臺北高等行政法院判決
104年度訴字第327號105年1月28日辯論終結原 告 保證責任臺北市○○○○街場地利用合作社代 表 人 王金祥訴訟代理人 李岳洋 律師
林少尹 律師被 告 臺北市市場處代 表 人 許玄謀（處長）訴訟代理人 蔡正廷 律師
張克豪 律師林宗憲 律師
參 加 人 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 黃素津（處長）訴訟代理人 周文玲
陳北航上列當事人間確認公法上債權存在（不存在）事件，原告提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告代表人原為王三中，於本件訴訟進行中變更為許玄謀，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告與被告自民國94年起簽訂有「臺北市○○○○街委託管理行政契約書」（下稱94年契約），及97年、98年、101 年簽訂「臺北市○○○○街商場委託管理行政契約書」（下分別稱97年契約、98年契約及系爭契約），被告將臺北車站站前地下街（下稱地下街）商場機電設備、場地保全與清潔、行銷工作及廣場與公共空間之使用等均委由原告管理經營。原告為活絡商場並有效利用廣場空間，舉辦活動行銷，然參加人認定地下街之部分廣場，因原告上開活動行為致原有使用情形已變更，應按實際使用型態課徵稅賦，遂依房屋稅條例第7 條、臺北市房屋稅徵收自治條例第9 條及稅捐稽徵法第21條規定，針對原免徵房屋稅之第1 、3 、4、5 、6 號廣場（面積合計為849.9 平方公尺），改以營業用房屋稅率補徵98年至102 年之房屋稅，並由參加人所屬中正分處以102 年8 月7 日北市稽中正甲字第10235809000 號函（下稱相關處分）請被告補繳所增稅額共計新臺幣（下同）769,944 元，被告以103 年8 月13日北市市規字第10331358500 號函（下稱系爭函）依101 年簽訂系爭契約，通知原告應償還上開相關處分補徵之金額769,944 元，原告不服系爭函，提起訴願，經不受理決定後，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠本件兩造對地下街商場委託管理使用所生之營業用房屋稅
納稅義務人有爭執，被告係以系爭契約第10條為請求權向原告主張有系爭營業用房屋稅債權，原告自有提起本件確認債權不存在之法律上利益。
㈡依房屋稅條例、臺北市房屋稅徵收自治條例之規定，營業
用房屋稅即屬房屋稅之一種，因系爭契約並無約定營業用房屋稅包含於「其他稅捐及公課中」，是依系爭契約第10條約定，站前地下街之房屋稅應由被告負擔。
㈢被告在與原告第1 次簽約前，即知原告與訴外人臺北大眾
捷運股份有限公司（下稱臺北捷運公司）曾簽約並經核准在地下街廣場設攤營業之情形，且臺北捷運公司亦同意原告辦理商場促銷活動，與系爭契約第2 條關於原告辦理商場促銷推廣活動之相關權利義務內容相同，可見被告早已知悉原告可在廣場上設攤營業。況原告於地下街辦理活動前，依系爭契約第2條第1項第5款及第2項約定，均需且確實事先向被告申請，經被告同意後始為之，並無系爭函所載「變更」委託管理之範圍，亦未超出被告知悉之活動內容，足見被告於訂定系爭契約時已預見該等使用下可能被徵收之營業用房屋稅。另由原告所提廣場活動申請及工商名冊資料，以及原告事後依系爭契約第6 條約定及臺北市○○○○街出租管理暫行要點（下稱暫行要點）第8 條規定，檢送推廣基金及公共基金收支表供被告逐月審查，足證被告自原告向其申請廣場使用時起，即明知攤販使用地下街廣場，旨在從事營利性之購物等商業活動而作為營利用途，且觀諸該等報表之內容，除場地收入外，尚有販賣機、基地台及置物櫃等收入科目，係由廣場兩側店鋪以外之區域產生且非關公益。
㈣另依系爭契約第2 條約定，原告應辦理之事項主要為公有
設施、系統與公用空間之管理及維護，並不包括兩側店鋪之營業等非涉及公共事項之範圍，且於廣場設攤之攤商，亦非兩側店鋪商家，原告向承包商收取之場地租金依系爭契約第5條及暫行要點第3點第6款及第7款規定，係運用於形象推廣、促銷活動、維護公共安全設備及緊急修繕等用途，顯作為原告履行與被告間系爭契約之管理地下街義務之經費，原告並未因此獲有盈餘分配之利益，且依系爭契約第22條規定，原告僅代為管理運用，待系爭契約終止時，該公共基金及推廣基金均須點交予被告。
㈤是原告聲明：確認被告對於原告之769,944 元債權（下稱系爭債權）不存在。
