國有情事，納稅義務人申請以遺產中法定空地抵繳遺產稅，應先究明有無分割及移轉問題，倘涉有前揭問題者，則可否准其抵繳之申請，復經財政部86年9月20日台財稅第000000000號函釋在案。
㈡原告於103年8月25日具文申請依遺產及贈與稅法第30條暨其
施行細則第43條之1、第45條及第46條第4項主張以被繼承人楊來發所遺系爭土地抵繳遺產稅，不足部分再以現金繳納，被告於103年8月26日向桃園市龍潭區公所（原桃園縣龍潭鄉公所）查證，於103年8月28日龍鄉工字第1030029204號函回復系爭土地係屬「部分為私設道路及部分停車場、空地。另使用分區部分，依據九座寮段196-5地號土地登記謄本屬鄉村區交通用地」；其中，空地部分包括70年間建造房屋應留設之建築基地之法定空地，係屬建築基地之一部分，依建築法第11條及基地空地分割辦法第3條等規定，應無法與相關之建物分割並移轉國有；另私設道路部分，變價不易，是被告審酌系爭土地同時為法定空地、私設道路及停車場所使用，如准予抵繳之結果，將難以符合代物清償之目的，被告以原處分否准原告之申請；原告於103年10月7日提起訴願，並提供無法以被繼承人所遺現金、銀行存款及死亡前2年贈與所花費收據供參，仍未提供系爭土地是否可為分割或得以移轉國有之相關證明文件，被告分別於103年10月16日及103年11月10日函請桃園市龍潭區公所、桃園市政府工務局、桃園市大溪地政事務所查證系爭土地是否可分割、移轉國有之問題，桃園市政府於103年11月14日桃工建字第1030082546號函及大溪地政事務所103年11月14日溪地測字第1030012625號函，僅函知系爭土地之土地登記謄本與使用執照登載面積不符及副本轉知桃園市政府測量機關辦理，仍未告知系爭土地是否可分割、移轉國有之問題，被告再於103年11月17日函請原告於文到30日內提供系爭土地可否分割得以移轉國有之相關文件及「現金繳納困難」部分提供證明確無法以贈與現金繳納，惟原告並未依限提出相關文件，致無從受理，故104年6月12日訴願決定駁回，依法並無違誤。
㈢再者原告所提桃園市龍潭區公所104年7月7日桃市龍工字第1
040021947號函，表示系爭土地非法定空地及桃園市大溪地政事務所104年7月30日溪地測字第1040008892號函，表示系爭土地為自得依規定複丈申請書，申請辦理土地分割云云，經被告於104年8月25日以北區國稅三重營字第1040368554號函請桃園市大溪地政事務所查證，該所以104年8月27日溪地登字第1040010140號函復「爰此請繼承人先行辦理『繼承』登記後，再連件辦理『抵繳稅款』」等語，是原告主張顯係誤解法令，核不足採。
㈣又原告主張被繼承人楊來發所遺銀行存款86,215元、現金50
0,000元及死亡前2年贈與1,000,000元，已用於購置被繼承人殯葬設施永久使用權1,260,000元，支付被繼承人配偶林美玉（101年11月10日）之喪葬費用260,620元及繳納被繼承人與配偶之地價稅、房屋稅115,412元（原告另提供臺北市殯葬管理處所開立之服務費及使用費憑單，金額30,575元，被告將列入現金繳納困難之審酌）云云。然查喪葬費用260,620元，既非為被繼承人楊來發之喪葬事宜所支付，自難核認；再參據原告提示地價稅及房屋稅繳納證明書中，屬被繼承人楊來發生前應納之稅捐僅97至99年度碧華段521地號5筆土地之地價稅計15,046元（97年度5,225元+98年5,225元+99年4,596元），其餘100,366元係為繳納林美玉名下之土地及房屋之地價稅與房屋稅，且該土地及房屋非屬楊來發之遺產，是亦難以採認，原告一再主張被繼承人所遺現金銀行存款及死亡前2年贈與之金額1,586,215元已全數用訖，不論是否用於被繼承人相關支出，自仍符合「現金繳納困難」之實物抵繳之要件云云，惟查，本件被繼承人之配偶林美玉於101年贈與現金2,200,000元給繼承人楊培堯，依上開條文及函釋規定，被告審酌納稅義務人有無繳納現金困難時，應就遺產整體觀察，遺產稅係因被繼承人遺有財產，繼承人因取得該項遺產而獲得利益，乃對於繼承人所獲得之遺產利益課徵稅捐，受贈人亦為繼承人之一，自應負納稅之義務。