四、被告則以：㈠系爭函及所附繳款通知書屬兩造間行政契約之履約爭議，
而屬私法關係，且僅係通知原告應歸還被告補繳稅額，性質上僅屬「觀念通知」，而非行政處分。換言之，被告尚未透過聲請強制執行或向法院提起請求原告返還公法上不當得利之訴訟，兩造間所謂公法上之權利義務關係之結果尚未發生，因而尚未產生原告在公法上之地位有受侵害之危險，不符合確認訴訟之要件，自不合法。
㈡地下街包含店鋪、公共走道及廣場三部分，被告僅將店鋪
出租予訴外人樂大股份有限公司（下稱樂大公司）等，收取租金及使用費，約定房屋稅由被告繳納，另與原告簽訂系爭契約將3 部分均交由原告管理，依據系爭契約約定，被告並無向原告收取任何管理費用，攤商管理費用均由原告收取，至公共基金及推廣基金在契約存續期間之使用管理均由原告行使，被告亦無獲有任何利益，惟原告變更廣場之使用目的致被參加人課徵營業用房屋稅。系爭契約第
2 條第1項第4款為被告同意原告使用廣場之依據，依原告自98年起所提申請使用廣場資料，可知原告多以非營利、公益性質之活動為名義，且被告並無與廣場之商家成立任何契約關係，亦無自原告獲得任何契約文件及帳冊資料，僅有於原告提呈之財務預算報表，可知該等商家所繳交的場地收入，財務報表上並有註記公共及推廣基金各半，故被告並無向原告收取任何租金費用。原告所提臺北捷運公司事業部申請地下人行多功能廣場活動審核表亦與本件情形不同，故被告無從知悉原告有設攤營業之行為，亦無法預見日後有受課徵營業用房屋稅之可能，後迄至102 年度臺北市○○○○街廣場使用管理要點（下稱管理要點）生效後，被告始依該規定收費。
㈢基於「使用者付費」之原則，站前地下街既經被告委由原
告管理使用，且由原告所提開立予廣場申請人之發票可知原告確有營業出租之行為，因原告營業之行為所生之稅賦負擔，原告本即負有繳納之義務。系爭契約第10條「房屋稅」用語之範圍，應指兩造締約當時依原來使用情形下之房屋稅而定，探求雙方締約之真意，自不包含嗣後原告變更使用情形致稅捐單位增課之稅額，亦即雙方簽約時本即應依簽約當時之情事評估各方條件而協商議約，倘事後客觀條件變更而非為締約當時所得預見，自應回歸兩造契約之真諦而解釋，而非單就表面文字為僵化之解讀，否則將流於形式而逸脫契約之精神。更何況，本件遭參加人要求補繳房屋稅額之結果，皆因原告之活動行為致原有使用情形已變更，參加人認應按實際使用型態課徵稅賦，改以營業用房屋稅率補徵98年至102 年之房屋稅額，則補稅既係應可歸責於原告之行為，被告要求原告償還該部分之稅額，實屬合理，且依系爭契約第28條之約定，則被告基於使用者付費原則解釋本件爭議，本件原告主張並無理由。
㈣是被告聲明：駁回原告之訴。
五、參加人則陳稱：參加人係依房屋稅條例第7 條、臺北市房屋稅徵收自治條例第9 條規定，自96年11月起按實際使用情形核課房屋稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，依被告提供之資料，於102 年8 月7 日向被告就地下街廣場面積849.93平方公尺部分補徵98年至102 年營業用稅率之房屋稅。當初地下街蓋好後，參加人依相關資料圖示設籍房屋稅，被告陳報中間走道為淨空，故地下街中間為走道，兩側有店鋪，店鋪須課徵營業稅，走道不能設攤作營業使用。原告在地下街道路使用之範圍內有營業使用設攤，面積係由被告提供，參加人並無再行複算面積等語。
六、上開事實概要欄所述之事實，有系爭函暨所附繳款通知書、94年契約、97年契約、98年契約、系爭契約、原告章程、93年7月2日北市站前（93）第930714號函、94年度至102 年度之公共基金及推廣基金收支預算表、99年12月至102年7月原告公共場地使用申請表、98年至102 年原告開立予廣場申請人之發票、臺北捷運公司93年6月7日北捷業字第0933081330
0 號函、臺北捷運公司事業部申請地下人行多功能廣場活動審核表、站前地下街廣場面積之計算依據及圖示及站前地下街廣場活動申請及工商名冊資料、被告93年7月7日北市市五字第09331210900 號函、臺北市政府財政局93年7月9日北市財三字第09331806700號函、102年11月11日北市市規字第10232593700 號公告附於原處分卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：原告有無即受確認判決之法律上利益，而得提起本件確認系爭債權不存在之訴訟；又參加人改以營業用房屋稅率補徵地下街部分廣場98年至102 年之房屋稅，應由何人負擔。