是被告以103年9月5日北區國稅三重營字第1020365431號函否准抵繳之申請，並無不合。原告主張顯係誤解法令，核不足採，請予維持等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄之事實，有原告103年8月6日申請書及附件、遺產稅核定通知書、原處分、訴願決定等件，附答辯卷第189、198及209頁可稽，堪信為真實。原告申請實物抵繳，被告辯稱：原告符合繳現困難之要件，但所提供之實物不符合實物抵繳要件等語（本院卷第110頁反面筆錄），爰就被告否准原告以系爭土地辦理實物抵繳遺產稅，是否違誤？判斷如下。
六、本院之判斷：㈠按遺產及贈與稅法第30條第4項規定：「遺產稅或贈與稅應
納稅額在30萬元以上，納稅義務人確有困難，不能一次繳納現金時，得於納稅期限內，就現金不足繳納部分申請以在中華民國境內之課徵標的物或納稅義務人所有易於變價及保管之實物一次抵繳。中華民國境內之課徵標的物屬不易變價或保管，或申請抵繳日之時價較死亡或贈與日之時價為低者，其得抵繳之稅額，以該項財產價值占全部課徵標的物價值比例計算之應納稅額為限。」準此納稅義務人就現金不足部分，得以在中華民國境內之課徵標的物一次抵繳，若該境內之課徵標的物屬不易變價或保管者，則以該項財產價值占全部課徵標的物價值比例抵繳。
㈡次按司法院釋字第343號解釋：「依遺產及贈與稅法第30條
第2項規定，遺產稅本應以現金繳納，必須現金繳納確有困難時，始得以實物抵繳。是以申請以實物抵繳，是否符合上開要件及其實物是否適於抵繳，自應由稅捐稽徵機關予以調查核定。同法施行細則第43條規定（現已刪除），抵繳之實物以易於變價或保管，且未經設定他項權利者為限。財政部中華民國七十一年十月四日(七一)臺財稅字第三七二七七號函謂已成道路使用之土地，非經都市○○○○道路預定地，而由私人設置者，不得用以抵繳遺產稅，係因其變價不易，符合上開法律規定之意旨，均為貫徹稅法之執行，並培養誠實納稅之風氣所必要，與憲法尚無牴觸。」此號司法院解釋係遺產及贈與稅法於84年1月13日修正公布前所作之解釋，當時之施行細則規定得以實物抵繳之要件為「以易於變價或保管，且未經設定他項權利者為限」，嗣84年1月13日修法後，始增加准予「以課徵標的物抵繳」之規定，是司法院上開解釋自非針對「以課徵標的物抵繳」而為解釋。本件原告係以遺產稅之課徵標的物申請抵繳遺產稅，應非司法院釋字第343號解釋之對象，先予敘明（最高行政法院96年度判字第656號判決、103年度判字第633號判決參照）。㈢財政部86年9月20日函釋「主旨：納稅義務人申請以遺產中
之法定空地抵繳遺產稅，可否准予受理乙案，請依說明二辦理。說明：二、本件經函准內政部86年8月14日台86內營字第8605943號函復意見略以『按建築法第11條第3項規定，法定空地非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。上開條文所稱移轉應包括買賣及贈與；又法定空地之分割，應依【建築基地法定空地分割辦法】之規定辦理。本案納稅義務人申請以遺產中之法定空地抵繳遺產稅移轉作為國有乙節，應視其可否依該辦法規定辦理分割後核處之』。本件納稅義務人提供抵繳之土地，既屬課徵標的，依遺產及贈與稅法第30條規定，本可抵繳遺產稅，惟據貴局函報，該地部分為自願保留地，部分為建物之法定空地，該等建物座落土地為另一地號，建物及座落土地均非被繼承人所有，為避免核准抵繳後因違反建築法等相關規定，產生無法移轉國有情事，究該地是否業自其建築基地分割或確有貴局所述法定空地之分割、移轉問題，應先究明。如經查明該地移轉國有，尚涉法定空地分割問題，請參酌上開內政部意見辦理。」在案。上開函釋係財政部本於中央財政主管機關地位，就以遺產中法定空地抵繳遺產稅移轉作為國有之事件所為技術性及細節性之解釋，且未逾越遺產及贈與稅法之規範意旨，被告自得予以援用。