七、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成
立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。」為行政訴訟法第6條第1項前段所規定。經查，系爭契約除係以「臺北市○○○○街商場委託管理使用『行政契約書』」為名，且核兩造之相關約定，均係關於地下街商場委託管理使用之公法上法律關係，兩造於系爭契約第26條約定於原告不履行契約所定之義務者，同意接受被告依行政程序法第148 條規定，以系爭契約為強制執行名義逕為執行（本院卷第10至13頁），是綜觀系爭契約之形式與實質，系爭契約係屬行政契約，至為明確。兩造既係就參加人改以營業用房屋稅率補徵地下街部分廣場98年至102 年之房屋稅應由何造負擔，即系爭契約第10條而發生訟爭，而被告於先行繳納上開房屋稅後，於103 年8 月13日以系爭函通知原告應償還上開相關處分補徵之房屋稅769,944 元，被告既以系爭債權之債權人身分催告原告償還，則在原告否認之情形下，自無須俟被告聲請執行或提起返還公法上不當得利訴訟後，始得為被動之防禦，復查原告並無行政訴訟法第6 條第3 項不得提起確認訴訟之情形，是其就系爭債權難謂無即受確認判決之法律上利益，自得提起本件確認系爭債權不存在之訴訟，合先敘明。
㈡原告雖以：依房屋稅條例、臺北市房屋稅徵收自治條例之
規定，營業用房屋稅即屬房屋稅之一種，因系爭契約並無約定營業用房屋稅包含於「其他稅捐及公課中」，是依系爭契約第10條前段規定，站前地下街之房屋稅應由被告負擔等情為主張，惟為被告所否認。茲以：
⒈按「行政契約，本法未規定者，準用民法相關之規定。
」為行政程序法第149 條所規定，而上開規定，亦為兩造於系爭契約第28條所明訂（本院卷第13頁）。次按「解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之辭句。」為民法第98條所規定。系爭契約係屬行政契約，已如前述，則關於契約條文文義之解釋，自應依行政程序法第149條準用民法第98條之規定決之。⒉次按「委託管理使用期間本契約標的之地價稅、房屋稅
由甲方（即被告，下同）負擔，其他稅捐及公課概由乙方負擔。」固為兩造於系爭契約第10條所約定。本件原告執上開系爭契約第10條前段之約定，主張本件房屋稅應由被告負擔等情。惟依參加人作成之相關處分（本院卷第49頁）及陳述，當初地下街蓋好後，參加人依相關資料圖示設籍房屋稅，中間走道（廣場）為淨空，故地下街中間為走道，兩側有店鋪，店鋪須課徵營業稅，走道不能設攤作營業使用，故地下街廣場原係免徵房屋稅，惟係因原告自96年11月5日於地下街第1、3、4、5、6號廣場設攤營業，參加人始就其中營業面積849.9 平方公尺按營業用稅率課徵房屋稅，故本件遭參加人要求補繳房屋稅額之結果，皆因原告之活動行為致原有使用情形已變更，參加人乃認應按實際使用型態改以營業用房屋稅率補徵98年至102 年之房屋稅額，則補稅實係應可歸責於原告之行為。至於系爭契約第10條有關「房屋稅」用語之範圍，應係指兩造締約當時依原來使用情形下之房屋稅而定，探求雙方締約之真意，自不包含嗣後原告變更使用情形致稅捐單位增課之稅額，亦即兩造簽約時本即應依簽約當時之情事評估各方條件而協商議約，倘事後客觀條件變更而非為締約當時所得預見，自應回歸系爭契約之真諦而解釋，而非單就表面文字為僵化之解讀，否則將流於形式而逸脫契約之精神。是被告要求原告償還房屋稅額，尚難認有何違誤。
㈢原告雖以：被告在與原告第1 次簽訂94年契約前，即知原
告與訴外人臺北捷運公司曾簽約並經核准在地下街廣場設攤營業之情形，且臺北捷運公司亦同意原告辦理商場促銷活動，與系爭契約第2 條約定內容相同；況原告於地下街廣場辦理活動前，均依系爭契約第2條第1項第5款及第2項約定事先向被告申請，經被告同意後始為之，並無系爭函所載「變更」委託管理之範圍，足見被告於訂定系爭契約時已預見該等使用下可能被徵收之營業用房屋稅等情為主張。茲以：
⒈原告雖主張其係依系爭契約第2 條第1項第4款「辦理商