㈣又按遺產及贈與稅法施行細則第43條之1規定：「本法第30
條第4項所稱中華民國境內之課徵標的物，係指依本法規定計入本次遺產總額或贈與總額並經課徵遺產稅之遺產或課徵贈與稅之受贈財產，其所在地於中華民國境內者。」其所謂「中華民國境內之課徵標的物抵繳」之規定，並無任何附加條件之文義觀之，似只要是課徵標的物，即應准許納稅義務人申請抵繳，稅捐稽徵機關無否准之裁量權限；惟按申請抵繳之實物種類繁多、性質各異，如屬事實上無法移轉所有權或占有之實物，例如申請抵繳之土地，係屬不能移轉登記之農地、法定空地或法律限制移轉之土地，如仍准其抵繳，則國家藉由抵繳之實物取償之目的將落空，不但國家稅收有流失之虞，亦有違抵繳制度設立之初衷。從而，申請以實物抵繳，是否符合要件及其實物是否適於抵繳，自應由稅捐稽徵機關予以調查核定，非謂納稅義務人不論在何種情形下，均得指定任何實物以供抵繳。又自立法沿革觀之，法條並無將實物抵繳列為獨立清償方式而非代物清償之意旨，故行為時遺產及贈與稅法第30條第2項規定申請實物抵繳，稅捐稽徵機關雖不得以須易於變價或保管始准予抵繳，惟對於抵繳之執行及抵繳之結果是否符合代物清償之目的，尚難謂完全無審查裁量之餘地（最高行政法院103年度判字第633號判決、96年度判字第656號判決參照）。
㈤再按建築法第11條第1項規定：「本法所稱建築基地，為供
建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。」第3項規定：「應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割要件及申請核發程序等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。」，又內政部依該條規定授權訂定之建築基地法定空地分割辦法第3條規定：「建築基地之法定空地併同建築物之分割，非於分割後合於左列各款規定者，不得為之。一、每一建築基地之法定空地與建築物所占地面應相連接，連接部分寬度不得小於二公尺。二、每一建築基地之建蔽率應合於規定。但本辦法發布前已領建造執照，或已提出申請而於本辦法發布後方領得建造執照者，不在此限。
三、每一建築基地均應連接建築線並得以單獨申請建築。四、每一建築基地之建築物應具獨立之出入口。」第4條規定：「建築基地空地面積超過依法應保留之法定空地面積者，其超出部分之分割，應以分割後能單獨建築使用或已與其鄰地成立協議調整地形或合併建築使用者為限。」且為避免法定空地核准抵繳後產生無法移轉國有，參依上開財政部86年9月20日號函釋及判決意旨，納稅義務人申請以遺產中之法定空地抵繳遺產稅，應先究明有無分割及移轉問題，及上開分割辦法第4條規定，倘有則可否准之。
㈥查原告申請抵繳遺產稅之系爭土地，係與同地段196-6、196
-8、196-9、196-10、196-11、196-37等地號土地，同為原桃園縣政府建設局70年龍鄉建使字第3028號使用執照之建築地點，有使用執照存根可稽（本院卷第29、181頁），土地係由被繼承人楊來發提供與建商合作（本院卷第182頁土地使用同意書），系爭196-5地號土地之面積原為3,112平方公尺，嗣與前揭196-6等6筆土地合併後，面積變更為41,125平方公尺，復再分割出196-43地號至196-65地號土地，系爭土地面積變更為10,019平方公尺，其中不計入法定空地之私設道路面積8,246.4平方公尺，有改制前桃園縣龍潭鄉公所102年9月17日龍鄉工字第1020029033號函可稽（本院卷第30頁）。又系爭土地依執照圖說部分為私設道路、部分為停車場、空地等，有桃園市龍潭區公所105年11月23日桃市龍工字第1050037084號函可稽（本院卷第154、180頁），系爭土地內之法定空地係屬建築基地之一部分，而不計入法定空地之私設道路面積8,246.4平方公尺（建築基地空地面積超過依法應保留之法定空地面積），其分割以能單獨建築使用或已與其鄰地成立協議調整地形或合併建築使用者為限，系爭土地迄未辦理法定空地分割，顯非依「建築基地法定空地分割辦法」第3、4條規定而單獨分割之土地；財政部國有財產署北區分署桃園辦事處105年12月23日台財產北桃一字第10508112860號函（本院卷第158、174頁），略謂：依上開桃園市龍潭區公所105年8月9日桃市龍工字第1050024302號函，系爭土地是屬法定空地，所有人辦理抵繳將土地移轉為國有，「乃屬違反建築法應保留空地以維護公共利益之規定及意旨，爰無法移轉為國有。」