場之促銷推廣活動及維護商場之營業秩序。」之約定，將地下街廣場出租承包商，再由承包商出租予攤商於廣場設攤等情。惟上開約定中關於「促銷推廣活動」，依原告訂定「臺北市○○○○街商場管理規則」第12條有關「促銷活動」之定義，係「（第1 項）行政中心為促進銷售，舉辦各項企劃活動（包含特別廣告、宣傳、展示、抽獎、表演或各項贈品）各商店應配合，如有費用產生，經全體商店協商費用之分攤，經半數表示同意後即可執行。（第2 項）個別商店如擬舉行促銷活動時，必須於活動前30日以行銷活動企劃書之書面資料向行政中心申請，經行政中心審核同意後辦理。（第3 項）各商店申請使用廣場時，另依『廣場使用須知』規定辦理。……」（本院卷第122 頁反面）則依上開規定，此之所謂「促銷推廣活動」，其樣態僅為「特別廣告、宣傳、展示、抽獎、表演或各項贈品」而未及另行設攤營業外，目的係為促進地下街廣場兩側之店鋪之銷售，而非於地下街店鋪外，另行擺設攤位供店鋪承租人以外之人進行銷售活動。而本件依原告之主張，其除係將地下街廣場出租承包商，再由承包商出租予攤商，且依此方式承租之攤商均非地下街廣場兩側之店鋪等語甚明（本院卷第264 頁反面），是原告主張依系爭契約第2 條第1項第4 款「促銷推廣活動」而將地下街廣場出租承包商後轉出租予攤商，根本違背其自行訂定「臺北市○○○○街商場管理規則」第12條之規定。
⒉次按「乙方使用或設置前項第5 款設施時，應先向甲方
提出申請並經甲方同意後始得為之。」為兩造於系爭契約第2條第2項所約定。由上開約定之文義解釋，適用上開約定者僅限於同條第1項第5款之情形，並未及於原告所稱同條第1項第4款「辦理商場之促銷推廣活動及維護商場之營業秩序。」原告執上開契約條款為兩造於系爭契約有得於地下街廣場擺攤營業之約定，尚難憑採。又縱原告主張其於地下街廣場辦理促銷推廣活動前均向被告申報屬實，惟此仍係變更地下街廣場之使用，亦難認被告知曉或同意原告於地下街廣場進行營業出租行為，原告即得免負擔因此增加之相關稅賦。
⒊再者，地下街包含店鋪、公共走道及廣場三部分，被告
僅將店鋪出租予樂大公司等以收取租金及使用費；另與原告簽訂系爭契約將上開三部分均交由原告管理，依據系爭契約約定，被告並無向原告收取任何管理費用，攤商管理費用均由原告收取，至公共基金及推廣基金在契約存續期間之使用管理均由原告行使。且依原告自98年起所提申請使用廣場資料（本院卷第134至220頁），可知原告多以非營利、公益性質之活動為「名義」，且被告並無與廣場之攤商成立任何契約關係，亦無自原告獲得任何契約文件及帳冊資料，僅有於原告提呈之財務預算報表，可知該等商家所繳交的場地收入，財務報表上並有註記公共及推廣基金各半，故被告並無向原告收取任何租金收益。是地下街既經被告委由原告管理使用，原告將地下街廣場並出租承包商，其場租收入尚且開立發票予承包商（原證11），98年至101年場地收入均達8、9百萬元之譜，102年迄至8月場地收入亦有6百餘萬元（本院卷第270至274頁），原告確有營業出租之行為，因原告營業之行為所生之稅賦負擔，原告本即負有繳納之義務。至於原告所提臺北捷運公司事業部申請地下人行多功能廣場活動審核表亦與本件情形不同，尚難以此證明被告知悉原告有設攤營業之行為，亦無法預見日後有受課徵營業用房屋稅之可能，是原告此部分之主張，亦無從為其有利之證明。
㈣原告雖繼以：其向承包商收取之場地租金依系爭契約第5
條及暫行要點第3 點第6款及第7款規定，係運用於形象推廣、促銷活動、維護公共安全設備及緊急修繕等用途，顯作為原告履行與被告間系爭契約之管理地下街義務之經費，原告並未因此獲有盈餘分配之利益；且依系爭契約第22條規定，原告僅代為管理運用，待系爭契約終止時，該公共基金及推廣基金均須點交予被告，如有虧損，尚應補足，是本件房屋稅應由被告負擔等情。惟查，原告將地下街廣場出租承包商，其因此獲有場地租金，自係獲有利益，並不因系爭契約相關約定及暫行要點相關規定將此收益限制支出用途而有不同，更不得以此謂非營業行為。且系爭契約第22條既約定此場地租金既係挹注於原告代被告管理運用之公共基金及推廣基金，則所生之營業用房屋稅更應由原告負擔，而非由被告另行以公款支應，是原告此部分之主張，亦非可採。
八、綜上所述，本件原告之主張，並無足採。從而，原告提起本件訴訟，請求確認系爭債權不存在，為無理由，自應予以駁回。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 105 年 2 月 25 日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 方 新
法 官 李 君 豪法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 105 年 2 月 25 日
書記官 吳 芳 靜