等語。綜上，系爭土地核與上揭分割辦法規定及財政部86年9月20日函釋意旨不合，自不符合遺產及贈與稅法第30條第4項前段「實物一次抵繳」之要件，亦非屬同條項後段所謂在中華民國境內之課徵標的物屬不易變價或保管，而得比例抵繳之物，原處分否准抵繳，自無違誤。
㈦雖原告主張「分割係被告的權責……」云云（本院卷第77頁
），按遺產稅本以現金繳納為原則，而實物抵繳之規定，乃就納稅義務人有現金繳納困難時，准以代物清償方式繳納稅款之特別規定。故依遺產及贈與稅法第30條第4項規定為實物抵繳之申請，自須提出欲申請抵繳之實物、數量及抵繳之金額，而稅捐稽徵機關則須就該申請抵繳之實物，准否抵繳、准抵繳之數量及金額作成處分。本件原告所提系爭土地因其中有法定空地未經分割，不符合抵繳要件，已如前述；依上開說明，原告若欲以系爭土地內法定空地以外部分辦理抵繳，自應劃分系爭土地內法定空地與非法定空地部分，雖原告提出桃園市大溪地政事務所104年7月30日函（本院卷第31頁）欲證明系爭土地得分割，但仍必須分割後提供抵繳之土地非屬法定空地，符合遺產及贈與稅法第30條規定始得抵繳，原告為土地所有權人其就系爭土地利用情形當較被告知悉，其主張由被告辦理分割於法無據。況就其餘不計入法定空地8,246.4平方公尺部分，原告亦未證明合於分割辦法第4條分割規定，經查該部分係當初建築留設的私設通路，與分割辦法第4條分割規定是否相等，實有疑義。又本院於訴訟進行中曉諭原告應將系爭土地非法定空地得實物抵繳部分予以分割，以符合抵繳要件，原告訴訟代理人表示「原告申請希望將系爭196-5地號土地實物抵繳，多的部分全部捐給國有，被告也不用找補。」等語（本院卷第111頁），嗣又變更主張改按持分抵繳（本院卷第113頁）及辦理分割，並於105年11月14日準備期日陳明系爭土地經分割為545地號及545-1地號，其以545-1地號辦理抵繳等語，惟經被告查證上開2筆土地業於105年6月8日合併為一筆（本院卷第150頁），觀其過程不足以證明系爭土地合於前揭說明分割及抵繳要件。另被告為查證系爭土地是否合於遺產及贈與稅法第30條有關抵繳之規定，經會同原告及相關人員於105年5月18日勘查系爭土地，製有勘查報告表（本院卷第133、188頁）、經向桃園市政府都市發展局、桃園市政府建築管理處、桃園市大溪地政事務所、桃園市龍潭區公所及財政部國有財產署北區分署桃園辦事處函查系爭土地是否得分割及移轉國有，有各該函可稽（本院卷第151至154頁、第158至165頁），均未能證明系爭土地合於遺產及贈與稅法第30條抵繳要件，從而原處分否准抵繳，即無違誤。
七、綜上，本件被告所為原處分，揆諸首揭條文規定及前開說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，並請求被告應作成准以系爭土地抵繳本件應納遺產稅之處分，為無理由，應予以駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予逐一論述，併此述明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如
主文。中 華 民 國 106 年 3 月 2 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃 本 仁
法 官 闕 銘 富法 官 林 妙 黛
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 106 年 3 月 2 日
書記官 劉 育 伶